LESSENTIELDE LAFISCALIT DENTREPRISE

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Groupe Eyrolles, 2011ISBN : 978-2-212-54872-3

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SommaireIntroduction 9

1. Les sources du droit fi scal applicables lentreprise 92. Le rescrit fi scal : un outil aujourdhui incontournable

pour le chef dentreprise 12

PREMIRE PARTIE

Limposition des bnfi ces de lentreprise 17

Chapitre 1 Le champ dapplication des bnfi ces industriels et commerciaux 19

1. La dfi nition fi scale des bnfi ces industriels et commerciaux 202. La dfi nition fi scale des bnfi ces non commerciaux 223. La dfi nition fi scale des bnfi ces agricoles 23

Chapitre 2 La dtermination du rsultat fi scal en matire de BIC 251. La priode dimposition 252. Le bnfi ce imposable 263. Le principe de rattachement des crances et des dettes 284. Dtermination du rsultat fi scal 31

Chapitre 3 La dtermination du rsultat fi scal en matire de BNC 331. Recettes encaisses 332. Dpenses payes 34

Chapitre 4 Le rgime fi scal des socits de personnes 351. Le champ dapplication de la transparence des SDP 362. La dtermination du rsultat de la SDP 373. Limposition du rsultat fi scal de la SDP entre les mains

des associs 384. Les rgles applicables en cas de cession des droits sociaux 41

Chapitre 5 Le champ dapplication de limpt sur les socits 431. Les socits et collectivits imposables 432. La territorialit de limpt

sur les socits 47

Chapitre 6 Limposition des socits de capitaux 511. Les particularits de lassiette de limpt sur les socits 512. Ltablissement, le calcul

et le paiement de limpt sur les socits 553. Le traitement des dfi cits 59

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Chapitre 7 Le rgime de lintgration fi scale 631. Les grands principes de lintgration fi scale 63

DEUXIME PARTIE

Lassiette de limpt sur les bnfi ces 67

Chapitre 8 Lvaluation des stocks et analyse de certains produits 69

1. Lvaluation des stocks et productions en cours 692. Limposition spcifi que de certains revenus 72

Chapitre 9 Les frais gnraux : les principes gnraux de dduction 75

1. La charge doit se rattacher la gestion normale de lentreprise 762. La charge doit se traduire par une diminution de lactif net 773. La charge doit tre effective et appuye

de justifi cations suffi santes 794. La charge ne doit pas tre exclue par une disposition

particulire 80 tude de cas 1 Socit Ker Nol 82

Chapitre 10 Les frais gnraux : analyse de certaines charges 831. Les frais de personnel 832. Les dpenses de recherche 85

Chapitre 11 Les frais gnraux : les aides interentreprises 891. Le caractre normal des aides entre entreprises 892. Le rgime fi scal des abandons de crances 91

tude de cas 2 Socits Ker Nol / Le Floch 95

Chapitre 12 Les rgles de dduction des charges fi nancires 971. La dduction des intrts des sommes dues des tiers 982. La dduction des intrts dus aux associs

et des entreprises lies 100 tude de cas 3 Socit Ker Nol 103

Chapitre 13 Le contrle des oprations des groupes internationaux 105

1. La prsomption de fi ctivit des rmunrations verses dans des paradis fi scaux 106

2. Limposition des socits ou tablissements exploits dans les paradis fi scaux 107

3. Le contrle des prix de transfert pratiqus entre socits lies 109

Chapitre 14 Les amortissements 1131. Les principes gnraux de dduction 1132. Les rgimes damortissement 1153. Le rgime des amortissements diffrs 119

Sommaire

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4. Quelques rgimes particuliers 120 tude de cas 4 Socit Ker Nol 123

Chapitre 15 Les provisions 1251. Le rgime des provisions 1252. La varit des provisions 1273. Les provisions rglementes 129

tude de cas 5 Socit Ker Nol 131

Chapitre 16 Les plus-values et moins-values dactif 1331. Le calcul des plus-values et moins-values 1332. Le traitement fi scal des plus-values et moins-values 1343. Le traitement fi scal particulier des produits

de la proprit industrielle 136 tude de cas 6 Socit Le Mesnel 138

TROISIME PARTIE

Limposition du capital de lentreprise 143

Chapitre 17 Lentreprise et limpt de solidarit sur la fortune 145

1. Lactivit est exerce titre individuel 1452. Lactivit est exerce dans le cadre dune socit 1473. Les participations dans les socits holdings 1504. Les exonrations partielles de titres 152

Chapitre 18 Les impts directs locaux 1551. La cotisation foncire des entreprises 1562. La cotisation sur la valeur ajoute des entreprises (CVAE) 1593. Les mesures gnrales de plafonnement 162

QUATRIME PARTIE

Les restructurations de lentreprise 165

Chapitre 19 La fi scalit des restructurations des entreprises : droits denregistrement 167

1. Les droits dus lors de la constitution de la socit et lors des augmentations de capital 168

2. Les droits dus lors de la fusion de la socit et lors de sa dissolution 171

tude de cas 7 SARL Goulven 173

Chapitre 20 La fi scalit des restructurations des entreprises : impts directs 177

1. Les restructurations affectant les entreprises individuelles 1772. Les restructurations affectant les socits 183

tude de cas 8 SA Ker Nol et Plougeou 190

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CINQUIME PARTIE

Limposition du chiffre daffaires de lentreprise 195

Chapitre 21 Le calcul de la TVA exigible 1971. Des oprations accomplies titre onreux 1972. Les oprations ralises par un assujetti 1993. Les oprations imposables par dtermination de la loi 2014. Les oprations exonres 2025. Les oprations imposables sur option 202

tude de cas 9 Vente des coffrets cadeaux 205

Chapitre 22 Le calcul de la TVA exigible : fait gnrateur et exigibilit 209

1. La dfi nition du fait gnrateur et de lexigibilit 2092. Le traitement des oprations 210

tude de cas 10 Quelques diffi cults pratiques 212

Chapitre 23 La base dimposition la TVA et les taux de TVA 2151. La notion de base imposable 2152. Les taux de TVA 218

Chapitre 24 Le calcul de la TVA dductible 2231. Le principe gnral de dduction 2232. La rgularisation des dductions 2263. Les conditions de forme 2294. Les conditions de dlai 230

tude de cas 11 M. Le Mesnel 233

Chapitre 25 Les rgles de territorialit de la TVA 2371. Le rgime applicable aux livraisons de biens 2382. Le rgime applicable aux prestations de services 242

tude de cas 12 La territorialit des prestations de service 251

Chapitre 26 Les rgimes dimposition du rsultat et en matire de TVA 255

1. Le rgime des microentreprises et de la franchise en TVA 2562. Les rgimes rels dimposition 258

Index 261

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l ESSENTIELLes bnfi ces industriels et commerciaux (en abrg : BIC) constituent lune des catgories de revenus passibles de limpt sur le revenu. Cette catgo-rie dpasse la dfi nition propose par le Code de commerce. En effet, le lgislateur a toujours cherch en donner une dfi nition largie par rapport dautres catgories de revenu.

Nous nous attacherons tout dabord tudier la notion de bnfi ces indus-triels et commerciaux avant dexaminer des notions souvent proches comme les bnfi ces non commerciaux et les bnfi ces agricoles.

Chapitre 1

Le champ dapplication

des bnfi ces industriels

et commerciaux

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1. La dfi nition fi scale des bnfi ces industriels et commerciaux

Les bnfi ces industriels et commerciaux (BIC) sont dfi nis par trois articles fondamentaux du Code gnral des impts (CGI) :

larticle 34, qui traite des activits commerciales par nature ; larticle 35, qui traite des activits rputes commerciales au regard du

droit fi scal ; larticle 155, qui traite des activits relevant des BIC par accessoire.

Enfi n, si toutes ces activits sont qualifi es de bnfi ces industriels et com-merciaux, certaines subissent un traitement particulier si elles sont consid-res comme des activits non professionnelles.

1.1. LES ACTIVITS COMMERCIALES PAR NATURE (ARTICLE 34 DU CGI )

Cette dfi nition va puiser ses racines dans le droit commercial. Sont consi-drs comme des bnfi ces industriels et commerciaux, pour lapplication de limpt sur le revenu, les bnfi ces raliss par des personnes physiques et provenant de lexercice dune profession commerciale, industrielle ou artisanale. Laccomplissement titre professionnel doprations ayant le caractre dactes de commerce, en application de larticle L 110-1 du Code de commerce, caractrise lexercice dune activit commerciale au sens de larticle 34 du CGI. Les activits dagent immobilier et de marchand de biens exerces titre pro-

fessionnel constituent une activit commerciale par nature au sens de larticle 34 du CGI, ds lors quelles sont mentionnes larticle L 110-1 du Code de commerce.

Un point mrite dtre soulign : le caractre lucratif, voire spculatif, de lactivit est un lment important de la dfi nition.

1.2. LES ACTIVITS RPUTES COMMERCIALES AU REGARD DU DROIT FISCAL

Le Code gnral des impts rattache certaines oprations la catgorie des BIC, bien quelles ne prsentent pas toutes un caractre commercial sur le plan juridique. Ce sont principalement certains profi ts immobiliers (CGI, art. 35, I-1 4), savoir notamment les profi ts provenant des oprations de construction. Cette volont de commercialiser caractrise le traitement de certaines locations. Sont notamment rputes commerciales :

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la location, consentie une entreprise commerciale, qui constitue en fait pour le bailleur le moyen de participer effectivement la gestion ou aux rsultats de lentreprise locataire, compte tenu notamment du mode de fi xation du loyer (loyer index sur le rsultat) ;

la location dun tablissement industriel ou commercial muni du mobi-lier et du matriel ncessaires son exploitation ;

la location ou sous-location en meubl, titre habituel, de locaux dha-bitation (maisons, chambres ou appartements) relve des BIC.

Attention, ces activits ne peuvent tre exerces dans le cadre dune socit civile, sous peine dune imposition de la socit limpt sur les socits. Il convient dtre trs attentif la rdaction des clauses dindexation du loyer.

1.3. LES ACTIVITS RELEVANT DES BIC PAR ACCESSOIRECette commercialisation des activits apparat de nouveau au travers du dispositif prvu larticle 155 du CGI. Cet article dispose que les revenus issus dactivits agricoles ou non commerciales accessoires une activit industrielle ou commerciale prpondrante doivent tre imposs comme des bnfi ces industriels et commerciaux. Le principe dattractivit des BIC est affi rm. Deux conditions doivent tre simultanment remplies :

lactivit doit tre prpondrante (on compare le chiffre daffaires des deux activits) ;

il doit exister un lien troit entre les deux activits (existence dune clientle commune, locaux et matriels communs).

1.4. LA NOTION DE BIC NON PROFESSIONNELS Cette notion a pour objet de limiter les abus lis la qualifi cation dune activit comme tant une activit industrielle et commerciale au regard du droit fi scal. Cette qualifi cation permet au redevable de pouvoir imputer le

Un contribuable possdait un ngoce de volailles ainsi quune exploitation agricole compose, entre autres lments, dun levage avicole. Pour prparer, vendre et expdier les volailles quil levait, le contribuable utilisait partiellement les moyens en matriel et en personnel de son ngoce o les produits de collecte taient large-ment prpondrants par rapport ceux qui provenaient de son levage. Llevage avicole a t, en consquence, regard comme une extension de lactivit commer-ciale alors mme que les facturations taient distinctes et que les produits taient diffremment marqus (CE, arrt du 19 dcembre 1975, req. n 88119, 7, 8 et 9 s.-s. runies).

Par EXEMPLE

Limposition des bnfi ces dentreprise22

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dfi cit de lactivit sur le revenu global et de pouvoir bnfi cier de lexon-ration de loutil de travail en matire dISF. Le lgislateur a donc cr cette notion de BIC non professionnels. Ds lors que lactivit nest pas exploite directement par le contribuable ou ne prsente pas un caractre prpon-drant en tant quactivit professionnelle, elle est considre comme non professionnelle. Le dfi cit gnr par la location saisonnire dun bateau ne pourra tre

imput sur le revenu global, et le bateau sera soumis lISF. Ce dfi cit ne sera imputable que sur les revenus de la mme catgorie pendant les six annes suivantes.

2. La dfi nition fi scale des bnfi ces non commerciaux

Cette notion est dfi nie par larticle 92 du Code gnral des impts : les bnfi ces non commerciaux (BNC) peuvent tre rangs en trois groupes :

les bnfi ces des professions librales proprement dites ; les produits des charges et offi ces ; les profi ts ne relevant daucune autre catgorie.

2.1. LES PROFESSIONS LIBRALES Les professions librales sont celles o lactivit intellectuelle joue le rle principal et qui consistent en la pratique personnelle dune science ou dun art que lintress exerce en toute indpendance. Les mdecins, chirurgiens, dentistes, avocats, par exemple, exercent des pro-

fessions librales.

Il est intressant ds prsent de connatre les limites de cette dfi nition au regard de la catgorie des traitements et salaires et de la catgorie des bnfi ces industriels et commerciaux :

les rmunrations des membres des professions librales sont impo-sables dans la catgorie des traitements et salaires, au lieu des BNC, lorsque les intresss sont placs en situation de subordination vis--vis dun employeur. Les avocats collaborateurs qui agissent conformment aux directives de leurs confrres et sous le contrle de ces derniers sans prendre ni initiative, ni responsabilit personnelle, sont imposables dans la catgorie des traitements et salaires ;

lactivit exerce revt un caractre commercial sur le plan fi scal lors-que limportance de la main-duvre employe, des moyens matriels

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utiliss et des capitaux investis est telle que lactivit procde plus dune spculation sur ces diffrents lments que de lexercice dun art ou dune science.

2.2. LES PRODUITS DES CHARGES ET OFFICESLes bnfi ces des charges et offi ces sont rangs dans la catgorie des BNC. Relvent donc des BNC les offi ciers publics et ministriels suivants : avocats au Conseil dtat et la Cour de cassation, avous prs les cours dappel, notaires, huissiers, commissaires-priseurs judiciaires, greffi ers des tribunaux de commerce titulaires de leur charge.

2.3. LES PROFITS NE RELEVANT DAUCUNE AUTRE CATGORIE

Larticle 92-1 du CGI assimile des BNC les profi ts provenant de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profi ts ne se rattachant pas une autre catgorie de bnfi ces ou de revenus .

Cette rgle conduit taxer dans la catgorie des BNC, notamment : les revenus de professions ou activits trs divers (agents commerciaux,

grants libres de succursales, prtres catholiques, gurisseurs, cartoman-ciennes, prostitues) ;

des profi ts occasionnels ou accidentels susceptibles par nature de renouvellement.

Cet article est souvent utilis par ladministration fi scale pour taxer des gains quon ne pourrait pas qualifi er positivement. Si les sommes encaisses par des particuliers ne sont en principe pas imposables au titre des BNC si elles ne rmunrent pas proprement parler une activit, cet article permet dimposer de nombreux profi ts.

Au mme titre que les bnfi ces industriels et commerciaux, le lgislateur distingue les BNC professionnels des BNC non professionnels. Les dfi cits dactivits non commerciales au sens de larticle 92 du CGI, autres que ceux provenant de lexercice dune profession librale ou des charges et offi ces, ne peuvent donner lieu imputation sur le revenu global.

3. La dfi nition fi scale des bnfi ces agricoles

Les bnfi ces agricoles sont dfi nis par larticle 63 du CGI : sont considrs comme bnfi ces agricoles, pour lapplication de limpt sur le revenu,

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les revenus que lexploitation des biens ruraux procure soit aux fermiers, mtayers, soit aux propritaires exploitant eux-mmes (faire-valoir direct).

Les bnfi ces de lexploitation agricole comprennent les profi ts rsultant pour lexploitant de la vente (ou de la consommation) des produits de tous terrains propres la culture et des produits de llevage. Cest ainsi que toute personne qui obtient des produits au cours ou la fi n dun cycle de produc-tion vgtal ou animal exerce en principe une activit de nature agricole. Quand le producteur vend sa propre production, il est agriculteur. Sil vend

des produits qui ne sont pas tirs de son exploitation, il est commerant.

Le recours certains procds commerciaux ne suffi t pas entraner la taxa-tion au titre des bnfi ces industriels et commerciaux. La seule circonstance que lexploitant dispose dune installation commerciale permanente pour la vente au dtail de ses produits ne fait pas obstacle limposition dans la catgorie des bnfi ces agricoles (stand dans un march).

Il est noter quun dispositif spcifi que de rattachement la catgorie des bnfi ces agricoles des revenus commerciaux accessoires a t mis en place. Les recettes commerciales sont rattaches au rsultat agricole ds lors quelles nexcdent pas 50 000 et 30 % des recettes agricoles (calcu-les sur la base dune moyenne).

Les revenus tirs des activits de production dlectricit photovoltaque ou olienne rattachs au bnfi ce agricole obissent un traitement parti-culier. Ils ne doivent dpasser ni 100 000 ni 50 % des recettes agricoles.

la lumire de toutes ces notions, il est important avant de dployer toute activit den mesurer toutes les consquences fi scales eu gard sa qua-lifi cation. Les rgles de dtermination du rsultat tant propres chaque type de revenu, limpact fi scal peut tre important. Pour des raisons de prsentation du bilan, il est peut-tre plus intressant de choisir une comp-tabilit dengagement (BIC) faisant apparatre des crances client quune comptabilit de caisse.

Pour une mme activit, la question portant sur la nature des investisse-ments, la participation directe ou non de lentrepreneur, le recours impor-tant aux salaris devra tre examine pour faire en sorte que le revenu soit impos dans une catgorie adapte. Les rgles de dtermination du rsultat tant propres chaque type de revenu, limpact fi scal nest pas neutre.

Le dispositif lgal : les articles 34, 35 et 92 du Code gnral des impts ;

la documentation administrative : srie 4 A ;

les arrts fondamentaux : CE 24 dcembre 1931, 4423, CE 10 mai 1991, 64021, Dehorne.

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