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LE RATTACHEMENT DES CHARGES ET DES PRODUITS

Le rattachement des charges

Définition :

Ce mécanisme comptable a pour but d’assurer le respect du principe d’indépendance desexercices. Il permet d’intégrer dans le résultat de fonctionnement toutes les charges qui s’yrapportent.

Les charges à payer sont des charges consommées sur l’exercice N (le service a été fait - lebien livré ou le service rendu) alors que l’enregistrement en comptabilité générale n’a pasencore été constaté. La facture parvenant à la collectivité, après la clôture de l’exercice, unmandat doit être émis sur l’exercice N pour réaliser ce rattachement et mouvementer lecompte de classe 6 par un compte de tiers dédié. Sur l’exercice N+1, le rattachement decharges est annulé (contrepassation) puis un nouveau mandat est émis à réception de lafacture.

Collectivités concernées :

Toutes les collectivités sont concernées sauf les communes et groupements à fiscalité proprede moins de 3500 habitants :

Communes de plus de 3500 habitants

Groupement à fiscalité propre de plusde 3500 habitants

Départements

Régions

Service publics industriels etcommerciaux

Autres établissements publics locaux

M14

M14

M52

M71

M4

M14 - M 832 - M61 –M1 – M5 – M7

Les communes et groupements à fiscalité propre de moins de 3500 habitants ont la possibilitéde mettre en œuvre, de manière facultative, ce mécanisme comptable.

La procédure comptable

� Le support de la comptabilisation des charges à payer

Le montant des charges à payer devant être rattaché à l’exercice précédent est déterminé àpartir de la comptabilité d’engagement dont la tenue relève du seul ordonnateur.

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Le rattachement des charges ne peut être correctement évalué que si, conformément à l’articleD 2342.10 du CGCT, « les opérations d’engagement, d’ordonnancement et de liquidationsont consignées dans la comptabilité administrative ».

Le rattachement nécessite la constatation du service fait ; l’ordonnateur enregistre dans lacomptabilité d’engagement, la date de livraison des fournitures, ou la date d’exécution de laprestation demandée .

�Cas particulier : les subventions à verserLe rattachement de subventions à verser est admis pour les subventions assorties d’uneconditions suspensive à condition que la justification de la réalisation de la condition soitproduite à la partie versant avant le 31 janvier N+1.

Compte tenu de son organisation interne, il appartient à chaque ordonnateur de mettre enplace une procédure formalisée permettant l’enregistrement dans la comptabilitéd’engagement de la date du service fait.

L’attestation du service fait doit s’appuyer sur des documents permettant d’établir lacorrespondance entre la commande et ce qui a été reçu ou réalisé. Pour les livraisons de biens,le suivi se réalise assez facilement à partir du bon de livraison. Le suivi est plus délicat pourles prestations de services en l’absence parfois d’un document support.( Il semble qu’en pratique, le service fait soit constaté au moment de la réception de lafacture)

� L’évaluation et la comptabilisation des charges à payer

A la clôture de l’exercice1, les dépenses de fonctionnement engagées, correspondant à unservice fait avant le 31 décembre et non mandatées donnent lieu par article budgétaireconcerné (classe 6) à l’émission d’un mandat récapitulatif.

�Chaque mandat est justifié par l’état des dépenses engagées non mandatées indiquant pourchaque rattachement : le numéro d’engagement, la nature de la dépense, la date du servicefait, le montant et le nom du créancier.

Le seuil de rattachement des charges :

La procédure de rattachement des charges est une obligation. Cette obligation peut fairel’objet d’aménagements lorsque le montant des charges à rattacher n’est pas susceptibled’avoir une incidence significative sur le résultat.

Chaque collectivité peut déterminer, sous sa propre responsabilité et compte tenu du volumedes ses dépenses, un seuil significatif à partir duquel elle va rattacher . La fixation de ce seuilpeut donner lieu à délibération.

1 En fin de JC

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Il importe de conserver chaque année, hors événement exceptionnel et justifiable, uneprocédure identique pour ne pas nuire à la lisibilité des comptes.

Chaque ordonnateur doit être à même d’expliquer et d’argumenter le choix fait en matière derattachement.

Le rattachement des « charges récurrentes »

Par charges « récurrentes » on entend des charges répétitives dans le temps. Par exemple,peuvent être cités : le 4ème trimestre de loyers, d’une redevance, des primes d’assurance, descontrats de maintenance… .

La collectivité doit elle pratiquer le rattachement de manière stricte en se référant àl’exercice considéré ou peut elle considérer qu’à partir du moment où un exercice donné àsupporté la charge de 4 trimestres, il n’y a pas lieu à procéder à rattachement ?

� La notion d’incidence significative présente dans les instructions permet d’affirmer que laprésence des charges de 12 mois ou 4 trimestres suffit et qu’il n’y a pas lieu de rechercherun rattachement entendu de façon stricte. bien qu’il soit toujours possible de pratiquer unrattachement exhaustif.

�Cas particulier : EPCI et nouvelles compétences

Lorsqu’un EPCI se voit transférer une nouvelle compétence, la première année, cetétablissement engage et mandate par exemple 9 mois de dépense mais perçoit en générall’intégralité des recettes ce qui l’oblige à rattacher fortement. Ayant rattaché une année,l’établissement se trouve dans l’obligation de rattacher les années suivantes pour desdépenses « récurrentes » qui dans les communes sont rarement rattachées car, même si il y aun décalage au niveau de l’année calendaire, les communes supportent la charge de 12 mois.

� Les mesures à mettre en œuvre afin de vérifier l’exactitude de la procédure derattachement de charges.

La vérification s’effectue en fin d’exercice, au moment du recensement des charges àrattacher, puis, au début de l’exercice suivant :

� Vérifications au moment du recensement :

La collectivité doit définir, pour chaque type de dépenses, les pièces justifiant le service fait.L’ordonnateur met en place une procédure permettant à la direction en charge du rattachementde s’assurer de la réalité des demandes de la réalité des demandes de rattachement des chargesvia la comptabilité des dépenses engagées et l’examen des pièces justificatives prévues eninterne. Compte tenu de la volumétrie, ce contrôle pourra être sélectif ou exhaustif selon lesenjeux.

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� Vérifications à effectuer au début de l’exercice suivant :

Deux types de contrôles sont possibles :

1. Le contrôle sur l’exhaustivité des charges rattachées en fin d’année N.Il s’agit, pour l’ordonnateur d’être en capacité de s’assurer a posteriori que les services onttransmis l’intégralité des charges devant faire l’objet d’un rattachement. Ce contrôle se réalise au cours de premiers mois de l’exercice. Au moment du mandatement,il s’agit de vérifier que les mandats émis sur l’exercice N se rapportant à une facture datée deN-1 ont bien fait l’objet d’un rattachement eu égards aux choix de rattachement de lacollectivité.

2. Le contrôle sur la réalité des rattachements effectués :Les services de l’ordonnateur doivent être en mesure de s’assurer que la totalité des charges adonné lieu effectivement à l’émission d’un mandat en N +1. Dans le cas contraire, la situationsera analysée :

♦ Le rattachement était justifié un nouveau rattachement sera constaté enfin d’exercice ,

♦ Le rattachement initial n’était pas justifié : il s’agit d’undysfonctionnement auquel il faut remédier.

� La comptabilisation de toutes les charges au titre d’un exercice donné suppose, en plus dela procédure de rattachement de charges, de solder en fin d’année les comptes d’imputationprovisoire de dépenses afin de donner une imputation définitive dans un compte budgétaire àces dépenses.

� En N :

� Chez l’ordonnateur

� Evaluation du montant des charges à rattacher à partir de la comptabilité d’engagement ;� Vérification à partir des pièces justificatives de la réalité du rattachement des charges,� Etablissement pour chaque compte de la classe 6 donnant lieu à rattachement d’un « état

des dépenses engagées non mandatées « . Cet état est la pièces justificative du mandat.� Etablissement d’un mandat récapitulatif pour chaque compte de la classe 6 concerné,

���� Chez le comptable

A la réception des mandats de charges à rattacher :

� Prise en charge les mandats

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Compte de charge àdébiter

Compte de tiers à créditer

60 – 61 - 62 408

63 4486

64428 – personnel

438 – organismes sociaux

65 468

La présence d’un 8 en troisième position dans le compte indique qu’il s’agit de compte de tiers particulier -compte de rattachement – le 6 en quatrième position précise qu’il s’agit d’un compte de rattachement de charges.

! Les charges financières (compte 66) font l’objet d’une procédure de rattachementdifférente.

� En N+1 :

���� Chez l’Ordonnateur

� La contre – passation des écritures

� Emission d’un mandat d’annulation sur chaque compte de la classe 6 mouvementé au titredes charges à payer à la fin de l’exercice précédent, (contre passation),

� Adjonction aux mandats d’annulation d’un exemplaire de « l’état des dépenses engagéesnon mandatées ». Cet état est la pièces justificative du mandat d’annulation.

� Le mandatement de la facture reçue

� A la réception de la facture, l’ordonnateur émet un mandat sur le compte de la classe 6concerné pour le montant de la facture et joint les pièces justificatives

���� Chez le Comptable

� La contre – passation des écritures

� Vérification que les montants des mandats d’annulation sont égaux aux montants desmandats de charges à rattacher comptabilisés à la fin de l’exercice précédent,

� Prise en charges des mandats d’annulation et apurement des comptes de la classe 4particuliers mouvementés à la fin de l’exercice précédent,

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Compte de tiers à débiter Compte de charges à créditer

408 61 – 61 - 62

4486 63

4286– personnel4386– organismes sociaux

64

4686 65

� Le paiement de la facture

� A la réception du mandat, accompagnée de la facture, le comptable prend en charge etpaye le mandat selon la procédure habituelle.

Mise en place d’un suivi des mandatements de charge à payer chez l’ordonnateur

L’ordonnateur doit mettre en place un suivi dans sa comptabilité administrative dumandatement effectif des charges à payer rattachées à N et mandatées en N+1. ». Il est prévuque « l’ état des charges rattachées à l’exercice précédent » établi soit émargé parl’ordonnateur des mises en paiement intervenues durant l’exercice et soit transmis aucomptable qui le joint à son compte de gestion ».

� Cas particulier : Les instructions prévoient que « si le montant contre-passé n’a pas étésuivi d’un paiement au cours de l’exercice suivant, il y a lieu de procéder à un nouveaurattachement. S’il s’avère que le rattachement de charge avait eu lieu à tort et nedonnera pas lieu à l’émission d’un mandat, il faut régulariser la situation par l’émissiond’un titre sur le compte 773 « mandats annulés sur exercices antérieurs ».

Absence ou mauvaise évaluation des charges à payer : présentation d’un résultat erroné.

� La sous-évaluation

La sous évaluation peut résulter d’une absence de crédits budgétaires par rapport aux chargesréellement constatées en N. Cette situation, qualifiable de « cavalerie budgétaire », estrévélatrice de problèmes graves et probablement d’une dérive de gestion en créant un reportde charges non couvertes, sur l’exercice suivant. La situation réelle de la collectivité est ainsimasquée ; cette situation entraîne la présentation d’un résultat erroné.

Il en va de même lorsque la collectivité minore en toute connaissance de cause le montant descharges d’un exercice pour améliorer son résultat N et pratique ainsi un « pilotage » de sonrésultat budgétaire. Cette situation peut avoir des conséquences particulièrement néfastes surl’exercice suivant.

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La sous-évaluation peut être la conséquence de défaillances dans la comptabilitéd’engagement.Elle peut enfin résulter d’une méconnaissance ou d’une mauvaise application des règlescomptables.

� La sur-évaluation

Elle permet de minorer le résultat en rattachant à l’exercice N des montants de charges serapportant à l’exercice N+1 voire à des charges fictives qui ne donneront pas lieu àmandatement en N+1. Cela permet de majorer les « besoins de financement » de lacollectivité ou de l’organisme et pratiquer la « mise en réserve » de crédits.

Cette technique peut être le fait d’organismes ou de services disposant d’une marge demanœuvre réduite sur la fixation du montant de leur recettes. Elle leur permet alors derevendiquer la reconduction ou l’augmentation de crédits dont ils bénéficient de la part del’autorité chargée du calcul ou de l’attribution de ces crédits. Ce cas peut se trouver dans descollectivités de regroupement (Syndicats intercommunaux notamment)

La sur-évaluation peut être également la conséquence de défaillances dans la comptabilitéd’engagement.Elle peut enfin résulter d’une méconnaissance ou d’une mauvaise application des règlescomptables.

Le rattachement des produits

Définition :

Ce mécanisme comptable a pour but d’assurer le respect de l’indépendance des exercices. Ilpermet d’intégrer dans le résultat de fonctionnement d’un exercice tous les produits qui s’yrapportent.

Il s’agit de recettes correspondant à des droits acquis au cours de l’exercice (prestationseffectuées avant le 31 décembre) mais non enregistrées dans la comptabilité générale ; le titrede recettes n’a pas été émis

Collectivités concernées :

Toutes les collectivités sont concernées sauf les communes et groupements à fiscalités proprede moins de 3500 habitants :

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Communes de plus de 3500 habitants

Groupement à fiscalité propre de plus de3500 habitants

Départements

Régions

Service publics industriels etcommerciaux

Autres établissements publics locaux

M14M14

M52

M71

M4

M14 - M 832 - M61 – M1– M5 – M7

Les communes et groupements à fiscalité propre de moins de 3500 habitants ont la possibilitéde mettre en œuvre de manière facultative ce mécanisme comptable.

Les produits concernés

La procédure de rattachement des produits consiste à intégrer dans le résultat d’un exercicedonné tous les produits correspondant à des droits acquis au cours de cet exercice.L’ordonnateur ne peut rattacher un produit qu’à condition d’être en possession d’une piècejustifiant son droit (notification pour une subvention à percevoir) Des produits certains acquisà un exercice donné mais dont le montant n’est pas connu avec certitude peuvent êtrerattachés sur la base d’une estimation raisonnable.

�Cas particuliers : - « les produits afférents aux impôts, taxes et dotations ne sontnormalement pas rattachés sauf si au cours d'un exercice, les conditions habituelles deversement ont été modifiées. »

Pour les contributions directes versées par l’état, les sommes sont comptabilisées dans lescomptes des collectivités sur l’exercice de leur versement effectif.

La constatation en comptabilité

� Le support de la comptabilisation des produits à recevoir

Le rattachement des produits à recevoir relève de la responsabilité de l’ordonnateur.Contrairement aux rattachements des charges qui a comme support la comptabilitéd’engagement, aucun support de ce type n’existe concernant les produits.

L’ordonnateur doit mettre en place une procédure formalisée lui permettant de recenser lesproduits à recevoir significatifs et prévoir un suivi extra comptable via des numéros d’ordreattribué à chaque produit.

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� L’évaluation et la comptabilisation des produits à recevoir

A la clôture de l’exercice, les recettes de fonctionnement devant faire l’objet d’unrattachement, donnent lieu, pour chacun des articles budgétaires concernés, à l’émission d’untitre récapitulatif. Chaque titre est accompagné d’un état des recettes à rattacher comportant lenuméro d’ordre attribué à chaque opération, la nature de la recette, son montant, la date desdroits acquis et le nom du débiteur.L’ordonnateur a la possibilité d’instituer des pièces à produire par les différents services pourjustifier la demande de rattachement de produits en fin d’exercice.

Le seuil de rattachement

Comme pour les charges, le rattachement des produits est une obligation, obligation qui peutrecevoir des aménagements lorsque les produits à rattacher ne sont pas susceptibles d’avoirune incidence significative sur le résultat.

Une délibération de l’organe délibérant peut fixer un seuil de rattachement. Il s’agit d’unepratique de bonne gestion répondant au principe de permanence des méthodes etd’information des tiers.

L’ordonnateur peut prévoir les pièces justificatives à produire par les différents services pourjustifier le demande de rattachements de produits en fin d’exercice.

Les produits « récurrents »

Il s’agit de produits que la collectivité perçoit de manière répétitive chaque trimestre, chaquesemestre, le plus souvent en raison de contrats ou conventions. Il est admis dans ce cas que lerattachement n’est pas obligatoire à partir du moment où au cours d’un exercice les produitsrelatifs à une année entière ont été comptabilisés (4 trimestres, 2 semestres, 12mensualités…). La notion d’incidence significative sur le résultat joue son rôle.

� Le contrôle de l’exactitude des produits à rattacher

La vérification s’effectue en fin d’exercice, au moment du recensement des produits àrecevoir puis, au début de l’exercice suivant :

� Vérification au moment du recensement :

La collectivité peut définir, pour chaque type de recette , les pièces justifiant la demande derattachement de produits ; Il appartient à l’ordonnateur de mettre en place une procédure quilui permette de s’assurer de la réalité des demandes de rattachement au vu de ces pièces.

� Vérifications à effectuer au début de l’exercice suivant :

Deux types de contrôles sont possibles :

1 Contrôle sur l’exhaustivité des produits rattachés en fin d’année :Il s’agit, pour les services de l’ordonnateur de ’assurer a posteriori que l’intégralité desproduits devant faire l’objet d’un rattachement. ont été recensés. Ce contrôle peut s’effectuer

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au moment de l’émission des titres en N. par rapprochement avec les décomptes produits àl’appui.

2 Le contrôle sur la réalité des rattachements :Les services de l’ordonnateur réalisent un contrôle sélectif ou exhaustif selon la volumétrie etles enjeux afin de s’assurer que tous les produits rattachés au titre de N ont donné lieu à untitre émis en N+1. Dans le cas contraire, les raisons seront analysées :

♦ Le rattachement était justifié un nouveau rattachement sera constaté enfin d’exercice ,

♦ Le rattachement n’était pas justifié : il s’agit d’un dysfonctionnementqui doit être analysé ; la collectivité doit mettre en place des contrôles afind’éviter que ces anomalies ne se reproduisent.

La constatation en comptabilité

� En N

���� Chez l’ordonnateur� Recensement auprès des services des produits à rattacher et collecte des pièces

justificatives ,� Emission des titres récapitulatifs, : un titre pour chaque compte de la classe 7 concerné

par des produits à recevoir . Est joint à chaque titre un « état des recettes à rattacher »autitre de la pièce justificative. .

���� Chez le comptable� Prise en charge des titres de rattachement par le crédit des comptes de la classe 4

« produits à recevoir » selon la nature de la recette.

compte de tiers à débiter Compte de produit à créditer

418 70

42874387

6419- 64596479 - 6489

4487 73 - 74

4687 75

La présence d’un 8 en troisième position dans le compte indique qu’il s’agit de compte de tiers particulier -compte de rattachement – le 7 en quatrième position précise qu’il s’agit d’un compte de rattachement de produits

� En N +1

���� Chez l’ ordonnateur

� Contre-passation

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� Emission des titres d’annulation sur les comptes de la classe 7 mouvementés à la fin del’exercice précédent au titre du rattachement de produits,

� Adjonction à ces titres d’une copie de « l’état des recettes à rattacher » afin de justifier letitre d’annulation.

� Vérification de l’égalité entre les titres relatifs aux produits rattachés à la fin de l’exerciceprécédent et les titres d’annulation émis au titre de l’exercice N,

� Emission des titres et mise en recouvrement

� Emission de recettes au vu des pièces justificatives habituelles ; les titres sont imputés surles comptes de la classe 7 en fonction de la nature du produit.

���� Chez le comptable

� Contre –passation

� Vérification de l’égalité entre les titres d’annulation et les titres émis au titre durattachement des produits à la fin de l’exercice précédent en consultant « l’état desrecettes à rattacher » et au besoin les titres émis au titre du rattachement des produits à lafin de l’année précédente,

� Prise en charge des titres d’annulation par le crédit des comptes de la classe 4 « produits àrecevoir » concernés.

Compte de produits à créditer Compte de produit à créditer

70 418

6419 - 64596479 -6489

42874387

73 - 74 4487

75 4687

� Emission des titres et mise en recouvrement

� En cours d’année, à la réception des titres de recettes, le comptable comptabilise ceux ciselon la procédure habituelle.

Suivi des produits à recevoir

L’ordonnateur doit assurer un suivi des rattachements de produits afin de s’assurer que tousles produits comptabilisés au titre d’un exercice en produits à recevoir ont donné lieu en N+1à l’émission d’un titre.

L’ordonnateur émarge l’état des produits rattachés à l’exercice au fur et à mesure del’émission des titres . Cet état sera transmis au comptable et joint au compte de gestion.

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Pour les montants contre passés (titres d’annulation) n’ayant pas donné lieu au cours del’exercice N à émission d’un titre, il faudra procéder à un nouveau rattachement en find’année. S’ il s’avère que le rattachement du produit avait été comptabilisé à tort, il fautrégulariser la situation en émettant un mandat sur le compte 673 « titres annulés sur exercicesantérieurs ».

Mauvaise ou absence d’évaluation des produits à recevoir : présentation d’un résultaterroné.

Le résultat sera impacté en plus ou en moins selon que les produits à recevoir auront été surou sous évalués.

� La sous-évaluation

Elle permet de minorer en connaissance de cause le résultat d’un exercice en ne lui rattachantpas des produits dont le fait générateur s’est réalisé au cours de cet exercice. La collectivitépratique un « pilotage » de son résultat.

La sous-évaluation peut également résulter ’une méconnaissance, d’une mauvaise applicationdes règles comptables ou d’un défaut de suivi des produits.

� La sur-évaluation

La sur-évaluation peut résulter du rattachement à un exercice de produits dont le faitgénérateur ne concerne pas cet exercice ou de produits fictifs. On retrouve la problèmatiquedu « pilotage » du résultat. déjà évoquée.

La sous-évaluation peut également résulter ’une méconnaissance, d’une mauvaise applicationdes règles comptables ou d’un défaut de suivi des produits.

� La comptabilisation de tous les produits au titre d’un exercice donné suppose, en plus de laprocédure de rattachement, de solder en fin d’année les comptes d’imputation provisoire derecettes afin de leur donner une imputation définitive dans un compte budgétaire.