L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES …

UNIVERSITE D

FACULTE DE DROIT, DE GESTION, D

MEMOIRE DE FIN D’ETUDES EN VUE D

EN COMPTABILITE, AUDIT ET CONTROLE

Présenté par : ANDRIANANTENAINA Nirina Roland Didier

ENCADREUR PEDAGOGIQUE :Monsieur Clément RAKOTOSALAMAExpert-comptable et financier

« L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES

Année universitaire : 2013/2014

UNIVERSITE D’ANTANANARIVO

--------------------------------

FACULTE DE DROIT, DE GESTION, D’ECONOMIE ET DE SOCIOLOGIE

--------------------------------------------

DEPARTEMENT GESTION

--------------------

ETUDES EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLOME MASTER II


ANDRIANANTENAINA Nirina Roland Didier

Sous l’encadrement de :

ENCADREUR PEDAGOGIQUE : Clément RAKOTOSALAMA

comptable et financier

L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES ENTREPRISES

ENCADREUR PROFESSIONNEL :Monsieur Nomenjanahary ANDRIANIAINAResponsable Administratif et Financier


Session : 11 décembre 2014

ECONOMIE ET DE SOCIOLOGIE

DIPLOME MASTER II

L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE ENTREPRISES »

ENCADREUR PROFESSIONNEL : Monsieur Nomenjanahary ANDRIANIAINA Responsable Administratif et Financier

UNIVERSITE D

FACULTE DE DROIT, DE GESTION, D

MEMOIRE DE FIN D’ETUDES EN VUE D



ENCADREUR PEDAGOGIQUE :Monsieur Clément RAKOTOSALAMAExpert-comptable et financier

« L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES ENTREPRISES


UNIVERSITE D’ANTANANARIVO

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FACULTE DE DROIT, DE GESTION, D’ECONOMIE ET DE SOCIOLOGIE

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DEPARTEMENT GESTION

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ETUDES EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLOME MASTER II



Sous l’encadrement de :

ENCADREUR PEDAGOGIQUE : Monsieur Clément RAKOTOSALAMA

comptable et financier

L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES ENTREPRISES

ENCADREUR PROFESSIONNEL :Monsieur Nomenjanahary ANDRIANIAINAResponsable Administratif et Financier


Session : 11 décembre 2014

ET DE SOCIOLOGIE

DIPLOME MASTER II

L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES ENTREPRISES »

ENCADREUR PROFESSIONNEL : Monsieur Nomenjanahary ANDRIANIAINA Responsable Administratif et Financier

i

RESUME

La notion de contrôle fiscal connaît une évolution fulgurante. L’entreprise doit s’assurer

qu’elle respecte ses obligations fiscales et travaille dans la transparence absolue. Elle doit

être vigilante par rapport au suivi du paramètre fiscal en vue de minimiser le risque fiscal,

qui pèse énormément sur sa situation financière, mais qui pourrait menacer sa pérennité

et entraîner sa disparition. L’audit sera l’outil qui attestera la régularité, la sincérité et

l’image fidèle des opérations fiscales effectuées par l’entreprise.

La présente étude consiste à savoir davantage l’importance de l’audit et son mise en

œuvre dans l’amélioration de la gestion fiscale des entreprises. Elle propose, en effet, les

diligences fiscale et comptable à respecter et met en relief les procédures fiscales en

vigueur. En ce qui concerne ce travail, il donne en outre quelques recommandations

pratiques visant à garantir et à optimiser la performance fiscale des entreprises.

ABSTRACT The concept of tax control knows a spectacular evolution. The company must ensure that

it meets its tax obligations and working in absolute transparency. It must be vigilant with

respect the parameter tax monitoring in order to minimize the tax risk, which weighs

heavily on its financial position, but that, might threaten its survival and cause his death.

The audit is the tool which will prove regularity, sincerity and fair presentation of the tax

operations performed by the company.

The present study consists in more knowing the importance of audit and its

implementation in the improvement of the tax business management. It proposes, indeed,

the accountant and tax due diligences to respect and puts in depth the actual taxes

procedures and the separation of the incompatible tasks. Concerning this work, it gives

moreover some practical recommendations aiming guaranteeing and optimizing the tax

business performance.

ii

REMERCIEMENTS

C’est avec un grand plaisir que nous réservons ces lignes en signe de gratitude et de reconnaissance envers tous ceux qui ont contribué à la réalisation de ce mémoire. Plus précisément : - Au bon Dieu tout-puissant qui nous a donné tout le nécessaire pour la réalisation

de ce mémoire ;

- Monsieur Armand René Panja RAMANOELINA, Professeur titulaire, Président de l’Université d’Antananarivo, pour son éminente persévérance ;

- Monsieur Olivaniaina David RAKOTO, Maître de conférences, Doyen de la Faculté Droit, Economie, Gestion et Sociologie, pour sa grâce au sein de notre faculté ;

- Monsieur Origène Olivier ANDRIAMASIMANANA, Maître de conférences, Chef du Département GESTION, pour son courage et son enthousiasme à développer notre filière Gestion ;

- Madame Saholiarimanana ANDRIANALY, Professeur, Directeur du Centre d’Etudes et de Recherches en Gestion, pour son ample collaboration à la documentation ;

- Monsieur Clément RAKOTOSALAMA, Enseignant au Département Gestion,

Expert-comptable et financier, notre encadreur pédagogique, qui a bien voulu nous diriger, corriger et aider tout au long de ce travail;

- Monsieur Nomenjanahary ANDRIANIAINA, Responsable Administratif et Financier du cabinet d’expertise comptable, notre encadreur professionnel, pour son aide et son appui ;

- Madame Rivoharisoa RANDRIAMBELOMANANA RABEMIAFARA, Expert-comptable et financier, Gérante du cabinet d’expertise comptable, qui nous a autorisé à effectuer librement cet ouvrage ;

- Tous les responsables administratifs et professeurs de la filière Gestion, pour leur soutien durant nos cinq années d’études en salle et l’accomplissement de ce mémoire ;

- Tout le personnel du cabinet d’expertise comptable et celui des entreprises auditées qui ont bien voulu fournir les informations à leur disposition durant nos entretiens ;

- Notre famille qui n’a cessé de nous soutenir tout au long de nos études ; - Tous ceux qui ont contribué, de près et de loin, à la réalisation de ce travail.

iii

LISTE DES FIGURES ET DES TABLEAUX

Figure n° 01: Organigramme du cabinet d’expertise comptable ..........................................................8

Figure n° 02 : Organigramme de la DGE ...........................................................................................13

Figure n° 03: Organigramme de la DRI .............................................................................................14

Figure n° 04: Présentation générale de l’approche d’audit ................................................................19

Figure n° 05: Délais réglementaires de dépôt des impôts et taxes .....................................................25

Figure n° 06: Délais réglementaire de paiement et de dépôt des acomptes provisionnels .................26

Figure n° 07: Procédures de contrôle fiscal à Madagascar .................................................................27

Tableau n° 01: Résultat du test de conformité ....................................................................................41

Tableau n° 02 : Résultat du test de permanence .................................................................................43

Tableau n° 03 : Redressement sur minoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR .................................48

Tableau n° 04 : Rapprochement entre CA déclaré à l’IR et CA sur les bordereaux de TVA .....48

Tableau n° 05: Rapprochement entre CA déclaré à l’IR et CA sur les relevés bancaires ...........49

Tableau n° 06 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR ................................................50

Tableau n°07 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR .................................................50

Tableau n° 08: Redressement relatif à la non-réintégration des charges non déductibles .......................51

Tableau n° 09 : Ecart entre salaire brut comptabilisé et salaire déclaré à l’IRSA des sociétés A et C .....52

Tableau n° 10 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR ................................................53

Tableau n° 11 : Redressement relatif à l’insuffisance de déclaration d’IRSA des sociétés A et C ..........53

Tableau n°12 : Reconstitution du CA ...................................................................................................54

Tableau n°13 : Redressement en cas de minoration du CA déclaré à la TVA ........................................54

Tableau n° 14: Redressement en matière de déduction à tort de la TVA ...............................................55

Tableau n° 15: Circuit d’établissement d’une déclaration .....................................................................59

Tableau n°16 : Calcul du résultat comptable .........................................................................................64

Tableau n° 17 : Calcul du résultat fiscal ...............................................................................................65

Tableau n° 18 : Calcul de l’Impôt exigible sur le résultat ......................................................................65

Tableau n° 19 : Calcul de l’IR net à payer ............................................................................................66

Tableau n° 20 : Modalités de la déclaration de l’IR ..............................................................................66

Tableau n° 21: Modalités de la déclaration de l’IRSA ..........................................................................70

iv

LISTE DES ABREVIATIONS

AD : Avis de débit

AI : Avis d’imposition

AR : Accusé de réception

CA : Chiffres d’affaires

CF : Centre fiscal

CFRA : Commission fiscale du recours administratif

CGI : Code général des impôts

DC : Droit de communication

DCFC : Directions des contrôles fiscaux et du contentieux

DGE : Direction générale des entreprises

DGI : Direction générale des impôts

DRI : Direction régionale des impôts

FV : Fiche de ventilation

HTVA : Hors taxe sur la valeur ajoutée

IR : Impôt sur les revenus

IRCM : Impôt sur les revenus des capitaux mobiliers

IRNR : Impôt sur les revenus des non-résidents

IRSA : Impôt sur les revenus salariaux et assimilés

IS : Impôt synthétique

LF : Loi de finances

MFB : Ministère des Finances et du Budget

NIF : Numéro d’identification fiscale

OECFM : Ordre des Experts-Comptables et Financiers à Madagascar

OV : Ordre de virement

PME : Petites et moyennes entreprises

RF : Responsable financier

SARL : Société à responsabilité limitée

SRE : Service régional des entreprises

TVA : Taxe sur la valeur ajoutée

v

SOMMAIRE RESUME .............................................................................................................................................. i ABSTRACT ......................................................................................................................................... i REMERCIEMENTS ........................................................................................................................... ii LISTE DES FIGURES ET DES TABLEAUX .................................................................................. iii LISTE DES ABREVIATIONS .......................................................................................................... iv INTRODUCTION GENERALE ..........................................................................................................1

PARTIE I : CADRE GENERAL DE L’ETUDE ................................................................................ 6 Chapitre I : DESCRIPTION DE LA ZONE D’ETUDE ................................................................. 7

Section 1 : Présentation du cabinet .............................................................................................. 7 Section 2 : Présentation des entités auditées ............................................................................. 11 Section 3 : Présentation des entités au niveau de la DGI .......................................................... 12

Chapitre II : CADRE THEORIQUE ............................................................................................. 17 Section 1 : Généralités sur l’audit.............................................................................................. 17 Section 2 : Notion sur la fiscalité .............................................................................................. 21 Section 3 : Méthodologie ........................................................................................................... 30

PARTIE II: RESULTAT DE LA PRATIQUE D’AUDIT ................................................................ 33 Chapitre III : PRATIQUE COURANTE DES ENTREPRISES EN MATIERE DE DECLARATION FISCALE ......................................................................................................... 34

Section 1 : Description des procédures existantes ..................................................................... 34 Section 2 : Résultat des tests d’évaluation des procédures existantes ....................................... 41 Section 3 : Résultat d’évaluation de la pratique fiscale des entreprises ............................... 44

Chapitre IV : LES PRINCIPALES IRREGULARITES FISCALES DETECTEES EN MATIERES D’IMPOTS ET DE TAXES ..................................................................................... 47

Section1 : Infraction en matière d’IR ...................................................................................... 47 Section 2 : Infraction en matière d’IRSA ................................................................................ 52 Section 3 : Infraction en matière de TVA ............................................................................... 53

PARTIE III : SUGGESTIONS D’AMELIORATION ...................................................................... 57 Chapitre V : SOLUTIONS PROPOSEES FACE AUX PROBLEMES CONSTATES ............... 58

Section 1 : Au niveau du contrôle interne ................................................................................. 58 Section 2 : Au niveau du traitement comptable et fiscal ........................................................... 62 Section 3 : Au niveau du dépôt des déclarations fiscales .......................................................... 72

Chapitre VI : RECOMMANDATIONS POUR UNE AMELIORATION DE LA GESTION FISCALE DES ENTREPRISES ................................................................................................... 75

Section 1 : Confier le traitement des dossiers fiscaux au cabinet d’expertise ........................... 75 Section 2 : Eviter les fraudes et évasions fiscales ..................................................................... 77 Section 3 : Former le personnel en matière fiscale .................................................................... 79

CONCLUSION GENERALE ............................................................................................................81 BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................................... I LISTE DES ANNEXES ...................................................................................................................... II TABLE DES MATIERES ......................................................................................................... XXXIV

1

INTRODUCTION GENERALE

La fiscalité figure parmi les grands domaines qui suscitent des questionnements,

des réflexions et des débats du fait qu’elle est considérée depuis ces dernières années

comme une dimension complexe et coûteuse. Certains affirment l’utilité d’une profonde

réflexion à l’égard de cette notion puisqu’elle est souvent considérée comme source de

risque. D’autres pensent que la fiscalité est une notion inhérente au quotidien de

l’entreprise : elle n’a guère besoin d’une considération particulière, elle pourrait être

perçue comme un simple instrument technique qui consisterait à appliquer un taux

d’imposition à une base d’imposition d’autant qu’elle peut changer suivant le secteur

d’activité et l’environnement de chaque entreprise.

Face à la crise politique et économique persistant à Madagascar, l’Etat doit

anticiper les changements apportés par celle-ci. Il doit avoir ses propres ressources et ses

propres fonds. En effet, l’Etat a deux sources de financement, appelées aussi

« instruments1 ». Il y a les instruments de financement externes qui englobent les apports

financiers provenant de l’étranger, appelés « aide pour le développement » qui peut se

manifester sous différentes formes telles que les dons, les prêts publics, les investissements

directs et les investissements de portefeuille, crédits à l’exportation du secteur privé. Et les

instruments de financement internes qui incluent l’épargne spontanée interne des

particuliers et des entreprises, le déficit financier de l’Etat, l’inflation et la fiscalité. Cette

dernière englobe les différents impôts et taxes.

Les impôts prélevés aux entreprises et particuliers constituent les principales

ressources de l’Etat. Ils permettent de couvrir les dépenses publiques. Ces impôts peuvent

être distingués en deux parties : les impôts directs et les impôts indirects. Les impôts directs

sont composés de l’Impôt sur les revenus (IR), l’Impôt sur les revenus salariaux et

assimilés (IRSA), le droit d’enregistrement et l’Impôt sur les revenues des capitaux

mobiliers (IRCM) tandis que les impôts indirects sont constitués de la Taxe sur les

valeurs ajoutées (TVA), des droits d’enregistrement et timbres, de contributions indirectes

et droit de douanes.

1 Source : Cours de Fiscalité, 2ème année, département Gestion, 2008.

2

Compte tenu de la rareté de ces ressources, le contrôle fiscal malgache est mis

en place afin de pallier les risques de fraude fiscale et d’identifier les irrégularités par

rapport aux déclarations fiscales établies par les contribuables. Comme la fiscalité

malgache est basée sur un système déclaratif, ce contrôle est un outil important pour

l’administration fiscale puisqu’il est à la fois un moyen de contrôle et de vérification.

En effet, le contrôle fiscal constitue une balise imposée aux contribuables pour leur

rappeler que les déclarations fiscales doivent être effectuées dans les normes afin

d’échapper aux redressements fiscaux, mais il permet également à l’administration

fiscale de s’assurer que les contribuables s’acquittent de leur obligation

convenablement.

Toutefois, les résultats du contrôle fiscal restent toujours un sujet de tourment

au niveau des entreprises. Du fait de l’instabilité des textes et des changements fréquents

de la législation fiscale, la plupart des entreprises malgaches ont rencontré des difficultés

au niveau de l’interprétation et de l’application des procédures fiscales en vigueur. Par

conséquent, elles peuvent commettre volontairement ou/et involontairement des

infractions susceptibles d’engendrer des redressements occasionnant des coûts financiers

plus ou moins importants et éventuellement des sanctions judiciaires.

Même si l’entreprise adopte une stratégie de transparence fiscale, elle n’est pas à

l’abri des risques fiscaux. C’est pourquoi l’entreprise doit consacrer une attention à la

gestion des risques fiscaux pour avoir une performance fiscale. Autrement dit, elle doit

suivre l’évolution de la législation fiscale. Il est souvent très coûteux pour une entreprise

d’attendre l’arrivée des inspecteurs des impôts pour savoir si elle respecte les prescriptions

fiscales.

Par ailleurs, la plupart des gérants, surtout de nationalités étrangères, considèrent la

fiscalité comme la composante essentielle la plus difficile à maîtriser, ils préfèrent engager

un cabinet d’expertise en audit, juridique ou comptable au lieu d’embaucher un comptable

ou fiscaliste interne, et même s’ils engagent ce dernier, ils veulent toujours qu’un cabinet

contrôle la comptabilité et les déclarations fiscales. Et le plus important pour eux,

d’ailleurs l’administration fiscale l’exige, c’est que le bilan soit visé par un commissaire

aux comptes, alors il vaut mieux engager un cabinet pour prendre en charge l’élaboration

de leurs états financiers. D’où le recours à des revues périodiques d’audit pour détecter les

risques, les quantifier et prendre les mesures nécessaires.

3

La question se pose alors : L’audit peut-il contribuer à réduire les risques fiscaux de

l’entreprise ?

C’est surtout pour apporter une réponse à cette question que nous avons opté pour

la présentation de notre étude intitulée: « L’audit comme un outil de performance fiscale

des entreprises. »

L’objectif principal de cette étude est de montrer l’impact de l’audit sur la

performance fiscale de l’entreprise. Elle cherche à mettre en évidence l’importance de

l’audit dans la gestion fiscale des entreprises.

Comme objectifs spécifiques, il s’agira :

• d’évaluer la pratique fiscale des entreprises afin de détecter les faiblesses ;

• d’identifier les principales irrégularités fiscales au niveau des entreprises ;

• d’aider les dirigeants d’entreprises à réduire les risques fiscaux ;

• d’aider les entreprises à respecter la législation fiscale afin d’instaurer une bonne

relation avec l’administration fiscale.

Comme hypothèses, l’audit est un outil permettant à l’entreprise :

• d’éviter l’exposition à un tel risque ;

• d’avoir une bonne performance fiscale.

Comme résultats attendus :

• la pratique fiscale des entreprises sera évaluée ;

• les principales irrégularités fiscales au niveau des entreprises seront identifiées.

Les principales infractions relevées lors des contrôles fiscaux effectués auprès des

entreprises concernent l’IR, l’IRSA et la TVA. Ainsi, ce travail se focalisera uniquement

sur ces impôts et taxes.

Ce mémoire permet aux entreprises de comprendre l’importance de l’audit dans

l’amélioration de leur performance fiscale, de maîtriser leur démarche fiscale et de leur

aider à identifier les sources de risques fiscaux.

4

Il est à noter que ce travail ne traite pas les fraudes fiscales délibérément effectuées

par les entreprises, et que dans tout ce qui suit, nous considérons au préalable que les

sociétés sont de bonne foi.

Cette étude permettra entre autres de mettre en pratique nos acquis théoriques,

d’élargir notre connaissance dans le domaine d’audit et de la fiscalité. Aussi, elle amène à

constater les difficultés des entreprises dans le but d’apporter des recommandations pour

participer à l’amélioration de leur performance fiscale.

Pour mener à terme ce travail, une approche méthodologique bien organisée a été

adoptée. En premier lieu, nous avons délimité notre choix de thème vu que presque tous les

clients des cabinets au sein desquels nous avons travaillé ont été sujets de redressements

fiscaux les années 2013 et 2014. Face à ces problèmes, nous avons voulu analyser les causes

et apporter des moyens efficaces pour réduire les risques liés au contrôle fiscal.

Outre les recherches documentaires (ouvrages, travaux publiés, revues et articles,

supports de cours, textes législatifs et réglementaires, documents internes des cabinets,

Internet), nous avons également eu des entretiens avec les responsables des administrations

fiscales, plus particulièrement auprès de la Direction générale des entreprises (DGE),

auprès des Centres fiscaux (CF) et auprès des Services régionaux des entreprises (SRE)

Analamanga afin de maîtriser toutes les procédures de traitement fiscal réellement à suivre

pour chaque type de société. Des entretiens auprès des responsables chargés de la fiscalité

au niveau des entreprises ont été aussi effectués afin de connaître leur pratique courante en

matière de déclaration fiscale et afin de cerner les failles limitant leur régularité sur le plan

fiscal.

Cet ouvrage comportera trois grandes parties distinctes :

o La première partie est basée sur le volet descriptif et théorique du mémoire. Elle

donne des informations concernant le cabinet d’expertise comptable, les entités

auditées ainsi que la Direction générale des impôts (DGI), qui est le représentant de

l’administration fiscale. Elle met en évidence les notions théoriques sur l’audit et la

fiscalité afin de bien maîtriser le thème étudié. La méthodologie adoptée pour la

collecte des données y seront aussi présentée ;

5

o La deuxième partie présente les résultats de la pratique d’audit. Il s’agit plus

précisément de voir la pratique courante des entreprises en matière de fiscalité. Elle

décrit les procédures de traitement de déclaration fiscale adoptées par les

entreprises afin de détecter les faiblesses. Elle met en exergue les principales

irrégularités fiscales constatées au niveau des contribuables.

o La troisième partie propose, en effet, les solutions par rapport aux défaillances

constatées. Elle donne des recommandations permettant de bien gérer les risques

fiscaux et d’obtenir une performance fiscale.

6

PARTIE I : CADRE GENERAL DE L’ETUDE

L’importance des travaux d’audit, d’expertise comptable et de commissariat aux

comptes est encore très peu connue et très peu appréciée par les entreprises malgaches.

L’objectif de ce mémoire étant de montrer que l’audit est un outil important permettant

d’améliorer la performance fiscale des entreprises. Pour ce faire, il est essentiel de connaître

l’environnement général des entreprises afin de situer le cadre de l’étude. Ainsi, la

première partie de notre ouvrage comportera deux chapitres différents. Dans un premier

temps, elle est consacrée à la présentation du cabinet d’expertise comptable; des entités

auditées et de la DGI. Dans un second temps, elle définit les théories nécessaires au

traitement du thème. La méthodologie de recueil des données sera également présentée

dans ce chapitre.

7

Chapitre I : DESCRIPTION DE LA ZONE D’ETUDE La connaissance de l’environnement des entreprises s’avère nécessaire afin de

situer le cadre de l’étude. Ce premier chapitre comportera trois sections qui seront

consacrées :

- à la présentation du cabinet au sein duquel nous avons effectué notre travail de recherche ;

- à la présentation des entités étudiées ;

- à la présentation des gestionnaires du dossier fiscal des entreprises à Madagascar.

Section 1 : Présentation du cabinet

Dans cette section, nous allons voir l’identité du cabinet, sa structure

organisationnelle et ses activités.

1.1 Identité du cabinet

Le cabinet d’expertise comptable a été créé en 1995 par deux associés-gérants. Le

premier associé est un expert-comptable inscrit à l’Ordre des Experts-Comptables et

Financiers à Madagascar (OECFM). Le second associé est un expert en communication,

développement et des ressources humaines. Il a des compétences spécialisées dans le

domaine de l’analyse économique appliquée aux études de réajustement structurel et de

privatisation.

C’est une Société à responsabilité limitée (SARL) dont le capital social s’élève à

deux millions quatre cent mille ariary. La société est immatriculée auprès du Greffe du

tribunal de commerce d’Antananarivo. Son siège social est situé dans le capital

d’Antananarivo Renivohitra. Actuellement, la société est composée de trente-cinq salariés.

1.2 Structure organisationnelle du cabinet

Le cabinet possède une organisation générale spécifique pour pouvoir réaliser ses

objectifs. Cette organisation est très importante car elle permet de bien définir et structurer

les tâches. Ce point fera l’objet d’une présentation de l’organigramme du cabinet et de son

organisation hiérarchique.

1.2.1 Organigramme

Figure n° 01: Organigramme du cabinet d’expertise comptable

Source: Cabinet d’expertise comptable, août 2014

expertise comptable

oût 2014.

8

9

1.2.2 Organisation hiérarchique L’organisation du cabinet reste simple tant sur le plan d’organisation technique que sur le

plan d’organisation fonctionnelle. Les équipes ont des compétences et connaissances

nécessaires dans les métiers de comptabilité, fiscalité, audit, social et droit. Les postes, les

fonctions ainsi que les attributions respectives de ces équipes se présentent dans les

paragraphes suivants.

1.2.2.1 L’équipe dirigeante Ce sont les experts-comptables ou les associés du cabinet qui ont pour mission

principale de :

• définir les stratégies adoptées, les objectifs et la politique générale du

cabinet ;

• superviser les équipes du cabinet ;

• prendre les décisions relatives au bon fonctionnement du cabinet ;

• assurer la gestion courante, gérance et administration de toutes les affaires

du cabinet.

1.2.2.2 L’équipe opérationnelle Cette équipe assure les descentes sur terrain et exécute le travail auprès des clients.

L’expert-comptable stagiaire a pour responsabilité de :

• assister les associés manager dans la planification et la supervision globale

de la mission ;

• assurer la coordination et la supervision des travaux et de l’équipe pour la

réalisation de la mission sur terrain.

L’auditeur sénior a pour fonction et responsabilité de :

• superviser l’exécution du marché au cours de la mission ;

• entretenir des relations avec le responsable de l’entreprise ;

• exécuter les tâches complexes ;

• rédiger le rapport de mission.

10

L’auditeur junior est chargé de :

• assister l’auditeur sénior dans les travaux ;

• exécuter les tâches moyennes de la mission ;

• rédiger les notes de synthèse.

1.2.2.3 L’équipe d’appui administratif

C’est l’ensemble des organes qui assure toutes les opérations relatives à la gestion

administrative et financière du cabinet. Elle est composée d’un responsable administratif et

financier, d’un responsable informatique, des assistantes de direction, des agents

administratif, comptable, juridique et fiscale, ainsi que les techniciens de surface.

1.3 Les activités du cabinet

Les activités du cabinet sont diverses et contribuent au bon déroulement de la vie

des entreprises. Ces activités peuvent être généralement répertoriées en activités d’audit,

comptables, fiscales, sociales et juridiques.

Les activités d’audit concernent les activités en rapport avec le commissariat aux

comptes et l’audit externe. Ce dernier peut être légal ou contractuel, financier ou

opérationnel. Il exprime une opinion, un diagnostic et une évaluation et s’applique à toutes

informations financières ou de gestion, ainsi qu’aux systèmes de traitement et de contrôle.

Les activités comptables du cabinet consistent à la surveillance et à la tenue de la

comptabilité, au contrôle des services comptables, à l’établissement des états financiers et à

l’assistance du comité d’entreprise.

Les activités fiscales consistent à conseiller de façon permanente l’entreprise sur la

fiscalité, à optimiser sa situation fiscale, à établir ses déclarations fiscales, à assister

l’entreprise en cas de contrôle fiscal, à consulter tous ses problèmes d’ordre fiscal et à lui

donner des informations concernant les changements des textes, les délais et les obligations

fiscaux à exécuter.

Les activités sociales aident l’entreprise dans les diverses tâches en rapport avec la

rémunération du personnel et de sa gestion. Elles consistent à la vérification de l’existence

et de la conformité des éléments de paie, à l’établissement des états nominatifs et bulletins

11

de paie, à l’établissement des déclarations sociales et à la réalisation des missions diverses

en assistance sociale.

Les activités juridiques aident l’entreprise à l’établissement et à la constitution de

tous les dossiers juridiques. Elles concernent surtout la création ou constitution des

sociétés, la restructuration ou acquisition d’entreprises, le redressement et la liquidation

des sociétés, la reprise des entreprises en difficultés, ainsi que les autres conseils sur le plan

juridique.

Section 2 : Présentation des entités auditées

Afin de connaître la pratique courante des entreprises lors de la déclaration fiscale,

nous avons pris comme sujet de l’étude de cas trois types de sociétés gérés par des centres

fiscaux différents. Nous allons dans cette section faire une présentation simplifiée de ces

trois entités dont les détenteurs de leur dossier fiscal sont respectivement la DGE, le SRE

Analamanga et le CF.

2.1 Société gérée par la DGE

La société A, sujet de la première étude, est une zone franche dont la principale

activité est le traitement des données informatiques. Son capital social s’élève à 19 000

000,00 ariary.

Les principales charges de cette société concernent les dépenses du personnel et

main d’œuvre locale, les frais de gestion et location.

Le gestionnaire de ses dossiers fiscaux est la DGE Amparibe. La société est

assujettie à la TVA, à l’IRSA, à l’IR.

2.2 Société gérée par le SRE

La société B est une société commerciale. Son activité principale consiste sur la

vente de tissus, l’importation demi-gros, la vente au détail. Son capital social s’élève à 1

200 000,00 ariary.

Le détenteur de ses dossiers fiscaux est le centre fiscal SRE B67 ha. Elle est

assujettie à la TVA, à l’IRSA et à l’IR.

La société B a fait l’objet d’un contrôle sur place par l’administration fiscale pour les

exercices 2010, 2011 et 2012 au mois de novembre 2013. Une notification définitive a été

12

reçue en janvier 2014 avec un montant total de redressement qui s’élève à 4 659 419,60

ariary dont le détail est présenté en annexe n°17.

2.3 Société gérée par le CF

La société C est une société prestataire de services. Elle œuvre dans le domaine de

nettoyage et de jardinage. Son capital social s’élève à 10 000 000,00 ariary.

Les principales charges de cette société concernent les rémunérations du personnel

et les frais de location.

La société B est assujettie la TVA, à l’IRSA, à l’IR et les documents relatifs à la

déclaration de ces impôts et taxes sont à déposer auprès du centre fiscal III arrondissement.

La société B a fait l’objet d’un contrôle sur place par l’administration fiscale pour les

exercices 2010 et 2011, au mois de juillet 2012. Une notification définitive a été reçue en

octobre 2013 avec un montant total de redressement qui s’élève à 5 080 926,48 ariary dont

le détail est présenté en Annexe n°19.

Section 3 : Présentation des entités au niveau de la DGI2

Afin de bien maîtriser les démarches fiscales à suivre par les entités étudiées, il vaut

mieux connaître les gestionnaires des dossiers fiscaux des entreprises au niveau de la DGI.

La DGI est l’une des directions principales au sein du ministère des Finances et du

Budget (MFB). Elle assure le recouvrement des recettes fiscales qui alimentent le budget

général de l’Etat ainsi que celui des collectivités décentralisées.

Sur le plan organisation, la DGI comporte plusieurs directions dont le nouvel

organigramme selon le décret n° 2014-1102 est présenté en annexe n°2. Nous allons

uniquement présenter dans cette section les entités qui constituent la DGI opérationnelle,

ainsi que les différents intervenants fiscaux au niveau de l’administration fiscale.

3.1 La Direction générale des entreprises

La DGE est le gestionnaire de dossier fiscal des grandes entreprises ayant un chiffre

d’affaires (CA) supérieur à 2.000.000.000 ariary. Tous les déclarations, les réclamations et

paiements seront traités au niveau de cette direction.

2 Source : Cabinet A. Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises à Madagascar, édition 2013, p. 2.

Ci-après l’organigramme relatif à la DGE.

Figure n° 02 : Organigramme

Source : DGE, année 2014

3.1.1

Ce service s’occupe

déclaration, réclamation, p

usagers et surtout aux grandes entreprises le paiement par virement.

au gestionnaire du dossier du contri

transmise. Ce service a également

fiscales : remplissage des déclarations, acquittement des impôts, orientation du

contribuable au vu des demandes

3.1.2

Ce service s’occupe

récupération et de l’encaissement des impôts versés par les contribuables.

3.1.3

C’est le service qui traite réellement le dossier du contribuable. Les pro

contrôle sur place, et les taxations d

Officiellement, le contribuable n

son dossier, mais en pratique ce dernier reste accessible.

des défaillances au niveau de la déclaration d

aussi émettre au vu des pièces à sa possession une

transmettra au service contrôle. Le gestionnaire a le grade d

assisté par un contrôleur des impôts.

organigramme relatif à la DGE.

Organigramme de la DGE

nnée 2014.

3.1.1 Le service des accueils et informations

occupe essentiellement de la réception des dossiers du contribuable

paiement exceptionnel. Actuellement, la DGI a imposé à ses

usagers et surtout aux grandes entreprises le paiement par virement. Toute

au gestionnaire du dossier du contribuable est aussi reçue à ce service avant de lui être

également l’obligation d’assister l’entreprise dans ses démarches

emplissage des déclarations, acquittement des impôts, orientation du

contribuable au vu des demandes ou sollicitations formulées par ces derniers.

3.1.2 Le service recouvrement

occupe de la perception des impôts. Il est le responsable de la

encaissement des impôts versés par les contribuables.

3.1.3 Le service de gestion

est le service qui traite réellement le dossier du contribuable. Les pro

et les taxations d’office le cas échéant émanent de ce service.

Officiellement, le contribuable n’a pas le droit d’avoir des contacts avec le

son dossier, mais en pratique ce dernier reste accessible. Il effectue la relance et le suivi

des défaillances au niveau de la déclaration d’impôts et propose la taxation

aussi émettre au vu des pièces à sa possession une proposition de contrôle sur pièces qu

transmettra au service contrôle. Le gestionnaire a le grade d’ inspecteur des impôts, et il est

assisté par un contrôleur des impôts.

13

es dossiers du contribuable :

Actuellement, la DGI a imposé à ses

Toute lettre adressée

buable est aussi reçue à ce service avant de lui être

entreprise dans ses démarches

emplissage des déclarations, acquittement des impôts, orientation du

s par ces derniers.

de la perception des impôts. Il est le responsable de la

encaissement des impôts versés par les contribuables.

est le service qui traite réellement le dossier du contribuable. Les propositions de

office le cas échéant émanent de ce service.

avoir des contacts avec le gestionnaire de

la relance et le suivi

taxation d’office. Il peut

proposition de contrôle sur pièces qu’il

inspecteur des impôts, et il est

14

3.1.4 Le service du contrôle

De ce service partent les contrôles fiscaux. Toutefois, il n’est pas le seul service à

pouvoir mener les vérifications fiscales. La Direction des contrôles fiscaux et du

contentieux (DCFC) au niveau de la DGI peut aussi adresser une notification de

vérification au contribuable.

A noter que la déclaration fiscale mensuelle, bimestrielle et annuelle de l’entreprise

gérée par la DGE se fait en ligne ou par télé-déclaration.

3.2 La Direction régionale des entreprises

En général, les dossiers fiscaux des petites et moyennes entreprises (PME) sont

traités au niveau de la DRI. L’organigramme de cette direction se présente comme suit :

Figure n° 03: Organigramme de la DRI

Source: DGE, année 2014.

3.2.1 Les Services régionaux des entreprises

Pour la commune d’Antananarivo Renivohitra, les SRE sont les gestionnaires du

dossier fiscal des PME ayant un CA inférieur à 2.000.000.000 ariary. Ces services sont au

nombre de quatre : SRE A, SRE B, SRE C et SRE D.

- Les entreprises gérées par les SRE A et SRE B sont assujetties à la TVA et elles

doivent utiliser le logiciel SIGTAS pour effectuer ses déclarations périodiques.

- Les entreprises gérées par le SRE C ne sont pas assujetties à la TVA. Elles doivent

déposer leur dossier fiscal auprès de ce service au moment de la déclaration fiscale.

- Les entreprises gérées par le SRE D sont généralement représentées par les

associations et les ONG. Ces entités doivent déposer aussi leur dossier fiscal auprès

de ce service lors de la période de déclaration fiscale.

15

3.2.2 Les Centres fiscaux

Pour les PME ayant un CA inférieur à 50.000.000 ariary, leurs dossiers fiscaux sont

gérés par les CF de la commune où se situe leur siège.

Tous les contribuables gérés par les CF doivent déposer leur dossier auprès de leur

centre fiscal au moment de la déclaration fiscale.

Ainsi, le dossier d’un contribuable est géré par un service bien déterminé et

ce, grâce à sa CA et/ou sa situation géographique (adresse du principale établissement ou

siège). L’évolution du CA atteignant les seuils (Ar 50 millions, Ar 2 milliards) a pour effet

le transfert des dossiers fiscaux des contribuables concernés d’un service à un autre. Il est à

préciser qu’un centre fiscal (DGI, SRE ou CF) assure la gestion et le contrôle des

déclarations souscrites ainsi que le recouvrement des impôts, droit et taxes dus par les

entreprises qui en dépendent.

3.3 Les différents intervenants fiscaux

Ils sont constitués par les agents des impôts, les contrôleurs des impôts et les

inspecteurs des impôts.

3.3.1 Les agents des impôts

Les agents des impôts interviennent administrativement dans la gestion du dossier

du contribuable. Ils sont assimilés à des secrétaires car ils effectuent les saisies des

correspondances adressées aux contribuables.

3.3.2 Les contrôleurs des impôts

Il est affecté dans une équipe qui assure la gestion fiscale courante et le

recouvrement des impôts des entreprises industrielles et des professions libérales. Il est

l’interlocuteur privilégié des professionnels pour les aider dans leur démarche fiscale. Son

rôle est d’assurer :

- le contrôle des dossiers des entreprises industrielles, commerciales et des

professions libérales ;

- la programmation des vérifications de comptabilité des PME mais dans le cadre

d’un contrôle sur place, il travaille toujours en binôme, c’est-à-dire avec un

inspecteur des impôts.

16

3.3.3 Les inspecteurs fiscaux

Ayant le grade d’inspecteur, ils sont à la fois cadres et expert fiscaux au service des

entreprises. Leur rôle est d’assurer :

- la gestion fiscale courante et le recouvrement des impôts des entreprises

industrielles et commerciales ainsi que des professions libérales ;

- le contrôle des dossiers des entreprises ;

- la programmation des vérifications de comptabilité, les investigations sur place et

le suivi contentieux des affaires complexes ;

- la vérification de comptabilité des entreprises.

L’inspecteur des impôts est toujours le chef de file des vérificateurs tant pour les

contrôles sur place que les contrôles sur pièces.

Ce premier chapitre a permis de situer le cadre d’études de notre mémoire. En

résumé, il a donné des informations concernant le cabinet, son organisation et ses activités.

Il a présenté un aperçu des renseignements concernant les entreprises auditées. Ce chapitre

a permis aussi d’évoquer que le dossier fiscal de ces entreprises est géré par un service bien

déterminé. Ce dernier représente les gestionnaires de dossier fiscal au niveau de la DGI.

17

Chapitre II : CADRE THEORIQUE

Ce travail de mémoire a pour objectif de montrer que l’audit est outil permettant

d’améliorer la performance fiscale des entreprises. Pour atteindre cet objectif, il est

nécessaire d’abord de définir les théories et la méthodologie qui englobent les démarches

et les outils adaptés lors de la recherche.

Ainsi, nous allons présenter dans ce deuxième chapitre des théories sur l’audit et la

fiscalité. La méthodologie de recueil des données y sera aussi présentée.

Section 1 : Généralités sur l’audit

Dans un premier temps, cette section définit l’audit. Elle retrace ensuite les

objectifs et rôles de l’audit et enfin elle présente la démarche pour réaliser une mission

d’audit.

1.1 Définition générale

Le mot audit vient du latin audire qui signifie « écouter » ; le verbe anglais to audit

est traduit par « vérifier, surveiller, inspecter ». « L’Audit est l’examen professionnel d’une

information, en vue d’exprimer sur cette information une opinion responsable et

indépendante, par référence à un critère de qualité; cette opinion doit accroître l’utilité de

l’information3.»

- L’audit est un examen professionnel

L’audit est un processus d’examen critique dont le caractère professionnel se

manifeste par la compétence du professionnel découlant d’une formation et d’une

expérience pertinente et par l’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour

conduire l’examen.

- L’audit porte sur des informations

La notion d’informations est conçue de façon extensive. L’audit porte sur des

informations analytiques ou synthétiques, sur des informations historiques ou prévisionnelles,

sur des informations internes ou externes à l’entité émettrice, des informations quantitatives,

qualitatives ou techniques, etc.

3 Source : Cours d’Audit approfondi, département Gestion, option Comptabilité, Audit et Contrôle, 2014.

18

- L’expression d’une opinion responsable et indépendante

L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de

façon personnelle. Elle peut être complétée par la formulation de recommandations.

- La référence à des critères de qualité

L’expression d’une opinion implique toujours la référence à des critères de qualité.

o La régularité, qui est la conformité à des règles, procédures et principes qui

peuvent être internes ou externes à l’entité émettrice de l’information.

o La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans

l’information. C’est l’objectivité et la bonne foi dans l’application des règles

et procédures.

L’audit financier est sans conteste, l’aspect de l’audit le plus connu et le plus

ancien. L’activité d’audit s’est ensuite étendue à tous les aspects du fonctionnement de

l’entreprise : audit fiscal, audit organisationnel, audit qualité, etc.

1.2 Objectif et rôles de l’audit

Afin d’effectuer un bon audit, l’auditeur devra à tout prix connaître et maîtriser les

finalités de l’audit. Ainsi, nous verrons dans ce point les objectifs et les rôles de l’audit.

1.2.1 Objectif

L’audit a pour objectif de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion selon

laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects, significatifs,

conformément à un référentiel comptable bien défini et de coordonner les activités de

l’entreprise pour atteindre les meilleurs résultat s de gestion, de sauvegarder et de protéger

le patrimoine et de rechercher en permanence des performances réalisées.

1.2.2 Rôles

Trois rôles peuvent être identifiés concernant l’audit :

- assurance de la qualité des relations et la circulation des informations entre les

différents services de l’entreprise;

- assurance de l’efficacité des opérations au sein de l’entreprise auditée ;

- vérification de la gestion efficiente de l’entreprise en matière de performance de

ses dirigeants et celle de sa gestion des ressources humaines.

19

1.3 Démarche de l’audit

Dans sa mission, l’auditeur devra respecter certaines normes et diligences

comptables. Pour assurer cette mission, il devra accumuler tous les moyens de preuves

possibles en appliquant la démarche d’audit. La figure ci-après représente les phases

importantes de cette démarche.

Figure n° 04: Présentation générale de l’approche d’audit

Source : Cours d’Audit approfondi, année 2014.

1.3.1 La prise de connaissance générale

Lors de la prise de connaissance générale, l’auditeur cherche à collecter un

maximum d’informations sur l’entreprise et son environnement afin de mieux

connaître l’entreprise et de détecter l’existence de risques pour orienter sa mission.

Son objectif n’est pas de vérifier le bien-fondé des informations, mais de les analyser

en s’assurant toutefois qu’elles ne semblent pas incohérentes.

Son objectif est:

- d’acquérir une connaissance générale de l’entreprise et de son environnement,

avec pour but d’identifier les risques propres à cette entreprise ;

- d’identifier les systèmes et les domaines significatifs, afin de déterminer les

éléments sur lesquels il va concentrer ses travaux ;

- de rédiger un plan de mission, afin de préciser et de formaliser la nature,

l’étendue et le calendrier des travaux.

20

L’auditeur dispose des moyens pour acquérir les informations nécessaires à la prise de

connaissance, dont :

- la prise de connaissance des termes et conditions de la mission ;

- l’envoi d’une liste indicative des informations à l’entité à auditer quelques jours

avant le démarrage de la mission ;

- les diverses publications internes ;

- les rapports des auditeurs internes.

1.3.2 Evaluation du système de contrôle interne

Cette phase permet à l’auditeur d’évaluer les procédures et systèmes, manuels

ou informatisés, utilisés par l’entreprise. Durant cette phase, il approfondit la première

évaluation du contrôle interne qu’il a réalisée lors de la prise de connaissance générale

de l’entreprise. Cette démarche lui permet de statuer définitivement sur la capacité des

procédures en place à neutraliser les risques inhérents identifiés et d’en déduire les

risques d’erreurs possibles sur les états financiers audités. L’évaluation des systèmes et

des procédures comporte une description des systèmes, la réalisation de tests destinés à

valider la compréhension de l’auditeur (tests de conformité) et la réalisation de tests

des points forts de contrôle interne (tests de procédures ou de permanence) visant à

s’assurer de leur fonctionnement. A l’issue de cette phase, l’auditeur détermine,

conformément au modèle de gestion du risque d’audit global, risque inhérent, risque

de non-maîtrise et de non-détection), le niveau des contrôles substantifs nécessaires

pour que le risque d’audit soit acceptable.

1.3.3 Révision des comptes

La phase de révision des comptes comprend des procédures analytiques et des

contrôles substantifs dont l’ampleur est définie à l’issue de l’évaluation du contrôle

interne. A l’issue de cette phase, l’auditeur a acquis une opinion sur le respect des

assertions d’audit, qui sont des critères dont la réalisation conditionne la régularité, la

sincérité et l’image fidèle que donnent de la réalité les états financiers. A noter que les

contrôles substantifs désignent les procédures visant à collecter des éléments probants

permettant de détecter des anomalies significatives dans les comptes. Ils peuvent être des

contrôles portant sur le détail des opérations et des soldes, des procédures analytiques ou

des contrôles spécifiques.

21

1.3.4 Finalisation et émission du rapport

La finalisation de la mission se décompose en quatre parties :

- la vérification de la qualité des informations fournies dans l’annexe aux états

financiers ;

- l’examen des évènements postérieurs à la clôture ou post-clôture afin de

s’assurer que ceux-ci ne sont pas susceptibles de remettre en cause l’opinion

sur les états financiers ;

- la communication de l’auditeur avec la gouvernance d’entreprise sur ses

travaux et ses conclusions ;

- l’émission du rapport exprimant son opinion sur les comptes audités.

Après avoir vu quelques notions sur l’audit, la section suivante va présenter tout ce qui

concerne le domaine de la fiscalité.

Section 2 : Notion sur la fiscalité

Puisque notre étude requiert une connaissance du droit fiscal, il est nécessaire de

faire un rappel théorique sur la fiscalité. Cette section permet dans un premier temps de

présenter un aspect général sur la Loi de finances et la fiscalité, puis dans un deuxième

temps de définir les obligations fiscales des entreprises, et enfin de résumer les procédures de

contrôle fiscal à Madagascar.

2.1 Aperçu général sur la Loi de finances et la fiscalité

La gestion fiscale a pour objectif d’éviter les infractions pour non-paiement ou

retard des obligations en matière d’impôts et de taxes pouvant assaillir les résultats de

l’entreprise. La fiscalité repose sur la Loi de finances et le Code général des impôts qui

définissent les impôts et taxes applicables pendant l’exercice.

2.1.1 La Loi de finances

La Loi de finances est un acte législatif qui prévoit et autorise, pour chaque année

civile, le niveau des ressources et des charges de l’Etat. Son élaboration et son exécution

sont de la compétence du pouvoir exécutif (le Gouvernement) qui, en fixant le montant des

dépenses nécessaires à la conduite de sa politique, détermine les objectifs de rentrées

fiscales. C’est le Parlement qui dispose du pouvoir de le discuter, de l’amender et de le

22

voter ; parallèlement, il en contrôle la bonne exécution, avec le concours de la Cour des

comptes.

2.1.2La fiscalité

La fiscalité est une partie intégrante de la Loi de finances. Elle est définie comme

un ensemble de lois, des moyens permettant à l’Etat d’alimenter la trésorerie publique par

la perception des impôts. En d’autres termes, la fiscalité est l’ensemble des lois, règlements et

pratique relatifs à l’impôt4. Afin de mieux comprendre et maîtriser les principaux concepts liés

à la fiscalité, il est important de définir et d’apporter quelques lumières sur les termes

suivants.

2.1.2.1 L’impôt

L’impôt est un prélèvement destiné à assurer la couverture et la répartition des

dépenses publiques. Il repose sur le principe de l’égalité devant le service public. Il

exprime l’idée de solidarité et d’égalité réelle face aux charges publiques et justifie la

contribution des citoyens aux dépenses, indépendamment des avantages reçus

s’opposant en cela à la théorie de l’impôt contrepartie. Mais il faut observer que l’impôt

ne répartit pas toutes les dépenses publiques puisque certaines de ces dépenses ne sont

pas couvertes par des recettes fiscales5.

2.1.2.2 L’impôt direct

C’est un impôt payé directement par une personne en son nom propre. Il est

généralement perçu par voie de rôle nominatif, il est périodique et est supporté et payé

directement par le contribuable.

2.1.2.3 L’impôt indirect

C’est un impôt payé indirectement par une personne (par la voie d’une autre

personne). Il est perçu sans émission de rôle nominatif, il est basé sur la réalisation d’un acte

(ex : consommation) et il est prélevé sur le consommateur et payé par le vendeur.

2.1.2.4 La base imposable

C’est l’élément sur lequel l’impôt prend sa source. Cet élément est en général le

revenu résultant d’une activité, d’un service ou d’un capital et même d’une personne

4BERNARD et al, Dictionnaire économique et financier, éd. Seuil, Paris, 1978, p. 595. 5EMMANUEL Disle, JACQUES Saraf, Fiscalité appliquée, édition 93/94, t. 1, p. 13.

23

physique, la recherche de la base imposable se fait par la déclaration faite par les

contribuables. Pour le calcul de l’impôt, c’est la somme sur laquelle on applique le taux

pour obtenir l’impôt d’où la quantité de la base qui est prise en considération.

2.1.2.5 L’assiette de l’impôt

Le revenu net imposable à l’impôt sur le revenu est déterminé sur la base d’une

comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises après déduction des

dépenses et des charges professionnelles. Ainsi l’assiette fiscale est égale à l’ensemble des

revenus d’opérations sous déduction des charges liées à l’exploitation.

2.1.2.6 Le fait générateur

Ce fait générateur est précisément l’acte qui fait naître une obligation. Il y a lieu de

le définir comme le fait ou l’acte juridique qui donne naissance à la dette fiscale, par le

simple fait de sa réalisation, le fait générateur place le contribuable dans les champs

d’application de la loi fiscale et donne en même temps naissance à la créance d’impôt au

profit de l’Etat.

2.1.2.7 Le taux de l’impôt

C’est la proportionnalité déterminée par la loi exprimée en pourcentage. Il est

appliqué à une assiette donnée pour la détermination de l’impôt à payer. Le taux est fixé à

l’avance par la loi fiscale. C’est donc le pourcentage qu’on applique à la matière pour

obtenir l’impôt.

2.1.2.8 Le système déclaratif

C’est un système de contrôle fiscal permettant aux contribuables de déclarer eux-

mêmes les différents revenus qu’ils ont pu acquérir ou les gains qu’ils ont pu réaliser au cours

d’une période donnée, constituant ainsi les bases imposables. La contrepartie de ce système

est le pouvoir de contrôle de l’administration fiscale.

2.2 Les obligations fiscales des entreprises

Il y a un certain nombre d’obligations fiscales dont l’entreprise devra s’occuper en

pratique de la loi. Notre étude concerne essentiellement les obligations fiscales déclaratives

des entreprises, mais avant de définir ces obligations, il est nécessaire de rappeler le régime

fiscal malgache.

24

2.2.1 Le régime fiscal malgache

Le régime d’imposition à Madagascar dépend du niveau de chiffre d’affaires annuel

réalisé par chaque contribuable, il existe notamment :

- le régime du réel pour les entités ayant un chiffre d’affaires annuel supérieur ou égal à

200 millions d’ariary. Il correspond à un assujettissement obligatoire à l’IR et à la

TVA ;

- le régime du réel simplifié pour les entités dont le chiffre d’affaires annuel est

compris entre 20 millions d’ariary et 200 millions d’ariary. Ce régime correspond à

un assujettissement obligatoire à l’IR et optionnel à la TVA ;

- le régime de l’Impôt synthétique (IS) pour les entités réalisant un chiffre d’affaires

annuel inférieur ou égal à 20 millions d’ariary. Ce régime concerne la soumission à

l’IS.

Cette étude est basée sur les sociétés soumises au régime du réel et du réel simplifié optant

pour l’assujettissement à la TVA.

2.2.2 Les obligations fiscales déclaratives des contribuables

Ces obligations concernent essentiellement les principaux impôts et taxes et les

délais réglementaires. Elles consistent en général à déposer les déclarations dûment remplies

et signées et en même temps, effectuer les paiements y afférents dans des délais

réglementaires bien déterminés. Les enregistrements nécessaires par procédé informatique

lors de l’accomplissement de ces formalités (dépôt et/ou paiement) auprès du centre fiscal

gestionnaire du dossier fiscal s’opèrent grâce au moyen du NIF du contribuable comme il est

mentionné plus haut.

Le non-respect de délai, voire le défaut de dépôt, expose le contribuable à

l’application des pénalités et amendes: montant de l’impôt ou taxe d’un intérêt de retard à

raison de 1p.100 par mois de retard; il en est de même pour le défaut de dépôt (pénalité ou

amende de 100.000 Ar).

L’obligation déclarative relative à un impôt ou taxe fait suite à l’assujettissement du

contribuable à cet impôt. Ensuite, cette obligation présente une périodicité (mensuelle,

semestrielle, annuelle, soit P) dépendant en général de la nature de l’impôt et la date limite de

son paiement ou échéance fixée après une durée ou délai bien déterminé (notée d) après

expiration de cette période. Le schéma qui suit représente

période.

Figure n° 05: Délais réglementaire

Source : Cabinet A. Jeunes Experts en

Madagascar, édition 2013.

Pour l’IRSA: P est mensuelle

(respectivement du réel et des réels simplifié et impôts synthétique),

après expiration de cette période.

Pour la TVA : P est mensuelle

Pour l’IR : P est annuelle

exercice) et d varie selon la clôture d

- Clôture au 31 décembre N:

- Clôture au 30 juin N:

- Autres dates de clôture:

Pour l’impôt sur les revenus des capitaux mobiliers (

Pour l’impôt synthétique (IS

mars de l’année suivante)

Particularité des acomptes

d’acomptes provisionnels périodiques (bimestriel ou semestriel) dont le montant total des

sommes payés au cours de l

imposables au titre de cet exercice. (Exemple: exercice clôturé au 31 décembre, le total des

expiration de cette période. Le schéma qui suit représente P et d ainsi que l

réglementaires de dépôt des impôts et taxes

Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises

mensuelle ou semestrielle selon le régime du contribuable

du réel et des réels simplifié et impôts synthétique),

après expiration de cette période.

mensuelle et d est de 15 jours après expiration de la période.

(durée d’un exercice qui est de 12 mois sauf pour le premier

la clôture d’exercice de l’entreprise se détaillant comme suit:

Clôture au 31 décembre N: d = 4 mois et demi (échéance le 15 mai N+1);

Clôture au 30 juin N: d = 4 mois et demi (échéance le 15 novembre N+1);

Autres dates de clôture: d = 4 mois

impôt sur les revenus des capitaux mobiliers (IRCM ): idem qu’en IR

IS): P est annuelle (année civile) et d = 3 mois (

acomptes provisionnels: l’IR et l’IS font l’objet d paiement par voie

acomptes provisionnels périodiques (bimestriel ou semestriel) dont le montant total des

sommes payés au cours de l’exercice N sera à valoir au moment de déclaration des revenus


25

ainsi que l’échéance de cette

iscalité des entreprises à

selon le régime du contribuable

du réel et des réels simplifié et impôts synthétique), d est de 15 jours

après expiration de la période.

un exercice qui est de 12 mois sauf pour le premier

entreprise se détaillant comme suit:

(échéance le 15 mai N+1);

échéance le 15 novembre N+1);

en IR.

d = 3 mois (au plus tard le 31

d paiement par voie

acomptes provisionnels périodiques (bimestriel ou semestriel) dont le montant total des

exercice N sera à valoir au moment de déclaration des revenus


26

acomptes payés au cours de l’année N est à défalquer de l’impôt dû de la même année au

moment de la déclaration au plus tard le 15 mai N+1). Il est à signaler que les paiements des

acomptes provisionnels se font dans la période bimestrielle ou semestrielle et non après

expiration desdites périodes! L’échéance est au 15ème jour du dernier mois de la période

bimestrielle ou semestrielle. Le schéma qui suit représente la périodicité et l’échéance pour le

paiement des acomptes provisionnels.

Figure n° 06: Délais réglementaire de paiement et de dépôt des acomptes provisionnels

Source: Cabinet A. Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises à


En résumé, sont tenus alors de déclarer et payer les impôts suivants les contribuables du :

o régime de l’IS : IRSA (semestriel) et IS (annuel) avec acompte d’IS (semestriel) ;

o réel simplifié : IRSA (semestriel), IRCM (annuel), IR (annuel) avec acompte d’IR

(semestriel) ;

o réel : IRSA (mensuel), TVA (mensuel), IRCM (annuel), IR (annuel) avec acompte

d’IR (bimestriel).

En outre, tous les contribuables personnes physiques ou morales sont soumis à ces

obligations déclaratives annuelles sans paiement d’impôts et avant le 1er mai : il s’agit de la

communication à l’administration fiscale des renseignements concernant des tiers durant

l’année précédente (sommes imposables versées, ventes effectuées à l’Administration et

dans les conditions autres que celles de détail...). Il est fait application de pénalité ou

amende dans le cas de retard, d’inexactitude, de déclarations non conformes ou encore de

défaut de dépôt pour cette déclaration relative au droit de communication (DC).

27

2.3 Les procédures de contrôle fiscal malgache

Un contrôle fiscal peut être considéré aussi comme « un match de football, il y a des

règles du jeu à respecter (la procédure), le délai du match (la prescription), les arbitres (la

Commission fiscale du recours administrative ou CFRA, le Conseil d’Etat), et les joueurs (les

contribuables et les vérificateurs) 6. »

Donc pour gagner, il faut maîtriser les règles pour ne pas être hors jeu, savoir à quoi servent

les arbitres et enfin respecter les règles de jeu.

Même si un contrôle fiscal n’est pas un jeu, les procédures de ce contrôle sont à maîtriser

puisque les vérificateurs les connaissent sur les bouts des doigts, mais la population de la

masse non. C’est pourquoi la loi prévoit que les contribuables peuvent se faire assister par le

conseil de leur choix et oblige l’Administration à leur rappeler par écrit. La figure ci-après

décrit les procédures de contrôle fiscal malgache.

Figure n° 07: Procédures de contrôle fiscal à Madagascar

6Source : Cabinet A. Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises à Madagascar,

édition 2013.

28

Légende:

Source: Cabinet A. Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises à


2.3.1 Contrôle sur pièces

Le contrôle sur pièces constitue la première phase du contrôle fiscal et concerne le

constat au premier degré des fautes commises par le contribuable. Les étapes de ce contrôle

sont :

- réception d’une notification de redressement de l’administration fiscale ;

- émission par lettre faite par le contribuable de ses arguments, ses remarques

obligatoirement dans les 30 jours suivant la notification ;

- possibilité de débat contradictoire avec l’inspecteur chargé du dossier mais cette

procédure n’est pas obligatoire dans le droit fiscal malgache ;

- émission par l’Administration d’une notification définitive de redressement, le délai

d’émission de cette notification n’est pas déterminé.

2.3.2 Contrôle sur place

Ce contrôle consiste à vérifier la sincérité des déclarations souscrites à partir d’une

confrontation avec des éléments extérieurs concernant le redevable. Il est plus approfondi que

le contrôle sur pièces. Les vérificateurs se déplacent dans les bureaux des contribuables pour

réaliser le contrôle. Les étapes de ce contrôle sont :

- réception d’un avis de vérification sur place ;

- après 15 jours, les vérificateurs (inspecteur et contrôleur) effectuent la vérification de la

comptabilité au sein de la société. Ce délai est laissé à l’appréciation de l’administration

fiscale ;

- l’administration fiscale émet une notification primitive. La durée de la vérification ne

peut excéder plus d’un mois par année vérifiée ;

29

- le contribuable émet par lettre ses arguments, ses remarques dans les 30 jours suivant la

notification primitive ;

- possibilité de débat contradictoire avec l’inspecteur chargé du dossier mais cette

procédure n’est pas obligatoire dans le droit fiscal malgache ;

- émission par l’Administration d’une notification définitive de redressement.

2.3.3 Les pénalités et amendes pour chaque infraction

Toute personne exerçant la fonction de Direction d’une entreprise est solidairement

responsable au paiement des impositions et pénalités quel que soit le type d’infraction dont

l’entreprise est coupable.

Tous les responsables de la direction de l’entreprise peuvent ainsi être poursuivis pour

fausse déclaration en cas de manœuvre frauduleuse ou d’inobservation grave. Les principales

amendes, pénalités et intérêts de retard que l’entreprise doit s’acquitter se présentent comme suit

pour chaque infraction commise :

• Défaut de dépôt pour retard ou omission

Le défaut de dépôt des déclarations à la date buttoir est passible du paiement d’une pénalité

forfaitaire de 100 000,00 ariary pour chaque déclaration.

• Intérêt de retard

Un intérêt de retard égal à 1% du montant à payer par mois de retard est collecté par

l’administration fiscale pour chaque retard. Chaque mois commencé est dû en entier.

• Insuffisance, inexactitude, omission, minoration

Les amendes dont le contribuable est passible en cas d’insuffisance, de minoration,

d’inexactitude et/ou d’omission du montant de l’impôt dû se présentent comme suit :

- 40 % du montant complémentaire pour l’omission ;

- 80 % du montant complémentaire en cas de manœuvre frauduleuse ;

- 150 % de la base des éléments en possession de l’administration fiscale en

cas d’opposition au contrôle.

En plus des amendes à payer, le contribuable est également passible d’emprisonnement de

deux mois à un an en cas de récidive.

30

• Non-versement de l’IRSA

- Amende de 40 % des sommes omises en cas d’omission de retenu de l’IRSA sur les

salaires du personnel

- Amende de 80 % du montant des sommes non versés si l’IRSA retenu sur les

salaires du personnel n’est pas reversé auprès de l’administration fiscale.

• Infraction sur TVA

L’entreprise est passible d’une amende de 80% du montant de la taxe fraudée, déduite à tort ou

non justifiée.

- Refus, négligences ou retard volontaire du paiement de l’impôt

L’incitation du contribuable à refuser, négliger ou retarder le paiement de l’impôt entraîne une

peine de prison suivant les conditions fixées par les articles 13-15 de l’ordonnance n°62-065

du 27 septembre 1962.

C’est ainsi que s’achève notre partie théorique, la section suivante sera consacrée à la

présentation de la méthodologie de collecte des données.

Section 3 : Méthodologie

Le point de départ le plus important est le sujet de notre travail. Avant de commencer

cette recherche, nous en avons parlé avec notre encadreur pédagogique, qui notamment connaît

bien le domaine de l’audit et la fiscalité. Une fois que le sujet est bien défini, la première

démarche que nous avons adoptée est la recherche documentaire sur le domaine de l’audit et de

la fiscalité des entreprises à Madagascar. La technique de documentation adoptée, la collecte et

le traitement des données seront en effet présentés dans cette dernière section.

3.1 Technique de documentation

Diverses méthodes ont été adoptées pour collecter les informations nécessaires à la

réalisation de ce travail. En ce qui concerne la documentation, un recours au mode de recueil

de données: l’étude bibliographique et webographique a été effectué.

3.1.1 Recherche bibliographique

Diriger une recherche concernant le domaine de l’audit et la fiscalité requiert

nombreux documents manuscrits. Les documents de base utilisés dans cette recherche sont : les

Lois de finances et les Code général des impôts des deux dernières années parce qu’ils ont

31

permis de connaître les impôts et taxes en vigueur, les régimes spécifiques à tous types

d’entreprises et les taux imposés par l’Etat. D’autres documents manuscrits tels que les

ouvrages et document externe à l’entreprise, les mémoires, les dossiers des clients, les journaux,

les décisions et les Bulletins fiscaux officiels (BFO) publiés par la DGI ont été consultés afin

d’étoffer les connaissances concernant l’audit et la fiscalité des entreprises. Ces documents sont

cités en bibliographie.

3.1.2 Webographie

Dans la recherche moderne, les livres ne sont plus la seule source d’informations

accessible au public. Grâce à la technologie et plus particulièrement l’Internet, nous

pouvons recueillir beaucoup plus d’informations. La consultation des sites a permis d’avoir

plus d’informations sur le thème choisi pour ce travail et de compléter les sources de données.

Le site web de la DGI Madagascar en occurrence offre toutes les informations récentes

relatives à la législation fiscale malgache ainsi que tout document relatif à la déclaration fiscale

des entreprises gérées par les centres fiscaux (DGE, SRE A et SRE B).

3.2 Collecte des données

Cette étape est nécessaire pour le bon déroulement de la rédaction du rapport de

mission. A part les descentes sur terrain effectuées lors de la mission d’audit chez les

clients du cabinet, nous avons adopté d’autres méthodes pour compléter les données

nécessaires à la rédaction de ce mémoire. L’objectif est de collecter le maximum

d’informations possibles sur la pratique fiscale des entreprises. Pour y parvenir, nous avons

choisi comme outils de collecte des données l’enquête, les entretiens directs.

3.2.1 Enquête

L’enquête est un processus très important pour la collecte d’informations. Pour

vérifier l’application des procédures fiscales au niveau des entreprises, des enquêtes auprès

du personnel des clients du cabinet ont été faites. Avant de procéder à ces enquêtes, nous

avons d’abord établi un questionnaire correspondant aux objectifs de notre étude et aux

hypothèses définies pour que les questions posées permettent de bien cerner le problème et

d’obtenir le maximum d’informations. Cette méthode a été bénéfique car en somme, toutes

les informations nécessaires à l’étude ont pu être collectées vu le sens de collaboration des

personnes interrogées. Le questionnaire d’enquête que nous avons utilisé sera présenté en

annexe n°1.

32

3.2.2 Entretiens directs

Cet outil a été très déterminant dans cette étude pour une qualité des informations

spécifiques recherchées ou détenues par les personnes ressources. Nous avons effectué des

entretiens avec le personnel de la DGI et celui des entreprises auditées. Pour la réalisation

de notre travail, nous avons fixé des rendez-vous auprès des responsables concernés. Cette

méthode permet de connaître toutes les procédures fiscales en vigueur ainsi que celles

adoptées par les entreprises auditées.

3.3 Traitement de données

Le traitement des données est très important pour discerner la nature des

informations recueillies et faciliter la rédaction de l’ouvrage. Pour cela, il a fallu procéder à

l’exploitation des données et la rédaction.

3.3.1 Exploitation des données

Après avoir collecté les données quantitatives et qualitatives, plusieurs données

brutes sur l’étude ont été obtenues. Vu le nombre d’informations recueillies, une

vérification et un triage de données pour avoir les données essentielles pour la rédaction du

présent document ont été effectués. L’analyse et l’évaluation de ces informations sont

faites selon les caractéristiques des données reçues pour chaque question.

3.3.2 Rédaction

La rédaction du rapport a fait l’objet d’un long travail de réflexion et

d’introspection. En effet, plusieurs paramètres peuvent changer au fil des jours selon le

flux des informations et leur ordre d’importance dans le rapport. Même si les données sont

triées et bien analysées, la rédaction du rapport doit respecter le « règlement relatif au

stage, à la préparation et à la présentation du mémoire définitif » rédigé par le département

Gestion. Les conseils et recommandations de nos encadreurs professionnel et pédagogique

nous ont permis de mener à bien la finalisation de cet ouvrage.

Cette première partie de notre travail a permis de situer le cadre d’étude et de

définir les aspects théoriques du thème ainsi que la méthodologie pour la collecte des

données. En effet, elle est surtout basée sur la présentation de notre lieu de travail, des

entités auditées et leur gestionnaire de dossier fiscal. Elle nous a permis d’apporter des

éclaircissements sur des notions générales sur l’audit et sur la fiscalité afin de comprendre

plus aisément les différents types d’infractions présentées dans la partie suivante.

33

PARTIE II: RESULTAT DE LA PRATIQUE D’AUDIT L’objectif de notre étude étant de montrer l’impact de l’audit dans l’amélioration de

la performance fiscale des entreprises, il est important de présenter et d’analyser les

résultats obtenus de la pratique de l’audit afin de connaître les principaux problèmes

rencontrés par les entreprises qui leur poussent à commettre des infractions. Cette

deuxième partie présente dans un premier temps la pratique courante des entreprises en

matière de déclaration fiscale. Dans un second temps, les principales irrégularités fiscales

constatées au niveau des entreprises.

34

Chapitre III : PRATIQUE COURANTE DES ENTREPRISES EN MATIERE DE DECLARATION FISCALE La pratique d’audit nous a permis de connaître les réalités sur terrain. En effet, les

faits constatés lors de notre intervention seront développés dans ce chapitre. Dans un

premier temps, nous allons décrire les procédures de traitement de déclaration fiscale

adoptées par les entreprises. Dans un deuxième temps, nous allons développer le résultat

des tests d’évaluation des procédures existantes. Et enfin, nous allons présenter et analyser

le résultat d’évaluation définitive de la pratique fiscale des entreprises.

Section 1 : Description des procédures existantes

Dans cette section, nous allons décrire les procédures opérationnelles de déclaration fiscale

que nous avons relevées durant les entretiens avec les entreprises A, B et C.

1.1 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société A

La société A ne dispose pas d’un service particulier chargé de gérer la fiscalité. Le

traitement des opérations relatives à la déclaration fiscale est confié au comptable de la

société.

1.1.1 Déclaration d’IR

A la date de clôture de l’exercice, l’analyse des comptes et la vérification de la

balance générale de la société sont confiées à un cabinet d’expertise comptable. Le

comptable de la société attend toujours l’arrivée de la balance validée par le cabinet avant

de procéder à la déclaration d’IR.

La détermination de l’IR de la société se procède comme suit : le comptable

détermine d’abord le résultat comptable de l’exercice à partir de la balance validée par le

cabinet. Il identifie ensuite les charges non déductibles à l’IR. Puis, il vérifie les déficits

antérieurs imputables ainsi que celui imputés sur l’exercice afin de déterminer le résultat

fiscal de l’exercice.

Lorsque le comptable trouve un résultat perte, il pense tout de suite au terme

« minimum de perception légale », puis il procède à la comparaison de l’IR et du minimum

de perception. Il prend enfin celui qui a un montant le plus élevé. Après avoir vérifié la

totalité des acomptes provisionnels versés au titre de l’exercice, ainsi que les crédits

d’IR disponibles, le comptable détermine le montant de l’IR à payer.

35

Lorsque la différence entre le montant de l’IR de l’exercice et celui du total des

acomptes versés constitue l’IR à payer, le comptable procède au règlement de l’impôt. Il

prépare d’abord un ordre de virement (OV). Ce dernier sera ensuite visé par le

Responsable financier (RF) avant d’être signé par le gérant de la société. Après visa et

signature des dossiers préparés par le comptable, l’OV sera déposé à la banque par

l’intermédiaire d’un coursier au plus tard cinq jours avant la date d’échéance de la

déclaration. Deux jours après la date de dépôt de l’OV, le coursier récupère la note de débit

auprès de la banque. Le double de l’OV visé par la banque et la note de débit seront par la

suite transmis au comptable. Ce dernier prépare après la réception des pièces banques les

documents complémentaires nécessaires à la déclaration d’IR. Ces documents sont :

- fiche de ventilation (FV) de la télé-déclaration dont le modèle sera présenté en

annexe n°23 ;

- ordre de virement (OV) ;

- accusé de réception (AR) de la télé-déclaration ;

- avis de débit (AD).

Lorsque les dossiers sont tous prêts, le comptable procède à la déclaration en ligne.

Pour commencer, il vérifie d’abord l’exhaustivité des pièces nécessaires à la déclaration. Il

remplit ensuite l’avis d’imposition (AI) intégré dans le logiciel de déclaration de la DGI.

Après avoir vérifié que les données sont correctement imputées, il effectue la validation

des données et la transmission des pièces jointes à la déclaration. Pour terminer la télé-

déclaration, le scan de l’AD, de l’OV, de la FV et l’AR de la déclaration seront envoyé

ultérieurement à l’adresse mail de la DGE : [email protected]. L’AI et l’AR de

déclaration de l’IR 2013 de la société vous seront communiqués en annexes n° 05 et n°6

1.1.2 Déclaration d’IRSA

Les procédures opérationnelles relatives à la déclaration IRSA de la société A se

présente comme suit : tous les cinq du mois, le responsable du personnel de la société

envoie l’état nominatif des salaires du dernier mois au service comptable. Dès la réception

du fichier, le comptable effectue l’enregistrement comptable de l’opération. Après la

comptabilisation, il prépare les dossiers nécessaires à la déclaration. L’OV et la version

imprimée de l’état nominatif des salaires seront ensuite transmis au RF pour vérification.

L’OV sera ensuite signé par le gérant avant d’être déposé à la banque.

36

Après la réception de la note de débit venant du coursier, le comptable effectue la

télé-déclaration. Les pièces jointes utilisées par le comptable lors de la déclaration en ligne

sont : l’annexe de déclaration IRSA et l’AD correspondant à l’IRSA net à payer.

Les pièces suivantes seront ensuite envoyées à l’adresse mail de la DGE pour

terminer la déclaration :

- annexe de déclaration IRSA dont le modèle établi par la société sera présenté en

annexe n°10 ;

- avis de débit ;

- fiche de ventilation télé-déclaration ;

- ordre de virement;

- accusé de réception de la télé-déclaration.

1.1.3 Déclaration de TVA

Tous les cinq du mois, le secrétaire de la société transmet toutes les pièces de

recette, les factures d’achats et les pièces reçues de la banque au comptable. Après avoir

vérifié l’existence et la conformité de ces pièces, le comptable effectue ensuite

l’enregistrement des opérations dans le logiciel comptable de la société. Après la

comptabilisation, le comptable prépare les documents relatifs à la déclaration de TVA au

plus tard le dix du mois. Quant à l’établissement de ces documents, le comptable enregistre

d’abord dans un fichier Excel les écritures du mois comptabilisées dans le logiciel

comptable. Ce fichier est ensuite utilisé pour l’établissement de l’annexe de déclaration de

TVA. Ce dernier représente le détail des TVA collectées et déductibles du mois dont le

modèle établi par la société sera présenté en annexe n°07. Pour la suite de la procédure, le

comptable imprime l’annexe de déclaration de TVA, puis il effectue le pointage et la

vérification finale des pièces à déclarer à partir du document imprimé.

Quand les pièces de déclaration sont tous préparées, le comptable procède à la

déclaration en ligne. Avant de commencer, il vérifie d’abord à partir de l’AI de la période

précédente le montant du crédit de TVA reportable. Il remplit ensuite le formulaire de

déclaration de TVA en ligne. Il effectue par la suite l’imputation et la validation des

données. Après l’envoi de la pièce jointe à la déclaration, c’est-à-dire l’annexe de

déclaration de TVA, le comptable imprime l’AI et l’AR de la déclaration. Ces derniers

seront ensuite utilisés dans l’établissement des documents relatifs au remboursement de

37

TVA. Un exemple de l’AI de déclaration TVA de la société sera présenté en annexe n° 08

pour faire connaître le détail des opérations déclarées par la société.

1.2 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société B

Le traitement des opérations relatives à la déclaration fiscale de la société B se fait

généralement de la même manière que dans la société A puisque la société B est gérée par

le SRE B. Dans cette société, c’est le responsable de la trésorerie de la société qui s’occupe

de la télé-déclaration. Les documents nécessaires à la déclaration sont tous préparés par

une assistante administrative et comptable.


Les procédures de déclaration de l’IR de la société se présentent comme suit : au

moment de la clôture de l’exercice, l’assistante comptable de la société envoie au RF le

détail des opérations qu’elle a comptabilisé durant l’exercice. Le RF effectue ensuite la

vérification des opérations comptables et analyse les comptes de la société. C’est lui aussi

qui prépare tous les documents nécessaires à la déclaration. Pour la détermination de l’IR à

payer de l’exercice, le RF pratique également la même méthode adoptée par le comptable

de la société A. Pour la signature des dossiers, c’est le gérant de la société qui effectue le

visa et la vérification finale de tous les documents relatifs à la déclaration. Le dépôt des

OV et la récupération de la note de débit de la banque sont confiés au coursier de la

société.

A propos de la déclaration en ligne, c’est le RF qui effectue l’imputation et la

validation des données en ligne. Les documents relatifs à la déclaration seront envoyés à

l’assistante administrative et comptable pour classement après avoir effectué la télé-

déclaration.


Durant notre passage dans la société B, nous avons remarqué que c’est le RF de la

société qui établit les états de paie du personnel de la société. Après la rémunération des

salaires du dernier mois, il établit un OV correspondant à l’IRSA net à payer. L’OV et

l’état nominatif des salaires seront ensuite transmis au gérant pour validation. Après visa

des documents, le coursier de la société dépose l’OV à la banque au plus tard le dix du

mois.

38

Deux jours après la date de dépôt de l’OV, le coursier récupère la note de débit auprès de

la banque. Après la réception de l’AD, le RF effectue la déclaration en ligne.


Avant le dix du mois, l’assistante administrative et comptable de la société prépare

les dossiers nécessaires à la déclaration de TVA. Quant à l’établissement de ces

documents, elle regroupe d’abord toutes les factures du mois ainsi que les pièces reçues de

la banque. Elle prépare ensuite l’annexe de déclaration de TVA dont le modèle qu’elle a

établi sera présenté en annexe n° 14. Après l’établissement de la pièce jointe à la

déclaration, les documents préparés par l’assistante comptable seront tous transmis au RF

pour vérification.

Lorsque le TVA du mois de la société constitue un crédit de taxe, le RF procède

directement à la télé-déclaration. Un exemple de l’AI de déclaration de TVA de la société

sera présenté en annexe n°15.

Lorsque la société doit payer des TVA pour la période, le RAF prépare un OV

correspondant au montant de la somme à payer. L’OV et les autres documents préparés par

l’assistante comptable seront ensuite envoyés au gérant pour demande de visa et

autorisation.

Quand la société rencontre des difficultés financières pour payer les TVA du mois,

le gérant décide souvent d’annuler et de reporter certaines factures de vente pour la

prochaine déclaration. Le RF effectuera par la suite la rectification et la mise à jour de

l’annexe de déclaration de TVA.

Après la validation et la signature des dossiers, l’OV sera déposé à la banque par le

coursier au plus tard trois jours avant la date d’échéance de la déclaration. L’AD sera par la

suite transmis au RAF afin de compléter les pièces jointes nécessaires à la télé-déclaration.

Finalement, l’assistante comptable classe tous les documents relatifs à la déclaration.

39

1.3 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société C

Le traitement de toutes les opérations comptables et fiscales de la société C est

confié à un cabinet d’expertise comptable. Ce dernier effectue le dépôt de toutes les

déclarations fiscales périodiques de la société.


La déclaration de l’IR de la société se procède comme suit : le cabinet d’expertise

comptable clôture les comptes de la société au plus tard le début du mois d’avril de l’année

N+1. Après vérification des comptes et de la balance par un chef de mission au sein du

cabinet, le collaborateur qui s’occupe du dossier comptable et fiscal de la société prépare et

envoie le bordereau de versement de l’IR au gérant de la société pour demande de

confirmation.

Quand la société C doit payer un IR pour l’exercice, le RF de la société prépare les

documents de paiement nécessaires à la déclaration. L’AD de la déclaration de l’IR est

ensuite transmis au cabinet par l’intermédiaire d’un coursier. Cette opération est

matérialisée par un cahier de transmission.

Après la réception de l’AD, le collaborateur du cabinet prépare les dossiers

nécessaires au dépôt des EF de la société. Ces documents seront ensuite transmis au

responsable de la société pour signature et cachet avant d’être déposés auprès du CF IIIe

arrondissement. Finalement, le collaborateur chargé du dossier du client classe les pièces

de déclaration après le dépôt des EF.


Tous les cinq du mois, le responsable du personnel de la société C envoie par

fichier électronique au cabinet d’expertise comptable l’état nominatif des salaires. Dès la

réception du fichier, le collaborateur qui s’occupe du dossier prépare les documents

nécessaires à la déclaration : bordereau de versement de l’IRSA, annexe de déclaration

IRSA, FV. Ces documents seront ensuite transmis à la société par le coursier du cabinet

pour demande de cachet et signature. Après la réception des dossiers préparés par le

cabinet, le RF de la société établit l’OV correspondant à l’IRSA net à payer. Le coursier de

la société dépose par la suite l’OV à la banque. Deux jours après le dépôt de l’OV, le

coursier de la société est chargé de récupérer l’avis de débit de la banque et de le

transmettre avec tous les documents signés par le gérant au cabinet. Après la réception de

40

ces dossiers, le collaborateur qui s’occupe du dossier s’assure que les documents reçus du

client sont complets. Ces documents seront ensuite déposés auprès du CF IIIe

arrondissement par le coursier du cabinet. Après le dépôt de la déclaration, le coursier

présente le double des documents visés par le CF au collaborateur responsable du dossier.

Enfin, ce dernier garde les pièces justificatives relatives à la déclaration pour la

comptabilité.


Les procédures de déclaration de TVA de la société C se présentent comme suit :

avant le cinq du mois, l’assistante administrative de la société prépare la liste des pièces

comptables à envoyer chez le cabinet. Le coursier de la société dépose ensuite ces pièces

auprès de celui-ci.

Lors de la réception des pièces, le collaborateur qui s’occupe du dossier effectue

d’abord le pointage de celles-ci à partir de la liste préparée par la société avant de signer le

cahier de transmission. Après avoir vérifié la conformité des factures, il établit la pièce

jointe nécessaire à la déclaration. Puis, il calcule le TVA du mois. En cas de paiement, le

collaborateur doit envoyer l’annexe de déclaration de TVA au RF de la société avant le dix

du mois. Ce dernier établit ensuite un OV correspondant au montant de la TVA à payer.

L’OV et l’annexe de déclaration seront ensuite vérifiés par le gérant. Après visa et

signature, l’OV sera déposé auprès de la banque au plus tard quatre jours avant la date de

dépôt.

Comme dans la société B, le gérant de la société C prend souvent la décision de

reporter certaines factures de vente pour la période de déclaration ultérieure en cas de

difficulté de trésorerie.

Après le retour des documents signés par le gérant de la société, le coursier du

cabinet dépose auprès du CF les dossiers de déclaration de TVA du client. Le double des

documents visés par l’administration fiscale sera finalement transmis au collaborateur

responsable du dossier pour classement.

Les procédures opérationnelles courantes au niveau des sociétés en matière de

déclaration fiscale ont été décrites dans cette première. Les sections suivantes seront

consacrées à l’évaluation et à l’analyse de ces procédures.

41

Section 2 : Résultat des tests d’évaluation des procédures existantes

La connaissance des procédures existantes au niveau des entités auditées n’est pas

suffisante pour évaluer leur performance fiscale. Il est important de connaître les résultats

de l’évaluation de ces procédures afin de bien comprendre la pratique fiscale des

entreprises. Ainsi, le résultat des tests d’évaluation des procédures fiscales adoptée par les

entreprises, qui permettra d’une part de vérifier que les procédures contrôlées et décrites

existent bien et sont bien appliquées de manière permanente, d’autre part de détecter les

procédures que nous n’avons pas eues connaissance au cours de nos entretiens, sera

présenter dans cette partie.

2.1 Test de conformité

Le test de conformité est important pour s’assurer que les procédures de contrôle

mis en place ont été appliquées. Il consiste à mettre en œuvre des tests de cheminement

permettant de dérouler une procédure complète à partir de quelques opérations

sélectionnées et à réaliser des tests spécifiques sur des procédures particulières paraissant

peu claires. Le tableau suivant présente le résultat du test de conformité que nous avons

effectué.

Tableau n° 01: Résultat du test de conformité

Questions Réponses

Quelles sont les informations à

fournir au moment de

l’établissement de l’annexe de

déclaration des TVA ?

- le numéro NIF et STAT des fournisseurs et clients - le nom ou la raison sociale du fournisseur et clients

- l’adresse des fournisseurs et clients - le numéro des factures de ventes et d’achats

- la date de la facture de ventes et d’achats - l’objet des factures

- le montant HTVA - le montant des TVA à déclarer - la date de règlement des factures

Quelles sont les pièces à

fournir au moment du dépôt

des déclarations auprès des

CF ?

- la fiche de ventilation - le bordereau de versement des impôts ou taxes

- les annexes de déclaration - l’avis de débit

- les récépissés de déclaration de la période précédente

42

2.2 Test de permanence

Cette épreuve permet de vérifier si les opérations sont toujours bien traitées

conformément aux procédures décrites. Notre test a surtout porté sur le dépôt et la

formalité des documents de déclaration. Le résultat du test de permanence sera présenté

dans le tableau suivant.

Quelles sont les pièces jointes

à envoyer au moment de la

déclaration en ligne ?

- les annexes de déclaration TVA/IRSA

- l’avis de débit

(société A, société B)

Quelles sont les pièces jointes

à envoyer à l’adresse mail de

la DGE après la télé-

déclaration ? (société A)

Le scan de :

- la fiche de ventilation

- l’ordre de virement

- l’accusé de réception de la déclaration

- l’avis de débit

Qui effectue l’imputation des

données en ligne lors de la

télé-déclaration ?

- le comptable (société A)

- le RF (société B)

Qui vérifie et valide les

données en ligne lors de la

télé-déclaration ?

- le comptable (société A)

- le RF (société B)

Qui dépose les dossiers de

déclaration auprès du CF ?

- le coursier du cabinet (société C)

Source: Entretien avec les responsables de la fiscalité des entités auditées, août 2014.

43

Tableau n° 02 : Résultat du test de permanence

Source : Entretien avec les responsables de la fiscalité des entités auditées, août 2014.

44

Section 3 : Résultat d’évaluation de la pratique fiscale des entreprises

L’évaluation des procédures opérationnelles décrites, ainsi que l’analyse des

documents présentés en annexe ont permis de donner une opinion sur la pratique fiscale

des entreprises. Cette section permettra de relever les faiblesses constatées au niveau du

traitement des déclarations fiscales et d’analyser aussi les risques liés à ces faiblesses.

3.1 Faiblesses constatées au niveau du contrôle interne

Durant notre intervention, nous avons constaté l’absence d’un manuel de

procédures écrit au niveau des sociétés A et B. Cela génère un risque d’omission ou de

non-conformité puisque le personnel n’est pas en mesure de savoir ce qu’il doit faire,

notamment les différentes phases à suivre, les supports à utiliser et les documents à fournir

lors de l’établissement d’une déclaration fiscale.

A part l’absence d’un manuel de procédures écrit, la séparation du service

comptable et du service fiscal n’est pas respectée au niveau des sociétés A et B. Une

insuffisance de contrôle au niveau de déclaration en ligne, puisque la vérification des

données et la validation des données imputées lors de la télé-déclaration sont effectuées par

un seul responsable, a également été constatée. Cela génère un risque d’erreur pour

l’entreprise.

3.2 Faiblesses constatées au niveau de l’établissement des dossiers de

déclaration fiscale

L’analyse des dossiers fiscaux présentés en annexe ont permis de relever les faiblesses

suivantes :

- En matière d’IRSA, l’existence des charges de personnel non déclarées a été

remarqué à partir de l’état nominatif des salaires de la société A, présentés en

annexe n°10. La non-réintégration de ces charges au moment de la déclaration

d’IR constitue un risque de redressement en cas de contrôle fiscal.

- En matière de TVA, la société B n’arrive pas à respecter les conditions de forme

de présentation de l’annexe de déclaration de TVA. (cf. annexe n° 14). En plus,

l’avis d’imposition de certaines déclarations de TVA de l’année 2013 de cette

société comporte des erreurs. Le personnel qui a effectué la déclaration en ligne

n’a pas maîtrisé la télé-déclaration. Il a rencontré des difficultés au niveau de

45

l’imputation des données en ligne. Cela génère un risque d’erreur et constitue une

amende pour la société.

- Pour la société A, un constat a été relevé lors de notre intervention concernant le

montant des TVA remboursés par l’administration fiscale figurant dans les relevés

bancaires qui ne correspond pas à celui de la demande en remboursement.

L’origine de cet écart peut être due à une erreur de calcul lors de la détermination

du taux de prorata de déduction en termes de pourcentage et suivant le CA de

l’année précédente. Le comptable oublie aussi des fois de défalquer le montant

remboursé dans les relevés bancaires au moment de la déclaration en ligne. Cela

constitue une infraction pour la société en cas de contrôle fiscal puisque les

informations présentées en demande de remboursement de TVA ne sont pas fiables

du point de vue fiscal.

- Au cours notre passage à la société B, nous avons constaté l’existence des pièces

non conformes relatives à certaines charges (cf. annexe n° 16). La non-réintégration

de ces charges lors la déclaration d’IR constitue un risque de redressement en cas

de contrôle fiscal.

3.3 Faiblesses constatées au niveau du dépôt de déclaration fiscale

Le non-respect de la date d’échéance des déclarations fiscales résulte souvent du

problème financier au niveau des entreprises. Cependant, cela est dû à la mauvaise gestion

au niveau des opérations administratives.

Après l’analyse des dossiers présentés en annexes n° 12 et n° 13, l’existence d’une

pénalité d’un montant 200 000 ariary dans les récépissés de paiement de déclaration d’IR

et d’IRCM de la société B a été remarquée. Cela génère des charges financières pour

l’entreprise.

Le résultat du test de permanence montre aussi que les dossiers de déclaration des

clients du cabinet ne sont pas toujours déposés dans les délais légaux fixé par le fisc. Cela

est dû souvent au retard des pièces de déclaration venant des clients telles que les

justificatifs de paiement, les factures de TVA du mois, l’état nominatif des salaires…

46

Toutefois, le personnel qui s’occupe du dépôt des déclarations fiscales ne connaît pas le

circuit du dépôt de déclaration et les procédures administratives au niveau des centres

fiscaux. Les dossiers de certaines sociétés ne sont pas bien déposés auprès de leur

gestionnaire de dossier fiscal. Cela peut constituer un risque de sanction telles les amendes

de non-dépôt.

Les faiblesses des procédures de traitement de déclaration fiscale au niveau des entreprises

ont été identifiées dans ces paragraphes, la section suivante présentera les principales

irrégularités fiscales constatées lors de l’analyse des comptes des sociétés.

47

Chapitre IV : LES PRINCIPALES IRREGULARITES FISCALE S DETECTEES EN MATIERES D’IMPOTS ET DE TAXES L’évaluation des procédures de traitement de la déclaration fiscale au niveau des

entreprises n’est pas suffisante pour définir les principales irrégularités fiscales détectées lors

de la pratique d’audit. Il est important de déceler les défaillances majeures qui constituent les

infractions commises par les contribuables. Ainsi, ce chapitre tend surtout vers la

présentation et l’analyse de l’origine des différents types d’infractions en matière d’impôts

et taxes. Les redressements appliqués en cas de contrôle fiscal ainsi que les méthodes

pratiquées par l’auditeur pour détecter les défaillances y seront également développés.

Section1 : Infraction en matière d’IR

En général, les principales défaillances constatées au niveau des entreprises en

matière d’IR sont :

- la majoration ou la minoration du chiffre d’affaires (CA) déclaré à l’IR ;

- l’insuffisance du CA déclaré à l’Impôt sur les revenus des non-résidents

(IRNR) ;

- la non-réintégration des charges non déductibles dans le calcul de l’IR.

1.1 La majoration ou la minoration du chiffres d’affaires déclaré à l’IR

Généralement, le chiffre d’affaires déclaré à l’IR et inscrit dans les états

financiers de l’entreprise doit correspondre exactement au chiffre d’affaires réellement

réalisé par l’entreprise pendant l’exercice comptable.

1.1.1 La majoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR

Durant notre intervention, nous avons constaté une majoration du CA déclarée à l’IR

dans l’une des sociétés auditées. Le recoupement entre le CA comptabilisé et le CA

déclaré à la TVA de la société C au titre de l’exercice 2013 fait ressortir l’écart suivant :

L’origine de la majoration de CA est principalement due à des erreurs dans la

comptabilisation des produits réalisés par l’entreprise ainsi que les TVA collectées

correspondantes. Cette incohérence peut également résulter de la double comptabilisation

des factures de ventes ou d’une surévaluation du CA déclaré à la TVA collectée.

CA THEORIQUEMENT ENCAISSE 803 007

CA DECLARE 2013 871 776

EXCEDENT DE DECLARATION 68 769

48

1.1.2 La minoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR

La minoration du CA déclaré à l’IR est principalement due à des erreurs ou

omissions dans la comptabilisation des produits réalisés par l’entreprise ainsi que les TVA

collectées correspondantes. Cette incohérence peut également résulter d’une sous-

évaluation du CA déclaré à la TVA collectée. Le calcul du redressement en cas de

minoration du CA déclaré à l’IR se présente comme suit :

Tableau n° 03 : Redressement sur minoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR

Source: Cours de comptabilité des secteurs, Master II CAC 2013-2014.

Pour les entreprises assujetties à la TVA, ce type de défaillance est

généralement détecté par le rapprochement entre le CA dans les états financiers (EF) et

le CA déclaré en termes de TVA collectée. L’auditeur doit relever le montant des CA

déclarés mensuellement par l’entreprise à la TVA collectée durant l’exercice

comptable. Le total de ces montants est rapproché avec celui du CA déclaré à l’IR du

même exercice. Ci-après le tableau de rapprochement entre CA déclaré à l’IR et CA

sur les bordereaux de TVA.

Tableau n° 04 : Rapprochement entre CA déclaré à l’IR et CA sur les bordereaux de

TVA

Source: Auteur, 2014.

La minoration du CA déclaré à l’IR peut être aussi détectée par le rapprochement

entre le CA inscrit dans les états financiers (EF) et le mouvement créditeur dans les relevés

bancaires. Cette méthode s’effectue par la totalisation des opérations créditrices du relevé

49

bancaire de la période de l’exercice comptable contrôlée, jugées comme étant des CA

réalisés par l’entreprise, comme les virements de fonds et les chèques remis par les clients.

En effet, ce total ne devrait pas être supérieur au CA déclaré à l’IR et inscrit dans les états

financiers, et l’excédent constitue un CA minoré à l’IR. Le tableau de rapprochement se

présente comme suit :

Tableau n° 05: Rapprochement entre CA déclaré à l’IR et CA sur les relevés bancaires


Toutefois, cette méthode présente quelques imperfections :

- L’encaissement du CA réalisé par l’entreprise ne se fait pas uniquement à la banque, donc

le montant relevé ne représente pas exhaustivement le CA réellement réalisé par

l’entreprise.

- Elle n’intègre pas le principe de séparation des exercices vu que les encaissements

des clients au cours de l’exercice ne correspondent pas forcément au CA réalisé

pour cette période.

1.2 L’insuffisance du CA déclaré à l’IRNR

Il s’agit d’une minoration des charges effectuées par les sociétés bénéficiaires de

services réalisés par des prestataires étrangers qui doivent être déclarés à l’impôt sur les

revenus intermittents.

La plupart des entreprises bénéficiant des services réalisés par des prestataires

étrangers omettent d’effectuer la déclaration des IRNR correspondants. Effectivement, le

paiement de l’IRNR n’est pas forcément inclus dans le contrat de prestation, ainsi le

fournisseur n’accepte pas de le payer et l’entreprise bénéficiaire des services ne veut pas

engager d’autres charges pour couvrir cet impôt. Pourtant, l’obligation de la déclaration de

l’IRNR relève des obligations de l’entreprise bénéficiaire des services et les régularisations

correspondantes sont à sa charge. L’existence de revenus sous-déclarés à l’IRNR contraint

l’entreprise au paiement de l’IRNR non déclarés et des amendes y afférentes, comme

montré dans le tableau suivant :

50

Tableau n° 06 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR

Source.: Cours de comptabilité des secteurs, Master II CAC 2013-2014.

Le CA sous-déclaré à l’IRNR peut être vérifié à partir du rapprochement entre le

total des montants des revenus déclarés par l’entreprise à l’IRNR et le montant total des

facturations des prestataires étrangers à l’entreprise relevé à partir du grand livre des tiers.

Si nécessaire, l’auditeur peut consulter d’autres documents comme les contrats de

prestation des services étrangers, les factures,… La base de vérification se présente comme

suit :

Tableau n°07 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR


1.3 La non-réintégration des charges non déductibles

En matière d’IR, l’infraction la plus fréquemment commise par les contribuables est

l’existence de charges non déductibles non réintégrées lors du calcul du résultat imposable. Ce

dernier est déterminé à partir du résultat comptable en tenant compte des charges non

déductibles fiscalement, c’est-à-dire les dépenses qui ne concernent pas l’activité normale des

entreprises ou au besoin de son exploitation telles que les dons et libéralités, les amendes et

pénalité, les achats non déclarés, les salaires non déclarés, les achats et prestations de service

effectués auprès d’une personne non identifiée, les charges exceptionnelles de gestion

courante, les intérêts des emprunts souscrits auprès d’une personne autre que les établissements

de crédit, les charges non justifiées et insuffisamment justifiées, les charges non régulièrement

comptabilisées...

51

A propos des charges non justifiées et insuffisamment justifiées, ce sont des charges

dont les pièces justificatives font défaut, et les charges insuffisamment justifiées sont les

charges qui sont appuyées par des pièces justificatives non conformes aux règles édictées par

l’administration fiscale. Selon l’article 20.06.14 du Code général des impôts 2014, seules

sont reconnues comme régulière les factures :

- rédigées en double exemplaire ;

- datées et signées par le vendeur ou prestataire de services ;

- numérotées chronologiquement au fur et à mesure de l’émission des factures et de

façon continue par année.

Comportant obligatoirement et lisiblement :

- le nom ou la raison social, le numéro d’identification statistique et le numéro

d’immatriculation en ligne du vendeur ou du prestataire de services, ainsi que les

mêmes éléments pour les clients ;

- la quantité, les prix unitaires et le prix des marchandises vendues et des prestations

effectuées ;

- la date à laquelle le règlement doit intervenir ;

- le mode de paiement.

La non-réintégration des charges non déductibles résulte généralement de la

méconnaissance et/ou d’une incompréhension des dispositions fiscales en termes d’IR par

les entreprises. En effet, ces dispositions sont souvent floues et sont sujettes

d’incompréhension au niveau des contribuables.

En cas d’infraction de non-réintégration des charges non déductibles au calcul du

bénéfice imposable à l’IR, le redressement notifié par l’administration fiscale se présente

comme suit :

Tableau n° 08: Redressement relatif à la non-réintégration des charges non déductibles

Source : Cours de comptabilité des secteurs, Master II CAC 2013-2014.

52

Les charges non déductibles peuvent être identifiées à partir de la vérification de la

régularité de la comptabilisation des charges présentées dans les EF du contribuable avec son

objet social inscrit dans les statuts de la société et les dispositions fiscales.

Section 2 : Infraction en matière d’IRSA

La principale défaillance constatée en matière d’IRSA est généralement

caractérisée par l’existence des charges du personnel non déclarées à l’IRSA. La

minoration des charges imposables à l’IRSA résulte principalement de la non-maîtrise de

la méthode de calcul de l’IRSA à déclarer. Certaines entreprises n’arrivent pas, d’une part,

à respecter les dispositions fiscales relatives à l’IRSA, et d’autre part, à distinguer les

éléments imposables et non imposables.

Durant notre passage à sein du service personnel de la société A, l’existence des

charges du personnel non déclarées à l’IRSA a été constatée. Un état nominatif de salaire

de cette société sera communiqué dans l’annexe n°10 afin de faire présenter la défaillance

au niveau du calcul de l’IRSA.

Le cadrage des salaires bruts comptabilisés avec les salaires déclarés à l’IRSA de

l’exercice comptable 2013 de la société A et de la société C fait ressortir l’écart suivant :

Tableau n° 09 : Ecart entre salaire brut comptabilisé et salaire déclaré à l’IRSA des sociétés A et C

Source : Auteur, 2014.

Le redressement notifié par l’administration fiscale en cas de minoration des

charges non déclarées à l’IRSA concerne le paiement de l’IR correspondant à la

minoration calculée au taux appliqué pour l’exercice concerné et les amendes

correspondantes en sus :

53

Tableau n° 10 : Redressement sur minoration du CA déclaré à l’IRNR

Source: Cours de comptabilité des secteurs, Master II CAC 2013-2014.

Pour le cas des deux sociétés A et C, si on va supposer que le nombre de mois de retard

correspondant à l’insuffisance de déclaration est égal à 2 et que le taux d’IR de la période

concernée est égal à 20 %, le montant total à payer par ces deux sociétés en cas de

redressement fiscal sera présenté dans le tableau suivant :

Tableau n° 11 : Redressement relatif à l’insuffisance de déclaration d’IRSA des sociétés A et C


Section 3 : Infraction en matière de TVA

Les infractions généralement commises en matière de TVA sont la minoration du

CA déclaré à la TVA et la déduction à tort de la TVA.

3.1 Chiffre d’affaires non déclaré à la TVA

La minoration du CA non déclaré à la TVA collectée est principalement due à une

omission et/ou erreurs de déclaration ou de comptabilisation du CA de la part de

l’entreprise.

54

L’insuffisance du CA déclaré à la TVA peut être vérifiée par le rapprochement du

CA sur les EF avec celui déclaré à la TVA. Toutefois, pour les entreprises dont les revenus

ne sont pas déclarés à la TVA qu’au moment de l’encaissement, principalement les

sociétés prestataires de services, l’auditeur peut faire une reconstitution des revenus

encaissés effectuée à partir des données des états financiers afin de prendre en

considération les encaissements reçus des clients et des soldes non encore payés. La

reconstitution du CA s’effectue par le CA réalisé de l’exercice augmenté du montant des

créances de l’exercice antérieur non soldées au début de l’exercice et diminué du montant

des créances non soldées à la clôture de l’exercice en cours. La minoration du CA à la

TVA peut se résumer dans le tableau suivant.

Tableau n°12 : Reconstitution du CA


L’insuffisance du CA déclaré à la TVA entraîne le paiement de la TVA non déclarée

avec une amende de 80 % et un intérêt de retard de 1 % de la TVA non déclarée par mois de

retard comme présenté dans le tableau ci-après:

Tableau n°13 : Redressement en cas de minoration du CA déclaré à la TVA


55

3.2 Déduction à tort de la TVA

A part l’insuffisance du CA déclaré à la TVA, la déduction à tort de la TVA qui n’est

pas admise en déduction est également une défaillance majeure constatée lors de la

vérification.

Les principales origines de la non-déductibilité des TVA de certaines charges sont la

méconnaissance et/ou le non-respect des dispositions stipulant les critères de déductibilité de la

TVA définis par l’article 06. 01. 17° du Code général des impôts en 2014.

L’auditeur peut se référer aux dispositions du Code général des impôts pour identifier

les charges dont la TVA n’est pas admise en déduction et aussi de leur jugement

professionnel, surtout quand il s’agit de charges non liées à l’activité de la société.

Pratiquement, la méthode pour déceler la TVA déduite à tort est la même que celle utilisée

pour la vérification des charges non déductibles à l’IR conformément aux stipulations du

Code général des impôts.

Etant donné la déduction de TVA non déductible dans les déclarations, la totalité

de la TVA déduite à tort doit être reversée par la société, et une amende de 80 % ainsi qu’un

intérêt de retard égal à 1 % de la TVA à reverser par mois de retard doivent être payés en sus.

Tableau n° 14: Redressement en matière de déduction à tort de la TVA


En résumé, les principales infractions commises par les contribuables sont

principalement dues à une incompréhension et à une méconnaissance des dispositions

fiscales régissant la fiscalité malgache.

Cette deuxième partie a détaillé les informations obtenues par la pratique d’audit. Elle

a commencé d’abord par décrire les procédures de traitement de la déclaration fiscale

adoptées par les entreprises. Ensuite, elle a exposé les réponses du questionnaire posé aux

56

responsables de la fiscalité des entités auditées. Enfin, elle a présenté le résultat d’évaluation

de la pratique courante des entreprises en matière de déclaration fiscale. Cette partie a

également permis de relever et d’analyser les principales irrégularités fiscales qui constituent

les infractions commises par les contribuables. Elle a mis en évidence les différents points de

vue et méthode de vérification appliquée par les vérificateurs. La troisième et dernière partie

en propose des solutions et recommandations face aux défaillances constatées.

57

PARTIE III : SUGGESTIONS D’AMELIORATION

Après avoir identifié et analysé les irrégularités fiscales au niveau des entreprises, il

convient maintenant d’apporter des suggestions d’amélioration dans le cadre de

l’amélioration de la performance fiscale des sociétés. Ainsi, cette troisième et dernière

partie de cet ouvrage tend surtout vers la proposition de solutions et la recherche de

recommandations face aux défaillances constatées. Dans un premier temps, elle propose

des solutions face aux défaillances constatées au niveau du contrôle interne, du traitement

des opérations comptables et fiscales et du dépôt des déclarations fiscales. Dans un second

temps, elle donne des recommandations afin d’améliorer la performance fiscale des

entreprises.

58

Chapitre V : SOLUTIONS PROPOSEES FACE AUX PROBLEMES CONSTATES

Dans ce chapitre, des solutions pour résoudre les problèmes constatés au niveau de

la pratique courante des entreprises lors de déclaration fiscale seront proposées.

Section 1 : Au niveau du contrôle interne

Dans cette section, la mise en place d’un manuel de procédures écrit et la séparation

de fonction comptable et fiscale seront présentés comme solution.

1.1 Mise en place d’un manuel de procédures écrites

Un élément clé d’un CI efficace est la conscience, pour chaque employé, de la

nécessité d’assumer ses tâches de manière efficace et notifier au niveau de direction

appropriée tout problème rencontré dans le cadre des opérations, toute infraction au code

de conduite ainsi que toute violation des politiques établies ou action illégale constatée.

L’idéal, à cet effet, est que les procédures opérationnelles soient clairement précisées par

écrit et mises à la disposition de l’ensemble du personnel.

La mise en place d’un manuel de procédures écrit a pour but d’assurer une

mémorisation complète de la vie de l’entreprise, de permettre des recoupements ainsi que

des contrôles et la détection de situations anormales le plus rapidement à tous les cycles de

l’entreprise. Les instructions de la direction générale seraient transmises, comprises et

appliquées.

Ainsi, la rédaction d’une instruction de travail écrite se trouve nécessaire pour les

sociétés A et B afin de limiter les risques d’omission, d’erreurs et irrégularités fiscales.

Cela permet au responsable de la fiscalité d’avoir la possibilité de consulter à tout moment

voulu les procédures fiscales à suivre pour chaque déclaration. En plus, il sera en mesure

de savoir ce qu’il doit faire, notamment les différentes phases à suivre, les supports à

utiliser et les documents à fournir pour effectuer une opération.

Par ailleurs, le responsable chargé de la fiscalité peut être absent durant la période

de déclaration fiscale. Or son poste demande une présence assidue. Cependant, une

passation de travail avec la personne qui occupe temporairement le poste est nécessaire

pour qu’il ait une transmission fluide des informations indispensables concernant les

opérations relatives à la déclaration fiscale, il se trouve ainsi important pour les entreprises

59

de rédiger une instruction de travail ou établir un circuit relatif à établissement d’une

déclaration fiscale.

Pour la mise en place d’un manuel de procédures relatif à la déclaration fiscale, il faut

entendre principalement les éléments suivants :

- les consignes d’exécution de tâches ;

- les documents utilisés ;

- le contenu des dossiers à établir ;

- la saisie et le traitement des données ;

- la vérification, le contrôle et la validation des informations ;

- les autorisations et approbations ;

- la diffusion et la conservation des données.

Le tableau ci-après représente les étapes à suivre pour établir une déclaration fiscale :

Tableau n° 15: Circuit d’établissement d’une déclaration

60


61

L’application des procédures décrites dans le tableau ci-dessus permet aux entreprises de :

- respecter les normes comptables applicables ;

- respecter les normes fiscales en vigueur ;

- éviter les erreurs de comptabilisation (date de l’opération, montant...) ;

- s’assurer de la comptabilisation correcte des opérations ;

- s’assurer de l’exhaustivité des opérations comptabilisées ;

- éviter les doubles comptabilisations ;

- être à jour sur les nouvelles dispositions ;

- s’assurer de la transparence et conformité du montant de la déclaration ;

- respecter les règles de présentation de la déclaration ;

- éviter les fausses déclarations ;

- éviter le non-respect des règles auprès de l’administration fiscale ;

- éviter le paiement des intérêts de retard ;

- s’assurer de la correcte comptabilisation des opérations.

Il faut noter que la mise en place d’un manuel de procédures écrit pour

l’établissement des déclarations fiscales ne constitue pas un moyen de prévention de

risques fiscaux si les procédures mises en œuvre ne sont pas à jour et efficaces. En effet, un

tel projet nécessite également une évaluation régulière de tous les concepts susmentionnés

afin de savoir si ces derniers sont toujours efficients et d’actualité. Un manuel de

procédures écrit et efficace, même mis en place avec le plus grand soin possible, deviendra

en effet rapidement inefficace s’il reste immobile et statique alors que l’environnement est,

lui, en perpétuelle mutation.

1.2 Séparation de fonction du service comptable et service fiscal

Même si l’entreprise ne dispose pas d’un service particulier chargé de gérer la

fiscalité, le principe de séparation des tâches doit être respecté afin de limiter le risque

d’erreur et irrégularités fiscales. Nous pensons être mieux d’assigner la préparation et

l’enregistrement des opérations, obligatoirement, à un personnel du service comptabilité et

nous pensons être mieux d’attribuer l’établissement des bordereaux de déclaration fiscale,

la vérification et la validation de la déclaration au service fiscal, habile à assurer

l’application des procédures fiscales en vigueur, pour prévenir tout risque de

dysfonctionnement.

62

Cette disposition a pour objectif de supprimer la combinaison de tâches

incompatibles afin de respecter le principe de séparation de fonction. Elle permettrait de

réduire les risques fiscaux susceptibles d’atteindre l’entreprise.

Section 2 : Au niveau du traitement comptable et fiscal

La mise en place d’une déclaration fiscale régulière, respectant toutes les

dispositions comptables et fiscales en vigueur et faisant l’objet d’une vérification à

chaque établissement, constitue un moyen efficace de prévention des risques de redressement

fiscal. Dans cette section, des démarches et dispositifs pratiques, faciles à mettre en œuvre

afin de prévenir les risques fiscaux élevés relatifs aux principaux impôts et taxes, seront

proposées.

2.1 Traitement des opérations relatives à l’IR

Les dispositions suivantes devraient être respectées avant d’établir la déclaration de

l’IR.

2.1.1 Comptabilisation

La tenue de la comptabilité doit être conforme avec les normes comptables, sans

erreurs, omissions ou doublons et dont chaque opération comptabilisée est justifiée par des

pièces justificatives en bonne et due forme.

2.1.1.1 Régularité de la comptabilité

L’IR se calcule essentiellement à partir du résultat comptable des opérations de

produits et de charges comptabilisées au cours de l’exercice. Ainsi, les assujettis à l’IR sont

astreints à la tenue d’une comptabilité régulière cohérente avec les normes comptables

édictées par le Plan comptable général (PCG) 2005 relatives aux opérations de produits et

de charges, notamment le principe de non-compensation des charges et des produits et

également le principe d’indépendance des exercices.

2.1.1.2 Méthode de comptabilisation

La comptabilisation d’une opération relative à la vente ou à l’achat ne devrait être

effectuée qu’au vu d’une pièce justificative. Ceci permettra à l’entreprise de s’assurer de la

justification et de la réalité de l’opération comptabilisée, mais également d’éviter les

risques d’erreur sur la nature ou le montant de l’opération. A chaque réception de pièce

justificative, le responsable devrait effectuer la vérification de l’existence, la conformité et

63

la régularité de la facture d’achat et de vente. Il doit se référer l’article 20.06.14 du Code

général des impôts de l’année 2014 pour vérifier la régularité des pièces.

La comptabilisation des opérations devrait être effectuée au jour de la réception

des pièces justificatives afin d’éviter les risques d’omission ou de perte des pièces

justificatives. Dans le cas contraire, les pièces non saisies devraient faire l’objet d’un

classement à part dans un endroit sécurisé et par date de transaction afin de faciliter leur

comptabilisation ultérieure. Afin de garantir la régularité de la comptabilité, le

responsable doit mentionner pour chaque comptabilisation :

- La date de comptabilisation

C’est la date exacte de la transaction, c’est-à-dire la date d’établissement de la facture.

L’enregistrement de la date de facture dans la comptabilité permettra à la société de

s’assurer de la période de rattachement des opérations de charges ou de produits.

- Le numéro de compte associé à l’opération

Chaque opération comptabilisée doit être associée à un numéro de compte de charge ou de

produit (selon la nature de l’opération) prévu dans un plan de comptes propre à l’entreprise

mais cohérent avec le référentiel comptable applicable, plus généralement le PCG 2005.

- Libellé

Un libellé explicite doit être défini pour chaque opération afin de retracer la nature de

chaque élément comptabilisé, son origine et sa période de rattachement.

Le libellé standard des opérations de charges doit au minimum mettre en évidence : le

fournisseur, la nature de l’opération, la période de la transaction ou de la facturation

(exemple d’un libellé d’une charge de location : OFIM/ LOYER BUREAU JAN 2014).

Les libellés correspondant aux opérations de produit doivent comprendre : la nature de

l’opération, le client, volume ou quantité des marchandises vendues/nature ou période de

prestation facturée.

- Montant de l’opération

Le montant de l’opération à comptabiliser correspond au montant brut retrouvé sur la

facture d’achat/de vente. Les taxes devront être comptabilisés dans une autre ligne et non

être incorporées dans le montant de l’opération si l’entité est assujettie à la TVA.

64

- Référence de saisie

A chaque opération comptabilisée doit correspondre une référence de saisie comportant la

période correspondant à la comptabilisation de la transaction afin de permettre à tout

manipulateur de la comptabilité ainsi que les vérificateurs de se retrouver lors de la

recherche de l’opération.

La référence de saisie doit également être apposée sur la pièce justificative qui supporte

l’opération afin de permettre au responsable d’éviter une double comptabilisation des

opérations d’une part et de retrouver plus facilement les pièces justificatives correspondant

à chaque opération comptabilisée d’autre part, en effectuant un système de classement des

pièces justificatives par séquence de la référence de saisie.

2.1.1.3 Calcul du résultat comptable

En général, le calcul du résultat comptable, base de calcul du résultat fiscal, se

présente comme suit :

Tableau n°16 : Calcul du résultat comptable


L’excédent des revenus sur les coûts est égal à la différence entre le CA réalisé

pendant l’exercice et la valeur de l’ensemble des charges d’exploitation supportées par la

société au cours de l’exercice. Pour obtenir le bénéfice comptable, ce résultat est augmenté

des autres produits résultant des cessions d’éléments d’actifs effectuées à titre occasionnel

durant l’exercice et les produits financiers liés aux gains de changes, intérêts bancaires

créditeurs ou autres revenus.

2.1.2 Déclaration fiscale

En matière de fiscalité, les démarches à adopter pour aboutir au dépôt de la déclaration

de l’IR devrait tenir compte de toutes les dispositions fiscales suivantes.

65

2.1.2.1 Calcul du résultat fiscal

Le résultat fiscal est calculé à partir du résultat comptable en application de divers

ajustements stipulés dans les dispositions fiscales concernant la réintégration des charges

non déductibles et la déduction des produits extraordinaires et les reprises sur provision.

Les charges non déductibles concernent : les charges non justifiées ou appuyées par

des pièces justificatives non conformes, les charges non liées à l’exploitation de la société,

et toutes celles définies par l’article 01.01.10 du Code général des impôts de l’année 2014.

Le calcul du résultat fiscal est récapitulé comme suit :

Tableau n° 17 : Calcul du résultat fiscal


2.1.2.2 Calcul du montant de l’IR dû et de l’IR à payer

L’IR dû est calculé suivant le montant supérieur entre l’impôt exigible calculé sur

le résultat fiscal et le minimum de perception. Le calcul de l’IR exigible à partir du résultat

fiscal se présente comme suit :

Tableau n° 18 : Calcul de l’Impôt exigible sur le résultat


Le minimum de perception est égal au montant des 5 pour mille du CA hors taxes

réalisé de l’exercice augmenté d’un plancher de 320 000,00 ariary ou 100 000,00 ariary selon

les activités de la société.

66

L’IR à payer est égal à l’IR dû, tranché du crédit d’IR disponible de la période

précédente et du total des acomptes payés au cours de l’exercice. Si le résultat est négatif, l’IR

à payer est ajusté à un montant égal à zéro et le reste est affecté à un crédit d’IR reportable sur

la période ultérieure plafonnée à cinq ans. Le calcul de l’IR à payer se présente comme suit :

Tableau n° 19 : Calcul de l’IR net à payer


2.1.2.3 Formalisation de la déclaration

Si le calcul de l’IR ressort un montant d’IR net à payer, le paiement doit s’effectuer

par virement bancaire au profit de l’entité responsable de la perception de l’impôt. Les

modalités de déclaration se présentent comme suit :

Tableau n° 20 : Modalités de la déclaration de l’IR


2.2 Traitement des opérations relatives à l’IRNR

L’IRNR est déclaré pour chaque virement à l’étranger d’un fournisseur effectuant ses

prestations à Madagascar.

67


Même si l’obligation de déclaration et du versement de l’IRNR relève de l’obligation

de la société payante, l’IRNR est attribuable au fournisseur, et donc n’est pas rattaché à la

société. En effet, l’IRNR doit être retenu à la source par le bénéficiaire de la prestation. La

comptabilisation de l’IR intermittent peut être effectuée suivant deux méthodes, en fonction

du contrat convenu entre le fournisseur/prestataire étranger et la société bénéficiaire des

services :

2.2.1.1 Comptabilisation en compte de tiers

Dans le cas où le paiement de l’IRNR est stipulé dans le contrat et est mis en évidence

dans la facture d’achat, l’IRNR est comptabilisé en compte de tiers qui sera soldé lors du

paiement du fournisseur et de l’impôt. L’exemple suivant illustre cette méthode de

comptabilisation :

- montant de la facture : 500 euros ;

- IRNR correspondant : (500 * 10%) = 50 euros ;

- montant réel revenant au fournisseur : (500 - 50) = 450 euros.

A la réception de la facture, l’écriture suivante est établie :

Lors du paiement de la facture, la comptabilisation est la suivante :

2.2.1.2 Comptabilisation en charge

Si le paiement de l’IRNR n’est pas stipulé dans le contrat avec le

fournisseur/prestataire étranger, comme la société est tenue d’établir la déclaration et le

versement de l’impôt, l’IRNR peut être enregistré en tant que charge de gestion courante

68

de la société mais non déductible à l’IR vu que la nature de la charge ne constitue pas une

charge réellement rattachée à la société. En reprenant les données de l’exemple précédent,

on a :

- montant de la facture : 500 euros ;

- montant à payer au fournisseur : 500 euros ;

- IRNR correspondant : (500 * 10%) = 50 euros.

La comptabilisation se présente comme suit au moment de l’enregistrement de la facture :

La comptabilisation au moment du paiement du fournisseur se présente comme suit :


L’IRNR est calculé au taux de 10% du montant total du virement en règlement de

la prestation/vente réalisée. La déclaration doit être établie par la société bénéficiaire de la

prestation dans le mois qui suit le règlement de la facture. Le paiement est effectué par

virement bancaire au profit du centre fiscal compétent, et les documents suivants doivent

être annexés à la déclaration :

- le bordereau de déclaration dûment rempli et signé par le responsable de la société ;

- l’avis de débit du montant de l’IRNR déclaré ;

- une copie de la facture de prestation.

2.3 Traitement des opérations relatives à l’IRSA


l’IRSA.

69


Toutes les charges correspondant au personnel telles que : les rémunérations brutes,

les avantages en nature, et toute autre montant que ce soit versé au profit du personnel

doivent être regroupées dans un seul compte, plus généralement le compte 64: charges de

personnel. Toutefois, la société peut créer plusieurs sous-comptes pour le regroupement de

chaque type d’avantage. Ce regroupement permettra à la société de déclarer

exhaustivement à l’IRSA les charges du personnel, mais également de différencier les

charges du personnel non déclarées à l’IRSA (s’il y a lieu) qui doivent être réintégrées dans le

résultat fiscal lors de la déclaration de l’IR.

Pour le respect du principe de confidentialité, la comptabilisation des salaires se fait

globalement pour l’ensemble des salariés. La comptabilisation de ces charges se présente

comme suit :

o (A) Ensemble des rémunérations et des avantages accordés au personnel :

(Salaire de base + heures supplémentaires + ensemble des avantages)

o (B) Salaire net après déduction des retenus (net à payer aux employés)

o (C) Montant de l’IRSA correspondant aux charges du personnel de la période

o (D) Retenus : cotisations sociales du personnel et autres retenus admises en déduction

(cotisation de retraite, cotisations aux organismes de santé, …)


L’IRSA constitue un impôt à la charge des employés, mais c’est l’employeur qui

est responsable de sa déclaration et de son versement auprès de l’administration fiscale

selon un mécanisme de retenue à la source.

70

Le revenu imposable est égal au salaire de base augmenté de l’ensemble des

avantages diminué des charges admises en déduction. (Revenu imposable = Salaire brut -

Déductions admises). Le barème de paiement de l’IRSA pour chaque employé se présente

comme suit :

o pour la tranche de revenu imposable inférieur ou égal à 250 000,00 ariary, l’IRSA à

payer est calculé au taux 0 ;

o pour le revenu imposable supérieur à 250 000,00 ariary, l’IRSA dû est calculé au

taux fiscal de l’IRSA de l’exercice. Toutefois, une réduction d’impôt de 2 000,00

ariary par personne à charge est appliquée sur le montant de l’IRSA à payer, tout en

respectant le minimum de perception fixé à 200,00 ariary.

Afin de faciliter le calcul du montant de l’IRSA à payer, la société devrait

établir un état nominatif des salaires qui fera également l’objet d’annexe à la déclaration

de l’IRSA. Le paiement de l’IRSA pour l’ensemble des salariés de la société est établi

par virement bancaire au profit du centre fiscal de rattachement de la société.

La déclaration et le paiement de l’IRSA se fait mensuellement pour toutes les

personnes physiques ou morales. Cependant, une déclaration semestrielle est autorisée

pour les organismes soumis au régime de l’impôt synthétique ou du réel simplifié

n’optant pas pour l’assujettissement à la TVA. Les modalités relatives à la déclaration de

l’IRSA se présentent comme suit :

Tableau n° 21: Modalités de la déclaration de l’IRSA


2.4Traitement des opérations relatives à la TVA


TVA.

71


Comme la TVA est calculée et déclarée par le contribuable lui-même, la base de la

déclaration est principalement issue des informations comptables de la société. En effet,

chaque solde comptable des comptes de TVA est reporté sur les lignes de la déclaration de

TVA de la période.

2.4.1.1Comptabilisation des TVA collectées et déductibles

A chaque émission de la facture, le CA devrait être comptabilisé à un montant hors

taxe, et la TVA collectée y afférente (calculée au taux de 20 % du CA) est enregistrée dans

un compte bien défini (plus généralement 4457). La comptabilisation d’une opération de

vente taxable se présente comme suit :

(A) Montant TTC à payer par le client (C = A + B).

(B) Montant de la TVA collectée (B= A x 20%).

(C) Montant hors taxe.

A la réception d’une facture d’achat, la TVA déductible est comptabilisée dans un

compte propre (généralement 4456) et la charge est enregistrée au montant hors taxe.

(A) Montant de la TVA déductible (B = A x 20%).

(B) Montant hors taxe.

(C) Montant TTC à payer au fournisseur (C = A + B).

2.4.1.2 Comptabilisation des TVA à payer et crédit de TVA

La TVA à payer ou crédit de TVA de la période est calculée à partir du solde du

compte de TVA collectée et celui de TVA déductible. En effet, au moment de la déclaration

72

ces comptes doivent être entièrement soldés par la contrepartie d’un compte de TVA à payer

ou de crédit de TVA.

L’écriture comptable relative à la déclaration de la TVA se présente comme suit :

Le responsable de la comptabilité devrait vérifier à chaque fin de période la nature du

solde du compte 4454 (créditeur ou débiteur).

Lorsque le compte 4454 présente un solde créditeur, il constitue un TVA à payer qui

devra être soldé en contrepartie d’un compte de trésorerie après acquittement auprès du fisc :

Lorsque le compte 4454 présente un solde débiteur, il constitue un crédit de TVA

reportable sur les déclarations de TVA des périodes ultérieures.

Ainsi, cette section a permis de mettre en exergue les démarches à suivre pour

aboutir à la déclaration fiscale.

Section 3 : Au niveau du dépôt des déclarations fiscales

« La qualité, la netteté, le caractère complet, la cohérence, la concordance et la

ponctualité des déclarations fiscales sont importants pour donner une image fiscale forte de

l’entreprise7. » Par conséquent, il importe qu’une grande attention soit apportée en matière

d’établissement et de dépôt des déclarations et que la préparation desdites déclarations soit

entourée de toutes les précautions, notamment en ce qui concerne l’aspect technique, la

présentation et le respect des délais légaux de dépôt.

7 R.YAICH, La Gestion du contrôle fiscal, Lettre fiscale N°6 du 22 mai 2002 (lettre électronique), www.profiscal.com.

73

3.1 L’aspect technique

En établissant sa déclaration, l’entreprise doit appliquer les règles fiscales qui

régissent la détermination de l’assiette fiscale et le calcul des impôts et taxes à acquitter.

Mais au-delà du respect des règles techniques résultant de la législation fiscale relatives à

l’établissement, au calcul et à la liquidation des impôts et taxes déclarés, les déclarations

doivent être souscrites avec beaucoup de soins notamment dans la façon de remplir les

imprimés.

3.2 La présentation

Il est indiscutable que la déclaration participera à l’image que donne le

contribuable. Toute l’attention du contribuable doit conduire à remplir la déclaration de

façon claire, complète et exacte. Une rature, une erreur de ligne, un imprimé mal servi ou

surchargé peuvent éveiller la suspicion du fisc. L’entreprise veillera également à ce que la

déclaration soit accompagnée de l’ensemble des documents devant nécessairement être

fournis au fisc.

Il faut respecter aussi la présentation des dossiers demandée par l’agent du fisc au

moment du dépôt des déclarations. En général, un dossier de déclaration fiscale doit

contenir les éléments suivants :

- la fiche de ventilation (en cas de plusieurs impôts) ;

- le bordereau de versement de déclaration suivant le modèle fourni par

l’administration fiscale ;

- l’annexe ou la pièce jointe de la déclaration ;

- la note de débit venant de la banque.

Quant à l’établissement des annexes de la déclaration, le responsable doit respecter le

modèle fourni par l’administration fiscale. La pièce jointe à la déclaration de TVA doit par

exemple contenir la liste des fournisseurs et clients, le montant des ventes et achats

effectués, la date de l’opération, les taxes correspondantes, la date de règlement des

factures et divers éléments tels que le NIF, le numéro statistique des clients et

fournisseurs...

74

3.3 Le respect des délais légaux de dépôt

La déclaration doit être adressée au service compétent dans le délai prévu soit par

les textes légaux, soit par des mesures ou décisions particulières. Les entreprises doivent

respecter le calendrier fiscal défini par le Code général des impôts.

A propos de la télé-déclaration ou la déclaration en ligne, le responsable qui

effectue la déclaration doit s’assurer avant de quitter le site web de la DGI que les données

imputées sont bien validées afin d’éviter le risque d’omission.

Il doit imprimer les avis d’imposition avec l’accusé de réception après avoir

effectué la transmission électronique des annexes de déclaration pour s’assurer de l’envoi

des documents dans les délais légaux.

Pour les entreprises dont le traitement de leur déclaration est confié au cabinet, elles

doivent préparer et transmettre rapidement les dossiers de paiement au cabinet dans les

délais prévus par l’administration fiscale afin d’éviter le retard de dépôt des déclarations.

Pour s’assurer que les dossiers de déclaration de la société sont bien déposés auprès

du gestionnaire du son dossier fiscal, le personnel qui dépose la déclaration doit connaître

les procédures administratives au niveau de l’administration fiscale. En général, les

dossiers de déclaration fiscale doivent être visés par un inspecteur des impôts avant d’être

déposés à la caisse. Le double des dossiers déposés sera ensuite remis au contribuable pour

la récupération des récépissés à la date de rendez-vous prévue par le fisc. Il faut noter aussi

que la caisse au niveau du fisc est fermée à 15heures et tout paiement supérieur à 50.000

ariary doit se faire par virement bancaire.

Ce chapitre a permis de proposer des solutions face aux défaillances constatées

dans la partie précédente. Il a proposé de mettre en place un manuel de procédures écrit et

de respecter le principe de séparation de fonction entre le service comptable et le service

fiscale pour améliorer le contrôler interne spécifique au domaine fiscal. Il a défini les

démarches à adopter pour aboutir au dépôt de la déclaration en tenant compte de toutes les

dispositions comptables et fiscales et enfin, il a mis en évidence les consignes à respecter

relatives au dépôt et à la présentation des dossiers fiscaux. Les guides de remplissage de la

déclaration en ligne relatif à l’IR et la TVA sont présentés en annexes n° 20 et 21 afin de

s’assurer du bon établissement des déclarations fiscales ainsi que leur comptabilisation.

75

Chapitre VI : RECOMMANDATIONS POUR UNE AMELIORATION DE LA GESTION FISCALE DES ENTREPRISES

Les recommandations concernent les différentes propositions de solutions pouvant

mener à une amélioration de la performance fiscale de l’entreprise. Ce dernier chapitre

propose aux entreprises de confier le traitement de leurs dossiers fiscaux au cabinet

d’expertise. Il encourage les dirigeants à éviter les fraudes et les évasions fiscales et enfin,

il conseille les entreprises de recruter un personnel compétent ou de former de manière

continue le responsable chargé de la fiscalité.

Section 1 : Confier le traitement des dossiers fiscaux au cabinet d’expertise

Puisque le recours à un conseiller constitue également l’une des plus importantes

mesures à suivre tout au long de la démarche d’un contrôle fiscal, nous inviterons les

sociétés à confier le traitement de leur dossier fiscal à un consulting fiscal.

Généralement, le contribuable est autorisé à recourir à une assistance extérieure

pour la période de contrôle fiscal. Toutefois, le choix de l’option au recours à une

assistance particulière relève uniquement de la décision du contribuable. En effet, il a le

choix entre une assistance partielle, c’est-à-dire une assistance limitée à quelques étapes du

contrôle fiscal uniquement, ou une assistance complète pour laquelle le conseiller

l’assistera du début jusqu’à la fin du contrôle.

Ainsi, le rôle de l’assistance se limite au niveau de conseiller de l’entité contrôlé

dans toutes les démarches à entreprendre au cours du contrôle fiscal mais ne peut ni

supprimer ni délier l’entité de ses responsabilités vis-à-vis de l’administration fiscale.

Pour l’option de recours à une assistance particulière, le contribuable doit choisir le

conseiller qui lui convient le mieux, par exemple :

- son commissaire aux comptes (s’il y a lieu) qui connaît déjà sa situation

comptable et fiscale ;

- un expert fiscal qui maîtrise tous les aspects concernant la fiscalité ;

- le cabinet d’expertise responsable de la tenue comptable et fiscale de la société

(en cas d’externalisation) qui maîtrise l’ensemble du dossier de la société en

matière de fiscalité et de comptabilité ;

- ou tout autre professionnel comme l’avocat de la société, par exemple.

76

Mais il faut noter que le fait de confier le dossier fiscal au cabinet d’expertise ou le

recours à l’assistance d’un professionnel ne constitue pas une stratégie préventive, mais

surtout une stratégie défensive. Cette dernière présente les avantages suivants :

• Mettre en place une stratégie de défense complète

Le conseiller aide le contribuable à prendre les bonnes décisions en lui exposant les

risques et les avantages de chaque option. Il conseillera également sur les attitudes à

adopter au cours de la vérification, des bonnes méthodes d’approche à chaque étape et il

s’assure du respect de chaque procédure, à savoir les accusés de réception, les délais de

réponse, les signatures des documents, la forme régulière de l’avis, des réponses et des

notifications, les procédures de recours.

En étant des experts dans le domaine, les conseillers disposent d’une expérience

suffisante qui leur permet de connaître toutes les stratégies à adopter lors d’un contrôle fiscal.

• Alléger les tâches du contribuable

Outre la mise en place d’une stratégie à mettre en œuvre tout au long de la période de

contrôle fiscal, le recours à une assistance permet également d’alléger les tâches du

contribuable, notamment en ce qui concerne la préparation des dossiers fiscaux, la vérification

et l’interprétation des notifications, ainsi que la rédaction des réponses au redressement avec

la présentation d’explications supportées par des preuves pertinentes.

Le consulting fiscal est souvent confier à un expert-comptable qui aura pour mission

d’assister fiscalement l’entreprise dans des missions de redressement et dans l’établissement

des comptes annuels de l’entreprise. Le devoir de conseil en matière fiscale constitue, selon

les normes professionnelles de l’OECFM, un complément normal des activités de tenue de

comptabilité ou de surveillance comptable. La mission de l’expert se divise en deux parties

bien distinctes :

- La prévention par des conseils et l’assistance lors de l’intervention de

l’administration fiscale. Cela concerne la consultation du régime fiscal de quelques

opérations et de conseiller un choix fiscal adéquat.

- L’assistance et l’observation fiscale par la vérification des déclarations fiscales, de

l’application des règles fiscales de fond et de forme et d’une aide au dirigeant pour le

choix de la politique adéquate. L’assistance de l’expert-comptable se limite à aider le

77

responsable à répondre aux questions de l’administration fiscale tout en fournissant

des justifications techniques et juridiques, et à garantir au responsable que les

vérificateurs respectent les procédures pour ne pas que celui-ci soit victime d’abus.

A part le travail de consultance, l’entreprise peut demander aussi d’autres services

au cabinet d’expertise afin de prévoir les risques fiscaux qu’elle pourrait rencontrer. Ainsi, il

est conseillé au contribuable d’opter pour une assistance particulière tout au long de la

période de contrôle fiscal.

Toutefois, la solution du consulting fiscal est faite pour les grandes entreprises et les

PME puisque les coûts ou les honoraires du consultant est assez coûteux et élevés. En plus, il

faut tenir compte du rapport coût/bénéfice et de ne pas développer des contrôles

inutilement coûteux quitte à accepter un certain niveau de risque.

Bref, le contribuable doit être conscient que le recours à un consultant fiscal

extérieur constitue uniquement une aide pour garantir une meilleure gestion des dossiers

fiscaux mais ne permet pas d’annuler tous les risques fiscaux, surtout lorsque ses comptes

ne sont pas très réguliers.

Section 2 : Eviter les fraudes et évasions fiscales

La notion de fraude fiscale ne doit pas être confondue avec l’évasion fiscale. La

fraude fiscale est l’expression d’une insurrection de la personne physique ou morale contre

l’Etat. Il s’agit d’un détournement illégal d’un système fiscal afin de ne pas contribuer aux

charges publiques. C’est le fait d’échapper à l’impôt en violant les lois. En effet, la

fraude fiscale est une infraction ayant pour but d’échapper à l’impôt ou d’en réduire les

bases. Cette volonté d’éluder l’impôt est d’autant plus grave que le préjudice au sein de

l’ensemble de la collectivité.

Inversement, l’évasion fiscale est l’utilisation illégale de faille du système fiscal

afin de réduire le montant de l’imposition, il s’agit d’une action du contribuable dont le but

exclusif est de se placer dans les conditions les plus avantageuses au regard de la loi fiscale.

Il y a évasion fiscale au sens propre du terme quand celui devant payer un impôt ne le paie

pas, sans que la charge de celui-ci soit supportée par un tiers. Elle consiste en outre à

échapper à l’impôt en s’appuyant sur les lois. La notion d’évasion fiscale est plus large que

celle de la fraude fiscale car cette dernière n’est qu’un cas particulier de l’évasion fiscale.

Ceux qui la pratiquent agissent dans un but de détourner la législation. Comme

78

conséquence néfaste sur le plan fiscal, elle crée l’injustice sociale entre les contribuables

qui ont l’habitude de payer normalement leurs impôts. En effet, le développement d’un

pays se trouve entravé par la diminution des recettes fiscales entraînant une soustraction

des capitaux.

Dans la réalité, certains dirigeants au niveau des entreprises ont la tentation de ne

pas payer d’impôts ou de déguiser des actes sans se soucier des conséquences juridiques.

Les fraudes et évasions fiscales sont préjudiciables aux entreprises et à l’Etat, il y aura

toujours un perdant, et la plupart du temps c’est l’Etat qui gagne. Préjudiciable pour l’Etat

car cela entraîne des diminutions des recettes fiscales du pays, et préjudiciable pour

l’entreprise car les redressements faites par les agents de l’administration fiscale sont

souvent très onéreux. Les fraudes et les évasions fiscales sont des armes de minimisation

des coûts fiscaux illégaux et immoraux.

Par ailleurs, la minimisation des coûts fiscaux par la manipulation des textes du

droit fiscal doit être limitée à cause de l’administration qui a trouvé une action légale pour

contrer ceux qui se prennent pour des virtuoses du droit fiscal et de son exploitation :

l’abus de droit. Il faut donc essayer de l’éviter en sachant exactement ce qu’elle représente.

L’abus de droit peut être retrouvé sous deux formes.

Par simulation, qui est la plus courante, où le contribuable présente au fisc une

convention qui ne correspond pas à la réalité, c’est un mensonge juridique. Cette simulation

est divisée en trois parties : la simulation par acte fictif, la simulation par acte déguisé et la

simulation par interposition de personne. La première est la présentation d’un acte fictif au

fisc en la faisant paraitre comme la réalité (ex : fausses factures entraînant de faux paiements).

La seconde est le déguisement d’un contrat présenté à l’administration fiscale qui n’est pas

similaire au contrat réellement conclu entre les deux parties (ex : la donation déguisée sous

l’apparence d’une vente afin de diminuer les droits de mutation). La dernière est un abus

de droit par tromperie sur la personne où le titulaire de l’affaire prête son nom à une autre

afin d’échapper à des coûts fiscaux.

Par fraude à la loi, qui est la dernière arme de l’administration fiscale face aux

fiscalistes avisés, elle se base sur le fait que l’administration fiscale ne peut prouver un acte

qui pour elle est fictive, mais à cause de l’habileté du contribuable à user des textes dans une

seule finalité, qui est de se soustraire aux impositions dont était passible l’opération réelle ;

l’administration n’a d’autre choix que d’invoquer l’abus de droit. Le fisc peut aussi faire appel

79

à l’abus de droit par fraude à la loi s’il y a respect des textes du droit fiscal mais que

l’opération est ingénieux pour être qualifié de fraude à la loi et qu’elle n’a pour but réel que

d’échapper à une règle fiscale trop contraignante.

Si les dirigeants désirent réduire leurs coûts fiscaux, il faut qu’ils passent par la voie

légale et la plus saine possible dans l’intention d’avoir une relation gagnant-gagnant avec

l’administration fiscale.

Section 3 : Former le personnel en matière fiscale

La mise en place d’un manuel de procédures efficace doit être complétée par

l’adaptation du personnel aux changements éventuels car la bonne exécution et le respect

des textes dépendent de la compétence du personnel.

Pour améliorer le traitement des opérations comptables et fiscales, le responsable

doit avoir les connaissances requises pour l’utilisation des logiciels et doit réaliser un

travail extrêmement contraignant et pointu en matière de l’application des textes,

accompagné d’un travail de paramétrage des logiciels afin d’adapter les traitements

comptables aux règles fiscales.

Par ailleurs, le responsable devrait maîtriser les normes comptables et la législation

en vigueur afin d’éviter les discordances entre la comptabilité et la fiscalité. Il devrait

également être au courant des nouvelles mises à jour des textes fiscaux pour éviter les

infractions et les omissions susceptibles d’assaillir la société. En effet, le redevable et

l’administration diffèrent sur le calcul du résultat fiscal imposable car la législation fiscale

exige le respect de certaines conditions pour accorder à une charge sa déductibilité ou à un

produit son exonération.

Ainsi, l’entreprise doit investir dans son personnel pour assurer une bonne

résolution des opérations concernant la comptabilité et la fiscalité. Elle devrait former ses

personnels ou recruter un personnel compétent pour assurer une bonne gestion des risques

fiscaux. Tout cela réalisé, la conception du travail de chacun présentera moins d’erreurs,

moins de délais, meilleur usage du temps. De ce fait, il y a amélioration des informations et

le respect des textes évitera les sanctions, ce qui permettra d’avoir une bonne performance

fiscale.

80

La dernière partie de ce travail a permis de proposer des solutions et d’apporter des

recommandations afin d’améliorer de la gestion fiscale des entreprises. Elle a apporté des

moyens efficaces permettant d’améliorer le contrôle interne des entreprises ainsi que le

traitement des opérations comptables et fiscales. Comme recommandation, elle a proposé de

confier le traitement des dossiers fiscaux à un consultant fiscal que ce soit un cabinet

d’expertise comptable ou un professionnel compétent en matière juridique et fiscale. Elle a

également permis aux dirigeants d’être conscients sur le respect de la législation fiscale en

évitant tout acte de manière frauduleuse. Finalement, elle a suggéré à l’entreprise de

former son personnel pour le traitement des opérations comptables et fiscales.

81

CONCLUSION GENERALE

Actuellement, les entreprises malgaches sont confrontées à une réglementation

fiscale de plus en plus complexe. Elles ont rencontré des difficultés au niveau de

l’interprétation et de l’application des textes fiscaux. Ces difficultés renforcent l’idée qu’il

est important de trouver une solution permettant de déterminer et de gérer les risques

fiscaux susceptibles d’atteindre les entreprises. Ainsi, l’audit est une mission permettant

d’obtenir des indications sur l’ampleur du risque encouru par ces dernières. Il permet

d’identifier les risques fiscaux auxquels s’expose l’entreprise et permet aussi l’évaluation

de sa gestion fiscale.

Ce travail de recherche a été faite au niveau des acteurs principaux de la fiscalité

malgache qui sont les entreprises et la DGI. Ces entreprises ont été représentées par le

cabinet d’expertise comptable qui est notre lieu de travail et par les entités auditées

s’opérant dans diverses activités et dont leurs dossiers fiscaux sont gérés par des centres

fiscaux différents. La DGI, quant à elle, est symbolisée par la DGE, les SRE et les CF. Ces

derniers représentent les détenteurs du dossier fiscal des entreprises au niveau de

l’administration fiscale.

Cette étude a permis d’apporter des éclaircissements sur des notions générales sur

l’audit et sur la fiscalité afin de comprendre plus aisément les différents types d’infractions

commises par les entreprises. Elle a mis en évidence les théories qu’il faudrait bien

maîtriser pour évaluer la pratique fiscale des entreprises. Elle a également mis en exergue

la documentation qui est le point de départ de ce travail de mémoire et qui a été d’une grande

aide dans la recherche de sujet et d’idées concernant le domaine d’audit et la fiscalité des

entreprises.

.

Les résultats découlant de notre recherche ont permis de connaître la pratique

courante des entreprises en matière de déclaration fiscale. A travers ceux-ci, nous avons pu

remarquer que cette pratique ne respecte pas totalement la législation fiscale en vigueur. En

effet, les irrégularités en matière de fiscalité résultent de différentes failles au niveau des

procédures de traitement des déclarations fiscales et plus principalement dans le système

comptable et fiscal mis en place au sein de la société.

82

Les solutions proposées pour corriger les anomalies et irrégularités fiscales relevées

consistent premièrement à mettre en place un manuel de procédures écrit afin d’améliorer

le contrôle interne spécifique au domaine de la fiscalité des entreprises. Cela permet au

responsable de la fiscalité de connaître les démarches fiscales à suivre, les supports à

utiliser et les documents à fournir pour effectuer une déclaration. Grâce à la mise en place

d’un circuit d’établissement d’une déclaration, le personnel a la possibilité de consulter à

tout moment voulu les étapes à suivre pour chaque déclaration. Nous avons proposé aussi

de séparer le service comptable avec le service fiscal pour éviter le cumul des fonctions et

pour réduire les risques d’erreurs.

Afin de corriger les anomalies et les irrégularités au niveau du traitement des

opérations comptables et fiscales, le travail a mis en place des procédures d’organisation

interne au sein de chaque société à titre préventif aux risques de redressement fiscaux. Ces

procédures concernent généralement les diligences comptables et fiscales à respecter afin

de s’assurer de la régularité des déclarations fiscales établies par la société, notamment

pour les principaux impôts et taxes : IR, IRSA et TVA.

Ce travail a aussi mis en évidence les précautions relatives à l’établissement et au

dépôt des déclarations, notamment en ce qui concerne l’aspect technique, la présentation et

le respect des délais légaux de dépôt.

Comme recommandations, nous avons proposé de confier le traitement des dossiers

fiscaux des entreprises aux cabinets d’expertise en matière d’audit, comptable, fiscal et

juridique puisque le recours à un conseiller constitue également une des plus importantes

mesures à suivre tout au long de la démarche d’un contrôle fiscale. Cela permet de garantir

une prévention suffisante aux risques fiscaux élevés.

Puisque le redressement relatif à une fraude fiscale constitue une amende de 80 %

avec des intérêts de retard de 1 % par mois, outre le paiement du montant redressé, nous

avons encouragé les dirigeants d’entreprises à respecter les textes et les procédures fiscales

définis dans la Loi de finances et le Code général des impôts pour éviter les fraudes et les

évasions fiscales. Toutefois, les contribuables pensent toujours et sont convaincus que la

corruption est un moyen permettant de minimiser le montant du redressement à payer lors

d’un contrôle fiscal. Ce n’est pas une solution, ni pour l’Etat ni pour le contribuable.

83

Nous avons également évoqué que la maîtrise des risques fiscaux devrait être

complétée par l’adaptation du personnel aux changements éventuels car la bonne

exécution, le respect des textes et l’application des procédures fiscales dépendent de la

compétence du personnel.

Ainsi, cette étude a été établie dans le but de guider les contribuables face aux

dispositions à suivre pour l’établissement de déclarations fiscales régulières, ainsi que sur

les attitudes à adopter en cas de contrôle fiscal afin de minimiser les risques fiscaux, qui

constituent une menace potentielle à l’exploitation de la société.

Cette étude a permis de répondre à la question principale, c’est-à-dire la

problématique de ce mémoire : « L’audit peut-il contribuer à réduire les risques fiscales de

l’entreprise ? »

Notre constat est que la bonne gestion de risque fiscal passe obligatoirement par un

audit et un diagnostic de la fiscalité au sein de la société. L’audit permet alors d’apprécier

et d’évaluer les points forts et les faiblesses afin de mettre en exergue les éventuels risques

fiscaux qui pèsent sur l’entreprise. Il permet de lever le voile sur les incertitudes, les

interrogations fiscales de l’entité et faciliter ensuite la prise de décision. Les

recommandations et les conseils issus de ce diagnostic contribuent à la sécurité fiscale de

l’entreprise et participe à l’amélioration de sa gestion fiscale. Cette procédure de mesure

demeure utile et nécessaire en vue d’éviter ou d’anticiper les contrôles fiscaux.

A l’issue de ce travail, nous avons essayé de vérifier et confirmer les hypothèses

évoquées. Il faut toujours garder à l’esprit que la direction ne peut attendre de l’audit

qu’une assurance raisonnable, et non une assurance absolue. L’audit n’est qu’un

instrument, un outil qui s’intègre dans la gestion de l’entreprise et qui est mis à la

disposition des dirigeants.

Par ailleurs, l’audit ne constitue pas un rempart infaillible contre l’irrégularité

fiscale. Cela doit également être rapproché de la faible marge de manœuvre dont dispose

l’auditeur pour corriger des erreurs passées ; en d’autres termes, la pratique de l’audit ne

gomme pas toute irrégularité, elle n’est pas synonyme de purification fiscale.

L’entreprise doit prévoir d’autres mécanismes lui permettant de réduire le risque

fiscal tant sur le plan interne qu’externe. Les mécanismes internes concernent

essentiellement l’instauration au sein de l’entreprise d’un service s’intéressant aux

84

questions et problèmes fiscaux, l’élaboration d’un manuel de gestion du risque fiscal,

l’implémentation des procédures fiscales, etc. Les mécanismes externes concernent

diverses sources, veillant à informer l’entreprise sur toutes dispositions régissant son

activité. On peut citer à titre d’exemple le recours au conseil des experts pour les choix

fiscaux stratégiques futurs, l’accès à une documentation, en temps opportun, permettant de

suivre l’évolution de la réglementation fiscale, etc.

Il faut noter que cet ouvrage n’est pas un manuel permettant d’éliminer les risques

fiscaux en cas de contrôle fiscal. De plus, il ne traite pas l’ensemble des impôts et taxes, ni

tous les aspects comptables et fiscaux. Cependant, il servira de base et d’accompagnement

à ceux qui veulent commencer à maîtriser les risques fiscaux. Les contribuables peuvent

approfondir encore plus cette étude afin de pouvoir l’adapter à chaque complexité et

spécificité de leurs obligations fiscales.

Au terme de nos investigations, l’audit doit réconcilier l’entreprise avec sa fiscalité,

il doit être un outil lui permettant de dominer sa fiscalité et non d’être dominé par elle, de

parvenir à l’objectif le plus ardu à savoir la performance et par la même améliorer sa

gestion fiscale afin d’éviter toute intention de recours à la fraude.

Les résultats de la pratique d’audit ainsi présentés, sont entourés de multiples

interrogations axés principalement sur la question de divulgation des infractions détectées.

Cependant, quel est le sort des infractions détectées ? Doivent-elles être conservées selon

le principe de la confidentialité ? Ou bien faut-il les divulguer aux autorités compétentes ?

I

BIBLIOGRAPHIE

LOIS ET REGLEMENTS

- Bulletin Fiscal Officiel concernant l’interprétation des lois et règlements et les

pratiques administratives N°1 janvier - Février - Mars 2014;

- Code général des impôts 2013 ;

- Loi 2003-036 du 30 janvier 2004 ;

- Loi de finances 2013 ;

- Loi de finances 2014 ;

- Manuel de procédures des centres fiscaux, Edition 2010.

OUVRAGES GENERAUX

- BERNARD et al, Dictionnaire économique et financier, éd. Seuil, Paris, 1978 ;

- Cabinet A. Jeunes Experts en ressources humaines, La Fiscalité des entreprises à

Madagascar, éditions 2012 et 2013 ;

- EMMANUEL Disle, JACQUES Saraf, Fiscalité appliquée, édition 93/94, t. 1, p. 13.

- Mémoire d’expertise comptable présenté par M.MOHAMED BEN HADJ SAAD,

L’audit fiscal dans les PME: proposition d’une démarche pour l’expert-comptable,

janvier 2009.

- R.YAICH, La Gestion du contrôle fiscal, Lettre fiscale N°6 du 22 mai 2002 (lettre

électronique)

SUPPORTS THEORIQUES:

- Cours d’audit approfondie, Département Gestion, Master II Comptabilité, Audit et

contrôle, 2013-2014 ;

- Cours de fiscalité en 2ème année, département Gestion ;

- Cours de comptabilité des secteurs, département Gestion, Master II Comptabilité,

Audit et Contrôle, 2013-2014.

SITES WEB :

• [email protected] ;

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• http://www.profiscal.com.

II

LISTE DES ANNEXES

ANNEXE N° 01: Questionnaire d’enquête .......................................................................... III

ANNEXE N° 02: Organigramme de la DGI 2014 ............................................................... V

ANNEXE N° 03: Système déclaratif malgache .................................................................. VI

ANNEXE N° 04: Compte de Résultat de la société A au 31 décembre 2013 .................... VII

ANNEXE N° 05: Extrait d’un avis d’imposition de l’IR 2013 de la société A ............... VIII

ANNEXE N° 06: Accusé de réception de l’IR 2013 de la société A .................................. IX

ANNEXE N° 07: Annexe de déclaration TVA de la société A, décembre 2013 ................. X

ANNEXE N° 08: Extrait d’un avis d’imposition de déclaration de TVA ......................... XI

ANNEXE N° 09: Demande de remboursement de TVA de la société A, ......................... XII

ANNEXE N° 10: Etat nominatif des salaires de la société A, décembre 2013 ................ XIII

ANNEXE N° 11: Compte de résultat de la société A, décembre 2013 ............................ XIV

ANNEXE N° 12: Récépissé de paiement de l’IR 2013 de la société B ............................ XV

ANNEXE N° 13 : Récépissé de paiement IRCM 2013 de la société B ........................... XVI

ANNEXE N° 14 : Annexe de déclaration de TVA de la société B ................................. XVII

ANNEXE N° 15: Extrait d’un avis d’imposition de TVA de la société B .................... XVIII

ANNEXE N° 16: Echantillon des pièces de caisse de la société B .................................. XIX

ANNEXE N° 17: Notification fiscale de la société B ....................................................... XX

ANNEXE N° 18 : Compte de résultat au 31 décembre 2013 de la société C .................. XXI

ANNEXE N° 19: Notification fiscale de la société C ..................................................... XXII

ANNEXE N° 20: Guide de remplissage de la déclaration en ligne relatif à l’IR ......... XXIV

ANNEXE N° 21: Guide de remplissage de la déclaration en ligne relatif à la TVA .... XXIX

ANNEXE N° 22: Avis aux contribuables gérés par la DGE et les SRE A et B .......... XXXII

ANNEXE N° 23: Fiche de ventilation pour les sociétés gérés par la DGE ............... XXXIII

III

ANNEXE N° 01: Questionnaire d’enquête

NOM DE L’ENTREPRISE :

ADRESSE DE L’ENTREPRISE :

TELEPHONE DE L’ENTREPRISE :

QUESTION GENERALE CONCERNANT L’ENTREPRISE :

1) Quel est le statut juridique de l’entreprise ?

2) Où se trouve le siège social de l’entreprise ?

3) A combien s’élève le capital social de l’entreprise ?

4) Qui dirige l’entreprise ?

5) Dans quel secteur d’activité évolue l’entreprise ?

6) Quelle est l’activité principale de l’entreprise ?

7) Quelles sont les principales étapes d’évolution de l’entreprise ?

QUESTION CONCERNANT LA FISCALITE:

1) Quel est le régime d’imposition de l’entreprise ?

• Régime de l’impôt synthétique

• Régime du réel simplifié

• Régime du réel

• Autres (à spécifier)

2) Quels sont les différents types d’impôts et taxes payés par l’entreprise ?

• Impôts sur les revenus (IR)

• Impôts sur les revenus capitaux mobiliers (IRCM)

• Impôts synthétiques

• Impôt sur les revenus salariaux (IRSA)

• Taxe sur la valeur ajoutée (TVA)

• Autres (à spécifier)

3) Quel est l’avis de l’entreprise vis-à-vis des évasions et des fraudes fiscales ?

4) Quel genre de relation l’entreprise a avec l’administration fiscale?

5) L’entreprise a-t- elle déjà eu des contentieux avec l’administration fiscale ?

Oui Non

6) Si oui, quels sont les motifs de ceux-ci ?

18) Si non, pourquoi ?

IV

7) Avez-vous une fonction traitant la fiscalité ?

8) Qui est le responsable de votre déclaration fiscale ?

9) L’entreprise a-t- elle déjà eu des amendes et/ou pénalités fiscales ? Si oui, pour quelles

raisons ?

10) L’entreprise a-t- elle une personne spécifique responsable de gérer sa fiscalité ?

Oui Non

11)Si oui, comment se dénomme-t- il et quelles sont ses attributions ?

12) Si non, est-ce le comptable qui le gère ?

13) La personne responsable de gérer la fiscalité maîtrise-t-elle les législations et les lois en

vigueur concernant de près ou de loin ce facteur fiscal (CGI, Loi de finances, PCG 2005, …) ?

14) Est-elle assez compétente pour résoudre les enjeux juridiques et fiscaux rencontrés ?

15) Quels sont les risques inhérents à la fiscalité selon l’entreprise ?

16) Comment l’entreprise trouve le système déclaratif malgache?

17) Quel est l’avis de l’entreprise vis-à-vis des législations fiscales en vigueur ?

18) L’entreprise a t- elle une ou des suggestions à émettre ?

V

ANNEXE N° 02: Organigramme de la DGI 2014

Source: DGE, année 2014.

VI

ANNEXE N° 03: Système déclaratif malgache

Source: DGI.

VII

ANNEXE N° 04: Compte de Résultat de la société A au 31 décembre 2013

VIII

ANNEXE N° 05: Extrait d’un avis d’imposition de l’IR 2013 de la société A

IX

ANNEXE N° 06: Accusé de réception de l’IR 2013 de la société A

X

ANNEXE N° 07: Annexe de déclaration TVA de la société A, décembre 2013

XI

ANNEXE N° 08: Extrait d’un avis d’imposition de déclaration de TVA de la société A

XII

ANNEXE N° 09: Demande de remboursement de TVA de la société A,

décembre 2013

XIII

ANNEXE N° 10: Etat nominatif des salaires de la société A, décembre 2013

XIV

ANNEXE N° 11: Compte de résultat de la société B, décembre 2013

XV

ANNEXE N° 12: Récépissé de paiement de l’IR 2013 de la société B

XVI

ANNEXE N° 13 : Récépissé de paiement IRCM 2013 de la société B

ANNEXE N° 14

ANNEXE N° 14 : Annexe de déclaration de TVA de la société B

XVII

de déclaration de TVA de la société B

XVIII

ANNEXE N° 15: Extrait d’un avis d’imposition de TVA de la société B

XIX

ANNEXE N° 16: Echantillon des pièces de caisse de la société B

XX

ANNEXE N° 17: Notification fiscale de la société B

XXI

ANNEXE N° 18 : Compte de résultat au 31 décembre 2013 de la société C

XXII

ANNEXE N° 19: Notification fiscale de la société C

XXIV

ANNEXE N° 20: Guide de remplissage de la déclaration en ligne relatif à l’IR

XXVIII

Source : Site DGI, www.impot.mg.

XXIX

ANNEXE N° 21: Guide de remplissage de la déclaration en ligne relatif à la

TVA

XXXI

Source : Site DGI, www.impot.mg.

XXXII

ANNEXE N° 22: Avis aux contribuables gérés par la DGE et les SRE A et B

XXXIII

ANNEXE N° 23: Fiche de ventilation pour les sociétés gérés par la DGE

XXXIV

TABLE DES MATIERES

RESUME ................................................................................................................................ i

ABSTRACT ........................................................................................................................... i

REMERCIEMENTS ............................................................................................................. ii

LISTE DES FIGURES ET DES TABLEAUX .................................................................... iii

LISTE DES ABREVIATIONS ............................................................................................ iv

SOMMAIRE .......................................................................................................................... v

INTRODUCTION GENERALE ........................................................................................... 1

PARTIE I : CADRE GENERAL DE L’ETUDE .................................................................. 6

Chapitre I : DESCRIPTION DE LA ZONE D’ETUDE ................................................... 7

Section 1 : Présentation du cabinet ................................................................................ 7

1.1 Identité du cabinet ............................................................................................... 7

1.2 Structure organisationnelle du cabinet ................................................................ 7

1.2.1 Organigramme .............................................................................................. 8

1.2.2 Organisation hiérarchique ............................................................................ 9

1.2.2.1 L’équipe dirigeante ................................................................................ 9

1.2.2.2 L’équipe opérationnelle ......................................................................... 9

1.2.2.3 L’équipe d’appui administratif ............................................................ 10

1.3 Les activités du cabinet...................................................................................... 10

Section 2 : Présentation des entités auditées ............................................................... 11

2.1 Société gérée par la DGE .................................................................................. 11

2.2 Société gérée par le SRE ................................................................................... 11

2.3 Société gérée par le CF ...................................................................................... 12

Section 3 : Présentation des entités au niveau de la DGI ............................................ 12

3.1 La Direction générale des entreprises ................................................................ 12

3.1.1 Le service des accueils et informations ...................................................... 13

3.1.2 Le service recouvrement ............................................................................. 13

3.1.3 Le service de gestion .................................................................................. 13

3.1.4 Le service du contrôle................................................................................. 14

3.2 La Direction régionale des entreprises .............................................................. 14

3.2.1 Les Services régionaux des entreprises ...................................................... 14

3.2.2 Les Centres fiscaux ..................................................................................... 15

3.3 Les différents intervenants fiscaux .................................................................... 15

3.3.1 Les agents des impôts ................................................................................. 15

XXXV

3.3.2 Les contrôleurs des impôts ......................................................................... 15

3.3.3 Les inspecteurs fiscaux ............................................................................... 16

Chapitre II : CADRE THEORIQUE ............................................................................... 17

Section 1 : Généralités sur l’audit................................................................................ 17

1.1 Définition générale ............................................................................................ 17

1.2 Objectif et rôles de l’audit ................................................................................. 18

1.2.1 Objectif ....................................................................................................... 18

1.2.2 Rôles ........................................................................................................... 18

1.3 Démarche de l’audit........................................................................................... 19

1.3.1 La prise de connaissance générale .............................................................. 19

1.3.2 Evaluation du système de contrôle interne ................................................. 20

1.3.3 Révision des comptes ................................................................................. 20

1.3.4 Finalisation et émission du rapport ............................................................. 21

Section 2 : Notion sur la fiscalité ................................................................................ 21

2.1 Aperçu général sur la Loi de finances et la fiscalité .......................................... 21

2.1.1 La Loi de finances ...................................................................................... 21

2.1.2La fiscalité ................................................................................................... 22

2.1.2.1 L’impôt ................................................................................................ 22

2.1.2.2 L’impôt direct ...................................................................................... 22

2.1.2.3 L’impôt indirect ................................................................................... 22

2.1.2.4 La base imposable ............................................................................... 22

2.1.2.5 L’assiette de l’impôt ............................................................................ 23

2.1.2.6 Le fait générateur ................................................................................. 23

2.1.2.7 Le taux de l’impôt ............................................................................... 23

2.1.2.8 Le système déclaratif ........................................................................... 23

2.2 Les obligations fiscales des entreprises ............................................................. 23

2.2.1 Le régime fiscal malgache .......................................................................... 24

2.2.2 Les obligations fiscales déclaratives des contribuables .............................. 24

2.3 Les procédures de contrôle fiscal malgache ...................................................... 27

2.3.1 Contrôle sur pièces ..................................................................................... 28

2.3.2 Contrôle sur place ....................................................................................... 28

2.3.3 Les pénalités et amendes pour chaque infraction ....................................... 29

Section 3 : Méthodologie ............................................................................................. 30

3.1 Technique de documentation ............................................................................. 30

3.1.1 Recherche bibliographique ......................................................................... 30

XXXVI

3.1.2 Webographie ............................................................................................... 31

3.2 Collecte des données ......................................................................................... 31

3.2.1 Enquête ....................................................................................................... 31

3.2.2 Entretiens directs ........................................................................................ 32

3.3 Traitement de données ....................................................................................... 32

3.3.1 Exploitation des données ............................................................................. 32

3.3.2 Rédaction .................................................................................................... 32

PARTIE II: RESULTAT DE LA PRATIQUE D’AUDIT .................................................. 33

Chapitre III : PRATIQUE COURANTE DES ENTREPRISES EN MATIERE DE

DECLARATION FISCALE ........................................................................................... 34

Section 1 : Description des procédures existantes ....................................................... 34

1.1 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société A ............................. 34

1.1.1 Déclaration d’IR ......................................................................................... 34

1.1.2 Déclaration d’IRSA .................................................................................... 35

1.1.3 Déclaration de TVA.................................................................................... 36

1.2 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société B.............................. 37

1.2.1 Déclaration d’IR ......................................................................................... 37



1.3 Procédures de déclaration fiscale au niveau de la société C.............................. 39

1.3.1 Déclaration d’IR ......................................................................................... 39



Section 2 : Résultat des tests d’évaluation des procédures existantes ......................... 41

2.1 Test de conformité ............................................................................................. 41

2.2 Test de permanence ........................................................................................... 42

Section 3 : Résultat d’évaluation de la pratique fiscale des entreprises ................. 44

3.1 Faiblesses constatées au niveau du contrôle interne ............................................. 44

3.2 Faiblesses constatées au niveau de l’établissement des dossiers de déclaration

fiscale ....................................................................................................................... 44

3.3 Faiblesses constatées au niveau du dépôt de déclaration fiscale ........................... 45

Chapitre IV : LES PRINCIPALES IRREGULARITES FISCALES DETECTEES EN

MATIERES D’IMPOTS ET DE TAXES ....................................................................... 47

Section1 : Infraction en matière d’IR ........................................................................ 47

XXXVII

1.1 La majoration ou la minoration du chiffres d’affaires déclaré à l’IR ..................... 47

1.1.1 La majoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR .......................................... 47

1.1.2 La minoration du chiffre d’affaires déclaré à l’IR ......................................... 48

1.2 L’insuffisance du CA déclaré à l’IRNR ......................................................... 49

1.3 La non-réintégration des charges non déductibles ................................................ 50

Section 2 : Infraction en matière d’IRSA .................................................................. 52

Section 3 : Infraction en matière de TVA ................................................................. 53

3.1 Chiffre d’affaires non déclaré à la TVA ............................................................... 53

3.2 Déduction à tort de la TVA ................................................................................. 55

PARTIE III : SUGGESTIONS D’AMELIORATION ........................................................ 57

Chapitre V : SOLUTIONS PROPOSEES FACE AUX PROBLEMES CONSTATES . 58

Section 1 : Au niveau du contrôle interne ................................................................... 58

1.1 Mise en place d’un manuel de procédures écrites ............................................. 58

Source : Auteur, 2014. ............................................................................................. 60

1.2 Séparation de fonction du service comptable et service fiscal .......................... 61

Section 2 : Au niveau du traitement comptable et fiscal ............................................. 62

2.1 Traitement des opérations relatives à l’IR ......................................................... 62

2.1.1 Comptabilisation ......................................................................................... 62

2.1.1.1 Régularité de la comptabilité ............................................................... 62

2.1.1.2 Méthode de comptabilisation ................................................................. 62

2.1.1.3 Calcul du résultat comptable .................................................................. 64

2.1.2 Déclaration fiscale ...................................................................................... 64

2.1.2.1 Calcul du résultat fiscal ......................................................................... 65

2.1.2.2 Calcul du montant de l’IR dû et de l’IR à payer...................................... 65

2.1.2.3 Formalisation de la déclaration .............................................................. 66

2.2 Traitement des opérations relatives à l’IRNR ................................................... 66


2.2.1.1 Comptabilisation en compte de tiers ................................................... 67

2.2.1.2 Comptabilisation en charge ................................................................. 67


2.3 Traitement des opérations relatives à l’IRSA .................................................... 68



2.4Traitement des opérations relatives à la TVA .................................................... 70

XXXVIII


2.4.1.1Comptabilisation des TVA collectées et déductibles ........................... 71

2.4.1.2 Comptabilisation des TVA à payer et crédit de TVA ......................... 71

Section 3 : Au niveau du dépôt des déclarations fiscales ............................................ 72

3.1 L’aspect technique ............................................................................................. 73

3.2 La présentation .................................................................................................. 73

3.3 Le respect des délais légaux de dépôt ................................................................ 74

Chapitre VI : RECOMMANDATIONS POUR UNE AMELIORATION DE LA

GESTION FISCALE DES ENTREPRISES ................................................................... 75

Section 1 : Confier le traitement des dossiers fiscaux au cabinet d’expertise ............. 75

Section 2 : Eviter les fraudes et évasions fiscales ....................................................... 77

Section 3 : Former le personnel en matière fiscale ...................................................... 79

CONCLUSION GENERALE ............................................................................................. 81

BIBLIOGRAPHIE ................................................................................................................. I

LISTE DES ANNEXES ....................................................................................................... II

TABLE DES MATIERES .......................................................................................... XXXIV

L’AUDIT COMME OUTIL DE PERFORMANCE FISCALE DES …

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