PREMIÈRE PARTIE HORECA LES CAISSES ... - … · système de caisse enregistreuse dans le courant...

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HORECABLACKBOX,

REJETS DE COMPTABILITÉ ET

RECTIFICATIONS DU CHIFFRE D’AFFAIRES

Thierry LitannieAvocat, spécialiste en droit fiscalProfesseur à l’EPHEC, aux FUCAM-UCLFormateur agréé à la Febelfin Academy, à l’ICHEC-Entreprises età l’Institut luxembourgeois de formation bancaire

HORECA ‐ LES CAISSES ENREGISTREUSESFISCALES

PREMIÈRE PARTIE

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I. POURQUOI ?

Un effort supplémentaire suite à la baisse du taux de TVA de21% à 12% pour les prestations de restaurant et derestauration.

Cet effort supplémentaire se traduit par l’obligation des’équiper de nouvelles caisses enregistreuses intelligentes

Professionnalisation du secteur horeca

Lutter contre le travail au noir et la fraude dans l'horeca

Garantie du paiement de la TVA au Trésor

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II. COMMENT ?

Arrêté royal du 19 décembre 2012 modifiant l’arrêté royal n°1 du29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer lepaiement de la taxe sur la valeur ajoutée (Moniteur Belge du 31décembre 2012) :

Arrêté royal du 15 décembre 2013 modifiant l’arrêté royal n°1 du29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer lepaiement de la taxe sur la valeur ajoutée (Moniteur Belge du 20décembre 2013)

Arrêté royal du 30 décembre 2009 fixant la définition et lesconditions auxquelles doit répondre un système de caisseenregistreuse dans le secteur horeca (Moniteur Belge du 31décembre 2009 et du 26 janvier 2010, 25 et 27 juin 2013).

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Mise en place d’un système de caisse enregistreuse homologuéepar le législateur et respectant certaines exigences et garanties.

Obligation de délivrer un ticket de caisse, par l’exploitant d’unétablissement où sont consommés des repas, pour les prestationsde restaurant et de restauration qu’il effectue pour un preneur quiagit en qualité d’assujetti ou non.

A défaut d’un ticket de caisse, l’exploitant est tenu de délivrer unenote ou un reçu.

Un ticket de caisse doit être délivré pour toutes les opérationshoreca effectuées, quelle que soit leur nature sauf pour les ventesvia des automates ou pour les opérations horeca effectuées à bordd’un avion, d’un train ou d’un bateau utilisé pour le transportinternational de passagers.

Le ticket de caisse doit toujours être délivré et ne peut jamais êtreremplacé par une facture.

Le ticket de caisse doit être délivré quelle que soit la qualité duclient.

Le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse doit êtredélivré au moment de l’achèvement du service ou de la livraisondu bien.

Rem: aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doitêtre délivré lors de la vente d’un bon ou d’un chèque cadeau relatif à unrepas.

Régime dérogatoire optionnel à la délivrance d’un ticket de caisse lors del’achèvement du service.

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III. QUAND ?

Le législateur a prévu une période de transition concernantl’obligation d’utilisation d’un système de caisse enregistreuse. Régime transitoire du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014.

Possibilité d’utiliser volontairement le nouveau système

Régime définitif à partir du 1er janvier 2015. Obligation d’utiliser le nouveau système

DERNIERE MODIFICATIONLe ministre des finances a accordé une période d’un an c’est‐à‐dire jusqu’au 31 décembre 2015 aux exploitants du secteur horecapour s’adapter au nouveau système.Durant cette période les exploitants ne seront pas sanctionnéss’ils n’utilisent pas les nouvelles caisses enregistreuses.Obligation d’enregistrement pour le 28 février 2015

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IV. QUI ?

RÉGIME TRANSITOIRE

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Les exploitants d’un débit de boissons, snack‐bar, salon de thé,cafétéria, salon de consommation de glace ou de pâtisserie etautre salon de consommation qui se limite à servir des repaslégers ainsi que les friteries n’ont pas l’obligation d’émettre undocument de contrôle pour autant que les conditions de lacirculaire n°6 du 27 avril 1999 soient respectées.

Les exploitants de baraques foraines et les cantines d’entreprisesne doivent délivrer aucun document de contrôle.

Les assujettis forfaitaires qui fournissent des services derestaurant et de restauration peuvent provisoirement continuer àappliquer ce régime comme par le passé et ce même si unsystème de caisse enregistreuse est mis volontairement enservice en 2014.

RÉGIME DÉFINITIF

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Ne sont visés que les assujettis dont au moins 10% du chiffred’affaire total est généré par ses activités horeca.

Dès que les 10 % sont atteints, l’assujetti est tenu de délivrer destickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse.

Lorsque le seuil de 10 % n’est pas atteint, une note ou un reçudoit être délivré pour la fourniture de repas et des boissons.

L’utilisation du système de caisse enregistreuse prend fin lorsquel’activité relative aux services de restaurant et de restaurationcesse complètement et définitivement. Le passage en dessousde la limite des 10 % n’est pas pertinente.

Chiffre d’affaires des services de restaurant et restauration (hors boissons et repas à emporter) X 100

Chiffre d’affaires total des activités horeca (tous les repas, y compris à emporter, toutes les boissons, toutes les ventes de nourriture et autres activités

horeca)

= …. %

Calcul des 10 %

Formule

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Lorsque plusieurs commerces horeca sont exploités sous le même numérod’identification à la TVA, la règle des 10 % doit être appliquée parétablissement sauf s’il s’agit d’établissements liés entre eux d’un point de vuematériel et où les clients sont libres de se déplacer entre les différentsétablissements sans quitter le bâtiment.

Les repas consommés sur place sont également considérés comme deslivraisons de biens et sont donc repris dans le chiffre d’affaires total généré parles activités horeca c’est ‐à‐dire au dénominateur de la formule s’ils répondentaux conditions suivantes: La nourriture et les boissons fournies peuvent exclusivement être consommées en plein air;

La nourriture et les boissons fournies sont des produits et préparations standard dans l’activitéexercée;

Les boissons et la nourriture ne sont proposées que dans des contenants ou des emballages àusage unique en papier, carton ou plastique. Les couverts sont également à usage unique;

Il n’y a pas de service à table.

En ce qui concerne les activités hôtelières, l’ancien régimedemeure d’application.

En ce qui concerne les activités autres que les activités hôtelières, larègle des 10 % doit être appliquée. Pour déterminer le pourcentage,il y a lieu d’utiliser la formule suivante:

Les services de restaurant et de restauration (y compris les repas fournis aux non résidents de l’hôtel et aux hôtes

lorsque les repas ne sont pas repris dans la note d’hôtel globale

Le chiffre d’affaires total réalisé par les activités horeca à l’exception du logement, du petit-déjeuner et des autres repas fournis aux hôtes qui sont repris dans la note d’hôtel globale

= …. %

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V. Sanctions et dysfonctionnements

Les amendes fiscales non proportionnelles fixées à la section 2,II de l’annexe à l’AR n° 44 du 9 juillet 2012 sont suspenduesjusqu’au 1er janvier 2016.

Lorsque le système de caisse enregistreuse ne fonctionne pas,l’assujetti doit endéans l’heure qui suit la survenance duproblème technique:

Informer sans délai son office de contrôle TVA par e‐mail enmentionnant la nature du problème, la date et l’heure à partirdesquelles plus aucun ticket de caisse correct n’a pu être émis.

Délivrer une note ou un reçu pour chaque opération pour laquelleun ticket de caisse devrait en principe être délivré. A ce moment, lanote ou le reçu ne peut être remplacé par une facture.

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Lorsque le problème technique est résolu, l’assujetti doit ànouveau envoyer un e‐mail au contrôle TVA dans les 24 heures enmentionnant la date et l’heure à partir desquelles le système a, ànouveau, pu délivrer des tickets de caisse corrects, la quantité desnotes ou reçus délivrés et les numéros de la première à la dernière.

En cas de non respect de la procédure, l’administrationconsidère que l’assujetti n’a pas délivré de document de contrôle.

VI. Procédure d’enregistrement pour les assujettis‐exploitants

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Les assujettis qui choisissent de déjà utiliser volontairement unsystème de caisse enregistreuse dans le courant de l’année2014 peuvent s’enregistrer depuis le 1er décembre 2013.

Tous les assujettis tenus de délivrer un ticket de caisse d’unsystème de caisse enregistreuse devront s’enregistrer entre le1er juillet 2014 et le 28 février 2015. Ceci s’applique tant auxentreprises existantes qu’à celles qui démarrent ou reprennentun commerce au plus tard le 31 décembre 2014.

Les assujettis qui démarrent ou reprennent un commerce oumodifient leur activité en une exploitation où sontrégulièrement prestés des services de restaurant ou derestauration après le 31 décembre 2014 et qui sont de ce faittenus de délivrer un ticket de caisse d’un système de caisseenregistreuse doivent s’enregistrer avant le début, la reprise oula modification de l’activité.

Les assujettis qui fournissent des repas de manière occasionnelleet qui, à l’issue d’une période de référence, constatent qu’ilsfournissent régulièrement des repas doivent être enregistrésdans les deux mois qui suivent l’expiration de la période deréférence.

L’enregistrement est effectué sur le site internet du SPF Finances:http://finances.belgium.be > E‐services > moduled’enregistrement du système de caisse enregistreuse

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REJETS DE COMPTABILITÉ ET

RECTIFICATIONS DU CHIFFRE D’AFFAIRES

DEUXIEME PARTIE

I. INTRODUCTION

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II. LES PRINCIPALES OBLIGATIONS COMPTABLES

Dispositions légales

Principaux livres comptables

Les régimes dérogatoires

Les autres documents comptables

EN MATIÈRE DE TVA

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Dispositions légales Articles 14 à 16 de l’AR n° 1 du 29 décembre 1992 relatif aux

mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeurajoutée

Principaux livres comptables

Le facturier d’entrée :o Contenuo Mentions

Le facturier de sortie :o Contenuo Mentions

Le journal des recettes :o Contenuo Mentions

Les régimes dérogatoires

Dispense de journal des recettes : les assujettisforfaitaireso Notion d’assujetti forfaitaireo La tenue des facturiers demeure obligatoire

Dispense de facturiers : les assujettis franchiséso Notion d’assujetti franchiséo La tenue d’un journal de recettes (adapté) demeureobligatoire

Tenue obligatoire d’un registre spécialo Les assujettis concernéso Le registre spécial

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Autres documents comptables

registre des non‐transferts, registre des travaux à façon, tableau des investissements, registre des restitutions, notes de consignation, liste des clients assujettis, listing des livraisons intracommunautaires, etc

EN MATIÈRE D’IMPÔTS DIRECTS

Législation sur la comptabilité des entreprises

Tenue d’une comptabilité régulière

Principes directeurs d’une comptabilité probante

Prépondérance du droit comptable

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Législation sur la comptabilité des entreprises

La loi du 17 juillet 1975 et Arrêtés Royaux d’exécution

o Notion d’entreprise – critère de l’activité commerciale (pers. phys., société, a.s.b.l., GIE, organismes publics)

o Comptabilité « appropriée à la nature et à l’étendue de ses activités » (article 2)

« Attendu que le Tribunal estime que la fiabilité de la comptabilité de la

demanderesse L. doit s'apprécier en fonction de l'activité qu'elle exerce ouexerçait en tout cas en 1996 et qui était un commerce de grossiste et non dedétaillante en vins et spiritueux » (Civ. Namur 05.11.03)

« La comptabilité «appropriée» exigée par les normes comptables peut, dansle cas de l’exploitation des requérants, impliquer que les pièces justificativessoient réduites au livre journalier des recettes » (Cour d’appel Bruxelles,15.02.06)

L’Arrêté Royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Codedes sociétés

Refonte globale des dispositions figurant dans les diversArrêtés Royaux d’application de la loi du 17 juillet 1975

Tenue d’une comptabilité régulière

Reprise de l’ensemble des opérations, avoirs, droits, dettes,obligations et engagements de toutes nature

oPrise en compte des spécificités de l’ « entreprise »(personne morale, commerçant personne physique,activités économiques distinctes, associationéconomique momentanée ou de participation)

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Système de livres et de comptes conforme aux règles de lacomptabilité en partie double

o Inscription des opérations par ordre de date.

o Livre journal unique, auxiliaire, ou subdivisé en journaux spécialisés.

Rem: le journal auxiliaire des ventes et le journal reprenant les ventes,exportations, prestations fournies sont remplacés par le système de caisseenregistreuse au sens de l’AR du 30 décembre 2009 fixant la définition et lesconditions auxquelles doit répondre un système de caisse enregistreuse dansle secteur horeca pour les entreprises qui disposent d’un tel système.

o Transcription méthodique dans les comptes concernés.

o Ecriture récapitulative mensuelle dans un livre central (total desmouvements de l’ensemble des livres, ou totaux des mouvementsde chacun d’eux).

o Plan comptable approprié, tenu au siège de l’entreprise.

Inventaire annuel

Une pièce justificative pour chaque écriture

Une inscription journalière, globale, pour les ventes et prestations nenécessitant pas de facture est admise

Conservation pendant 7 ans en original ou en copie

Conservation pendant 3 ans des pièces non appelées à faire preuveà l’égard des tiers

Cotation des livres et journaux

Continuité matérielle et irréversibilité des écritures

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Principes directeurs d’une comptabilité probante

o Caractère complet, cohérent et adapté de la comptabilitéo Exigences de pièces justificativeso Exigence d’un inventaireo Rapidité et régularité de l’enregistremento Exigence de l’irréversibilité des écritures

Prépondérance du droit comptable

Principe

o Ressort expressément du rapport au Roi précédant l’A.R. du 8 octobre 1976

o Principe : Sauf dérogation expresse de la loi fiscale, les comptes annuels de l’entreprise la lient sur le plan fiscal

o Art. 307, §3 CIR : Documents comptables faisant partie intégrante de la déclaration fiscale.

Les modifications des comptes annuels approuvées par l’A.G.sont‐elles dès lors opposables à l’administration fiscale ?

o Doit constituer la rectification d’une erreur involontaire oud’inadvertance

« L'art. 79 L.C.S.C. ne s'oppose pas à ce qu'une erreur dans le bilan d'une société

anonyme, approuvé par l'assemblée générale, soit redressée par une assembléegénérale subséquente » (Cass., 12 mai 1989)

« Les comptes annuels qui sont approuvés par l'assemblée générale d'une

société ne sont plus susceptibles d'être modifiés. L'approbation d'un bilan revêtun caractère définitif. Seules des erreurs matérielles peuvent encore êtrerectifiées après l'approbation des comptes annuels. » (Mons 17 avril 1998)

« Les comptes annuels qui sont approuvés par l'assemblée générale d'une

société ne sont plus susceptibles de modification et ils lient la société. Aprèsl'approbation des comptes annuels, seules les erreurs matérielles peuvent êtrecorrigées. » (Anvers, 18 mai 1993)

« Pour autant que le contribuable réussisse à démontrer l'existence d'une erreur,cette erreur est opposable aux tiers et donc également au fisc. » (Anvers, 11 juin2013)

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III. NOTION DE COMPTABILITÉ PROBANTE

EN MATIÈRE DE TVA

Essai de définition de la notion de « comptabilitéprobante »

Position administrative

Jurisprudence

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Essai de définition de la notion de « comptabilité probante »

Le Code ne la définit pas.

o La définition ne peut donc être axée que sur sa finalité : Unecomptabilité qui peut faire preuve au sens du CTVA

Quatre fondements

o Une comptabilité complète : une seule omission peut suffire aurejet du caractère probant.

o Une comptabilité cohérente : les seules négligences formelles nesuffiront pas si la comptabilité forme un tout cohérent.

o Une comptabilité sincère et exacte : doit être le reflet exact et précisdes activités de l’assujetti.

o Une comptabilité s’appuyant sur des documents probants : dans lecas contraire elle n’est pas contrôlable (donc non probante).


Manuel TVAo N’aborde pas la question dans le même détail que le Com.I.R.

Pas de ligne de conduite générale mais appréciation au cas parcas, sauf respect de la législation fiscale spécifique.

Jurisprudence

« Une comptabilité basée sur des factures sommaires qui ne

mentionnent chacune qu’un prix global, sans spécificationsconcernant la nature et la quantité des biens fournis et des servicesprestés, rend impossible tout contrôle par l’Administration. » (Trib.Malines, 29 mars 1983)

« Deux erreurs de calcul signalées par l’assujetti dans son facturierde sortie ne portent pas atteinte à la force probante du facturier. »(Bruxelles, 21 mai 1985)

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« Un procès-verbal constate que les recettes d’un restaurant auréveillon de Nouvel An ne font l’objet que d’une souche globale etqu’aucun achat d’alcool n’apparaît dans les factures d’achat. » (Trib.Verviers, 3 novembre 1987)

« La comptabilité n’est pas probante lorsque le livre de caisse, d’uncoiffeur en l’occurrence, mentionne uniquement le montant global de larecette journalière, sans la moindre pièce justificative quant à la natureet à l’importance des services prestés. » (Trib. Liège, 19 avril 1990)

« Lorsqu'un assujetti a vendu des marchandises au rabais et que despièces probantes sont présentées au fonctionnaire contrôleur attestantcette vente au rabais, les inscriptions dans les comptes n'ont uncaractère probant que pour autant qu'elles correspondent et s'appuientsur les documents dont elles doivent être le reflet: des piècesjustificatives sont en effet des pièces probantes. » (Gand, 30 juin 1992)

« Le caractère contrôlable d’une comptabilité fait défaut lorsque le livre desrecettes est tenu globalement, jour après jour, sans spécification desmarchandises vendues et sans que les inscriptions qui y sont faites soientjustifiées par des documents de caisse. » (Anvers, 31 décembre 1992)

« La non-tenue du journal des recettes, la non-conservation des documents detransport et l'absence de crédibilité des inventaires, constatées dans un procès-verbal communiqué à l'assujetti, autorisent l'Administration à recourir à lataxation d'office, conformément à l'art. 66, al. 1er C.TVA. » (Gand, 8 février1995)

« l’Administration peut déduire de la circonstance que l’assujetti admet que lesbandes de sa caisse enregistreuse n’ont pas été conservées, ce qui est prouvé parle procès-verbal et sa force probante particulière, que les inscriptions opérées aujournal des recettes ne sont pas probantes. » (Gand, 2 février 1996)

« Le demandeur en cette cause achetait régulièrement des biens pour lesquellesle vendeur ne délivrait pas facture. De ce fait, les achats n'étaient pas inscritsdans la comptabilité. Cette infraction implique que la comptabilité n'est plusprobante. » (Tribunal de Première Instance de Bruges, 10 janvier 2000)

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« Lorsque la déclaration à la T.V.A. démontre que l'assujetti a prélevé des biensdans son stock, mais n'en a pas fait mention dans sa comptabilité, cela impliqueque sa comptabilité ne correspond plus à la réalité et qu'elle n'est donc plusprobante. » (Tribunal de Première Instance de Bruges, 17 janvier 2000)

« Etant donné qu'il est démontré que l'acheteur n'a pas inscrit tous ses achatsdans son journal des entrées, la comptabilité ne donne pas une image fidèle dela réalité et perd donc sa force probante. » (Tribunal de Première Instance deBruges, 07 février 2000)

« La force probante d'une comptabilité doit s'apprécier en fait. » (Gand, 18décembre 2007)

« Lorsque dans un commerce de détail, où la facturation est rarementobligatoire, les totaux journaliers inscrits ne sont pas confirmés par desrouleaux de caisse (journaliers) fiables, on ne peut pas s'attendre à ce quel'agent taxateur ait la conviction que tout a été enregistré de manièresincère et complète. Le contrôle journalier constitue une exigenceminimale. » (Gand, 4 janvier 2011)


Essai de définition de la notion de « comptabilitéprobante »


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Essai de définition de la notion de « comptabilité probante »

Le Code ne la définit pas :o Les Articles 315 et 49 CIR 92 parlent seulement de « tous les livres etdocuments nécessaires à la détermination du montant des revenusimposables » et de « documents probants »

Com.I.R. : l’Administration admet que toute comptabilité, toutsystème de comptes doit être admis pour autant que :

o les livres et documents produits constituent un ensemble cohérentpermettant de déterminer avec précision les revenus imposables. « faisceau d’éléments précis et cohérents, appuyés de pièces justificatives,

permettant la vérification de la sincérité et de l’exactitude des revenus déclarés »(Civ. Bruxelles, 26 octobre 2006)

« ensemble de pièces concordantes et probantes » (Bruxelles, 13 décembre2000)

« Pour être probante, la comptabilité doit être étayée par des pièces justificativeset l'ensemble de cette comptabilité doit pouvoir être considéré commesuffisamment contrôlable, sincère et exact pour permettre un calcul précis desrevenus, et ce indépendamment de la question de savoir si la comptabilitéconcernée est conforme aux prescriptions de la législation comptable » (Gand, 18décembre 2007)

En sens contraire : « comptabilité doit être probante et régulière,mais non contrôlable et vérifiable » (Mons, 30 juin 2000)

o Toutes les écritures sont appuyées de pièces justificatives

o Les chiffres comptabilisés correspondent à la réalité.


Les comptes doivent constituer un ensemble permettant d’établiravec précision le montant des revenus imposables.

o Forme de la comptabilité : pas nécessairement conforme à la loicomptable mais garanties identiques.

o Tenue de la comptabilité : au jour le jour, mais il y a une certainetolérance (délai de mise au point), à l’exception du journal desrecettes.

o Nécessité d’un inventaire annuel.o Les lacunes et irrégularités n’influencent le caractère probant qu’àraison de leur incidence sur le montant des revenus imposables.

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Les comptes doivent être appuyés de pièces justificatives

o En ce compris les ventes au détail d’après le Com.I.R. 340/22s’appuyant sur Cass., 30 octobre 1935

Les comptes doivent être vérifiables

o Principe : Le contrôle des revenus doit être possible (la régularité de laforme ne suffit pas)

o Les ventes au détail : source de litige extrêmement fréquente (absenced’indication détaillée au livre de recettes ou de pièces de caisse)

L’irrégularité n’empêche pas l’administration d’utiliser certainséléments qu’elle trouve dans la comptabilité du contribuable etinversement

o Cass., 30 mars 1965 : le principe de l’indivisibilité de la comptabilité ne s’applique pas àune comptabilité qui n’est pas régulièrement tenue.

o « la constatation, le cas échéant, du caractère non probant d’une comptabilité ne doit pasnécessairement mener au rejet intégral de tous les comptes, mais peut donner lieu à desrectifications du résultat imposable. » (Civ. Liège, 3 septembre 2007).

IV. LES POSSIBILITÉS LÉGALES DE

RECTIFICATION

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EN MATIÈRE DE TVA

Charge de la preuve

Modes de preuve

Les mesures de contrôle et d’investigation prévuespar le Code

CHARGE DE LA PREUVE

Principe :o C’est à l’administration qu’il incombe d’établir que l’assujetti est redevable

d’une taxe supérieure à celle résultant de ses déclarations.o Elle doit prouver que les conditions d’exigibilité sont réunies.o La tâche étant difficile, la loi établit donc des présomptions (réfragables)

Le caractère non-probant d’une comptabilité sera généralementrapporté lorsque :

o Les comptes présentent des lacunes telles qu’il n’est pas possible dedéterminer au départ de ceux-ci des opérations imposables.o les pièces justificatives font défaut.o il est impossible de vérifier l’exactitude des chiffres comptabilisés.o les chiffres comptabilisés sont inexacts.

Présomptions légales :o Présomption légale de livraison imposable : Toute personne qui achèteou produit pour vendre est présumée, jusqu'à preuve du contraire, avoirlivré dans des conditions qui rendent la taxe exigible les biens qu'elle aachetés ou produits.

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o Présomption légale de prestation de services imposable : Toute personnequi fournit des services est présumée, jusqu'à preuve du contraire, les avoirfournis dans des conditions qui rendent la taxe exigible.

o Présomption légale du taux de TVA le plus élevé : Lorsqu'une des personnesvisées dans les deux hypothèses qui précèdent effectue des opérationsrelatives à des biens ou à des services soumis à des taux différents, cesopérations sont présumées, jusqu'à preuve du contraire, se rapporter pourle tout aux biens ou aux services qui sont imposables au taux le plus élevé.

o Présomption légale du travail immobilier imposable : Tout bâtimentnouvellement construit est présumé, jusqu'à preuve du contraire, avoir étélivré par un assujetti en exécution d'une ou plusieurs prestations de servicesayant pour objet des travaux immobiliers. Obligations de conservation desfactures et de déclaration imposées au propriétaire.

Taxation d’office : Infra

MODES DE PREUVE

Modes de preuve : L’administration est autorisée à prouver partous moyens de droit

o La preuve littérale (ex : aveu écrit ou document douanier).o La preuve par témoinso La preuve par présomptions (surtout utilisée pour établir une impositionpar comparaison – infra).

o L’aveu, même verbal.

Les présomptions :o Conséquences que le magistrat tire d’un fait connu à un fait inconnu.o Les présomptions « de l’homme » (≠ légales) doivent être graves, préciseset concordantes.

o « Présomption sur présomption ne vaut » « Il n’y a pas de cascade de présomptions interdite lorsque deuxéléments distincts du chiffre d’affaires reconstitué reposent sur desfaits connus distincts » (Cour d’Appel de Bruxelles, 28 octobre 2009)

o Peuvent être rapportées par les procès‐verbaux des agents del’administration : ces PV font foi jusqu’à preuve du contraire, s’ils sontvalablement dressés (forme du PV et qualité du rédacteur).

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LES MESURES DE CONTRÔLE ET D’INVESTIGATION PRÉVUES PAR LE CODE

Conservation des livres et documents par l'assujetti :

o Art. 60 CTVA.o Conservation durant 7 anso Conservation sur le territoire belgeo Conservation électronique est autorisée moyennant garantied’authenticité et conservation de la documentation relative auxsystèmes informatisés.

o Des dérogations peuvent être accordées en cas de conservationdifficile sur une longue durée

Communication des livres et documents par l’assujetti :

o Obligatoire, sans déplacement.o Droit de rétention de l’administration, contre accusé de réception(sauf livres non clôturés).

Communication de renseignements par l'assujetti :o Tout renseignement réclaméo Verbalement ou par écrit

Accès au locaux professionnels :o A tout moment et sans avertissement préalable.o Exemples de locaux professionnelso Mais aussi tout lieu où sont présumées être effectuées des opérationstaxables

o En ce compris les moyens de transport

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Charge de la preuve

Objet de la preuve

Pouvoirs d’investigation du fisc

Les modes de preuve de l’administration fiscale

Les modes de preuve du contribuable

CHARGE DE LA PREUVE

Disposition légale :o Article 1315 du Code Judiciaire.o Cassation : s’applique en droit fiscal en l’absence de contrariété avec ledroit fiscal.

Conséquences :o Le fisc doit prouver les éléments à rajouter à la base imposable.

o Le contribuable doit prouver les éléments qu’il estime déductibles.

Taxation d’office : Infra

OBJET DE LA PREUVE

Tous les faits allégués par une des parties :o Article 339 CIR 92

o L’administration doit prouver l’existence de tout élément non‐déclaré.

Présomption d’exactitude de la déclaration :o Mais le contribuable doit toujours pouvoir prouver les dépenses, charges

et pertes professionnelles.

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LES POUVOIRS D’INVESTIGATION DE L’ADMINISTRATION

De très nombreux pouvoirs :o Articles 315 et suiv. du CIR 92.

o Exemple : article 316 : demande de renseignements.

o Le fisc ne peut renverser la charge de la preuve par une utilisationdétournée des pouvoirs d’investigation qui lui sont offerts par la loi.

LES MODES DE PREUVE DE L’ADMINISTRATION FISCALE

Principe :o Article 340 CIR 92

o L’administration est autorisée à prouver par tous moyens de droit.

La preuve par présomption :o Conséquences que le magistrat tire d’un fait connu à un fait inconnu.

o Les présomptions « de l’homme » (≠ légales) doivent être graves, préciseset concordantes.

o « Présomption sur présomption ne vaut »

o La pièce sur laquelle une présomption est établie doit être sérieuse.

o ≠ affirmation, ≠ dénonciation.

o Les moyens tirés d’un exercice antérieur ou postérieur peuvent êtreadmis si les circonstances de fait sont identiques d’un exercice à l’autre.

La preuve par signes et indices :o Article 341 CIR 92

o Insuffisance indiciaire et signe d’une aisance supérieure

o Marge d’appréciation : revenus nettement supérieurs

o Exemples issus du commentaire administratif

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La preuve par comparaisono Article 342, §1er CIR 92

o Notion

Les bases forfaitaires de taxationo Article 342, §1er, al. 2 et suiv.

o Pour trois exercices d’imposition successifs

o Uniquement à défaut d’éléments probants (ce qu’il reste à démontrer)

o Ne constitue pas un droit pour le contribuable mais une faculté del’administration

« L’administration n’a pas le droit d’appliquer une taxation forfaitaire, s’iln’y a pas eu de contrôle préalable de la comptabilité. » (Gand (25ème ch.),17 février 1999)

« Application des bases forfaitaires de taxation aux marchands d’articlesde textiles et de cuir – recours à la méthode de comparaison » (Liège, 31mars 1999)

« L’administration fiscale ne peut démontrer le caractère non probantd’une comptabilité, en se basant sur les bases forfaitaires de taxationétablies pour les cafetiers » (Civ. Bruxelles, 27 avril 2005)

« Majoration du chiffre d’affaires opérée en appliquant les basesforfaitaires de taxation « marchand de textiles et d’articles de cuir » (Liège,29 avril 2009)

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LES MODES DE PREUVE DU CONTRIBUABLE

Présomption d’exactitude de la déclaration

o Renversement en cas d’application des articles 351 et 352 (taxationd’office) – Infra

Renversement en ce qui concerne les frais professionnels

o Article 49 CIR 92 : documents probants ou tout autre moyen de preuve

o Evaluation forfaitaire sur base de l’article 50 CIR 92

o Com.I.R. : les éléments probants sont la facture, le reçu fiscal ou toutautre document imposé par une loi ou une réglementation

o Interprétation trop restrictive

o Le contribuable peut avoir recours à tout autre moyen de preuve admispar le droit commun, y compris les présomptions de l'homme, pour lesfrais professionnels dont les documents probants ont été détruits, volésou égarés par inadvertance, ainsi que pour les frais professionnels pourlesquels il n'est pas de pratique courante d'exiger ou d'obtenir desdocuments justificatifs.

LA TAXATION D’OFFICE

En matière de TVA

En matière d’impôts directs

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EN MATIÈRE DE TVA

Disposition légale :

o Article 66 du Code TVA

o Conséquence du rejet, par l’administration fiscale, du caractère probantd’une comptabilité.

Notion

Cas visés par la législation : art. 66, al.1.

o Absence de déclaration périodique

o Non‐conformité à tout ou partie des obligations concernant la tenue, ladélivrance, la communication ou la conservation des livres et documentscomptables

Exemples : le facturier d'entrée, le facturier de sortie, le journal desrecettes, le tableau des biens d'investissement, le registre desrestitutions, le registre de transfert des biens, le registre des travaux àfaçon, le registre des animaux déclarés et abattus, etc.

o Absence de réponse à une demande de renseignement

Cas visés par la législation : art. 66, al.2.

o Non inscription des opérations dans le livre ou le document prescrit.

Exemples : défaut d'inscription, dans le facturier d'entrée, des achats,des prestations de services, des importations, des acquisitionsintracommunautaires de biens, des livraisons à soi‐même et desprestations de services à soi‐même ; défaut d'inscription dans lefacturier de sortie, des livraisons faites par l'assujetti, pour lesquellesune facture doit être délivrée, etc.

o Non délivrance de facture ou facture incomplète (nom des parties, natureet quantité des biens ou services, prix et accessoires, montant de la taxe)

L’étendue de la taxation d’office diffère selon les infractionso Art. 66, al.1 : le ou les mois auxquels l’irrégularité se rapporte (peut doncêtre toute la période contrôlable).

o Art. 66, al.2 : toute la période contrôlable

Le recours à la taxation d’office n’est pas obligatoireo Possibilité de recourir à l’article 59, §1er du CTVA.

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Renversement de la charge de la preuve

o Présomption d’exactitude dans le chef de l’administration.

o Rapporter la preuve contraire.

o Uniquement le caractère exagéré de la taxation d’office et non pas lemontant exact du chiffre d’affaires.

Pas de taxation d’office en cas d’erreur accidentelle, concernant :

o Le défaut d'inscription des opérations taxables dans les livres ou documentsprescrits.

o L’absence de facture pour de telles opérations.

o La délivrance de factures contenant des indications inexactes.

Le caractère accidentel dépend des circonstances de fait :

o Importance et nombre d’irrégularités.

La taxation d’office doit s’approcher le plus possible de la réalité, sous peine d’être arbitraire.

Procédure :

o AR n°9 du 12 mars 1970.

o Notification préalable à l’assujetti des motifs justifiant la taxation d’office.

o Le redevable fait connaître ses observations dans le mois.

o La taxation d’office intervient uniquement après expiration de ce délai,même si le contribuable a répondu plus vite (Cass., 28 décembre 1984).

o La taxation est établie par le Directeur Régional. La décision est notifiéepar recommandé.

Sanction : amendes fiscales et sanctions pénales

o Articles 70 à 73octies CTVA.

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Disposition légale :

o Articles 351 et 352 CIR 92

Notion

Cas visés par la législation :

o La taxation d’office pourra trouver à s’appliquer si le contribuable est endéfaut de remettre une déclaration régulière, de répondre à unedemande de communication de pièces ou de renseignement, ou derépondre à un avis de rectification.

o Sauf existence de justes motifs.

Renversement de la charge de la preuve :

o Disproportionné dans bon nombre de cas (manquement minime suffit).

o Rapporter la preuve contraire par la production d’une comptabilitéprobante

« Que si Mr. O-E bénéficiait d'un régime forfaitaire, il lui appartenait de tenir une comptabilitéappropriée, qui impliquait non seulement la preuve des achats mais aussi de certaines recettesrelatives à des opérations non couvertes par le forfait ; qu'il devait dès lors à tout le moins tenirun facturier d'entrées et un journal des recettes ; que tel n'était pas le cas.Que par procès-verbal du 28/05/1998, l'administration a constaté Mr. O-E avait admis lors ducontrôle du 25/05 avoir effectué des achats non déclarés pour un montant de 250.000 francs.Que ces constatations suffisent pour considérer que Mr. O-E n'a pas respecté les obligationsimposées par le C.T.V.A. » (Civ. Liège, 12 avril 2002).

« Que, compte tenu de la spécificité de l'activité commerciale de l'assujettie et de son systèmed'enregistrement des recettes, de deux choses l'une: soit la demanderesse sur oppositionprésente au fisc l'ensemble des bandes de caisse de la période contrôlée, soit elle présentel'ensemble des rapports de gestion en Z, sans omission, ni rature, ni amputation de quelqueinscription que ce soit » (Civ. Mons, 6 septembre 2001).

« Ce rejet apparaît en effet fondé si l'on a égard à la seule absence de journal des recettes, àlaquelle s'ajoutent l'omission de reprendre en comptabilité un certain nombre de factures, desdiscordances entre les recettes effectives et les montants enregistrés, etc. La demanderesse nefait d'ailleurs valoir aucune observation au sujet de ces manquements. » (Civ. Bruxelles, 2septembre 2002)

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JURISPRUDENCE TVA

CONFORMITÉ À LA LÉGISLATION SUR LA COMPTABILITÉ DES ENTREPRISES

MÉTHODE UTILISÉE PAR L’ADMINISTRATION

CARACTÈRE CONTRÔLABLE

CONFORMITÉ À LA LÉGISLATION SUR LA COMPTABILITÉ DES

ENTREPRISES

« En l'espèce, l'administration de la TVA sollicite de la Cour la réformation dujugement intervenu en 1ère instance reconnaissant comme probante lacomptabilité du requérant alors notamment que celle‐ci ne comportait pas delivre de recettes et était en grande partie établie sur des feuilles volantes.[…]il résulte à suffisance du procès‐verbal de contrôle et des dires du contribuableà l'audience que l'administration ne pouvait, sur base des pièces en sapossession au moment de la vérification, contrôler le montant de la TVA dueau trésor. » (Bruxelles, 17 septembre 2003).

« la Cour constate qu’au moment du contrôle la comptabilité était incomplèteou, à tout le moins, ne fut pas soumise intégralement. C’est ainsi que lefonctionnaire de contrôle a constaté, entre autres, que les pièces comptablesdont doivent apparaître les recettes journalières et le chiffre d’affaires ne sontpas complètes » (Bruxelles‐15 janvier 2004).

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« un assujetti doit, pour que sa comptabilité puisse être opposée valablementà l'administration, la tenir de manière telle qu'elle permette l'application et lecontrôle de la TVA » (Civ. Liège, 11 mars 2002).

« Des feuilles mobiles sur lesquelles les “totaux Z” journaliers (recettes partype) sont collés pour lesquels aucune pièce justificative n’est disponible, nepeuvent permettre à l’Administration de la TVA de contrôler l’exactitude et lafidélité du chiffre d’affaires. » (Gand, 14 octobre 2008)

MÉTHODES UTILISÉES PAR L’ADMINISTRATION

« Compte tenu de la comptabilité défectueuse, le chiffre d’affaires a dû êtredéterminé de manière forfaitaire. En outre, le fonctionnaire du contrôle ainféré en connaissance de cause le chiffre d’affaires probable des faits dont ildisposait. S’il a adapté ce chiffre en partie à la suite d’observations de lacontribuable, cela n’indique aucunement que sa conclusion ne se justifieraitpas en raison » (Bruxelles, 15 janvier 2004).

« De telles constatations empêchent précisément de trouver dans lacomptabilité de la demanderesse, dont les facturiers, autres livres etinventaires sont privés de crédit, la preuve du fait que les biens qu'elle aachetés n'ont pas été livrés, soit la preuve contraire prévue par l'article ‐64‐, §1‐, déjà cité.

Le fait que la comptabilité soit privée de son caractère probant n'empêche pasl'administration d'y puiser les éléments, tels les stocks et achats comptabilisés,permettant d'établir le montant des opérations taxables par la voie deprésomptions » (Civ. Bruxelles, 6 mars 2003).

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« Dans la mise en œuvre des présomptions, l'administration doit s'abstenir detout arbitraire et s'en tenir avec rigueur aux prémisses et aux principeslogiques de ses propres déductions. En l'espèce, l'administration a recalculé lechiffre d'affaires à soumettre à la T.V.A., en usant de la réglementationforfaitaire en matière de T.V.A. pour les "cafetiers" (procès‐verbal du05/12/1996, page ...). Il s'imposait dès lors à l'administration d'appliquerl'ensemble de cette réglementation, sans omettre certaines règles ayant poureffet de diminuer le montant des taxes dues par l'assujetti. A cet égard, ledemandeur reproche avec raison à l'administration d'avoir méconnu lesrègles » (Civ. Bruxelles, 22 mai 2001).

« L'agent taxateur considérait que la comptabilité n'était pas régulière et que,par conséquent, elle était privée de toute force probante. Il s'était pour ce fairebasé sur les constatations relatives aux cartes de fidélité, remises accordéesdurant les périodes des soldes, feuilles volantes non numérotées et à l'absenced'identification pour les pièces dont la valeur excédait 10 000 FB. Le calcul surla base de la structure forfaitaire applicable aux détaillants en textile etmaroquinerie n'a été réalisé que dans un deuxième temps. Aussi les forfaitsn'ont‐ils pas été utilisés comme moyen de preuve. » (Anvers, 6 septembre2011)

« L’examen de la comptabilité d’un grossiste/fournisseur révèle que l’assujettipossède deux cartes d’achat, l’une établie en son nom propre et l’autre étantune carte d’achat « fictive ». L’examen révèle également que dans la plupartdes cas, les achats faits par l’assujetti ont été précédés ou suivis d’achats faitsavec la carte fictive. Ces circonstances sont suffisantes pour quel’administration de la TVA procède de cette manière à la taxation d’un chiffred’affaires supplémentaire qui a été réalisé de cette manière. » (Bruxelles, 25mars 2009)

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« Le Tribunal juge que c'est à bon droit que l'administration a calculé le chiffred'affaires de la contribuable sur la base des achats, dès lors que lacomptabilité n'est pas contrôlable. A défaut d'inventaire l'administration peutconsidérer que le stock au début de l'année était le même qu'à la fin del'année. La contribuable ne produit pas la preuve contraire des montantsretenus par l'administration pour l'usage propre. » (Civ. Louvain, 13 septembre2002).

« Attendu qu'en procédant comme elle l'a fait, la demanderesse a, comme lesoutient à juste titre le défendeur, rendu rigoureusement impossiblel'établissement de la moindre concordance entre les différentes piècescomptables produites, puisque les articles sont décrits de manières différentessur les factures d'achat, dans le journal de recettes et dans les inventaires etqu'aucun élément ne permet de relier ces documents les uns aux autres. » (Civ.Liège, 11 mars 2002)

« Le vérificateur‐adjoint de la T.V.A. constate que le journal de recettes est nonprésenté pour le premier et le second trimestre 1991, qu'il n'y a pas de piècesjustificatives des recettes, que les recettes sont tenues sur des feuilles volantesnon numérotées en violation de l'article 12, 3° de l'AR n° 1pour la période du1er juillet 1991 au 31 décembre 1992 et que pour le 3ième et 4ième trimestrede 1991 il n'est pas fait mention de report aux souches T.V.A. en infraction àl'AR n° 1, article 8 bis. » (Bruxelles, 17 septembre 2003)

« le procès‐verbal annexé à la contrainte litigieuse relève que les doubles debordereaux d'achat pour lesquels le droit à déduction a été refusé àl'opposante ne mentionnent ni le numéro d'immatriculation à la T.V.A. dufournisseur, ni le numéro d'inscription du bordereau à son facturier de sortie »(Civ. Liège, 4 octobre 2001)

« Rejet des ristournes non justifiées et non contrôlables » (Bruxelles, 17 juin2009)

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« Impossibilité de vérifier la comptabilité : utilisation de deux tiroirs caisse : unpour la vente à l’intérieur, avec 6% de TVA et un pour la vente à l’étalage, avectarif TVA complet ; utilisation de feuilles volantes » (Civ. Hasselt, 21 janvier2004)

« coiffeuse : ensemble digne de foi et contrôlable ; possibilité de vérifierl’exactitude des revenus déclarés » (Bruxelles, 10 décembre 1998)

« La force probante de la comptabilité d'un assujetti est affectée si les écriturespassées ne correspondent pas ou pas suffisamment avec les opérationsréellement effectuées par l'assujetti, si elles ne correspondent pas avec ou nes'appuient pas sur des documents suffisamment probants, ou encore, si ellesprésentent des lacunes ou des erreurs. La réponse à la question de savoir si lacomptabilité permet d'en assurer la contrôlabilité par l'examen de piècesjustificatives, est décisive.

A défaut d'une telle force probante de la comptabilité, le fisc peut déterminerle chiffre d'affaires à imposer en se fondant sur des présomptions de fait. »(Hasselt, 17 novembre 2010)

JURISPRUDENCE IMPÔTS DIRECTS

CONFORMITÉ À LA LÉGISLATION SUR LA COMPTABILITÉ DES ENTREPRISES

MÉTHODE UTILISÉE PAR L’ADMINISTRATION


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CONFORMITÉ À LA LÉGISLATION SUR LA COMPTABILITÉ DES

ENTREPRISES

« Le Code des impôts sur les revenus 92 ne contient aucune disposition relativeà la comptabilité de commerçants et de personnes morales. Pour qu'unecomptabilité soit admise comme suffisante au point de vue fiscal, il n'estdonc pas requis qu'elle réponde à toutes les exigences de la législationcomptable. » (Gand, 20 octobre 2001)

« Attendu que sans doute cette comptabilité ne réunissait‐elle pas lesconditions de validité d'une comptabilité même simplifiée;Attendu que toutefois, une comptabilité peut présenter des irrégularitésformelles et n'être pas pour autant dépourvue de valeur probante » (Mons, 17mai 2002)

« Attendu que le demandeur a incontestablement fait preuve d'une négligencefautive dans la tenue de sa comptabilité puisqu'il n'a pu produire aucun livrede caisse et s'est trouvé ‐ lors du contrôle dont il a fait l'objet ‐ dansl'impossibilité d'établir clairement tant l'origine des sommes qu'il a perçues enargent liquide de ses clients que leur correspondance avec sesfactures; Attendu qu'il s'est efforcé d'en justifier une partie, a posteriori, ensollicitant des attestations; Que ces attestations ‐ toutes recueillies in temporesuspecto ‐ ne sont pas contrôlables en l'absence de toute comptabilisation despaiements auxquelles elles font allusion » (Civ. Liège, 17 avril 2002)

« Pour être valable, la comptabilité doit former en soi un ensemble digne de foiet contrôlable, et une infraction à la loi de juillet 1975 n'a pasautomatiquement pour conséquence que la comptabilité serait, comme telle,suspecte. En présence des autres livres imposés par la loi, associés au 'journalde caisse auxiliaire', la comptabilité formait un ensemble contrôlable danslequel toutes les opérations pouvaient être retrouvées, et elle étaitsuffisamment exacte, complète et précise pour établir les revenusimposables. » (Bruxelles, 7 mai 1991).

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« Dans cette optique, la comptabilité ne peut pas être rejetée comme étantnon probante au simple motif qu'elle n'est pas conforme aux prescriptions dela loi comptable du 17 juillet 1975. Toutefois, pour être probante, lacomptabilité doit être étayée par des pièces justificatives et l'ensemble de cettecomptabilité doit pouvoir être considéré comme suffisamment contrôlable,sincère et exact pour permettre un calcul précis des revenus. » (Gand, 21 mai2002)

« Même si la législation fiscale, à l'image de la législation comptable, resteplutôt vague quant au contenu concret de la notion de 'comptabilité probante',il n'en reste pas moins certain que la comptabilité doit être contrôlable. »(Gand, 4 janvier 2011)

« Aucune disposition fiscale n'exige que le contribuable produise unecomptabilité tenue conformément à la législation comptable. » (Liège, 22 mars1996)


« Attendu qu'il ressort de l'examen du dossier qu'en l'espèce les erreursd'imputations relevées lors du contrôle concernent une dizaine de factures surun total de pratiquement 1.100 factures d'entrées ; que les discordances pourlesquelles subsiste un problème de justification peuvent être considéréescomme minimes ; que l'on ne peut dès lors parler d'une comptabilitéincontrôlable » (Liège, 11 mars 2003)

« La comptabilité d'un contribuable perd en règle générale toute crédibilitélorsqu'elle n'est pas soumise à la première requête même si elle donne,lorsqu'elle est présentée après coup, des aspects de cohérence. Il est, en effet,pour le contrôleur impossible de vérifier les données de cette comptabilitédans les faits. Ainsi, en l'espèce, alors que la requérante contestait la cotisationétablie à sa charge au motif notamment de la fixation arbitraire de son chiffred'affaires par l'administration, la Cour reconnaît en définitive le caractère nonprobant de la comptabilité proposée après coup par la requérante et lafixation judicieuse du chiffre d'affaires par l'administration » (Bruxelles, 17 mai2002)

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« La requérante soutient, tout en avouant que sa comptabilité n'était pasexemplaire, qu'elle permettait de faire la démonstration du chiffre exact desrevenus imposables recueillis. La constatation de lacunes sérieuses dans lacomptabilité de la requérante de nature à lui enlever la force probantenécessaire à la démonstration du chiffre exact des revenus repris dans les avisde rectification de la déclaration, n'est pas déforcée par la simple affirmationque cette comptabilité permettait cette démonstration. » (Bruxelles, 29novembre 2002)

« Il suffit que les livres et documents présentés forment un ensemble cohérentgrâce auquel le revenu imposable peut être déterminé et que la comptabilitésoit appuyée de pièces justificatives. » (Anvers, 23 décembre 1996)

« Pour être contrôlable, une comptabilité doit être établie de manière à formerun ensemble précis et cohérent qui s'articule autour d'éléments suffisantspermettant de vérifier si les données mentionnées par le contribuable lui‐même correspondent à la réalité. Le contrôle doit être objectivement possible.A cet égard, il appartient au contribuable de faire en sorte (dans les limites dupossible et du raisonnable) que sa comptabilité contienne des élémentssuffisants pour convaincre une personne extérieure critique (le contrôleur) quecette comptabilité est conforme à la vérité, sans que cette personne extérieuredoive se retrouver dans l'obligation de croire le contribuable sur parole. Desimples indications unilatérales du contribuable doivent pouvoir êtreconfirmées, dans la mesure du possible, à l'aide d'autres éléments.Lorsque dans un commerce de détail, où la facturation est rarementobligatoire, les totaux journaliers inscrits ne sont pas confirmés par desrouleaux de caisse (journaliers) fiables, on ne peut pas s'attendre à ce quel'agent taxateur ait la conviction que tout a été enregistré de manière sincèreet complète. Le contrôle journalier constitue une exigence minimale. » (Gand, 4janvier 2011)

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V. EXAMEN DE PROBLÈMES SPÉCIFIQUES

EN MATIÈRE DE TVA

INSCRIPTION GLOBALE AU LIVRE DES RECETTES

BANDES DE CAISSES ENREGISTREUSES

ABSENCE D’INVENTAIRE

COMPTABILITÉ DE TIERS

RECONSTITUTION A POSTERIORI ET IRRÉVERSIBILITÉ DES ÉCRITURES

MANQUEMENTS MINEURS

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Position du problème

Jurisprudence : « Attendu qu'il ressort des éléments du dossier que:

‐ l'inventaire du stock est tenu sur feuilles volantes, «par vitrine»;‐ que sur lesdites feuilles figurent un n° de vitrine, des quantités et desprix d'achat en lires italiennes et en francs belges mais aucuneindication de nature à permettre une identification précise des articles;que seul le type de métal constituant les bijoux est mentionné, maisaucun numéro tel que ceux repris sur les étiquettes ou dans les colonnes«code article» ou «description» des factures émanant de son principalfournisseur;‐ le livre de recettes relié tenu par la demanderesse mentionne unmontant global par journée;‐que ce montant journalier est appuyé par une feuille de caisserelativement détaillée reprenant, pour désigner les articles vendus, descodes chiffrés; que ces codes chiffrés ne correspondent cependant pas àceux qui apparaissent dans la première colonne des factures déjà citéesou à ceux figurant sur les étiquettes (ces derniers étant ceux portésentre parenthèses dans la deuxième colonne des mêmes factures);

Attendu que, comme rappelé ci‐dessus (article 14 de l'A.R. n° 1), un assujettidoit, pour que sa comptabilité puisse être opposée valablement àl'Administration, la tenir de manière telle qu'elle permette l'application et lecontrôle de la T.V.A.Attendu qu'en procédant comme elle l'a fait, la demanderesse a, comme lesoutient à juste titre le défendeur, rendu rigoureusement impossiblel'établissement de la moindre concordance entre les différentes piècescomptables produites, puisque les articles sont décrits de manièresdifférentes sur les factures d'achat, dans le journal de recettes et dans lesinventaires et qu'aucun élément ne permet de relier ces documents les unsaux autres. » (Civ. Liège, 11 mars 2002)

« Des feuilles mobiles sur lesquelles les “totaux Z” journaliers (recettes partype) sont collés pour lesquels aucune pièce justificative n’est disponible, nepeuvent permettre à l’Administration de la TVA de contrôler l’exactitude et lafidélité du chiffre d’affaires. La constatation concernant les feuilles mobiles etl’absence de pièces justificatives prouve avec suffisance que la comptabilitén’est pas probante. » (Gand 14 octobre 2008)

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BANDES DE CAISSES ENREGISTREUSES :


Jurisprudence :

« Furent en premier lieu relevés, divers motifs ayant conduit l'auteur duprocès‐verbal à considérer que la comptabilité de X n'était pas probante, àsavoir:

‐ l'absence d'édition de bande de contrôle de la caisse enregistreuse,de telle sorte que les inscriptions dans le journal des recettes nes'appuient sur aucune pièce justificative;

‐ […]‐ Les tickets de caisse produits par X au titre de pièces justificatives desrecettes reportées journellement dans le journal des recettes ne sontpas de nature à permettre un quelconque contrôle car ils se limitent àreprendre les montants globaux, par taux de T.V.A., de la recette dujour. Ils n'apportent dès lors pas le moindre détail ou la moindreindication qui s'ajouterait aux données reprises dans le journal desrecettes. En outre, ainsi que le relève le défendeur, ces tickets nementionnent pas le nom et l'adresse de la demanderesse. » (Civ.Bruxelles, 25 avril 2001).

« la conservation des bandes et des rapports de caisses enregistreuses n'estpas imposée par la législation comptable;Que si la loi fiscale n'exige pas que le contribuable produise une comptabilitéconforme aux prescriptions de la loi sur la comptabilité des entreprises, ils'impose cependant que l'assujetti présente au contrôle du fisc un ensembled'éléments cohérents et précis, dont la vérification puisse faire apparaître lasincérité et, par voie de conséquence, l'exactitude des revenus déclarés;Que, compte tenu de la spécificité de l'activité commerciale de l'assujettie etde son système d'enregistrement des recettes, de deux choses l'une : soit lademanderesse sur opposition présente au fisc l'ensemble des bandes de caissede la période contrôlée, soit elle présente l'ensemble des rapports de gestionen Z, sans omission, ni rature, ni amputation de quelque inscription que cesoit; » (Mons, 6 septembre 2001).

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« L'assujetti était donc tenu de conserver les bandes de caisse enregistreuse àla fois en tant que documents relatifs à l'activité au sens de l'article 60, alinéa2, du Code de la TVA, mais aussi en tant que seules pièces justificatives desinscriptions figurant au livre de caisse en vertu de l'article 6 de la loi du 17juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises » (Liège, 28 novembre2012)

« La cour constate qu'en l'absence de production des bandes de caisseenregistreuse permettant d'identifier la contenance des boissons incriminées, iln'est pas possible d'accorder crédit aux revendications du gérant de lasociété. » (Mons, 9 octobre 2013)

ABSENCE D’INVENTAIRE :


Jurisprudence :

«L'administration n'admet donc pas le chiffre d'affaires tel qu'il figuredans les déclarations TVA et elle considère que des montants de TVA,supérieurs à ceux qui apparaissent des déclarations, sont dus. Le Tribunaljuge que c'est à bon droit que l'administration a calculé le chiffre d'affairesde la contribuable sur la base des achats, dès lors que la comptabilité n'estpas contrôlable. A défaut d'inventaire l'administration peut considérer quele stock au début de l'année était le même qu'à la fin de l'année. Lacontribuable ne produit pas la preuve contraire des montants retenus parl'administration pour l'usage propre. » (Civ. Louvain, 13 septembre 2002)

« L’absence des inventaires, des comptes clients, des registres prévus pourles véhicules soumis au régime de la marge bénéficiaire et des treizefactures d’achat de 1999, dont question au n° 2 de l’exposé des faits, rendla comptabilité de l’assujetti de 1999 et 2000 totalement incontrôlable. »(Bruxelles, 28 octobre 2009)

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« A la suite d’un contrôle T.V.A., Il a été constaté que: l’assujetti ne tient pasd’inventaire du stock de marchandises, les numéros des factures de sortiesont discordants, la mise en concordance des comptes bancaires et desfactures laisse présumer que des factures sont payées comptant alorsqu’aucun livre de caisse n’est tenu, l’assujetti ne tient pas de livred’inventaire des avoirs et dettes et les factures ne mentionnent pas demanière systématique les modes de paiement utilisés; les facturesprésentées sont insuffisamment détaillées et l’identité du client n’est pastoujours complète. Compte tenu de ces éléments, l’administration a estiméque la comptabilité n’était pas probante et a procédé à la reconstitutiondu chiffre d’affaires. » (Liège, 26 janvier 2012)

« Le Tribunal relève que le demandeur n’a pas pu produire ses états destocks pour les années sous revue et que 13 factures d’achat de voituresn’ont pu être produites. La comptabilité ne constitue ainsi pas un ensemblecohérent. C’est dès lors à bon droit que l’application du régime de lamarge bénéficiaire a été refusée pour l’année 1999, certaines modalitésd’application prévues par l’arrêté royal n° 53 du 24 décembre 1994,n’ayant pas été respectées. » (Bruxelles, 2 novembre 2006)

COMPTABILITÉ DE TIERS :


Jurisprudence :

« Enquête menée auprès des acheteurs et vendeurs de voiture.La requérante semble à ce propos confondre deux modes de preuve viséspar l'article ‐59‐ C.T.V.A.: la preuve par écrit, mode de preuve admis par ledroit commun et la preuve par procès‐verbaux.

En effet, si le procès‐verbal du 05/03/2002 ne fait pas la preuve desréponses données par les personnes contactées dans le cadre de l'enquête,les réponses écrites de ces personnes, figurant au dossier déposé par l'Étatbelge, constituent des éléments de preuve écrite de nature à faire lapreuve de l'insuffisance des montants déclarés et donc de l'existence d'unetaxe due.

Dans plusieurs cas, les personnes interrogées font état de ce qu'elles ontremis leur ancien véhicule et que sa valeur a été déduite du prix payé pourl'achat d'un nouveau véhicule:

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s'il est très probable qu'un certain nombre d'acheteurs aient oublié lemontant exact du prix payé il est peu vraisemblable qu'un acheteurdéclare avoir remis son ancien véhicule alors que ce ne serait pas le cas,dans ce cas la preuve d'une mauvaise comptabilisation de l'opération estrapportée et il y a lieu de maintenir le supplément repris au procès‐verballitigieux.

C'est en l'espèce le cas des factures D. (T.V.A. due: 4.339 FB), D. (T.V.A. due:1.736 FB), S. (T.V.A. due: 3.471 FB), M. (T.V.A due: 3.471 FB), D. (T.V.A. due:2.604 FB) soit au total 15.621 FB ou 387,23 euros.Dans les autres cas, soit la copie de la réponse n'a pas été déposée audossier, soit la personne interrogée dit ne plus se souvenir du montantexact de l'opération ou ne dispose plus d'une trace écrite de ce montant.

Un souvenir incertain datant de plusieurs années ne peut prévaloir sur unecomptabilité globalement fiable, d'autant qu'il y lieu de tenir compte de ceque les réponses qui ne révélaient aucune discordance par rapport auxmontants repris en comptabilité n'ont pas été relevées au procès‐verbal nidéposées au dossier de l'État belge, il y a donc lieu de considérer que lesréponses données dans ces circonstances ne peuvent prévaloir sur desfactures régulières et que la preuve de ce qu'un supplément de taxe seraitdû n'est pas rapportée par l'État belge. » (Civ. Liège, 8 janvier 2004)

« Des éléments émanant de la comptabilité d’un tiers, opposés à un de sesclients, doivent être appréciés avec la plus grande circonspection et êtrecorroborés par d’autres éléments. » (Bruxelles, 1er février 2006)

« En outre, l’administration a le droit de puiser dans les dossiers à chargede tiers dont la comptabilité a été contrôlée, des éléments lui permettantd’établir un faisceau de présomptions au sens de l’article 1349 du Codecivil et de s’appuyer sur les procès‐verbaux établis à charge de tiers »(Bruxelles, 8 février 2012)

« L’examen de la comptabilité d’un grossiste/fournisseur révèle quel’assujetti possède deux cartes d’achat, l’une établie en son nom propre etl’autre étant une carte d’achat « fictive ». L’examen révèle également quedans la plupart des cas, les achats faits par l’assujetti ont été précédés ousuivis d’achats faits avec la carte fictive. Ces circonstances sont suffisantespour que l’administration de la TVA procède de cette manière à la taxationd’un chiffre d’affaires supplémentaire qui a été réalisé de cette manière. »(Bruxelles, 25 mars 2009)

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RECONSTITUTION A POSTERIORI ET IRRÉVERSIBILITÉ DES

ÉCRITURES:


Jurisprudence :

« Que l'article 9 prévoit quant à lui que «les livres sont tenus par ordre dedates, sans blancs ni lacunes. En cas de rectification, l'écriture primitivedoit rester lisible».Qu'il s'agit d'erreurs significatives puisque révélatrices de l'absence deretranscription journalière de l'ensemble des mouvements de caisse et decorrections a posteriori via un procédé empêchant de contrôler etd'expliquer les diverses mentions des mouvements corrigés. Que la réalitéde ces manquements est admise par le demandeur.Que le fait qu'il tente d'imputer ces manquements à l'absence de mise engarde de son comptable auquel il prétend avoir écrit «vous ne m'avezjamais dit que je ne pouvais pas employer de Tipp‐Ex pour rectifier uneerreur ‐ Vous ne m'avez jamais dit que je devais inscrire les prélèvementsmensuels que je prenais pour moi‐même», est clairement irrelevant. […Que la comptabilité du demandeur n'est pas probante. » (Liège, 29 avril2002)

« La déduction de la TVA y afférente a été rejetée pour les motifs suivants :Le livre de caisse est tenu de façon informatisée sur des feuilles volantes ,ce qui ne garantit pas sa continuité matérielle ni la régularité etl’irréversibilité des écritures » (Mons, 29 septembre 2010)

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MANQUEMENTS MINEURS :


Jurisprudence :

« Attendu que les irrégularités à la sortie constatées par l'administrationdoivent être considérées comme accidentelles au sens de l'article ‐66‐,alinéa 3 du C.T.V.A.; que la comptabilité de la S.A. C‐P. doit dès lors êtreconsidérée comme régulière et que c'est à tort que l'administration aestimé devoir rejeter la comptabilité de l'opposante et procéder à unetaxation d'office plutôt que de recourir à une simple majoration de T.V.A.comme le lui permettait l'article ‐59‐ du C.T.V.A. » (Civ. Liège, 31 janvier2001)

« En l’espèce, la demanderesse se contente d’affirmer que si des facturesfurent payées en liquide alors que la comptabilité démontre que la caisseétait vide, c’est parce qu’elle a bénéficié d’avances qui ne furent pascomptabilisées, ou parce que les factures furent payées avant leur dated’émission.La demanderesse argue aussi que le paiement des salaires s’effectue aprèsle retrait bancaire alors que le livre de caisse indique le contraire et que lesfactures ont pu être payées après leur réception.C’est à tort que la demanderesse soutient que ces irrégularités mineuresne permettent pas de conclure que sa comptabilité n’est pas probante. »(Mons, 29 septembre 2010)

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LIVRE DE CAISSE

BANDES DE CAISSES ENREGISTREUSES

ABSENCE D’INVENTAIRE

COMPTABILITÉ DE TIERS

RECONSTITUTION A POSTERIORI ET IRRÉVERSIBILITÉ DES ÉCRITURES

MANQUEMENTS MINEURS

RAPPORT ENTRE IMPÔTS DIRECTS ET TVA

INSCRIPTION GLOBALE AU LIVRE DES RECETTES :


Jurisprudence

« Attendu qu'en effet, une comptabilité n'est probante que si elle présenteun ensemble d'éléments cohérents et précis dont la vérification puissefaire apparaître la sincérité et par voie de conséquence l'exactitude desrevenus déclarés.Que tel n'est pas le cas d'une comptabilité comptabilisant les recettesjournalières par des inscriptions globales étayées par des rouleaux decaisse ne permettant pas d'identifier les produits vendus et empêchant dela sorte toute liaison avec les achats et données d'inventaire d'uncommerce de vente au détail, à multiples points de vente, de pantalons etde ceintures, selon les termes de la requête, mais également au vu de lapièce ... du dossier de polos. » (Civ. Liège, 16 septembre 2002)

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« Lorsque les recettes réalisées quotidiennement au comptant sontglobalisées une fois par jour, il convient qu'elles soient justifiéesnotamment par l'indication détaillée au livre de recettes des articlesvendus, ce qui pouvait se faire aisément en l'espèce en conservant lesfeuilles volantes reprenant les articles vendus ainsi que les étiquettesautocollantes mentionnant les prix relatifs ... ces mêmes articles.Le fait pour le contribuable de ne pas conserver ces justificatifs a, selon laCour, placé l'Administration dans l'impossibilité de vérifier parrecoupement l'exactitude du montant global journalier des recettes inscritau livre de recettes. » (Bruxelles, 2 octobre 1998)

« L'inscription globale des recettes n'est pas suffisante pour rejeter unecomptabilité dès lors que d'autres pièces comptables et documentsprobants existent pour contrôler l'exactitude des revenus déclarés et desdépenses effectuées.Sur la base de ces éléments de fait, la Cour estime que c'est à tort que lacomptabilité a été rejetée comme non probante. Il n'a donc pas étésatisfait aux exigences de l'art. 342 C.I.R. » (Gand, 1er décembre 1998)

« Le rejet de la comptabilité de la société en raison de l’absence de livred’inventaire et de livre de recettes, ces dernières étant inscrites sur feuillesvolantes, est justifié par le caractère invérifiable des recettes journalièreset l’omission de comptabilisation de produits locatifs générés par la sous‐location. » (Bruxelles, 20 octobre 2010)

« la Cour d’appel considère qu’au vu des éléments propres au cas d’espèce,le contribuable devait être conscient du fait que sa comptabilité n’avaitpas un caractère probant, dès lors que le chiffre d’affaires mentionné dansle livre des recettes ne correspondait pas aux revenus déclarés et nepermettait dès lors pas la vérification de l’exactitude des ses revenus »(Mons, 19 décembre 2008)

« En l’espèce, le livre des recettes reprend des totaux journaliers nondétaillés, le détail des opérations de l’exercice en cause est repris dansdeux cahiers non cotés et non reliés dont l’un est composé de feuillesvolantes regroupées sur un support. Il ne s’agit pas de livres tenus demanière à garantir leur continuité matérielle ainsi que la régularité et lacontinuité des écritures. Force est de conclure dans ce contexte qu’ils neproduisent pas un ensemble d’éléments cohérents et précis dont lavérification puisse faire apparaître la sincérité et par voie de conséquencel’exactitude des revenus déclarés, de sorte que c’est à bon droit quel’administration a considéré que la comptabilité n’était pas probante »(Liège, 29 avril 2009)

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LIVRE DE CAISSE :


Jurisprudence

« livre de caisse tenu dans un cahier à feuilles volantes; anomalie grave »(Cour d’Appel de Liège, 06 juin 2001)

« recettes journalières, non appuyées par des documents de caisse » (Courd’Appel de Gand, 20 novembre 2001)

« l’absence de livre de caisse ne permet pas en soi de conclure à l’existencede bénéfices dissimulés » (Cour d’Appel de Bruxelles, 06 novembre 2008)

« Ce livre de caisse est indispensable pour permettre un contrôle de tousles mouvements des opérations journalières en matière de recettes et dedépenses, notamment lorsque des paiements au comptant sont effectuéset que des dépenses sont portées en compte.

Il se déduit de l'absence de livre de caisse que l'exactitude desrevenus déclarés et des dépenses effectuées n'est pas matériellementcontrôlable. » (Liège, 20 décembre 2007)

BANDES DE CAISSES ENREGISTREUSES :


Jurisprudence

« Attendu que le Tribunal estime que la fiabilité de la comptabilité de lademanderesse L. doit s'apprécier en fonction de l'activité qu'elle exerce ouexerçait en tout cas en 1996 et qui était un commerce de grossiste et nonde détaillante en vins et spiritueux ;Attendu qu'il n'est pas d'usage de voir les ventes des grossistes faire l'objetde paiements comptants nécessitant l'utilisation quotidienne d'une caisseenregistreuse et l'impression de tickets ; » (Civ. Namur, 5 novembre 2003)

« La conservation des bandes de caisses enregistreuses n'est pas imposéepar la législation comptable. En exigeant néanmoins la production detelles pièces, l'Administration veut "non seulement une comptabilitérégulière", mais également "une comptabilité contrôlable". Elle ajouteainsi une condition à la loi. Par conséquent, l'Administration ne pouvaitpas rejeter la comptabilité, et il lui était donc interdit de faire usage de laméthode de comparaison. » (Mons, 30 juin 2000)

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« Une comptabilité est probante sur le plan fiscal lorsque les livres et lespièces qui sont présentés par le contribuable forment un tout cohérent,donnent une apparence de sincérité et permettent un contrôle desrevenus.

Dans le cas d'espèce, c'est à tort que l'Administration a rejeté lacomptabilité au motif que les bandes des caisses enregistreuses quiconsignaient les recettes journalières ne pouvaient être présentées.

Le fonctionnement des caisses enregistreuses que le contribuable utilisepour enregistrer ses recettes offre suffisamment de garanties pour vérifierla réalité des revenus. Les caisses enregistreuses fonctionnent via desséries ininterrompues de numéros enregistrant les différentes ventes (bonsZ) qui permettent d'établir des totaux journaliers (les soi‐disant totaux Z).Puisque le contribuable n'est pas en mesure de modifier la numérotationdes différentes ventes, il doit être admis que les totaux journaliersreprésentent le chiffre d'affaires réel. L'exactitude et la fiabilité desrecettes journalières peuvent donc être contrôlées de manièresuffisante. » (Anvers, 23 mars 1999).

« Il est vrai, comme le souligne la demanderesse, qu'une comptabilité nepeut pas être considérée comme non probante du seul fait que les bandesde caisse n'ont pas été produites, parce qu'aucune obligation légale ouréglementaire impose la conservation de ces documents. » (Bruxelles, 21décembre 2006)

« qu’au contraire, la seule constatation que les recettes au comptant,comptabilisées globalement une fois par jour, ne sont pas justifiées soitpar l’indication détaillée au livre des recettes des articles vendus, soit parla production des pièces de caisse qui peuvent consister en des bandes decaisse enregistreuse, des doubles quittances, des notes de vente, desfactures, des tickets , ..., est suffisante pour rejeter la force probante d’unecomptabilité » (Mons, 16 octobre 2009)

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ABSENCE D’INVENTAIRE :


Jurisprudence

« Qu'au premier janvier 1993 au 31/12/1993 et au premier janvier 1994,le stock renseigné dans les documents auxquels le tribunal a pu avoirégard est fixé à zéro;Qu'une absence de tout stock n'apparaît pas vraisemblable dans ledomaine d'activité exercée par le premier requérant,

Attendu que la circonstance que le stock n'est pas acté en comptabilitéinduit une incidence directe sur la réalité et l'exactitude des revenusdéclarés pour la période litigieuse;

Que l'absence d'inventaire conduit à devoir considérer que tous les achatsd’une période sont vendus au cours de celle‐ci; que ce raisonnement estartificiel et abouti, lorsqu'un stock existe au terme de l'exercice, à ladétermination de données comptables nécessairement arbitraires etinexactes, que dans ces circonstances, les chiffres déclarés résultant de lacomptabilité ne peuvent faire totalement foi et renverser l'aveu émis;

Attendu qu'en outre, le fait de ne pas acter le stock existant au terme del'exercice prive l'administration de la possibilité d'opérer un contrôlephysique de ce stock et d'examiner la concordance de celui‐ci avecl'inventaire et avec les achats; que ce système prive la partie défenderessede toute possibilité de déceler des approvisionnements de marchandisesnon déclarés;Que dans ces conditions, le système comptable produit par les partiesrequérantes n'apparaît pas comme suffisamment probant; » (Civ. Mons,24 octobre 2002)

« Il n'est pas contesté que l'appelant se contentait de comptabiliserglobalement ses recettes et ne tenait pas de livre d'inventaires. Eu égard àla diversité des produits vendus, une telle inscription globale ne permetpas le contrôle de la sincérité de la comptabilité du requérant. Celle‐ci nepeut être considérée comme probante. » (Liège, 28 avril 2010)

« A cet égard, l’absence d’inventaire ne peut suffire à écarter lacomptabilité, dès lors que les comptes sont précis, cohérents et fiables etque les pièces justificatives ont pu être produites et vérifiées » (Mons, 5février 2008)

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Tempérament : l’absence de livre d’inventaire peut être sans incidence sur lecaractère probant d’une comptabilité, s’il est possible de déterminer lemontant exact des revenus imposables, au moyen de pièces concordantes etprobantes (Cour d’Appel de Bruxelles, 13 décembre 2000)

COMPTABILITÉ DE TIERS :


Jurisprudence

« Lorsque l'Administration a pu constater dans le cadre d'une instructionjudiciaire ouverte à charge d'un chevillard, en marge d'une comptabilitéofficielle, l'existence d'une comptabilité occulte faisant apparaître desventes sans facture à un boucher‐charcutier, et, que les déclarations faitesau cours de l'enquête pénale par le chevillard et ses préposés confirmentla réalité de ces opérations sans facture, le fonctionnaire taxateur peutprendre ces achats occultes en considération pour l'établissement de labase imposable. La preuve contraire appartient au contribuable qui doitopposer à ces présomptions corroborées des éléments probants. » (Mons,7 mai 1993).

« L'information concernant des livraisons en noir, qui est décelée dans lesécritures d'un fournisseur, a le caractère d'un simple renseignement. Unredressement fiscal n'est pas possible à défaut d'élémentscomplémentaires qui viendraient confirmer le contenu de cetteinformation. » (Anvers, 14 septembre 1992).

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« Les documents et renseignements puisés régulièrement dans lacomptabilité d’ un tiers peuvent fonder des présomptions opposables aucontribuable lorsqu’ils sont confortés par des éléments de nature à enassurer la réalité et à les considérer au titre de fait connu, ce qui est le casen l’espèce. » (Bruxelles, 30 novembre 2011)

« Par ailleurs, c'est à juste titre que le premier juge a considéré que l'Etatbelge pouvait se fonder sur des éléments puisés dans la comptabilité d' untiers dès lors que ceux‐ci étaient corroborés par d'autres éléments tirésnotamment de la comptabilité de l'appelante et de ses déclarations. »(Mons, 22 février 2013)

« Que les appelants se méprennent sur les règles de preuve en matièrefiscale lorsqu’ils reprochent à l’intimé d’avoir violé l’article 340 du CIR/92en se basant uniquement sur les données de la comptabilité d’ un tiersnon corroborées par d’autres éléments » (Liège, 25 mai 2011)

RECONSTITUTION A POSTERIORI ET IRRÉVERSIBILITÉ DES

ÉCRITURES:


Jurisprudence

« En l'espèce, le requérant conteste les cotisations sur base indiciaireétablies à son encontre par l'administration, au motif d'une part, quecelle‐ci a fait preuve d'arbitraire dans la fixation de ses dépenses deménage, dépenses par ailleurs modifiées à trois reprises par laditeadministration, et d'autre part, qu'elle ne prend en compte sa nouvellecomptabilité, indisponible au moment du recours administratif en raisondes manquements de son précédent comptable.Après examen, la Cour, si Elle rejette la nouvelle comptabilité du requérantpour absence de garantie d'exactitude, n'en admet pas moins le griefd'arbitraire, aucune explication n'ayant été fournie par l'administrationquant à l'établissement des dépenses de ménage. » (Bruxelles, 16 mai2002)

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« reconstitution de la comptabilité APRES établissement de la cotisationlitigieuse. » (Liège, 21 janvier 2008)

« Attendu qu’une telle comptabilité établie à postériori et contenant denombreuses contradictions ne constitue pas la preuve du montant exactdes revenus imposables et des autres éléments à envisager dans le chef del’appelante au sens de l’article 352CIR 92 » (Liège 18 avril 2012)

MANQUEMENTS MINEURS :


Jurisprudence

« Attendu qu'une comptabilité comportant des erreurs ou même desirrégularités ne doit pas, pour ces raisons, être automatiquementconsidérée comme non probante ;Attendu que pour pouvoir être rejetée par l'Administration, unecomptabilité doit présenter in concreto des erreurs, des lacunes, desanomalies ou des irrégularités graves et sérieuses qui laissent à penserque la comptabilité ne peut valablement faire preuve des charges etbénéfices déclarés ; qu'en d'autres termes, les défauts dont seraientéventuellement entachés les comptes, ou une partie de ceux‐ci, doiventnécessairement mettre l'agent taxateur dans l'impossibilité de déterminerles revenus réellement imposables » (Civ. Liège, 11 mars 2003).

« irrégularités minimes : les stocks étaient repris de manière globaledans les livres et le détail était tenu sur support informatique. » (Liège 21avril 2005)

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« Absence de livre de solde spécifique : exigence non prévue par la loi. »(Liège 22 septembre 2005)

« Une comptabilité contenant des irrégularités ne doit pas toujoursnécessairement être rejetée comme non probante. La comptabilité perdson caractère probant, non pas dès qu'une seule erreur est relevée, maislorsque les erreurs, quel que soit leur nombre, sont suffisammentsignificatives pour démontrer que la comptabilité n'est pas fiable » (Liège,17 septembre 2008)

RAPPORT ENTRE IMPÔTS DIRECTS ET TVA :


Jurisprudence

« L'Administration est fondée à établir l'impôt sur les revenusprofessionnels d'un agriculteur conformément aux barèmes forfaitaires, età considérer la comptabilité comme non probante si cette comptabilitén'est pas composée d'un ensemble cohérent de documents permettant devérifier la sincérité et l'exactitude des comptes qui sont tenus. Le point devue de l'Administration de la T.V.A. ne lie aucunement celle desContributions directes étant donné que celle‐ci a pour tâche de procéder àses propres enquêtes. » (Gand, 22 février 1996).

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« Attendu que par ailleurs, les services de la partie défenderesse ontconstaté que les souches fiscales T.V.A. n'étaient pas délivrées pour lafourniture de plats du jour à consommer sur place ;

Que bien qu'une telle obligation ne soit pas imposée par laréglementation en matière d'impôts directs, celle‐ci existe malgré toutobjectivement ;

Attendu que le fait de ne pas établir de telles souches constitue unecarence sur le plan de la structure du système comptable tenu par ladeuxième requérante; que de même, la non conservation de documentsdressés (bandes de contrôle), quoique non imposée par la réglementation,constitue une modification à posteriori de ladite structure que rien nejustifie ; » (Civ. Mons, 19 septembre 2002).

VI. SE PRÉPARER ET SE DÉFENDRE

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EN MATIÈRE DE TVA

QUE FAIRE FACE À UNE TAXATION D’OFFICE ?

QUE FAIRE FACE À L’APPLICATION D’UNE PRÉSOMPTION LÉGALE ?

QUE FAIRE FACE À UN PROCÈS‐VERBAL DE CONSTAT ?

QUE FAIRE SI LE CONTRÔLEUR CONTESTE LE CARACTÈRE PROBANT DE LA

COMPTABILITÉ ?

LE PRINCIPE DE BONNE ADMINISTRATION ET LA TVA

QUE FAIRE FACE À UNE TAXATION D’OFFICE ?

Une régularisation avant la notification de l’imposition d’officepourrait encore éventuellement être possible.

A défaut, on examinera le respect des conditions d’applicationde la taxation d’office.

o Illustrations :

« La taxation d'office est légalement établie lorsque le contribuable, pourquelque raison que ce soit (en l'espèce: le vol des pièces comptables dansle véhicule du contribuable), reste en défaut en tout ou en partie desatisfaire aux obligations imposées par ou en exécution du Code TVAconcernant la tenue, la délivrance, la conservation ou la communicationdes livres ou documents conformément à l'art. 66, al. 1er C.TVA. Puisqueles raisons de la non‐communication ne jouent aucun rôle, le fisc ne doitpas prouver que le contribuable a refusé de présenter ces pièces ou qu'ilavait des intentions frauduleuses. » (Anvers, 4 novembre 1996)

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« L'assujetti était donc tenu de conserver les bandes de caisseenregistreuse à la fois en tant que documents relatifs à l'activité au sensde l'article 60, alinéa 2, du Code de la TVA, mais aussi en tant que seulespièces justificatives des inscriptions figurant au livre de caisse en vertu del'article 6 de la loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité desentreprises. Comme il ne s'est pas conformé à ces dispositions, la taxationd' office était justifiée » (Liège, 28 novembre 2012)

« La procédure de taxation d'office constitue une faculté et en l'espèce,l'administration avait décidé d'y recourir en l'absence de dépôt dedéclaration tout en laissant toutefois un dernier délai au contribuablepour le dépôt de celles‐ci. Force est de constater que l'appelant a décernéune contrainte sans attendre le délai qu'il avait lui‐même fixé.Ce faisant et sans qu'il faille examiner si le délai de huit jours fut respectédans le chef de l'intimée, il ne pouvait justifier le recours à la taxation d'office. » (Mons, 10 mars 2011)

« La non‐tenue du journal des recettes, la non‐conservation desdocuments de transport et l'absence de crédibilité des inventaires,constatées dans un procès‐verbal communiqué à l'assujetti, autorisentl'Administration à recourir à la taxation d'office, conformément à l'art. 66,al. 1er C.TVA. » (Gand, 8 février 1995).

Si tel est le cas, on vérifiera le strict respect de la procédure parl’administration fiscale.

o Illustrations :

« Est nulle la taxation d'office, visée à l'art. 67, al. 2, C.TVA., lorsqu'il a étéprocédé à celle‐ci avant l'expiration du délai d'un mois, prévu aux art. 1eret 2 de l'A.R. n° 9 du 12 mars 1970 relatif à la taxation d'office en matièrede T.V.A. Est sans pertinence à cet égard le fait que le redevable ait fait desobservations par écrit avant que l'imposition ait été établie. » (Cass., 28décembre 1984)

« Le seul fait que la proposition de taxation d'office fasse état de ce que lejournal des recettes n'est pas tenu régulièrement est insuffisant pourpermettre à l'assujetti de faire valoir des observations circonstanciées,d'autant que le procès‐verbal constate d'autres irrégularités, sur lesquellesl'assujetti n'a pu se défendre. Le délai d'un mois laissé au contribuable nepeut donc commencer à courir et la signification de la décision d'office estdès lors irrégulière » (Liège, 28 mars 1988)

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« D'après le Tribunal il est donc clair que les conditions légales pour fixerune taxation d'office sont bel et bien réunies. La demanderesse prôneégalement que dans la notification de taxation d'office il a été omis decommuniquer préalablement le montant des amendes. De ce fait lecommandement signifié serait nul. Le Tribunal estime que la notificationest en effet nulle mais que cette nullité ne se rapporte qu'à l'élément quin'est pas mentionné en l'espèce à savoir l'amende. » (Civ. Anvers, 22 avril2002).

« En vertu de l’article 351 CIR, l’administration peut recourir à l'impositiond’office dans l’hypothèse où le redevable s’est abstenu de fournir lesrenseignements demandés en vertu de l’article 222 CIR dans le délai d'unmois après l'envoi de la demande. Le contribuable qui conteste lalégitimité de la taxation d'office en raison du fait qu’il aurait répondu àtemps à la demande de renseignements supporte la charge de la preuvepour ce qui concerne les faits qu'il invoque et notamment qu'il a fourni cesrenseignements dans le délai imparti. » (Cassation, 21 février 2003)

« Le fait que le contribuable ait déclaré dans le délai légal d'un mois qu'iln'était pas d'accord avec l'avis de rectification, tout en n'ayant réponduque partiellement aux éléments contenus dans l'avis de rectification, nedonne pas le droit à l'administration d'établir une imposition d'office »(Anvers, 18 décembre 2012)

SI TEL EST LE CAS, ON TENTERA DE DÉMONTRER LE CARACTÈRE EXAGÉRÉ DE LA

TAXATION.

o Illustrations :

« L'assujetti, taxé d'office, ne rapporte pas la preuve du caractère exagéréde la taxation d'office, dès lors qu'il ressort des documents produits quel'Administration a notamment tenu compte d'une marge bénéficiaireinférieure à la marge bénéficiaire moyenne admise pour une périodeantérieure et de l'absence de bénéfice pour la liquidation du stock demarchandises. » (Gand, 8 février 1995).

« L'assujetti peut renverser la taxation d'office en faisant la preuve ducaractère exagéré de celle‐ci au moyen de documents probants.L'Administration ne doit pas tenir compte de simples prétentions,affirmations, suppositions et supputations dont l'authenticité ne peut pasêtre vérifiée. » (Anvers, 4 novembre 1996)

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« Il n’y a pas eu de retenue de précompte professionnel alors qu’aucunedéclaration même tardive n’avait été rentrée par les requérants,l’administration a établi une taxation d’office arbitraire. Cette taxationrepose en effet sur une unique déclaration extrêmement sommaire d’untiers non étayée par des documents. L’administration n’ayant (à tort) pasjugé opportun d’investiguer plus avant. Il résulte de ces éléments que cetteimposition litigieuse doit être annulée parce qu’elle a été établie demanière arbitraire » (Liège, 13 janvier 2010)

« En cas de taxation d'office par signes et indices, il appartient aucontribuable de fournir la preuve contraire, mais l'imposition ne peut pasêtre arbitraireCertes, l'administration prétend que l'agent taxateur a tenu compte dequelques éléments connus et de trois postes forfaitaires distincts. Mais sil'agent taxateur a bien tenu compte de tous ces éléments, cela ne ressortpas de la notification d'imposition d'office, qui ne mentionne aucunélément sur la base duquel le montant des coûts de subsistance a étéétabli. » (Bruxelles, 15 mai 2013)

QUE FAIRE FACE À L’APPLICATION D’UNE PRÉSOMPTION LÉGALE ?

On examinera en premier lieu le respect des conditionsd’application de la présomption.

Si tel est le cas, il s’agira de rapporter la preuve contraire.

o Illustrations :

« Ne constitue nullement une cascade de présomption arbitraire, le faitpour l'Administration de reconstituer, comme en l'espèce, un chiffred'affaire en y incluant la TVA, celle‐ci étant supposée payée au moment dela réalisation dudit chiffre. Le présent recours est donc rejeté » (Liège, 28juin 2002).

« Une présomption légale doit être basée sur un fait certain et connu. Sil’administration applique cette présomption légale, elle ne peut se basersur des données qui sont elles‐mêmes le résultat d’une présomption, àsavoir, en l’espèce, que la majorité ‐ par ailleurs arbitrairement déterminée‐ des achats effectués au moyen de la carte client de la compagne del’assujetti ont été effectués pour l’assujetti lui‐même. » (Mons, 27 mars2008)

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« le Tribunal rejette cependant cette dernière position. Pour Lui, en effet,l'Administration de la TVA se méprend quant à la nature exacte de larectification opérée par les contributions directes : cette dernière a en effetconduit à une majoration du revenu imposable et non des recettes durequérant. Il en résulte que l'Administration a erronément déduit dusupplément de revenus un fait certain par ailleurs non corroboré pard'autres éléments de preuves. L'opposition à contrainte est donc validéepar le Tribunal. » (Civ. Bruxelles, 7 mars 2001).

« Après examen, le Tribunal donne partiellement raison à la requérante. Sipour Lui, en effet, l'Administration a, à juste titre, considéré que lacomptabilité de la requérante n'était pas probante, elle a effectivementpar contre fait usage d'arbitraire dans la reconstitution du chiffre d'affairelitigieux. Pour le Tribunal, en effet, et comme le laissait entendre larequérante, le nombre de plats soumis à la taxe a été surévalué en suitedu non‐respect par l'Administration de son critère de travail lequel étaitpourtant tout à fait raisonnable. La contrainte litigieuse est doncannulée. » (Civ. Liège, 27 mai 2002).

« L’assujetti qui entend faire valoir qu’il n’a jamais acheté les véhiculesdoit, pour renverser la présomption légale de l’article 64 C.T.V.A. apporterla preuve contraire et non se contenter de simples allégations » (Bruxelles,7 octobre 2010)

QUE FAIRE FACE À UN PROCÈS-VERBAL DE CONSTAT ?

On veillera scrupuleusement à ce que les PV ne soient pasvolontairement tronqués, incomplets ou inexacts.

o Rappel : leur valeur est limitée aux constatations personnelles desfonctionnaires qui le signent.

o Une attention particulière sera portée à la manière dont ils sontrédigés (souvent un doux mélange de constats et de déductions)

On évitera de signer le PV pour accord à la hâte

« Cette lecture est rejetée par la Cour de cassation qui considère, aucontraire, que lorsque le redevable marque son désaccord sur un procès‐verbal, il naît entre ce redevable et l’administration une contestation quipeut faire l’objet d’une action introduite devant le tribunalcompétent. » (Cassation, 13 avril 2012)

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Si le contrôleur a agi dans les limites de ses pouvoirs, ontentera de contredire ses déductions, le cas échéant.

o Illustrations :

« le procès‐verbal dressé par l'agent verbalisateur fait foi, jusqu'à preuvedu contraire et pour autant que ledit procès‐verbal reprenne desconstatations matérielles effectuées par l'agent lui‐même. En l'espèce, larequérante postule la réduction de la base imposable calculée parl'Administration, au motif qu'elle est à même de pouvoir établir la preuvede ses dires et que l'Administration a admis lors d'un précédent jugementavoir pu commettre des erreurs. Après examen au cas par cas deséléments dont la requérante revendiquait la déduction, examen au regardde nouvelles pièces mais également du procès‐verbal à l'origine de lataxation, le Tribunal reconnaît le bien‐fondé du recours et accorde lesdéductions demandées » (Civ. Bruxelles, 20 septembre 2001).

« Aucune disposition légale n'oblige un fonctionnaire à rédiger son procès‐verbal dans un délai déterminé. Un procès‐verbal ne perd pasnécessairement sa force probante du fait qu'il a été établi environ un anaprès les faits. » (Civ. Bruges, 2 avril 2001)

« La force probante légale particulière d'un procès‐verbal ne s'étend pasaux conséquences et aux présomptions que les verbalisants tirent de leursconstations. Les conséquences tirées de ces constatations, notamment laviolation de l'art. 22 de l'A.R. n° 1 du 23 décembre 1992 relatif auxmesures tendant à assurer le paiement de la T.V.A. et de l'art. 61 C.T.V.A.,ne sont dès lors pas couvertes par la force probante particulière du procès‐verbal. » (Civ. Bruxelles 13 avril 2000)

« Les procès‐verbaux que les fonctionnaires compétents del'Administration fiscale établissent en vue de prouver les infractions à laTVA, ainsi que les faits qui prouvent ou contribuent à prouver que la taxeou l'amende fiscale est due, ne sont pas frappés de nullité par le seul motifqu'aucune copie des pièces auxquelles les procès‐verbaux se réfèrent n'aété jointe lors de leur signification faite au redevable » (Cass., 17septembre 1998)

« Il relève que cependant, la force probante du procès‐verbal ne s'étendpas aux déductions que les verbalisants tirent de leurs constatations: cesdéductions restent soumises au contrôle des tribunaux comme toutesautres déductions » (Namur, 29 mars 2012)

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Que faire si le contrôleur conteste le caractère probant de lacomptabilité ?

Les manquements constatés sont‐ils de nature à permettre aucontrôleur d’en déduire ipso facto que la comptabilité n’est pasprobante ?

Si tel est le cas, on demandera au contrôleur la possibilité d’yremédier dans les meilleurs délais (piste privilégiée en cas de forcemajeure)

Si cela n’est pas autorisé par le contrôleur, on tentera de contredire lataxation en utilisant, au cas par cas, les arguments susceptibles d’êtreutilisés.

LE PRINCIPE DE BONNE ADMINISTRATION ET LA TVA

Applications jurisprudentielles :

« L'appelante reste en défaut de prouver devant la cour que sacomptabilité, telle que tenue pour la période ici litigieuse, aurait été pourdes périodes antérieures qualifiée de comptabilité régulière lors decontrôles antérieurs à la TVA et en impôts directs » (Bruxelles, 29novembre 2002)

« Certes les principes généraux de bonne administration, qui s'imposent àl'administration des Finances, comportent le droit à la sécurité juridique,qui implique notamment que le citoyen doit pouvoir faire confiance à cequ'il ne peut concevoir autrement que comme une règle fixe de conduite etd'administration et en vertu duquel les services publics sont tenusd'honorer les prévisions justifiées qu'ils ont fait naître en son chef ;Pour pouvoir se prévaloir d'une telle attitude l'assujetti doit toutefoisdémontrer qu'au cours des contrôles précédents, le caractère probant dela comptabilité avec les défauts manifestes tels que constatés dans leprocès‐verbal n'a malgré cela pas été mis en cause par l'administration »(Bruxelles, 17 septembre 2003)

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« Le principe de bonne administration a d’autant moins été violé qu’ilressort du n° 3 de l’exposé des faits que le procès‐verbal litigieux (visant1999 et 2000) a été précédé d’un autre procès‐verbal (visant 1998) envoyéà l’intéressé en mai 1999 c’est‐à‐dire au début de la période faisant l’objetdu présent litige.Or, dans ce premier procès‐verbal, le contrôleur reprochait déjà àl’intéressé ses manquements en matière de tenue de la comptabilité. Ainsi,l’administration non seulement n’a en aucune façon induit monsieur H enerreur, mais a au contraire attiré son attention sur les gravesimperfections de sa comptabilité. » (Bruxelles, 28 octobre 2009)

« Certes, les principes de bonne administration, qui comprennent le droit àla sécurité juridique, s’imposent à l’administration fiscale. Le droit à lasécurité juridique n’implique toutefois pas, en règle, que le contribuablepuisse se prévaloir, pour exiger l’application d’un régime contraire à la loi,de l’apparence créée par des circulaires de l’administration, cetteapparence n’ayant pu faire naître dans son chef la conviction justifiée quel’administration renonçait à l’application stricte de la loi » (Cassation, 18décembre 2009)

« La société invoque également le principe de bonne administration aumotif que l'administration aurait par le passé accepté ses déclarations. LeTribunal déclare que l'éventuelle tolérance de l'administration ne peutentraîner une violation des règles relatives à la charge de la preuve. »(Mons, 27 avril 2011)

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VÉRIFICATION DE LA RÉGULARITÉ DE LA PROCÉDURE

CONTESTATION DES ÉLÉMENTS DE FAIT RETENUS PAR L’ADMINISTRATION

LE PRINCIPE DE BONNE ADMINISTRATION

VÉRIFICATION DE LA RÉGULARITÉ DE LA PROCÉDURE

On examinera si et dans quelle mesure l’Administration a respecté la procédure de taxation.

CONTESTATION DES ÉLÉMENTS DE FAIT RETENUS PAR

L’ADMINISTRATION

On se posera plus particulièrement les questions suivantes :

o Quels sont les éléments matériels relevés par l’Administration pour considérer que la comptabilité n’est pas probante ?

o Ces éléments ne sont‐ils pas mineurs par rapport au volume des pièces comptables ?

o Les éléments relevés sont‐ils susceptibles d’avoir une influence sur le résultat fiscal de l’entreprise ?

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o Le rejet est‐il fondé sur des constatations régulièrement opérées par l’Administration des impôts directs ?

o L’Administration, en matière d’impôts directs, ne s’est‐elle pas fondée uniquement sur la violation de tenue de documents prescrits en matière de TVA ?

o La pratique comptable du contribuable a‐t‐elle néanmoins pourconséquence que ses documents constituent un tout cohérent etvérifiable ?

LE PRINCIPE DE BONNE ADMINISTRATION :

Jurisprudence constante

L’administration fiscale ne peut, à peine de violer le principe de bonneadministration, tromper la légitime confiance du redevable enrevenant à titre rétroactif sur des situations de fait et des modes detaxation qui lui ont été soumis et qu'elle a accepté (principe desécurité juridique)

o Illustration :

« La comptabilité d'un contribuable peut présenter des irrégularitésformelles sans toutefois être dépourvue d'une valeur probante. Ainsi,en l'espèce, les requérants contestent la décision de l'administrationde rejeter les frais réels déclarés et de les remplacer par le forfaitlégal, au motif que leur comptabilité n'est pas probante carprésentant quelques irrégularités. Pour les requérants, en effet, ils'agit là d'une violation du principe de bonne administration dans lamesure où jusqu'ici l'administration avait toujours considéré leurcomptabilité comme probante. Après examen, la Cour reconnaît lebien‐fondé de la réclamation. » (Mons 17 mai 2002)

« Comme l'appelant ne démontre pas que l'administration a marquéson accord, à l'occasion de contrôles fiscaux antérieurs portant sur lechiffre d'affaires, sur la manière dont la comptabilité était tenue etnotamment sur la non‐utilisation de la caisse enregistreuse pour lesrecettes de bar, l'administration fiscale restait libre de procéder à unereconstitution du chiffre d'affaires en se fondant sur l'article 340 duC.I.R. 1992 et n'a donc pas méconnu les principes de bonneadministration. » (Mons 15 mai 2013)

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« En conséquence, et à ce stade de la procédure, il n'est pasdémontré par des éléments objectifs que l'administration fiscaleaurait violé un principe de bonne administration ou fait preuved'arbitraire dans le cadre des impositions litigieuses et procéduresadministratives subséquentes dont le tribunal est saisi. Le moyenn'est pas fondé. » (Namur, 13 février 2012)

« La Cour a considéré que lorsque l'administration a admis ladéduction des frais professionnels évalués forfaitairement, elle estliée par un accord tacite au cours d'un contrôle ultérieur. Endemandant au contribuable la présentation de pièces justificatives,l'administration viole cet accord de manière illégale. Les services detaxation créent une situation d'insécurité juridique en revenantrétroactivement sur un accord antérieur. » (Liège, 4 mai 1994)

VII. CONCLUSION GÉNÉRALE

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HORECA ‐ LES CAISSES ENREGISTREUSESFISCALES – COMPLÉMENT D’INFORMATION

TROISIÈME PARTIE

I. INTRODUCTION

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Un effort supplémentaire est demandé au secteur horecapour la déclaration des opérations suite à la baisse du tauxde TVA de 21% à 12% pour les prestations de restaurant etde restauration.

Cet effort supplémentaire se traduit par l’obligation des’équiper de nouvelles caisses enregistreuses intelligentesqui sont destinées à mieux lutter contre le travail au noirdans l'horeca.

II. NOUVELLES DISPOSITIONS LÉGALES

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Arrêté royal du 19 décembre 2012 modifiant l’arrêté royal n°1 du29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer lepaiement de la taxe sur la valeur ajoutée (Moniteur Belge du 31décembre 2012) :

‐ abroge l’article 13bis en ce qui concerne l’émission defactures simplifiées par l’exploitant d’un établissement oùsont consommés des repas.

Arrêté royal du 15 décembre 2013 modifiant l’arrêté royal n°1 du29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer lepaiement de la taxe sur la valeur ajoutée (Moniteur Belge du 20décembre 2013):‐ insère l’article 21bis en ce qui concerne la délivrance d’unticket de caisse.

‐ prévoit la délivrance de notes ou de reçus en cas dedysfonctionnement du système de caisse enregistreuse.

‐ insère l’article 30bis qui prévoit une certaine tolérancerelative à l’application des anciennes caisses enregistreuses.

Arrêté royal du 30 décembre 2009 fixant la définition et les conditionsauxquelles doit répondre un système de caisse enregistreuse dans lesecteur horeca (Moniteur Belge du 31 décembre 2009 et du 26 janvier2010, 25 et 27 juin 2013).

Les Arrêtés royaux sont entrés en vigueur au 1er janvier 2013 et au 1er

janvier 2014 en ce qui concerne la délivrance de notes ou de reçus en casde dysfonctionnement du système de caisse enregistreuse.

Ils visent à rendre obligatoire la délivrance d’un ticket de caisse, parl’exploitant d’un établissement où sont consommés des repas, pour lesprestations de restaurant et de restauration qu’il effectue pour unpreneur qui agit en qualité d’assujetti ou non.

– Exception: lorsque le chiffre d’affaires annuel HTVA relatif aux services derestaurant et de restauration à l’exclusion de la fourniture de boissons n’excèdepas 10 %, l’exploitant n’est pas tenu de délivrer le ticket de caisse.

A défaut d’un ticket de caisse, l’exploitant est tenu de délivrer une noteou un reçu.

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III. Définition

Que faut‐il entendre par « système de caisse enregistreuse » ?

On entend par système de caisse enregistreuse toute caisseenregistreuse électronique, le terminal comprenant le logiciel decaisse, l’ordinateur comprenant le logiciel ou tout autre appareilsimilaire, utilisé pour l’enregistrement des opérations à la sortie.

Le système de caisse enregistreuse doit répondre aux exigences etgaranties suivantes :

l’inaltérabilité des données introduites, depuis l’introductiondans la caisse enregistreuse jusqu’au terme du délai deconservation légal ;

la conservation de toutes les données introduites,simultanément à l’établissement d’un ticket de caisse au sens del’article 21bis de l’AR n° 1, dans un journal électronique ou unfichier‐journal (celui‐ci doit conserver également toutemodification apportée au logiciel ou aux paramètres duprogramme et toute utilisation de fonctionnalités spécifiques)

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la possibilité de contrôle par les agents de l’administration qui ala taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions ;

l’obligation d’un contenu minimum du ticket de caisse :

l’obligation d’établir un rapport financier journalier et un rapportutilisateur journalier reprenant les ventes et l’utilisation desautres fonctionnalités de la caisse pendant la périoded’ouverture (rapports Z) ;

l’enregistrement obligatoire de toutes les prestations de servicessimulées effectuées dans le cadre d’une formation ;

être équipé d’un module qui enregistre les données pertinentesdes tickets de caisse de façon inaltérable et sécurisée et lestransforme en un algorithme; ainsi que les éventuelles autresdonnées de contrôle imprimées sur le ticket de caisse etaccessibles pour les agents de contrôle.

Que faut‐il entendre par « ticket de caisse »?

Le ticket de caisse est le document délivré par la caisse enregistreuse et qui contient les informations suivantes:

‐ La dénomination complète « ticket de caisse T.V.A. »;‐ La date et l’heure de délivrance du ticket de caisse;‐ Le numéro d’ordre du ticket de caisse, provenant d’une série

ininterrompue;‐ L’identification du prestataire assujetti, par son nom ou sa

dénomination sociale, son adresse et son numéro d’identification àla T.V.A. visé à l’article 50 du Code la T.V.A.;

‐ L’identification de l’utilisateur;‐ La dénomination usuelle des biens livrés et des services fournis

ainsi que leur prix;‐ Le montant de la taxe due et les données permettant de le calculer;‐ La ristourne et les montants rendus;‐ L’identification de la caisse/du terminal;‐ L’algorithme calculé sur base des indications reprises aux points

précités.

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Que faut‐il entendre par « note ou reçu » La note ou le reçu doit contenir les indications suivantes:

‐ La date et le montant dû ou payé par le client, y compris laT.V.A.;

‐ Le nombre de repas consommés;‐ Le nom ou la dénomination sociale et l’adresse de l’assujettiou du membre de l’unité T.V.A.;

‐ Le numéro d’identification à la T.V.A. de l’assujetti;‐ Distinction du montant dû pour la fourniture de repas et lafourniture de boissons;

‐ Impression de la mention « Taxe sur la valeur ajoutée » ou« Note » ou « Reçu »;

‐ Un dessin de garantie (cliché fournit à l’imprimeur parl’administration);

‐ Numéro d’ordre du document;‐ Nom ou dénomination sociale de l’imprimeur;

IV. Période transitoire

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Les systèmes de caisses enregistreuses autorisés actuellement nesatisfont pas aux exigences requises pour le système de caisseenregistreuse mentionné ci‐dessus.

Le législateur a prévu une période de transition concernantl’obligation d’utilisation d’un système de caisse enregistreuse.

Cette période de transition s’étend du 1er janvier 2013 au 31décembre 2014 inclus.

DERNIERE MODIFICATIONLe ministre des finances a accordé une période d’un an c’est‐à‐dire jusqu’au 31 décembre 2015 aux exploitants du secteur horecapour s’adapter au nouveau système.Durant cette période les exploitants ne seront pas sanctionnéss’ils n’utilisent pas les nouvelles caisses enregistreuses.Obligation d’enregistrement pour le 28 février 2015

V. Position de l’administration fiscale

–Décision n° E.T.123.798 du 24

janvier 2014

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OBLIGATIONS DANS LE SECTEUR HORECA

DU 1ER JANVIER 2013 AU 31 DÉCEMBRE

2015 (RÉGIME TRANSITOIRE)

L’utilisation d’un système de caisse enregistreuse n’est pasencore obligatoire en 2014 mais il est possible d’en utiliservolontairement

Autorisation d’utiliser des caisses enregistreuses telles quevisées par le chapitre VII de la circulaire n° 6 du 27 avril1999 durant la période de transition.

Cette autorisation prend fin au moment de la mise en service dunouveau système de caisse enregistreuse sur base volontaire

Pour ceux qui ne sont pas tenus de délivrer des tickets de caisse aumoyen d’un système de caisse enregistreuse et qui ne mettent pasvolontairement ce système, ces autorisations expirent au 31 décembre2014

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Les assujettis tenus de délivrer des tickets de caisse au moyen d’unsystème de caisse enregistreuse recevront une date ultime àlaquelle le système de caisse enregistreuse devra être mis enservice au plus tard (2015) dans leur cas, l’ancienne autorisationn’expirant qu’à cette date.

Les exploitants d’un débit de boissons, snack‐bar, salon de thé,cafétéria, salon de consommation de glace ou de pâtisserie etautre salon de consommation qui se limite à servir des repaslégers ainsi que les friteries n’ont pas l’obligation d’émettre undocument de contrôle pour autant que les conditions de lacirculaire n°6 du 27 avril 1999 soient respectées.

Les exploitants de baraques foraines et les cantines d’entreprisesne doivent délivrer aucun document de contrôle.

Les assujettis forfaitaires qui fournissent des services derestaurant et de restauration peuvent provisoirement continuer àappliquer ce régime comme par le passé et ce même si unsystème de caisse enregistreuse est mis volontairement enservice en 2014.

Les amendes fiscales non proportionnelles fixées à la section 2,II de l’annexe à l’AR n° 44 du 9 juillet 2012 sont suspenduesjusqu’au 1er janvier 2016.

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OBLIGATIONS DANS LE SECTEUR HORECA À

PARTIR DU 1ER JANVIER 2015 (RÉGIME

DÉFINITIF)

Ne sont visés que les assujettis dont au moins 10% du chiffred’affaire total est généré par ses activités horeca. Dès que les 10% sont atteints, l’assujetti est tenu de délivrer des tickets decaisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse

Un ticket de caisse doit être délivré pour toutes les opérationshoreca effectuées, quelle que soit leur nature sauf pour lesventes via des automates ou pour les opérations horecaeffectuées à bord d’un avion, d’un train ou d’un bateau utilisépour le transport international de passagers.

Le ticket de caisse doit toujours être délivré et ne peut jamais être remplacé par une facture.

Le ticket de caisse doit être délivré quelle que soit la qualité du client.

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Le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse doit êtredélivré au moment de l’achèvement du service ou de la livraison dubien.

Rem: aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit êtredélivré lors de la vente d’un bon ou d’un chèque cadeau relatif à un repas.

Régime dérogatoire optionnel à la délivrance d’un ticket de caisse lorsde l’achèvement du service.

Dans la pratique, il n’est pas toujours possible de délivrer un ticket decaisse lors de l’achèvement du service dans ce cas, aucun ticket ne doitêtre délivré pour autant que :

‐ l’opération ait été enregistrée au préalable dans le système de caisse àconcurrence de la valeur de l’offre;

‐ les corrections éventuelles soient enregistrées dans le système decaisse;

‐ Les deux tickets de caisses soient délivrés au client au plus tard le 15ème

jour qui suit celui au cours duquel le service de restauration a eu lieu.

Exemple d’application du régime dérogatoire:

o Le traiteur reçoit un acompte de 300 EUR pour une fête decommunion. Il encode l'acompte dans le système de caisseenregistreuse étant donné que la TVA est exigible et que cetacompte doit être repris dans la déclaration à la TVA.

o Le traiteur enregistre l'opération dans le système de caisseenregistreuse avant de partir pour la fête, à concurrence de lavaleur de l'offre. Pour une offre de 1000 EUR, il faut encore encoder700 EUR compte tenu de l'acompte déjà enregistré. La fête decommunion est alors irrévocablement enregistrée dans le systèmede caisse enregistreuse.

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o Scénario 1:

Après la fête, le traiteur constate que l'offre de 1000 EUR étaitcorrecte. Il n'y a dès lors pas lieu d'apporter une correction dans lesystème de caisse enregistreuse. Les deux tickets de caisse(respectivement d'une valeur de 300 et de 700 EUR) doivent êtredélivrés au client, par exemple à l'issue de la fête et au plus tard le15ème jour du mois qui suit celui au cours duquel le service derestauration a été effectué. Etant donné que le client est unparticulier, une facture peut être émise mais ce n'est pas obligatoire.

o Scénario 2:

Le traiteur constate que plus de personnes que prévu sont présentesà la fête de communion, ce qui entraîne un supplément de 200 EUR.Après la fête, mais comme première opération suivante (parexemple le lendemain matin), le traiteur enregistre ces 200 EURsupplémentaires dans le système de caisse enregistreuse.

Les trois tickets de caisse (respectivement d'une valeur de 300, 700et 200 EUR) doivent être délivrés au client, au plus tard le 15èmejour du mois qui suit celui au cours duquel le service de restaurationa été effectué. Etant donné que le client est un particulier, unefacture peut être émise mais ce n'est pas obligatoire.

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Lorsque le client est un assujetti ou une personne morale nonassujettie, une facture doit toujours être émise en plus du ticketde caisse.

L’assujetti qui utilise un système de caisse enregistreuse et quirespecte l’ensemble de la réglementation en la matière estdispensé de l’obligation de tenue d’un journal des recettes parsiège d’exploitation. Toutefois, lorsque l’assujetti exploitedifférents établissements, il doit continuer à tenir un journalcentralisateur.

Lorsque les services de restauration sont effectués pour unparticulier, la TVA ne devient exigible que lors de l’encaissementdu prix même si une facture a été émise sur base volontaire.

L’utilisation du système de caisse enregistreuse prend fin lorsquel’activité relative aux services de restaurant et de restaurationcesse complètement et définitivement. Le passage en dessousde la limite des 10 % n’est pas pertinente.

Lorsque le seuil de 10 % n’est pas atteint, une note ou un reçudoit être délivré pour la fourniture de repas et des boissons.

Une note ou un reçu peut être remplacé par une facturecomplète pour autant que cette dernière soit émise au client aumoment de l’achèvement du service.

Rem: Les notes ou reçus doivent être commandés auprès d’un imprimeuragréé. Les doubles des notes ou reçus délivrés doivent être conservés. Lesnuméros des notes ou reçus délivrés au cours de la journée doivent êtreinscrits chaque jour au journal des recettes.

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Lorsque le système de caisse enregistreuse ne fonctionne pas,l’assujetti doit endéans l’heure qui suit la survenance du problèmetechnique:

Conserver une provision de notes ou reçus à l’endroit où son systèmede caisse enregistreuse est installé.

Informer sans délai son office de contrôle TVA par e‐mail enmentionnant la nature du problème, la date et l’heure à partirdesquelles plus aucun ticket de caisse correct n’a pu être émis.

Délivrer une note ou un reçu pour chaque opération pour laquelle unticket de caisse devrait en principe être délivré. A ce moment, la noteou le reçu ne peut être remplacé par une facture.

Lorsque le problème technique est résolu, l’assujetti doit ànouveau envoyer un e‐mail au contrôle TVA dans les 24 heures enmentionnant la date et l’heure à partir desquelles le système a, ànouveau, pu délivrer des tickets de caisse corrects, la quantité desnotes ou reçus délivrés et les numéros de la première à la dernière.

En cas de non respect de la procédure, l’administrationconsidère que l’assujetti n’a pas délivré de document de contrôle.

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DIRECTIVES POUR LE CALCUL DE LA RÈGLE

DES 10 %

Chiffre d’affaires des services de restaurant et restauration (hors boissons et repas à emporter) X 100

Chiffre d’affaires total des activités horeca (tous les repas, y compris à emporter, toutes les boissons, toutes les ventes de nourriture et autres activités

horeca)

= …. %

Formule

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Lorsque plusieurs commerces horeca sont exploités sous lemême numéro d’identification à la TVA, la règle des 10 % doitêtre appliquée par établissement sauf s’il s’agit d’établissementsliés entre eux d’un point de vue matériel et où les clients sontlibres de se déplacer entre les différents établissements sansquitter le bâtiment.

L’opération qui consiste exclusivement en une livraison denourriture et /ou de boissons à domicile ou « à emporter », sansaucun service annexe destiné à rendre la consommationimmédiate plus agréable, n’est pas considérée comme uneprestation de service de restaurant ou de restauration.

Ces livraisons ne doivent pas être reprises dans le chiffred’affaires des services de restaurant et de restauration mais biendans le chiffre d’affaires total généré par les activités horecac’est‐à‐dire au dénominateur de la formule.

Les repas consommés sur place sont également considérés commedes livraisons de biens et sont donc repris dans le chiffre d’affairestotal généré par les activités horeca c’est ‐à‐dire au dénominateurde la formule s’ils répondent aux conditions suivantes:

La nourriture et les boissons fournies peuvent exclusivement êtreconsommées en plein air;

La nourriture et les boissons fournies sont des produits etpréparations standard dans l’activité exercée;

Les boissons et la nourriture ne sont proposées que dans descontenants ou des emballages à usage unique en papier, carton ouplastique. Les couverts sont également à usage unique;

Il n’y a pas de service à table.

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En ce qui concerne les activités hôtelières, l’ancien régimedemeure d’application. Dès lors, une note ou un reçu doit êtredélivré pour cette opération au moment de l’achèvement duservice. La note ou le reçu peut être remplacé par une facturecomplète au nom du client pour autant qu’elle soit émise aumoment de l’achèvement du service.

En ce qui concerne les activités autres que les activités hôtelières, larègle des 10 % doit être appliquée. Pour déterminer le pourcentage,il y a lieu d’utiliser la formule suivante:

Les services de restaurant et de restauration (y compris les repas fournis aux non résidents de l’hôtel et aux hôtes

lorsque les repas ne sont pas repris dans la note d’hôtel globale

Le chiffre d’affaires total réalisé par les activités horeca à l’exception du logement, du petit-déjeuner et des autres repas fournis aux hôtes qui sont repris dans la note d’hôtel globale

= …. %

La période de référence pour le calcul du seuil des 10 % varie selon que l’entreprise est existante, que l’assujetti démarre son activité ou qu’il s’agit d’un repreneur:

Pour les entreprises existantes, la période de référence est celle de l’année civile précédente;

Pour l’assujetti qui démarre son activité, la première période de référence est la partie restante de l’année civile au cours de laquelle l’activité est lancée sauf si le début de l’activité se situe au cours du dernier trimestre de l’année civile. Ensuite, chaque année civile ultérieure a valeur de période de référence;

Pour le repreneur, la première période de référence est constituée des 12 derniers mois réalisés par le cédant, la seconde période de la partie restante de l’année civile au cours de laquelle la reprise a eu lieu et les suivantes de chaque année civile ultérieure.

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MESURES D’EXCEPTION ET AUTORISATIONS

EN MATIÈRE DE CAISSE NOUVELLES ET

EXISTANTES.

La mesure de tolérance prévue par la circulaire n°6 du 27 avril1999 en vertu de laquelle les fournisseurs de repas légers nedoivent délivrer aucun document de contrôle prend fin suite àl’introduction des systèmes de caisse enregistreuse.

Si le seuil de 10 % est atteint, l’assujetti doit mettre un systèmede caisse enregistreuse. Dans le cas contraire, la mesure detolérance expirera le 1er janvier 2015.

Il en va de même pour les exploitants de friterie.

Les cantines d’entreprises ne doivent délivrer aucun documentde contrôle.

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Les exploitants de baraques foraines ne doivent pas délivrer de documents de contrôle.

Les assujettis qui bénéficient actuellement d’une autorisation « circulaire 6/1999 » peuvent délivrer un ticket de caisse en remplacement de la note ou du reçu. Ces autorisations seront supprimées du fait de l’introduction des systèmes de caisses enregistreuse :

Lorsque les 10 % sont atteints, l’assujetti est tenu de mettre un système de caisse enregistreuse en service.

Lorsque les 10 % ne sont pas atteints, l’autorisation expirera le 1er

janvier 2015.

La même règle s’applique mutatis mutandis aux assujettis qui bénéficient actuellement d’une autorisation « décision E.T. 103.592 du 2 juin 1993 ».

PROCÉDURE D’ENREGISTREMENT POUR LES

ASSUJETTIS‐EXPLOITANTS

17/04/2014

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Les assujettis qui choisissent de déjà utiliser volontairement unsystème de caisse enregistreuse dans le courant de l’année2014 peuvent s’enregistrer depuis le 1er décembre 2013.

Tous les assujettis tenus de délivrer un ticket de caisse d’unsystème de caisse enregistreuse devront s’enregistrer entre le1er juillet 2014 et le 28 février 2015. Ceci s’applique tant auxentreprises existantes qu’à celles qui démarrent ou reprennentun commerce au plus tard le 31 décembre 2014.

Les assujettis qui démarrent ou reprennent un commerce oumodifient leur activité en une exploitation où sontrégulièrement prestés des services de restaurant ou derestauration après le 31 décembre 2014 et qui sont de ce faittenus de délivrer un ticket de caisse d’un système de caisseenregistreuse doivent s’enregistrer avant le début, la reprise oula modification de l’activité.

Les assujettis qui fournissent des repas de manière occasionnelleet qui, à l’issue d’une période de référence, constatent qu’ilsfournissent régulièrement des repas doivent être enregistrésdans les deux mois qui suivent l’expiration de la période deréférence.

L’enregistrement est effectué sur le site internet du SPF Finances:http://finances.belgium.be > E‐services > moduled’enregistrement du système de caisse enregistreuse

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