Comprendre la retenue à la source sur une opération de · Transposée en droit interne sous...
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Webinaire 08/10/2020
Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international
M. Benoît GALICHONAvocat Fiscaliste
FIDAL
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 2
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Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 3
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Webinaire 08/10/2020
Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international
M. Benoît GALICHONAvocat Fiscaliste
FIDAL
1. Pourquoi des retenues à la source ?
Quels flux sont concernés ?
2. Règles d’imposition et moyens d’exonération :
Méthodologie à suivre
3. Comment anticiper au mieux ?
La rédaction des clauses contractuelles
SOMMAIRE
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 5
1. Pourquoi des retenues à la source ?
Quels flux sont concernés ?CHAPITRE
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 6
1. POURQUOI DES RETENUES A LA SOURCE ?
Quels flux sont concernés ?
Dans les flux internationaux, deux Etats au moins interviennent :
- celui dit « de la source »
- et celui dit « de la résidence »
Le droit fiscal international vise à ménager les intérêts propres de chacun des 2 Etats….
…. tout en évitant les doubles impositions.
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8 octobre 2020 | p. 7
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 8
OBJECTIF DE LA RETENUE A LA SOURCE
Permettre à l’Etat de se prémunir contre le risque de non recouvrement de l’impôt portant sur des rémunérations/revenus versés :
• par une personne établie sur son territoire
• au profit de personnes physiques ou morales domiciliées dans un autre Etat
MECANISME
Obligation pour celui qui paie le revenu ou la rémunération à un non résident de prélever un impôt forfaitaire (la retenue à la source)
CONSEQUENCE
Cet impôt prélevé à la source du revenu sera déduit de la somme versée à la personne non résidente de cet Etat
1. POURQUOI DES RETENUES A LA SOURCE ?
Quels flux sont concernés ?
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8 octobre 2020 | p. 9
EXEMPLE :
Une entreprise française réalise en Australie une prestation technique avec transfertde savoir-faire au profit d’une entreprise australienne
Quels sont les intérêts en présence ?
1. La France, « Etat de la résidence » de l’entreprise bénéficiant du revenu :
Considère que la rémunération doit être taxée en France, comme tous les autres revenusréalisés par cette entreprise
2. L’Australie, « Etat de la source » du revenu :
Peut considérer que la prestation a été réalisée sur son territoire et qu’en conséquence cerevenu doit être taxé, au moins pour partie, en Australie
Dans la mesure où l’entreprise française n’y dispose pas d’établissement stable ou destructure juridique, l’Australie peut décider de prélever une retenue à la source avantpaiement du prix et éviter ainsi que ce flux « sorte » d’Australie sans jamais y avoir étéimposé
3. L’entreprise française qui ne veut pas subir une double taxation en Australie puis en France
1. POURQUOI DES RETENUES A LA SOURCE ?
Quels flux sont concernés ?
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8 octobre 2020 | p. 10
DOUBLE TAXATION : 25 + 28 = 53
Réalisation prestation technique de valeur = 100
Revenu = 100IS = 28
Prix = 100RAS = 25
Versement = 100 – 25 = 75
1 Les taux de retenue à la source et d’impôt ont été mentionnés pour l’exemple et ne sont pas nécessairement ceux réellement appliqués.
Exemple 1 :
1. POURQUOI DES RETENUES A LA SOURCE ?
Quels flux sont concernés ?
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8 octobre 2020 | p. 11
FLUX GENERALEMENT CONCERNES
– les intérêts sur prêts, compte-courants, crédit-vendeur, obligations,…
– les dividendes : distributions de bénéfices à des actionnaires étrangers(question des distributions occultes ou déguisées),
– les redevances : problème de qualification : tout ce qui est qualifié par lesopérateurs de commerce international ne l’est pas nécessairement sur le planfiscal
La définition fiscale est à la fois :
– plus étroite : des paiements qualifiés de redevances dans les contrats
internationaux peuvent être traités comme des rémunérations de
prestations de services par les conventions fiscales
– plus large : des paiements sans rapport avec des redevances au sens
économique sont parfois traités comme des redevances par les
conventions fiscales (ex. : loyers payés pour l’usage d’un équipement)
1. POURQUOI DES RETENUES A LA SOURCE ?
Quels flux sont concernés ?
2. Règles d’imposition et moyens d’exonération :
Méthodologie à suivreCHAPITRE
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 12
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Méthodologie à suivre
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 13
Sources du droit fiscal international
Le droit Interne
Le droit Européen :
– les traités,
– les directives,
– la jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne,
– les décisions de la Commission Européenne.
Le droit Conventionnel
– les traités et conventions internationales bilatérales ou multilatérales :notamment modèles OCDE (et ONU dans une moindre mesure).
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Méthodologie à suivre
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 14
La place des conventions dans l’ordre interne
Priorité du droit interne sur le droit conventionnel
= Principe de subsidiarité des
conventions.
Celles-ci ont pour objet d’éviter
les doubles impositions et ne
peuvent pas, par elles-mêmes,
servir de base légale pour
l’établissement d’une imposition.CE, 28 juin 2002, n° 232276, Ass,
min. c/ Sté Schneider Electric
Primauté des traités internationaux sur les lois internesPrimauté des traités
internationaux sur les lois
internes, en cas de conflit entre
le droit interne et le droit
conventionnel.Article 55 de la Constitution et CE 20
octobre 1989 n° 108243, ASS,
Nicolo
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Analyse du droit interne
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 15
Le droit interne de l’Etat à partir duquel le paiement sera fait prévoit il
une RAS ?
NON OUI
Puis-je bénéficier d’une exonération européenne ?
OUI NON
Existe-t-il une convention
internationale qui exonère de RAS ?
OUI NON
Quelles modalités d’élimination
de la double imposition ?
Le paiement que je dois recevoir sera-t-il soumis à une retenue à la source ?
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Analyse du droit interne
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 16
Existe-t-il en droit interne une retenue à la source ?
Ce n’est pas toujours le cas !
Exemple du droit interne français (pour les paiements faits à partir de laFrance)
Intérêts Exonération
Dividendes
12,8% si associé physique
résident UE (*)
30% dans les autres cas
(*) + Islande, Norvège, Liechtenstein
Sauf paiement à un Etat ou territoire non coopératif
75% sauf à démontrer que l’opération a un « objet et
effet autre » que la délocalisation des bénéfices
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Analyse du droit interne
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 17
Le droit interne français ne prévoit pas une définition spécifique des redevances
Il procède à un traitement commun et spécifique pour (art. 182 B du CGI) :
– les produits de cession ou concession de brevets, de marques de fabrique, de
procédés ou techniques de fabrication … ;
– les rémunérations des prestations de services matériellement fournies ou
effectivement utilisées sur le territoire français.
Focus sur les redevances
La société française qui verse le revenu est tenue :
– d‘opérer la retenue sur le montant des sommes payées,
– de verser au Trésor public le montant de cette retenue au plus tard le15 du mois suivant celui du paiement.,
– de mentionner les sommes versées et la retenue sur la DSN.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Analyse du droit interne
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 18
Focus sur les redevances (suite)
RAS = 28 % (puis réduction à compter de
2021 pour atteindre 25% en 2022)
Ramenée à 15% pour les prestations sportives
Portée à 75 % pour les sommes payées à des
personnes domiciliées dans un ETNC
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Analyse du droit interne
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 19
– Les prestations matériellement fournies en France :
prospection commerciale réalisée en France,
réparation d’un matériel en France…
– Les prestations effectivement utilisées en France quel que soit le lieu où cesprestations ont été fournies
location d’un matériel utilisé en France…
EXEMPLE DE PRESTATIONS CONCERNÉES
Réparation d’une machine en France facturée 100 €
Prix à payer = 100 €Retenue à la source = 28 €
Prix versé = 72 €
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les Exonérations
européennes
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 20
Possibilité de bénéficier d’une exonération européenne
Directive dividendes
Directive intérêts
Directive redevances
Visent à exonérer de retenue à la source lorsque les transactions sont faitesentre personnes morales de l’Union Européenne sous réserve de respectercertaines conditions liées notamment :
au fait que les sociétés soient passibles de l’impôt sur les sociétés,
et à l’existence de liens capitalistiques entre ces deux personnesmorales
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les Exonérations
européennes
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 21
Focus sur la directive redevance
Transposée en droit interne sous l’article 182 B bis du CGI
Conditions d’exonération
Sociétés des Etats membres
• Forme sociale visée par
la directive
• Résidence fiscale dans
l’UE
• Assujetties à l’IS dans
l’UE
Versement à des sociétés
associées
• Détention directe d’au
moins 25% de l’une par
l’autre
• Ou détention directe d’au
moins 25% par une
même société mère
Délai de détention
• Les conditions de
détention doivent avoir
été remplies pendant au
moins 2 ans
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les Exonérations
européennes
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 22
Prix à payer = 100 €
RAS 0 % (au lieu de 28 %)Concession de
marque : 100 €
Exemple :
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 23
Comment bénéficier d’une réduction de taux conventionnelle ?
1. Le revenu entre-t-il dans le champ d’application de la convention?
2. Appliquer la bonne définition / déterminer quel article s’applique
3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
4. Modalités d’application pratiques des conventions fiscales
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 24
1. La problématique entre-t-elle dans le champ d’application de la convention ?
– Y a-t-il un phénomène de double imposition juridique ou économique ?
– Quels impôts sont visés par la convention ?
– Quel est le champ d’application territorial ?
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 25
1. La problématique entre-t-elle dans le champ d’application de la convention ?
Notion de double imposition
Double imposition juridique :
Situation dans laquelle un même contribuable est imposé au titre d’un mêmerevenu ou d’une même fortune par plus d’un Etat.
Deux hypothèses :
Conflit de résidence fiscale : deux Etats considèrent le bénéficiaire comme leurrésident ;
Imposition du revenu dans deux Etats : dans l’Etat de source du revenu et dansl’Etat de résidence du bénéficiaire.
C’est le type de double imposition dont l’élimination est le principal objectif desconventions fiscales
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 26
1. La problématique entre-t-elle dans le champ d’application de la convention ?
Double imposition économique :
Situation dans laquelle deux personnes différentes sont imposables au titre d’unmême revenu.
Exemple : versement de redevances par une société française à une filialeaméricaine pour l’utilisation d’un brevet et redressement en France carl’administration considère que le montant des redevances est trop élevé:
Imposition aux USA des redevances chez la filiale ;
Réintégration en France chez la société mère d’une fraction des redevances nondéductible à la suite du redressement.
Résolution de ces doubles impositions uniquement par voie amiable entre les Etats.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 27
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
La définition des revenus retenue par les conventions n’est pas toujours identique
Focus sur les redevances :
La définition des redevances recouvre généralement (modèle OCDE) :
« Rémunération de toute nature payée pour l’usage ou la concession de l’usage :
– d‘un droit d’auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les filmscinématographiques ;
– d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle,d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secrets ;
– et pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industrielcommercial ou scientifique ».
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 28
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Exemple 1 : Les prestations de services techniques réalisées en France par unprestataire italien sont-elles traitées comme des bénéfices d’entreprises,des redevances ou des revenus non dénommés ?
En application de l’article 182 B du CGI, la rémunération de cette prestation estpassible d’une RAS de 28 % en France.
La directive redevance n’est pas applicable car le prestataire n’est pas une sociétéjuridiquement liée au preneur français.
Question à se poser : comment la convention franco-italienne qualifie ce revenu ?
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 29
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Article 12 de la convention :
« 4. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérationsde toute nature payées pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur surune œuvre littéraire, artistique ou scientifique, de logiciels, de films cinématographiqueset de tous autres enregistrements des sons ou des images, d'un brevet, d'une marquede fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle, d'un plan, d'une formule oud'un procédé secrets, ainsi que pour l'usage ou la concession de l'usage d'unéquipement industriel, commercial ou scientifique et pour des informations ayant trait àune expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ».
Les rémunérations versées pour des services techniques, pour des travauxd’ingénierie ou pour des services de consultation ou de surveillance ne constituentpas des redevances au sens de l’article 12.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 30
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Article 7 de la convention :
« 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat ne sont imposables que dans cet Etat, àmoins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat par l'intermédiaire d'unétablissement stable qui y est situé. »
Article 14 de la convention :
« 1. Les revenus qu'un résident d'un Etat tire d'une profession libérale ou d'autresactivités de caractère indépendant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins quece résident ne dispose de façon habituelle dans l'autre Etat d'une base fixe pourl'exercice de ses activités ».
Les rémunérations versées pour ces services techniques sont dans le champd’application de l’article 7 ou 14 selon la qualité du prestataire (entreprises ouprofession libérale).
Pas de RAS en France car ces articles stipulent que ces bénéfices ne sontimposables que dans l’Etat de résidence de l’entreprise prestataire = Italie.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 31
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Réparation d’une machine en France = 100 €
Versement d’un prix = 100 €
Retenue à la source = 0 €
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 32
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Exemple 2 : Facturation d’une redevance de marque par un concédant Italien à unconcessionnaire français
En application de l’article 182 B du CGI, la rémunération de cette prestation estpassible d’une RAS de 28 % en France.
La directive redevance n’est pas applicable car le prestataire n’est pas une sociétéjuridiquement liée au preneur français.
Question à se poser : comment la convention franco-italienne qualifie ce revenu ?
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 33
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Article 12 de la convention :
« 4. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérationsde toute nature payées pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur surune œuvre littéraire, artistique ou scientifique, de logiciels, de films cinématographiqueset de tous autres enregistrements des sons ou des images, d'un brevet, d'une marquede fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle, d'un plan, d'une formule oud'un procédé secrets, ainsi que pour l'usage ou la concession de l'usage d'unéquipement industriel, commercial ou scientifique et pour des informations ayant trait àune expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ».
Application de l’article 12 : prévoit que par principe la redevance n’est imposable quedans l’Etat de la personne bénéficiaire (l’Italie) mais qu’une retenue à la source peutêtre appliquée par l’Etat d’où elle provient (France) mais à un taux maximum de 5 %.
RAS plafonnée à 5%.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 34
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Facturation d’une redevance de marque = 100 €
Prix = 100 €
RAS théorique en application du droit interne = 28 € : NON APPLICABLE
RAS en application de la convention = 5 €
Versement = 95 €
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 35
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Les problèmes d’interprétation entre Etats
Il arrive que les deux Etats n’interprètent pas de la même manière les
dispositions de la même convention fiscale
Exemple 1 : Convention Franco-Brésilienne
Article 12 : « Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne
les rémunérations de toute nature payées pour l'usage ou la concession de
l'usage d'un droit d'auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y
compris les films cinématographiques, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou
de commerce, d'un dessin ou d'un modèle, d'un plan, d'une formule ou d'un
procédé secrets, ainsi que pour l'usage ou la concession de l'usage d'un
équipement industriel, commercial ou scientifique et pour des informations ayant
trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique. »
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 36
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Jusqu’en juin 2014, l’administration fiscale brésilienne considérait queles prestations techniques relevaient de cet article 12
Application d’une RAS de 15%
Conformément à l’interprétation habituelle qui est faite de ce type declause, la France considère que les prestations techniques n’en relèventpas.
La France refusait l’octroi du crédit d’impôt permettant d’éviter la
double imposition
NB : Depuis juin 2014, l’administration fiscale brésilienne a, en
principe, revu sa position
Double imposition liée à une divergence
d’interprétation de l’article 12 de la convention
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 37
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Exemple 2 : Convention Franco-marocaine
Article 16 : « 2. Les redevances non visées au paragraphe 1 provenant d'un Etat
contractant et payées à une personne domiciliée dans l'autre Etat contractant sont
imposables dans cet autre Etat. Toutefois, ces redevances peuvent être imposées
dans l'Etat contractant d'où elles proviennent, si la législation de cet Etat le prévoit,
dans les conditions et sous les limites ci-après :
a. Les redevances versées en contrepartie de l'usage ou du droit à l'usage de droits
d'auteur sur des œuvres littéraires, artistiques ou scientifiques, non compris les
films cinématographiques, et de télévision, qui sont payées dans l'un des Etats
contractants à une personne ayant son domicile fiscal dans l'autre Etat contractant,
peuvent être imposées dans le premier Etat, mais l'impôt ainsi établi ne peut
excéder 5 % du montant brut des redevances ;
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 38
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Exemple 2 : Convention Franco-marocaine
b. Les redevances provenant de la concession de licences d'exploitation de brevets,
dessins et modèles, plans, formules ou procédés secrets, provenant de sources
situées sur le territoire de l'un des Etats contractants et payées à une personne
domiciliée sur le territoire de l'autre Etat peuvent être imposées dans le premier
Etat, mais l'impôt ainsi établi ne peut excéder 10 % du montant brut des
redevances ;
c. Sont traitées comme les redevances visées à l'al. b ci-dessus les sommes payées
pour la concession de licences d'exploitation de marques de fabrique ou de
commerce, pour la location du droit d'utilisation de films cinématographiques et de
télévision, les rémunérations analogues pour la fourniture d'informations
concernant des expériences d'ordre industriel, commercial ou scientifique ainsi que
les rémunérations pour des études techniques ou économiques.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 39
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
Exemple 2 : Convention Franco-marocaine
Il en est de même des droits de location et rémunérations analogues pour l'usage
ou le droit à usage d'équipements agricoles, industriels, portuaires, commerciaux ou
scientifiques. »
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 40
2. Appliquer la bonne définition / Déterminer quel article s’applique
L’administration fiscale marocaine considère que les prestationsd’assistances techniques relèvent de cet article 16
Application d’une RAS de 10 %
Conformément à l’interprétation habituelle qui est faite de ce type declause, la France considère que les prestations techniques n’en relèventpas.
La France refuse l’octroi du crédit d’impôt permettant d’éviter la
double imposition
Double imposition liée à une divergenced’interprétation de l’article 16 de la convention
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 41
3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthodes conventionnelles d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’exonération :
Consiste à retirer le droit d’imposer à l’un des deux Etats en question de manière àce qu’un seul Etat dispose du droit d’imposer.
Exemple : En application des articles 7 et 12 de la convention Franco-italienne, lesprestations de services techniques ne sont imposables que dans l’Etat dubénéficiaire.
Le prestataire italien est exonéré de la RAS prévue à l’article 182 B du CGI.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
Webinaire « Comprendre la retenue à la source sur une opération de commerce international »
8 octobre 2020 | p. 42
3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation
Consiste à :
Permettre aux deux Etats de percevoir un impôt sur le même revenu
Exemple : selon la convention franco-italienne :
L’Italie peut imposer les redevances de marques que ses entreprises
perçoivent,
La France peut prélever une RAS ne pouvant excéder 5%.
mais en autorisant la déduction d’un crédit d’impôt dans l’Etat de
résidence, correspondant à l’impôt payé dans l’Etat de source du revenu.
2. REGLES D’IMPOSITION ET MOYENS
D’EXONERATION : Les réductions de taux
conventionnelles
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation
Modalités de calcul variables :
Imputation intégrale : l’impôt payé dans l’Etat de source est intégralement déduit del’impôt dû dans l’Etat de résidence du bénéficiaire.
Imputation partielle : le crédit d’impôt déductible dans l’Etat de résidence dubénéficiaire est plafonné au montant de l’impôt dû dans l’Etat de résidence sur lesrevenus de source étrangère.
Imputation d’un crédit d’impôt forfaitaire ou fictif : le bénéficiaire du revenubénéficie soit d’un crédit d’impôt dans son Etat de résidence même en l’absenced’impôt prélevé dans l’Etat de source du revenu, soit d’un crédit d’impôt dont letaux est supérieur à celui de l’impôt prélevé dans l’Etat de source.
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation
Problématique de la déductibilité des crédits d’impôts étrangers non imputables :
La jurisprudence avait distingué trois hypothèses différentes en fonction de la rédaction desconventions fiscales :
- Impôt étranger non déductible : lorsque l’impossibilité de déduction en France résulte
expressément de la convention elle-même (CE, 12/03/2014, Céline) ;
- Impôt étranger déductible : convention muette sur le sujet (CAA Versailles, 18/07/2013,
Egis) ;
- Impôt étranger déductible : lorsque la convention se contente d’indiquer que les revenus
concernés sont imposables en France pour leur montant brut (CE, 7/06/2017, LVMH).
Solutions retenues plutôt favorables aux entreprises et contraires à la pratique administrative.
L’impossibilité de reporter en avant l’imputation d’un CI non imputé n’est pasinconstitutionnelle (CC, 28/09/2017, n° 2017-654 QPC).
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation :
Problématique de la déductibilité des crédits d’impôts étrangers non imputables :
Depuis LFR pour 2017 (à compter des exercices clos à compter du 31 décembre 2017) :
principe général d’interdiction de déduction en charge des impôts prélevés par Etat
conformément aux stipulations d’une convention fiscale ;
Peu importe la rédaction de la convention fiscale concernée ;
Impact pour les sociétés déficitaires ou dont le bénéfice est trop faible pour une
imputation intégrale du CI étranger ;
Création d’une situation de double imposition potentielle, contraire à l’objectif même
des conventions fiscales ;
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation :
Les impôts étrangers restent déductibles des résultats de la société française dans 3
hypothèses :
- Impositions établies en contradiction avec les règles d’une convention fiscale (CE,
20/11/2002, SA Etablissements Soulès et Cie) ;
- Impôts dus dans un Etat avec lequel la France n’a pas signé de convention fiscale
(paradoxal : entreprises déficitaires mieux traitées qu’en cas d’existence d’une
convention fiscale !) ;
- Impôts dus à l’étranger non visés par les mécanismes d’élimination des doubles
impositions des conventions fiscales : ex. impôts locaux.
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Méthode de l’imputation :
La France retient la méthode de l’imputation partielle.
Exemple 1 :
Une société française facture une redevance de marque de 100 à une société
italienne.
Facturation de 100
RAS de 5%
Versement de 95
Pas de double imposition
Revenu taxable = 100
RAS = (5)
IS = (28)
Crédit d’impôt = 5
Revenu net = 72
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3. Appliquer l’article d’élimination des doubles impositions
Revenu taxable = 10
dont redevance = 1000
RAS = (50)
IS = 2,8
Crédit d’impôt = 50
Exemple 2 :
Une société française facture une redevance de marque de 1000 à unesociété italienne. La société française est fiscalement déficitaire avantperception de la redevance.
Facturation de 1000
RAS de 5%
Versement de 950
Le crédit d’impôt de 50 ne peut êtreutilisé qu’à hauteur de 2,8. Le solde(47,2) est définitivement perdu.
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4. Modalités d’application pratiques des conventions fiscales
i. Revenu encaissé par un résident français
Justification de la qualité de résident fiscal français : formulaire 730-FR, attestation de
résidence dématérialisée ou tout autre document demandé par l’administration étrangère ;
Revenus encaissés en France : montant du CI mentionné sur le certificat remis par
l'établissement payeur ;
Revenus encaissés à l'étranger ou reçus directement de l'étranger : le bénéficiaire doit calculer
lui-même le montant du CI à l'aide de l'imprimé n° 2066 à joindre à la déclaration des
résultats ;
Le CI s'ajoute au produit encaissé pour former le revenu imposable (comptabilisation du
montant brut du revenu étranger) et vient ensuite en déduction de l’IS ;
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4. Modalités d’application pratiques des conventions fiscales
i. Revenu encaissé par un résident français
Il est admis que les CI ne soient pas ajoutés au revenu imposable (comptabilisation en produit
du montant net des revenus perçus). La somme à imputer est alors égale à 72% du CI
étranger. Intérêt : dans ce cas, la cotisation de référence d’IS à prendre en compte pour la
contribution sociale est réduite ;
Lorsqu'une convention prévoit que les CI sont imputables sur l'IS et les impôts de même
nature, ces crédits sont imputables, le cas échéant, sur la contribution sociale.
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4. Modalités d’application pratiques des conventions fiscales
ii. Revenu encaissé à l’étranger
Procédure simplifiée :
Lorsque l'actionnaire non résident est en mesure de justifier, avant la mise en
paiement des dividendes, de sa qualité de bénéficiaire de la convention, la réduction
du taux de la retenue à la source est effectuée dès la mise en paiement du dividende ;
L'intéressé doit en principe présenter, avant la mise en paiement des dividendes, une
attestation de résidence (formulaire n° 5000) visée par l'administration fiscale de
l'Etat de résidence (sauf s'il en a été dispensé par l'établissement payeur).
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4. Modalités d’application pratiques des conventions fiscales
ii. Revenu encaissé à l’étranger
Procédure normale (à défaut) :
La retenue est effectuée au taux applicable en droit interne, le taux conventionnel
n'étant accordé que par voie d'imputation ou de remboursement ;
La demande doit être déposée, sauf délai spécifique prévu par la convention
applicable, avant le 31 décembre de la deuxième année suivant la date du versement
de la retenue ;
Formulaires 5001 (dividendes), 5002 (intérêts) ou 5003 (redevances) à remplir en
plus du formulaire 5000.
RAS à pratiquer par l’établissement payeur français sur le formulaire 2777 au plus tard le
15 mois du mois suivant celui du paiement.
3. Comment anticiper au mieux ?
La rédaction des clauses contractuellesCHAPITRE
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3. COMMENT ANTICIPER AU MIEUX ? La
rédaction des contrats
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Pourquoi anticiper l’effet des retenues à la source avant la signaturedes contrats ?
Les conventions fiscales n’empêchent pas toujours la double imposition,notamment en raison de l’interprétation des clauses que peuvent avoir lesadministrations fiscales locales ;
Une société fiscalement déficitaire peut néanmoins être soumise àimposition du fait des RAS sans pouvoir imputer le CI supporté à l’étranger ;
Postérieurement à la signature d’un contrat, les conventions de doubleimposition peuvent être amendées ou l’interprétation qu’en font lesadministrations fiscales locales peut évoluer ;
Le bénéficiaire du revenu peut changer de résidence fiscale.
3. COMMENT ANTICIPER AU MIEUX ? La
rédaction des contrats
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Quelles solutions ?
Bien se renseigner sur les pratiques dans l’Etat concerné.
Insertion d’une clause de « gross-up » ou « clause de majoration » :
= Clause permettant de majorer les paiements devant être faits par le
client en cas de retenue à la source sur les paiements dus aux
fournisseurs étrangers, de façon à ce que le revenu net des fournisseurs
après imposition soit maintenu.
En France, interdiction de principe de la prise en charge de la retenue à lasource par le débiteur (art. 1672 bis et 1678 quater du CGI).
3. COMMENT ANTICIPER AU MIEUX ? La
rédaction des contrats
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Exemple de mise en œuvre :
Contrat de prestation de services techniques entre une société française(prestataire) et une société marocaine (preneuse), avec une redevanceannuelle de 100.
En année N, aucune RAS n’est appliquée par l’administration fiscalemarocaine
La société marocaine verse 100.
La société française perçoit 100.
3. COMMENT ANTICIPER AU MIEUX ? La
rédaction des contrats
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En année N+1, l’administration fiscale marocaine considère qu’une RAS de10% doit être prélevée.
En l’absence de clause spécifique :
La société marocaine verse 90.
La société française perçoit 90 mais est imposée sur 100.
L’administration française n’accorde aucun CI (considère que la
RAS n’était pas due).
Déperdition de 10 pour le prestataire français.
En présence d’une clause de gross-up :
La société marocaine verse 111.
La société française perçoit 100.
Surcoût de 11 pour le preneur marocain.
3. COMMENT ANTICIPER AU MIEUX ? La
rédaction des contrats
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8 octobre 2020 | p. 58
Négociation des cas de mise en jeu de la clause de gross-up
Modification des législations internes, de l’interprétation par les
autorités administratives, de la jurisprudence, des conventions
internationales ;
Changement de résidence fiscale du prestataire ;
Changement de résidence fiscale du preneur ;
Cession du contrat à un opérateur ayant sa résidence fiscale dans un
état tiers ;
Manque de diligence du preneur dans la mise en œuvre du formalisme
nécessaire pour le bénéfice d’une exonération de RAS ;
…
Nécessité d’anticiper les événements qui pourraient modifier lesconclusions de l’analyse au jour de la signature du contrat.
M. Benoît GALICHON
Avocat, Spécialiste en droit fiscal
02 99 33 88 88 06 08 23 49 69
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