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Problèmes et solutions

© 2004, Service des sciences comptables de HEC Montréal 1

Date : Août 2004

Exercice 3.18

Modifications comptables

Q.1 La société Faillite enr. a réalisé pour la première fois de son histoire une perte au cours de son dernier exercice. Le vice-président, M. Magouille, a peur de la réaction de son banquier face à cette situation. Il envisage donc de modifier la méthode d’évaluation des stocks et désire également réduire le taux d’amortissement du matériel roulant. En effectuant ces changements, l’entreprise serait alors fidèle à son historique et présenterait un bénéfice tout comme par le passé.

Cette situation justifie -t-elle les changements proposés ? Quelles sont les situations qui pourraient justifier de tels changements ?

Q.2 Voici une liste de situations possibles au moment de la préparation des états financiers de diverses entreprises.

1. On a oublié une charge d'amortissement au cours de l'exercice précédent. 2. Le comptable a décidé de changer la méthode d'amortissement : il passe de

l'amortissement linéaire à l'amortissement selon l'utilisation. 3. Pour l'évaluation des stocks, une entreprise passe de la méthode de l'épuisement

graduel (FIFO) à la méthode de l'épuisement à rebours (LIFO). 4. Une réclamation par voie judiciaire a été gagnée au cours de l'exercice mais elle

portait sur un événement qui s'est produit il y a trois exercices. 5. Une entreprise modifie sensiblement sa méthode de calcul de la provision pour

créances douteuses. 6. Une entreprise a radié d'importants comptes clients irrécouvrables.

Pour chacune des situations énumérées, indiquer le type de modifications comptables et le traitement comptable approprié.

Q.3 Énumérer diverses façons de traiter les modifications de conventions comptables et donner les avantages et inconvénients de chacune.

Q.4 Définir « Révision d'estimations comptables », en donner quelques exemples et indiquer les principales différences avec une «modification de conventions comptables».



Q.5 La compagnie CCM avait l'habitude de capitaliser les frais de mise en marché d'un nouveau produit et de les amortir sur la durée de vie utile. On s'est cependant aperçu que le nouveau contexte de création rapide de nouveaux produits rendait très incertains les bénéfices futurs escomptés de ces frais capitalisés. On décide donc que désormais tous ces frais seront passés aux charges de l'exercice pendant lequel ils sont engagés.

Comment ce changement doit-il être présenté dans les états financiers comparatifs du prochain rapport annuel. Que fera-t-on, entre autres, des frais capitalisés des années antérieures?

Q.6 Au cours d'une révision des méthodes comptables appliquées dans l'entreprise, le contrôleur découvre que, en janvier 2001, des coûts d'installation de 10 000 $ d'une nouvelle machine ont été imputés au compte «Frais de réparation». La machine a coûté 30 000 $ et sa durée estimative établie à 10 ans, sans valeur de récupération. Le contrôleur pense que cette machine durera au total 20 ans à compter du 1er janvier 2002. Il maintient la méthode de l'amortissement linéaire et l'absence de valeur de récupération.

Comment devra-t-il corriger cette erreur dans ses états financiers au 31 décembre 2002, alors que les livres ne sont pas encore fermés?

Q.7 Vous êtes directeur de compte affecté aux prêts aux petites entreprises pour une Banque canadienne reconnue. Madame Baril, actionnaire principale de JOSE ltée, vient vous rencontrer pour renégocier la marge de crédit de 110 000 $ (taux d’intérêts de 8 %). À chaque année vous révisez les états financiers de vos entreprises clientes afin de vérifier si ces derniers respectent les exigences de la Banque. La Banque a toujours eu comme politique de prendre 80 % des comptes clients nets et 10 % des stocks en garantie pour les marges de crédit. JOSE ltée est une entreprise cliente de la Banque depuis de nombreuses années. Madame Baril vous informe des faits suivants :

Au mois de mai 2003, le conseil d’administration de l’entreprise a décidé d’augmenter de 1 % sa provision pour créances douteuses passant ainsi à 2 % des ventes brutes annuelles. Les états financiers au 30 juin 2003 reflètent cette décision. Le chiffre d’affaires brut pour l’exercice 2003 est de 1 500 000 $ et les comptes clients bruts au 30 juin 2003 sont de 100 000 $.

Lors de la même réunion, le conseil d’administration a aussi modifié sa méthode d’évaluation des stocks. Les stocks au 30 juin 2002 ont été évalués selon la méthode de la moyenne pondérée et les stocks au 30 juin 2003 ont été évalués selon la méthode de l’épuisement successif. Si les stocks au 30 juin 2003 avaient été évalués selon la méthode de la moyenne pondérée, vous auriez retrouvé un montant de 500 000 $ au lieu de 400 000 $.



Travail à faire :

Présentez l'impact de ces événements sur les états financiers de JOSE et sur la négociation de la marge de crédit.

Q.8 Les situations suivantes sont toutes indépendantes les unes des autres. Pour chacune des entreprises ou situations suivantes, la fin de l'exercice financier est le 31 décembre 2003.

a. Au cours de l'exercice 2002, la société ABC a oublié d'amortir son brevet. b. À la lumière d'études récentes, on a estimé que la durée d'utilisation du matériel

roulant sera de 10 ans plutôt que de 8 ans. c. Afin de respecter la nouvelle norme de présentation de l'ICCA, la société CBA est

passée de la méthode des impôts reportés à la méthode du passif fiscal au cours de l'exercice 2001.

d. Au cours de l'exercice 2003, la société FED est passée de la méthode de l'amortissement linéaire à la méthode de l'amortissement dégressif. Les dirigeants estiment que cette méthode reflète maintenant mieux l'utilisation que l'on fait des immobilisations car celles-ci sont utilisées davantage au début de leur acquisition plutôt qu'à la fin.

e. La société WXZ est passée, au cours de l'exercice, de la méthode du coût moyen à la méthode de l'épuisement successif en ce qui concerne l'évaluation de ses stocks.

f. La société BCD a radié le 31 décembre 2003 un compte client de la société KLM, société qui a déclaré faillite le 15 septembre 2003.

g. L’entreprise ABS, société ouverte, n'a pas présenté d'état des flux de trésorerie pour l'exercice 2003.

Travail à faire :

Pour chacune des situations énumérées, indiquer le type de modifications comptables et le traitement comptable approprié.

Q.9 La Modifiée ltée (ML) a été constituée le 2 janvier 2000. Au cours de l'exercice terminé le 31 décembre 2003, ML a modifié la méthode de détermination du coût attribuable aux stocks, en passant de la méthode du coût distinct à la méthode de l'épuisement successif. Une revue des états financiers des exercices antérieurs vous a permis de retracer les montants suivants relatifs aux stocks de clôture au 31 décembre :

2000 : 1 405 658 $ 2001 : 1 445 799 $ 2002 : 1 560 729 $



Après plusieurs heures de travail, vous avez réussi à obtenir la valeur de ces stocks en utilisant la nouvelle méthode de détermination du coût attribuable aux stocks. Voici, selon vos calculs, la valeur révisée des stocks au 31 décembre :

2000 : 1 374 498 $ 2001 : 1 450 799 $ 2002 : 1 555 513 $

Au 31 décembre 2003, le coût attribuable aux stocks est de 1 605 513 $ selon la nouvelle méthode comptable.

Un bref regard sur l'état des bénéfices non répartis de ML vous révèle que le 31 décembre 2001, la société avait un déficit de 35 000 $, tandis que le 31 décembre 2002, elle avait réussi à rétablir la situation puisqu'elle avait des bénéfices non répartis de 75 000 $. En 2001, ML avait subi une perte de 15 000 $.

Travail à faire :

a. Déterminez l'effet de cette modification de conventions comptables sur le bénéfice net de chacun des exercices 2000, 2001, 2002, 2003.

b. Déterminez l'effet de cette modification de conventions comptables sur l'état comparatif des bénéfices non répartis établi en date du 31 décembre 2003.

c. Rédigez la note requise aux états financiers au 31 décembre 2003.

Q.10 Le 2 janvier 20X0, la société Imprécise ltée a acheté un équipement de fabrication à un prix de 50 000 $ dont la valeur de récupération est nulle au terme de la durée de vie utile de l'équipement qui est estimée à 10 ans. Les quatre cas mentionnés ci-dessous sont indépendants les uns des autres et sont relatifs à cet équipement, au 31 décembre 20X5, avant la comptabilisation des écritures de régularisation (supposez que les états financiers comparatifs sont 20X4 et 20X5).

Cas no 1

Une vérification des registres de la société révèle que l'équipement n'a jamais été amorti. La société utilise la méthode de l'amortissement linéaire.

Cas no 2

La direction estime que la durée d'utilisation totale doit être ramenée de 10 à 8 ans.



Cas no 3

La direction décide de passer de la méthode de l'amortissement linéaire à la méthode au taux constant de 20 % appliqué sur le solde dégressif.

Cas no 4

Une vérification des registres de la société révèle que l'équipement a été amorti par erreur sur une période de 5 ans au lieu de 10 ans. La société utilise la méthode de l'amortissement linéaire.

Travail à faire :

Pour chacun des quatre cas indépendants, répondez aux deux questions suivantes :

a. Comment ces données doivent-elles être présentées aux états financiers ? Indiquer les critères sur lesquels vous vous basez pour décider de leur présentation.

b. Indiquer quels sont les éléments pour lesquels une note aux états financiers est requise selon les recommandations du Manuel de l'ICCA.



Date : Août 2004

Solution - Exercice 3.18

Modifications comptables

Q.1 Non, une modification de conventions comptables ne peut être utilisée pour manipuler les états financiers et ainsi obtenir les résultats souhaités pour un exercice financier.

Les principales raisons justifiant ce type de changement sont les suivantes :

- Se conformer à de nouvelles recommandations de l’ICCA visant à modifier des méthodes comptables.

- La volonté d’une société de se conformer aux pratiques d’un secteur d’activité. - La volonté d’une société de présenter une meilleure mesure du chiffre de son

bénéfice. - Uniformiser les pratiques d’un groupe de sociétés sous contrôle commun.

Q.2

1. Correction d’erreur ; il faut redresser rétroactivement les états financiers de tous les exercices antérieurs touchés.

2. Modification de conventions comptables ; il faut redresser rétroactivement les états financiers de tous les exercices antérieurs touchés, dans la mesure où les données ne sont pas trop difficiles ou trop coûteuses à obtenir.

3. Modification de conventions comptables ; il faut redresser rétroactivement les états financiers de tous les exercices antérieurs touchés, dans la mesure où les données ne sont pas trop difficiles ou trop coûteuses à obtenir.

4. Ce n’est pas une modification comptable, imputer aux résultats ; ce montant pourrait être présenté séparément.

5. Révision d’estimations comptables ; il faut ajuster le bénéfice de l’exercice et les suivants.

6. Ce n’est pas une modification comptable, imputer aux résultats ; ce montant pourrait être présenté séparément.



Q.3 Les partisans de l’application prospective des nouvelles conventions comptables font valoir qu’un redressement des chiffres publiés antérieurement est de nature à miner la crédibilité des états financiers et à inquiéter les utilisateurs qui se sont appuyés sur les états financiers antérieurs pour prendre des décisions. Toutefois, puisque l’application prospective ne comporte pas de redressement des états financiers des exercices antérieurs, les chiffres antérieurs et postérieurs au changement ne sont plus entièrement comparables.

L’application rétroactive sans redressement des chiffres des exercices antérieurs aboutit à l’utilisation, à l’égard d’éléments de même nature, de conventions comptables uniformes dans les exercices postérieurs au changement. Cette méthode permet d’éviter la perte de crédibilité des états financiers que pourrait entraîner le redressement des chiffres des exercices antérieurs. Les chiffres des exercices postérieurs au changement ne sont pas entièrement comparables avec ceux des exercices antérieurs, mais les partisans de cette méthode font valoir que l’on peut pallier cette difficulté en fournissant des données pro forma montrant l’incidence qu’aurait eue la nouvelle convention si elle avait été en vigueur antérieurement.

L’application rétroactive avec redressements des chiffres de tous les exercices antérieurs présentés dans les états financiers assure l’uniformité des conventions comptables sous-jacentes aux chiffres des divers exercices. Elle facilite l’interprétation de l’évolution des résultats et assure l’uniformité et la comparabilité des données.

Q.4 Une révision d’estimations comptables consiste simplement en une modification dans la manière dont quelqu’un perçoit la possibilité de réalisation d’un actif ou d’un passif, et cela à la lumière des événements économiques les plus récents. À titre d’exemples de révisions d’estimations comptables, citons : (1) la révision de la possibilité de recouvrement des comptes clients, (2) la révision de la durée de vie utile des immobilisations, (3) la révision de l’estimation des frais de garantie et (4) la révision de l’estimation des charges ou des crédits reportés.

On considère qu’une révision d’estimations est touchée par une modification de conventions comptables lorsqu’une nouvelle convention comptable est adoptée en vue de refléter une modification dans les conditions économiques futures prévues. À titre d’exemple, mentionnons le passage de la capitalisation des frais de publicité à leur imputation dans les charges de l’exercice, dans le cas où on ne peut plus estimer avec suffisamment de certitude les avantages futurs de cette dépense.

Q.5 Voilà une situation pour laquelle il est difficile de faire la différence entre une modification de conventions comptables et une révision d’estimations. Dans le cas présent, il semble que de nouveaux événements économiques aient permis de mieux estimer les avantages futurs escomptés.



Cette modification constitue donc une révision d’estimations et, par conséquent, on ne modifie que l’exercice courant et les exercices futurs. Tous les coûts actuellement capitalisés pour lesquels les avantages futurs sont douteux sont passés dans les charges de l’exercice, et les coûts actuellement engagés sont immédiatement passés en charges. Il peut être souhaitable d’indiquer la nature et l’effet de cette modification sur l’exercice courant car cette situation est de nature rare et inhabituelle et elle aura une incidence à la fois sur l’exercice courant et les exercices futurs.

Q.6 31 décembre 2002

Machinerie 10 000 $

Amortissement cumulé - Machinerie 1 000 $ Bénéfices non répartis (10 000 – 1 000) 9 000

(Correction de l’erreur d’imputation aux résultats des frais d’installation d’une machine acquise en janvier 2001)

Amortissement (10 000/20 ans) 500 $

Amortissement cumulé 500 $

(Inscription de l’amortissement en 2002 (en présumant que le 30 000 $ a déjà été amorti sur la base d’une durée de vie utile de 20 ans)

Q.7

a) Révision d’estimations comptables. La méthode prospective s’applique à une révision d’estimations comptables. Le changement a donc été effectué pour les états financiers du 30 juin 2003. La note aux états financiers est souhaitable mais non obligatoire. Le critère d’importance relative est utilisé pour déterminer si l’information sera donnée par voie de notes aux états financiers.

b) Changement de conventions comptables.

Traitement rétroactif avec redressement des états financiers. Note aux états financiers mentionnant la nature de la modification, les effets sur les résultats, bilan et liquidités s’il y a lieu et le traitement comptable. Indiquer que les états financiers sont redressés.

La marge de crédit à autoriser est de 110 000 $



Avec la nouvelle révision d’estimations comptables, les comptes clients nets sont de 70 000 $ (100 000 $ - 30 000 $) au lieu de 85 000 $ (100 000 – 15 000 ).

Avec le changement de conventions comptables, les stocks sont de 400 000 $ au lieu de 500 000 $.

80 % des comptes clients = 56 000 $ 10 % des stocks = 40 000 $

La marge de crédit accordée devrait donc être de 96 000 $. Les nouvelles décisions du conseil d’administration auront pour effet de réduire la capacité d’emprunt de l’entreprise si la banque ne considère que les informations aux états financiers pour prendre sa décision

Q.8

A B C D E F G Modification de conventions comptables √ √ √ Révision d’estimations comptables √ √ Correction d’erreur √ √ Traitement prospectif √ √ Note complémentaire aux états financiers √ √ √ √ Traitement rétroactif avec redressement des états financiers

√ √ √ √ √

Q.9

a) Effet de la modification comptable

i) BNR (avant modification)

2000 2001 2002 2003

BNR au 1er janvier 0 $ (20 000)$ (35 000)$ 75 000 $ Bénéfice (avant redressement) (20 000) (15 000) 110 000 N/D BNR au 31 décembre (20 000) (35 000) 75 000 ND



ii) Impact de changement de méthode

Stocks au 31 décembre

(coût distinct) 1 405 658 $ 1 445 799 $ 1 560 729 $ -- Stocks au 31 décembre (nouvelle méthode) 1 374 498 1 450 799 $ 1 555 513 $ 1 605 513 $

Variation ↓ 31 160 $ ↑ 5 000 $ ↓ 5 216 $ 0 $

iii) Impact de changements sur le bénéfice net

Bénéfice net (avant correction) (20 000)$ (15 000)$ 110 000 $ N/D Impact - variation du stock de la fin (31 160) + 5 000 (5 216) N/D Impact - variation du stock du début -- + 31 160 (5 000) 5 216 $ Impact net (31 160) 36 160 10 216 5 216 Bénéfice net redressé (51 160)$ 21 160 $ 99 784 $ + 5 216 $ (impact)

b) État des BNR (redressés)

2000 2001 2202 BNR redressés au 1er janvier 0 (51 160)$ (30 000) Bénéfice redressé (51 160)$ 21 160 99 784 BNR redressés au 31 décembre (51 160)$ (30 000) 69 784 $

Impact (BNR au 31 décembre) (31 160)$ 5 000 $ (5 216) $

c) Modification de conventions comptables

Au cours du dernier exercice financier, la société a modifié sa méthode de détermination du coût attribuable aux stocks. Ce changement a été appliqué rétroactivement et les chiffres des états financiers comparatifs ont été redressés. Ce changement a eu pour effet de modifier le bénéfice de l'exercice 2003 et les bénéfices non répartis du 1er janvier 2003 de 5 216 $.



Q.10

Cas no 1

a. Correction d'erreurs : application rétroactive avec redressement des états financiers comparatifs

Amortissement : 50 000/10 ans = 5 000/an donc le bénéfice net est surévalué de 5 000 $/an depuis 20X0.

Les BNR sont alors surévalués de 25 000 (excluant 20X5).

Pour 20X5, régularisation : DAC 5 000

@ AC 5 000

Redressements à effectuer :

Pour 20X4 : DAC à l'É/R → Bénéfice net diminue de 5 000 $

Modifier BNR début et fin Modifier l'amortissement cumulé au bilan

Pour 20X5: DAC à l'É/R

BNR début modifiés Amortissement cumulé

b. Note aux états financiers

Description : Absence d'amortissement pour l'équipement

Traitement : ÉTATS FINANCIERS des exercices antérieurs redressés

Effet sur les ÉTATS FINANCIERS :

Diminution des BNR début de 20X4-20X5 Diminution du BN de 20X4 et 20X5 de 5 000/an Amortissement cumulé de 20X4 = 25 000 et 20X5 = 30 000



Cas no 2

a. Révision d'estimations comptables → application prospective

Jusqu'en 20X5 Coût 50 000 AC (25 000) (20X0 à 20X4) Reste à amortir 25 000

Nouvelle durée totale : 8 ans Durée utilisée : 5 ans → reste 3 ans à amortir

25 000/3 ans = 8 333 $/an

Pour 20X5, régularisation : DAC 8 333

@ AC 8 333

b. Note aux états financiers

PAS OBLIGATOIRE

Souhaitable de présenter nature et effet de la révision sur exercices courants et futurs (si révision importante).

Cas no 3

a. Modification de conventions comptables : application rétroactive avec redressement des États financiers comparatifs.

Pour 20X5, régularisation :

50 000 (1-20%)5 * 20 % = 16 384 $ * 20 % = 3 277 $

DAC 3 277 @ AC 3 277

Corriger les ÉF/s comparatifs

b. Idem au cas 1 sauf que c'est un changement de méthode d'amortissement



Cas no 4

a. Correction d'erreurs : application rétroactive avec redressement des ÉF/s comparatifs.

Pour 20X4 Amortissement (50 000/5) 10 000 Aurait dû prendre (50 000/10) 5 000 Effet sur le bénéfice net 5 000 Effet sur le BNR FIN 25 000

Pour l'année 20X5, régularisation :

DAC 5 000 @ AC 5 000

b. Corriger les états financiers comparatifs (20X4 et 20X5) et présenter une note (idem au cas no 1)

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