Chapitres 1, 2 et 3.pdf

Cours daudit Gnral Facult polydisciplinaire Larache H. Bouchartat 1

CHAPITRE I : NOTIONS DE CONTROLE INTERNE ET

DAUDIT

I/ Dfinition et principes de base du contrle interne

I.1. Dfinition de la notion de contrle interne

Le contrle interne apparat comme un tat de fait existant dans l'entreprise mais qui doit, par

l'intervention humaine, devenir dlibr, c'est--dire constituer un systme : Le contrle

interne est l'ensemble des scurits contribuant la matrise de l'entreprise. Il a pour but

d'assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualit de l'information d'une

part, et de l'autre, l'application des instructions de la direction, et de favoriser

l'amlioration des performances. Il se manifeste par l'organisation, les mthodes et les

procdures de chacune des activits de l'entreprise pour maintenir la prennit de celle-ci.

Le contrle interne est constitu par l'ensemble des mesures de contrle, comptable ou autre, que

la direction dfinit, applique et surveille, sous sa responsabilit, afin d'assurer la protection du

patrimoine de l'entreprise et la fiabilit des enregistrements comptables et des comptes annuels

qui en dcoulent.

On peut constater que ces deux dfinitions insistent notamment sur deux des objectifs d'un bon

contrle interne :

- la recherche de la protection du patrimoine;

- la recherche de la fiabilit de l'information comptable.

I.2. Principes gnraux du contrle interne

Le contrle interne repose sur un certain nombre de rgles de conduite ou de prceptes dont le

respect lui confrera une qualit satisfaisante. Les principes sur lesquels s'appuie le contrle sont :

l'organisation, l'intgration, la permanence, l'universalit, l'indpendance, l'information et

l'harmonie.

a) Le principe d'organisation

Pour que le contrle interne soit satisfaisant, il est ncessaire que l'organisation de l'entreprise

possde certaines caractristiques. L'organisation doit tre :

- pralable;

- adapte et adaptable;

- vrifiable;

- formalise;

- et doit comporter une sparation convenable des fonctions.


L'organisation doit tre tablie sous la responsabilit du chef d'entreprise. Cette responsabilit

consiste fixer les objectifs, dfinir les responsabilits des hommes (organigramme), dterminer

le choix et l'tendue des moyens mettre en uvre.

La diffusion par crit des instructions est indispensable dans une grande entreprise. Elle est

galement prfrable dans les entreprises de dimensions plus modestes afin d'viter les erreurs

d'interprtation.

La rgle de sparation des fonctions a pour objectif d'viter que dans l'exercice d'une activit de

l'entreprise un mme agent cumule:

-les fonctions de dcisions (ou oprationnelles) ;

-les fonctions de dtention matrielle des valeurs et des biens;

-les fonctions d'enregistrement (saisie et traitement de l'information) ;

-les fonctions de contrle;

Ou mme simplement deux d'entre elles.

En effet, un tel cumul favorise les erreurs, les ngligences, les fraudes et leur dissimulation.

b) Le principe d'intgration

Les procdures mises en place doivent permettre le fonctionnement d'un systme d'autocontrle

mis en uvre par des recoupements, des contrles rciproques ou des moyens techniques

appropris.

Les recoupements permettent de s'assurer de la fiabilit de la production ou du suivi d'une

information au moyen de renseignements manant de sources diffrentes ou d'lments identiques

traits par des voies diffrentes (concordance d'un compte collectif avec la somme des comptes

individuels). .

Les contrles rciproques consistent dans le traitement subsquent ou simultan d'une

information selon la mme procdure, mais par un agent diffrent, de faon vrifier l'identit des

rsultats obtenus (total des relevs de chques reus et total des bordereaux de remises en

banques).

Les moyens techniques recouvrent l'ensemble des procds qui vitent, corrigent ou rduisent,

autant que faire se peut, l'intervention humaine et par voie de consquence les erreurs, les

ngligences et les fraudes (traitements automatiques informatiss, clefs de contrle).

c) Le principe de permanence

La mise en place de l'organisation de l'entreprise et de son systme de rgulation- le contrle

interne - suppose une certaine prennit de ces systmes. Il est clair que cette prennit repose

ncessairement sur celle de l'exploitation.


d) Le principe d'universalit

Ce principe signifie que le contrle interne concerne toutes les personnes dans l'entreprise, en tout

temps et en tout lieu. C'est--dire qu'il ne doit pas y avoir de personnes exclues du contrle par

privilge, ni de domaines rservs, ou d'tablissements mis en dehors du contrle interne.

e) Le principe d'indpendance

Ce principe implique que les objectifs du contrle interne sont atteindre indpendamment des

mthodes, procds et moyens de l'entreprise. En particulier, l'auditeur doit vrifier que

l'informatique n'limine pas certains contrles intermdiaires.

f) Le principe d'information

L'information doit rpondre certains critres tels que la pertinence, l'utilit, l'objectivit, la

communicabilit et la vrifiabilit.

g) Le principe d'harmonie

On entend par principe d'harmonie l'adquation du contrle interne aux caractristiques de

l'entreprise et de son environnement. C'est un simple principe de bon sens qui exige que le

contrle interne soit bien adapt au fonctionnement de l'entreprise.

I.3. Obstacles et limites du contrle interne

a) Le cot du contrle

Il est souvent reproch au contrle interne d'augmenter les charges de l'entreprise par

l'embauche du personnel nouveau et la ralisation d'investissements supplmentaires. Il faut

cependant observer:

- que le contrle interne est un lment de scurit dans l'entreprise, dont le cot

peut s'analyser comme celui de l'assurance;

- que le contrle interne est avant tout une meilleure rpartition des tches avant

leur multiplication. En particulier, dans la petite entreprise, le contrle interne connat des

limites inhrentes la dimension, notamment pour ce qui concerne la mise en uvre

gnralise du principe de sparation des fonctions. Mais, il ne faut pas ignorer que cette

lacune se trouve en partie compense par la connaissance des hommes et des activits

possde par le chef d'entreprise qui est un des lments essentiels du contrle interne.

- que le contrle interne doit tre la mesure du risque qu'il doit couvrir. On doit ainsi

souligner que si le risque encouru est faible, la mise en place d'une procdure dont le cot

serait suprieur au risque encouru deviendrait une faiblesse dans l'optique du rapport

cot/efficacit.

b) Les problmes humains


La mise en place d'un systme de contrle interne peut tre interprte comme une remise en

cause de la direction dans le personnel. Sans ignorer l'existence de cas particuliers, il faut

observer:

- que le personnel doit tre clairement inform des objectifs rels du contrle interne;

- que les ventuels obstacles soulevs par le personnel relvent plus de la rsistance au

changement en gnral;

- que le contrle interne joue en faveur du personnel, car il interdit qu'il soit suspect.

I.4. Intrt de l'analyse du contrle interne par l'auditeur

dfaut de pouvoir tudier chaque transaction contenue dans les comptes annuels (ceci

impliquerait de refaire en totalit la comptabilit), l'auditeur va analyser l'organisation en vue

de rechercher si celle-ci inclut les moyens suffisants destins dtecter toute erreur,

anomalie, fraude, etc.

S'il conclut positivement, il accordera un meilleur degr de confiance aux informations

traites dans le systme que s'il conclut ngativement.

Pour l'Ordre des experts-comptables, l'apprciation du contrle interne constitue un aspect

essentiel de l'activit de l'expert-comptable comme prmices sa mission traditionnelle

d'auditeur.

Pour la Compagnie des commissaires aux comptes, l'apprciation du contrle interne est

retenue comme une norme de la dmarche de rvision (norme 2102, Apprciation du contrle

interne, ainsi libelle: partir des orientations donnes par le programme gnral de travail

ou plan de mission, le commissaire aux comptes effectue une tude et une valuation des

systmes qu'il a jug significatifs en vue d'identifier, d'une part les contrles internes sur

lesquels il souhaite s'appuyer, et d'autre part les risques d'erreurs dans le traitement des

donnes, afin d'en dduire un programme de contrle des comptes adapt),

Toutes ces analyses confirment le rle important et la ncessit de la prise en compte interne

dans toute la mission de rvision.

II/ Dfinition de l'audit interne

L'audit interne est une fonction importante, notamment au sein des groupes de socits,

charge d'apprcier la pertinence et l'efficacit du dispositif de contrle interne, en s'assurant

de la fiabilit et de l'intgrit des informations financires et oprationnelles, de l'efficience et

de l'efficacit des oprations, de la protection du patrimoine social, et du respect des

instructions, des lois, rglements et contrats. Cette fonction, dploye selon un programme de

missions qui privilgie les priorits imparties, s'inscrit habituellement dans un dispositif

intgrant un comit d'audit, avec suivi, recommandations et des plans d'action. Il peut s'agir


d'une fonction centralise oprant ou d'un primtre de consolidation.

En France, les documents de rfrence publis par les socits APE (Appel Public l'Epargne)

accessibles sur le site de l'Autorit des marchs financiers (AMP) contiennent, notamment, un

expos des risques oprationnels et le rapport du prsident sur les conditions de prparation et

d'organisation des travaux du conseil et sur les procdures de contrle interne. Ils sont, pour le

lecteur, une source utile de repres en matire de mthodologie de contrle interne,

d'environnement de contrle, de positionnement de la fonction audit interne par rapport aux autres

lments du contrle interne, et, le cas chant, de dveloppement des outils d'autovaluation du

contrle interne et de programmes d'amlioration continue des processus de contrle interne en

matire de production des donnes financires et comptables.

Le domaine privilgi de l'audit interne est l'audit oprationnel et l'audit de conformit; domaine

bien distinct de l'audit de management (compatibilit de la politique conduite au sein d'une

grande fonction avec la stratgie de l'entit ou avec les politiques dcoulant de cette stratgie) et

de l'audit stratgique (cohrence globale des stratgies et des politiques), qui sont de plus en plus

souvent engags.

Les auditeurs internes mettent en uvre, le plus souvent, les normes de l'Institute of Internal

Auditors (IIA) et se soumettent son Code de dontologie. Ce qui justifie la prise en compte,

sous leur propre responsabilit par les auditeurs externes chargs de l'audit des comptes

annuels, au niveau de l'orientation et de planification de leur mission, des travaux de la fonction

audit interne , lorsqu'ils concourent aux objectifs de l'audit comptable et financier dont ils sont

chargs.

II.1. Approches de l'audit

Trois dfinitions complmentaires peuvent tre nonces, l'une qui privilgie la nature de la

mission (un examen), l'autre qui met l'accent sur le mode opratoire (un processus), la troisime

qui prsente le but atteindre (objectif) ; toutes trois ayant, en partie commune, les

caractristiques fondamentales dont il vient d'tre question.

Premire dfinition : nature de laudit

L'audit est un examen critique, progressif mthodique et constructif, men avec discernement par

un professionnel indpendant en vue de dlivrer l'opinion attendue de lauditeur sur la matire

soumise contrle, au regard du rfrentiel auquel la matire en question est soumise.

Seconde dfinition : le mode opratoire de l'audit

L'audit est un processus d'accumulation d'lments probants ncessaires et suffisants, men avec

discernement, de manire critique, progressive, mthodique et constructive, par un professionnel

indpendant, en vue de dlivrer l'opinion attendue de l'auditeur sur la matire soumise contrle,


au regard du rfrentiel auquel la matire en question est soumise.

Troisime dfinition : le but atteindre

L'objectif d'un audit des tats financiers et de permettre l'auditeur d'exprimer une opinion selon

laquelle des tats financiers ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment

un rfrentiel comptable applicable.

Trois aspects essentiels se dgagent :

- l'indpendance de l'auditeur,

- l'existence d'un rfrentiel applicable la matire soumise contrle,

- le respect, par l'auditeur, de rgles professionnelles (normes d'exercice professionnel) et d'un

Code de dontologie; les normes d'exercice professionnel et le Code de dontologie respecter

tant ceux du corps professionnel dont l'auditeur relve.

En matire d'audit financier, l'auditeur dtermine si le rfrentiel comptable adopt par l'entit est

acceptable au regard de la nature de l'entit (par exemple: s'il s'agit d'une entit commerciale,

d'une entit du secteur public ou d'une entit but non lucratif) et de l'objectif des tats financiers.

II.2. Les caractristiques gnrales de la mission d'audit

L'auditeur est un professionnel qui s'est dot d'un fonds documentaire, d'outils mthodologiques et

de mthodes de travail lui permettant de prparer et de raliser ses interventions. Ne perdons

jamais de vue qu'un auditeur : dispose d'une aptitude ce type d'activit professionnelle, des

comptences, des connaissances et met en uvre une exprience et un savoir-faire; dispose, pour

ce faire, de moyens matriels et de mthodes, dont, en particulier: des fourchettes de

dtermination du seuil de signification en pourcentage d'une grandeur donne (5 10 %),

dtermination qui tient compte de l'importance de cette grandeur, une liste type des principales

catgories d'oprations (par exemple: capitaux propres, provisions pour risques et charges,

emprunts, immobilisations, valeurs d'exploitation, achats/fournisseurs, ventes/clients, personnel et

organismes sociaux, impts et taxes, groupe, dbiteurs et crditeurs divers, trsorerie), d'un

questionnaire de contrle interne, d'un programme de contrle (tests de procdures et contrle de

substance) pour chaque catgorie d'opration, etc.

L'auditeur va adapter et ajuster ces moyens chaque dossier. En ce sens, il entreprend d'abord une

reconnaissance du terrain et des limites. Il travaille ensuite la planification de sa mission de

manire ce que ses interventions assurent la collecte d'lments probants en quantit ncessaire

et suffisante, et permettent dapprcier la manire dont est appliqu et respect le rfrentiel

comptable applicable. Il labore une stratgie gnrale et une approche dtaille de la nature, du

calendrier et de l'tendue des travaux, une fois cerns les outils auxquels il va recourir et les

conditions dans lesquelles il se propose de les utiliser, et de les combiner.


L'objectif est de mener efficacement l'audit et en temps voulu. En prenant en compte, en

particulier, les priodes o les lments matriels recherchs sont disponibles, la disponibilit des

interlocuteurs de 1' entit, les contraintes techniques et calendaires propres aux interventions

effectuer et enchaner, ainsi que la tolrance au contrle et les exigences en matire de

comptences et d'exprience. La forme et le fonds sont adapts la nature de la mission et sa

complexit, et la mthodologie de l'auditeur et aux technologies utilises.

L'auditeur prend ses marques pour anticiper les difficults et les anomalies. Il prmdite ses

actions et ses interventions. Il s'adapte pour grer en continu une vue d'ensemble par rapport

laquelle, au vu de constatations qu'il situe les unes par rapport aux autres, se construit

progressivement son opinion. Il opre de manire mthodique et pragmatique, au mieux de ses

facults d'adaptation.

Sa dmarche, progressive, est constitue d'tapes successives; chacune prparant, en principe, la

suivante. Elle lui facilite les prises de repres, permet de dcliner et de recouper les constatations,

aide faire preuve de discernement et d'esprit critique.

L'audit suit des objectifs ordonns le long d'une trajectoire logique, et une progression

mthodique. Les objectifs sont dfinis par rfrence l'ensemble de critres et sujtions

constitutifs du rfrentiel dont il s'agit de vrifier qu'il a bien t respect par ce qui est soumis

audit. Le dploiement de l'auditeur est fait de choix effectus pour moduler son programme de

travail en vitant les travaux inutiles et sans laisser chapper un lment significatif

d'apprciation. L'auditeur choisit ses techniques d'intervention (technique de contrle) au service

d'ensembles de travaux appeles procdures d'audit et les conditions de leur mise en uvre en

fonction de la qualit probante qui est exige des lments collects. Cette qualit probante

dpend de la source dont les lments proviennent, des conditions dans lesquelles ces lments

ont t recueillis, et de leur caractre ncessaire et suffisant.

II.3. La typologie des missions d'audit

Le mot audit dsigne une dmarche technique progressive et coordonne, caractristique d'une

intervention d'audit telle qu'elle a t dfinie plus haut. Mais, souvent aussi, les abus de langage et

le manque de rigueur aidant ce mot est accol interventions non dfinies, aux contours

changeant pouvant aller d'une espce d'tat des lieux plus ou moins anglique (changement de

majorit dans une mairie) une sorte de constat de gendarmerie fait de bric et de broc, en passant

par des vrifications parcellaires et disparates menes l'intuition.

Une mission d'audit s'inscrit dans un schma prcis avec:

- un cadre conceptuel ;

- une dmarche gnrale faite d'tapes successives construites autour d'objectifs progressifs


et dont chacune est le pralable l'autre;

- des objectifs cohrents exprims par rapport au rfrentiel dont le respect est audit ;

- des outils formant une palette de moyens d'investigation dont les proprits rpondent aux

besoins;

- et un Code de dontologie que l'auditeur doit respecter.

La typologie des missions d'audit s'aborde sous trois angles complmentaires :

Les trois grands types d'audit: audit oprationnel, audit de conformit, audit comptable

financier;

l'audit en interne (men par des salaris de l'entreprise contrle qui font partie du service

appel audit interne et dont le domaine privilgi est l'audit oprationnel et l'audit de

conformit) et l'audit externe (men par des professionnels qui n'ont aucun lien de

subordination avec l'entit) ;

le caractre contractuel ou lgal de la mission d'audit.

A. L'audit oprationnel

L'audit oprationnel peut:

- tre confi au service d'audit interne (d'une socit ou d'un groupe de socits), dont c'est le

domaine privilgi, et qui, par sa connaissance interne de l'entit (et du groupe), est effectivement

arm pour ne pas ngliger la dimension dlicate culture d'entreprise ,

- ou faire l'objet d'une mission contractuelle d'intervenants extrieurs l'entreprise (cabinets

d'audit, socits de conseil en stratgie, en organisation, en management... SSII, socits

d'ingnierie, etc.) dont le regard, le style d'intervention, le recul et les facults de perception sont

diffrents de ceux d'un service interne. Certaines entreprises (Danone, par exemple) indiquent

avoir externalis la fonction audit interne et l'avoir confie tel grand cabinet d'audit (lequel n'est,

d'aucune manire, commissaire aux comptes de la socit; il n'a pas le droit de l'tre).

Complmentaire de l'audit de conformit, l'audit oprationnel porte sur les oprations d'un

tablissement, d'une structure, d'une grande fonction, dans la perspective de rduire les risques de

l'entreprise et d'valuer l'efficacit et l'efficience des processus et des procdures. Son domaine

tant le dispositif de contrle interne, il ne se limite pas aux seules procdures composant le

systme comptable et le contrle interne caractre financier.

En audit oprationnel, la mthodologie mise en uvre en vue d'obtenir un travail clair, complet,

efficace et document au titre de la mission impartie correspond la mise en uvre des phases

successives suivantes:

- la phase de prparation (ordre de mission, prise de connaissance, identification des risques,


dfinition des objectifs) ;

- la phase de ralisation (programme d'audit, questionnaire de contrle interne et feuilles de

rvlation et d'analyse de problme, diligences, cohrence et validation) ;

- la phase de conclusion (rapport, recommandations, suivi).

Ainsi que le souligne Jacques Renard dans l'ouvrage intitul Thorie et pratique de l'audit interne,

publi par les ditions d'Organisation, la preuve en audit interne est acquise lorsque les

informations runies sont :

- indispensables;

- fiables (permettre d'aboutir une conclusion prcise compte tenu des outils d'audit dont il

est dispos) ;

- pertinentes (en rapport avec les observations donc conformes aux objectifs de la mission);

- utiles (permettre d'amliorer le niveau de qualit du contrle interne).

Ces aspects sont importants pour l'auditeur des comptes annuels qui est indpendant, en charge

d'une mission d'audit financier et comptable, chaque fois que, comme les normes d'exercice

professionnel prvoient, il est conduit s'appuyer sur les travaux des auditeurs internes : il

s'appuie sur ces travaux lorsque, son avis, ils concourent aux objectifs de sa mission, et

condition qu'ils soient documents et que l'auditeur externe estime pouvoir en retenir la

conclusion.

B. L'audit de conformit

Aussi appel audit de rgularit , l'audit de conformit peut, comme l'audit oprationnel, tre

confi, un service daudit interne ou des intervenants extrieurs mono ou pluridisciplinaires,

tels des cabinets d'avocats (cibles de l'audit, par exemple: contrats de travail, accords d'entreprise,

obligations dclaratives fiscales et sociales, respects des mentions obligatoires, contrats

commerciaux, etc.), des spcialistes en droit des assurances, en risques industriels, en ressources

humaines, droit du travail, lgislation sociale, contrats internationaux, formalisme juridique,

protection de l'environnement et dpollution, des cabinets d'audit...

L'objectif de l'audit de conformit est de vrifier la bonne application des instructions et rgles en

vigueur et la conformit des directives donnes et des actions faites avec les dispositions lgales et

rglementaires.

C. L'audit comptable et financier est l'audit des comptes annuels (tats financiers)

Certains services d'audit interne peuvent parfois se voir confier des missions internes de contrle

de l'excution bonne date par les services comptables des tches courantes qui sont les leurs et

se voir demander d'oprer des inspections et des vrifications comptables en interne; tches qui

s'intgrent par construction dans le systme comptable.


De telles actions ne peuvent, notre avis, tre assimiles l'audit comptable et financier ; faute de

crdibilit pour le lecteur des comptes. L'audit comptable et financier conduisant conclure, par

un rapport crit, que les comptes sociaux ou consolids sont, ou ne sont pas, en tous leurs aspects,

on peut raisonnablement envisager que le responsable des comptes, alors juge et partie, mette et

signe un rapport mettant une opinion crdible sur ses comptes? Certes, dans un milieu

juridique sans droit pnal spcial, c'est le seul moyen qui reste, dfaut de dlit, par exemple, de

bilan inexact ou de distribution de dividendes fictifs , pour coincer le dirigeant indlicat

l'aide de la notion de parjure .

Les moments piques que peuvent traverser les rapports d'un commissaire aux comptes avec la

direction et le management, chaque fois que des modifications substantielles lui paraissent devoir

tre apportes aux comptes, laissent imaginer ce qu'il en serait si l'auditeur comptable et financier

tait salari de l'entit qu'il contrle ...

Les affaires Enron, WorldCom Tyco, Parmalat sont venues temprer la distinction entre audit

interne et audit externe. Les affaires rcentes (crise dans le milieu financier) ont encore amplifi la

gne des diffrents acteurs et utilisateurs propos de la qualit de l'information financire. L'audit

interne est une fonction essentielle dont l'indpendance peut tre assure sur les points essentiels

par le rattachement hirarchique et la force d'me des auditeurs internes. La vraie question est

l'indpendance non point des auditeurs internes mais, travers la diffusion donne au rsultat des

travaux internes et leur suite, celle de la fonction audit interne et donc de sa crdibilit. Le

rapport du prsident des socits APE, au fil des documents de rfrence, dmontre l'importance

et l'attention lgitimes que ces entreprises attachent cette question. L'audit comptable et financier

porte sur l'information comptable et financire.

Parler d'audit lgal et d'audit contractuel, comme certains le font encore par inadvertance, est

inappropri : c'est la mission qui est contractuelle ou lgale. La mission de certification des

comptes (mission lgale rserve au commissaire aux comptes) est, parce que les normes

d'exercice professionnel en ont ainsi dcid, une intervention lgale d'audit, qui

fait partie intgrante de la mission du commissaire aux comptes est en ralit une mission de

certification car assortie d'un privilge (lui seul pouvant utiliser le verbe certifier ) et d'une

obligation de justifier ses apprciations quand il certifie, alors que les normes internationales

d'audit ne le prvoient pas dans ce cas.

L'objectif de la mission d'audit comptable et financier est de formuler une opinion exprimant si les

comptes sociaux ou consolids soumis contrle sont tablis la date de fin de priode, dans tous

leurs aspects significatifs, conformment au rfrentiel comptable applicable.

L'audit comptable et financier comporte une phase de description des procdures de contrle


interne comptable et financier (prise de connaissance, comprhension) limite aux catgories

d'oprations significatives, et une phase d'valuation des risques, incluant galement les

oprations non courantes, dont les consquences pratiques sont tires au niveau des procdures

d'audit dcomposes en tests de procdures et contrles de substance.

Ainsi donc, et dans certaines limites, l'audit oprationnel et l'audit de conformit qui, par nature,

sont tourns vers le dispositif de contrle interne au sens le plus large, ne sont pas ngligs dans le

cadre de l'audit comptable et financier.

Mais deux diffrences essentielles sont souligner : L'audit comptable et financier ne s'intresse

strictement qu'aux politiques et procdures concernant les systmes comptable et de contrle

interne ayant un caractre significatif, c'est--dire susceptible d'influencer les dcisions

conomiques ou le jugement fonds sur les comptes. L'audit comptable et financier ne cherche pas

valuer les performances en vue de leur amlioration, mais tirer les consquences de la

manire dont ont fonctionn les procdures (et laquelle on ne peut plus rien) lorsque l'on tablit

le programme de travail.

III. La notion de risque au centre de laudit et du contrle interne

III.1. Risque d'audit

Le risque d'audit est directement li au travail de l'auditeur. C'est le risque dexprimer une opinion

diffrente de celle qu'il aurait mise s'il avait identifi toutes les anomalies significatives dans les

comptes.

Cette dfinition montre les limites de la mission: l'objectif qui consiste relever toutes les

anomalies significatives est conditionn par la connaissance de l'entit, l'ampleur des procdures

d'audit et la qualit des lments probants.

De faon encore plus dtaille, le risque d'anomalies significatives se subdivise en deux:

- le risque inhrent,

- le risque li au contr1e.

A. Le risque inhrent

Aussi appel risque daffaires ou risque li aux activits; il est identifi par lauditeur avant tout

autre. Il s'agit, par exemple, de la dmarque inconnue ou de la non-exhaustivit des recettes, mais

aussi des conditions d'emploi dans le domaine social ou du respect de l'environnement dans les

activits de fabrication. Il revt de multiples facettes, mais est en principe indpendant, lors de

l'analyse des conditions dans lesquelles ce risque est rencontr dans l'entit. En ce sens, un risque

inhrent l'activit rencontr dans une entit est transposable en l'tat dans une autre entit

exerant dans le mme secteur d'activit, voire la mme activit.

B. Le risque li au contrle


Le risque li au contrle correspond au risque qu'une anomalie significative ne soit ni prvenue ni

dtecte par le contrle interne et donc non corrige en temps voulu.

En effet, les normes internationales d'audit ont instaur et gnralis une approche systmatique

de l'audit base de contrle interne mis en place dans les entits, privilgiant ainsi l'analyse du

fonctionnement dans le domaine financier de l'entit par l'auditeur la place du contrle des

comptes, avec notamment la gnralisation de l'utilisation des systmes d'information.

III.2. Prise en considration de la possibilit de fraudes lors de l'audit

La dissimulation des faits taye la dmarche de l'auditeur en pareil cas. Celui-ci fait preuve

d'esprit critique de faon permanente et itrative: c'est un grand principe de l'audit. Cet esprit

critique n'est que la contrepartie de la plus grande connaissance de l'entit par la direction que par

l'auditeur. Il s'agit aussi d'un procd anglo-saxon systmatique de questions-rponses.

D'ailleurs, il est galement prcis que la volont de la direction de contourner les procdures

constitue pour l'auditeur un risque contre lequel il n'y a pas de moyen de se prmunir. Mais seul le

juge est susceptible de qualifier les agissements de la direction. Cependant, ni noir, ni blanc, la

dmarche de principe conduit des actions (documentation), la dcouverte d'ventuelles

dissimulations, puis qualification (fraude), avant de revenir vers la direction qui exerce un droit

de rponse permettant l'auditeur de documenter une situation, sans rvler systmatiquement des

faits dlictueux.

Signalons galement limprvisibilit que lauditeur doit introduire lors des procdures d'audit au

stade de l'esprit critique lorsqu'une fraude est envisage mais aussi l'issue de l'valuation des

risques au niveau des comptes pris dans leur ensemble.

III.3. Anomalies significatives et nature de l'assurance

A. L'anomalie significative

Elle est dfinie comme une information (comptable ou financire par exemple) inexacte,

insuffisante ou omise, en raison d'erreurs ou de fraude, d'une importance telle que, seule ou

cumule avec d'autres, elle peut influencer le jugement de l'utilisateur de cette information.

L'auditeur ne peut tout contrler, pour plusieurs raisons:

- Il n'est pas dans l'entit en permanence, sa prsence changeant d'ailleurs l'environnement

qu'il observe.

- Il n'est pas partout non plus, les entits ayant plusieurs locaux d'activit, plusieurs

tablissements ou simplement dans le mme local des services traitant de domaines

diffrents, il doit faire un choix.

- La recherche des anomalies significatives passe donc par une dmarche. Cette premire

rgle sera complte par la dfinition de l'adjectif significatif.


Les documents financiers ou les tableaux de bord constituent donc un point de dpart cette

recherche lorsque ceux-ci existent. Les procdures analytiques sont mettre en uvre, permettant

d'apprcier les informations issues ou non des comptes avec des donnes antrieures, postrieures

ou prvisionnelles de l'entit ou d'entits similaires, et d'analyser des variations significatives ou

des tendances inattendues.

Une anomalie significative est en quelque sorte une tape intermdiaire dans la mission d'audit.

Sans constituer un aboutissement (une erreur peut tre compense par d'autres), elle montre

l'ampleur du travail de l'auditeur, validant la poursuite d'objectifs.

Le cumul d'anomalies significatives peut, en effet, neutraliser certaines ou l'ensemble de celles-ci

ou, au contraire, mettre en vidence leur caractre significatif, avec des montants faibles, si elles

se cumulent dans le mme sens pour influencer le jugement de l'utilisateur d'une information

comptable par exemple.

B. Nature de l'assurance

La dcouverte ou non d'anomalies significatives conduit naturellement l'auditeur la

formulation de son opinion . Il faut pour cela qu'il obtienne l'assurance quil ny a pas

d'anomalies significatives.

Nous ne sommes pas dans le domaine des sciences exactes, tel que le dfinissait le penseur Pascal.

Cette opinion n'est pas la consquence d'une dmonstration mathmatique base sur des axiomes,

la plupart des lments collects conduisant d'avantage des prsomptions qu' des certitudes .

Les prsomptions, mme concordantes, ne sont pas des preuves. Un rseau concordant de

prsomptions donne l'auditeur de l'assurance, mais celle-ci a t qualifie par convention,

prudemment, d' assurance raisonnable .

En un mot, en l'absence de dcouverte d'anomalies significatives, lauditeur est globalement

assur. En ce sens, les techniques de sondages et les limites du contrle interne sont des limites

infranchissables que les rcentes affaires financires n'ont malheureusement pas infirmes (encore

que la dernire crise commence en aot 2007 soit plutt systmique, dveloppant en son sein les

mcanismes d'autodestruction en l'absence de fondamentaux ou juste valeur des instruments

qui servaient de jouets censs garantir des risques collectifs bien moindres que leurs risques

inhrents intrinsques).


CHAPITRE II : APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE

PAR LAUDITEUR

I/ La dmarche de l'auditeur dans son apprciation du contrle interne

La dmarche utilise par l'auditeur dans son apprciation du contrle interne relatif aux

principaux cycles d'oprations et lments d'actif ou de passif qui en rsultent comporte deux

tapes.

I.1. Apprciation de l'existence du contrle interne

La premire tape consiste comprendre les procdures de traitement des donnes et les

contrles internes manuels et informatiss mis en place dans l'entreprise. Elle se droule

comme suit :

prise de connaissance dtaille du systme de traitement des donnes et des contrles

mis en place par l'entreprise;

vrification par des tests que les procdures dcrites et les contrles indiqus sont

appliqus;

valuation des risques d'erreurs qui peuvent se produire dans le traitement des

donnes en fonction des objectifs que doivent atteindre les contrles internes;

valuation des contrles internes devant assurer la protection des actifs lorsqu'il

existe des risques de perte de substance ;

I.2. Apprciation de la permanence du contrle interne

La deuxime tape consiste vrifier le fonctionnement des contrles internes sur lesquels

l'auditeur a dcid de s'appuyer afin de s'assurer qu'ils produisent bien les rsultats

escompts tout au long de la priode examine. Elle se droule comme suit:

vrification par des tests de l'application permanente des procdures (tests de

permanence);

formulation dfinitive du jugement, partir de l'valuation des conclusions.

II. La prise de connaissance dtaille du dispositif du contrle interne

La prise de connaissance du dispositif de contrle peut s'effectuer selon cinq techniques :

la prise de connaissance de documents existants ;

la conversation d'approche;

l'analyse des circuits par diagramme;

les questionnaires et les guides opratoires;


les grilles d'analyse de contrle interne.

Les rsultats de cette valuation doivent permettre d'identifier les points forts, d'identifier les

points faibles, et ainsi, aprs avoir tabli un document de synthse, de passer la

vrification du fonctionnement du systme.

II.1. La prise de connaissance des documents existants

Cette prise de connaissance consiste recenser tout ce qui peut aider l'auditeur apprcier

les systmes, procdures et mthodes de l'entreprise :

Documents internes l'entreprise

organigrammes, diagrammes;

circuits de documents;

description de postes;

manuels de procdure;

rapports des auditeurs internes.

Documents externes l'entreprise

- dossier constitu par lauditeur lors d'une prcdente intervention;

- rapports rdigs par d'autres professionnels.

II.2. La conversation d'approche

Il s'agit l de la technique la plus informelle. Le professionnel va, au cours d'un ou plusieurs

entretiens, demander de dcrire les systmes en place. Cette technique prsente un certain

nombre d'avantages. En particulier, sur le plan psychologique, il est moins frustrant pour les

personnes entendues de dcrire libre- ment des systmes dans lesquels elles voluent que de

se sentir obliges de rpondre une foule de questions dont elles ne peroivent pas toujours

l'articulation

La principale difficult de cette technique se situe au niveau de la synthse faire la suite

des entretiens. Si l'entreprise tudie est relativement petite, ce travail reste simple. Si, par

contre, elle est importante, et les activits varies et complexes, la conversation est difficile

exploiter. Il apparat qu'au-del d'un certain seuil, la conversation devient une dmarche un

peu empirique qui doit tre dlaisse au profit de techniques plus labores.

II.3. L'analyse des circuits par diagrammes

Un diagramme est une reprsentation graphique d'une suite d'oprations dans laquelle les

diffrents documents, postes de travail, de dcisions, de responsabilits, d'oprations sont

reprsents par des symboles runis les uns aux autres suivant l'organisation administrative

de l'entreprise. Les objectifs des diagrammes de circulation sont de :


donner un enregistrement des procdures et systmes de l'entreprise et mettre en

relief les aspects importants du contrle interne;

tre une base pour les tests de conformit qui servent vrifier que les procdures

sont bien appliques.

a) Prsentation du diagramme de circulation

La prsentation du diagramme peut varier selon les auteurs, mais dans l'ensemble on retient

deux modles de prsentation bien dfinis: le diagramme vertical et le diagramme

horizontal.

Le diagramme vertical

Cette forme de diagramme reprsente verticalement le circuit des documents. Les

services seront placs les uns au-dessous des autres et spars par un trait horizontal. La

prsentation du circuit de documents est faite selon l'ordre chronologique, c'est-

-dire depuis sa cration jusqu' son archivage ou sa destruction.

Le diagramme horizontal

Comme dans le diagramme vertical, la reprsentation du circuit de documents est faite selon

l'ordre chronologique, mais la circulation entre les services se fait horizontalement. Du fait

de la juxtaposition de plusieurs services les uns ct des autres, le diagramme horizontal se

prsente sur un imprim de plus grand format que le diagramme vertical. Dans la mesure du

possible, pour la clart du diagramme, il faut viter d'utiliser trop de 'symboles diffrents.

Certains auteurs conseillent de faire des renvois pour noter certaines explications qui, si elles

figuraient sur le diagramme, l'alourdiraient. Il faut cependant viter d'user de ces notes trop

souvent, car elles feraient retomber tout L:intrt du diagramme.

Le choix d'une table de symboles n'est pas primordial, mais il est souhaitable que

dans un mme groupe de travail une seule table soit adopte par tous. Ainsi, les cabinets

d'expertise comptable qui se regroupent pour les missions importantes doivent utiliser les

mmes mthodes de travail.


II.4. Questionnaires et guides opratoires

Les questionnaires permettent l'auditeur, grce un grand nombre d'interrogations

prcises, de dceler les forces et les faiblesses du contrle interne. Les questionnaires se

prsentent habituellement sous deux formes : l'une simplifie qui ne motive pas d'autre


rponse que le oui ou le non, appels questionnaires ferms, et l'autre plus complte, qui

entrane ncessairement des observations dtailles, dnomms questionnaires ouverts.

Les questionnaires sont souvent prcds de guides opratoires qui permettent de les

prparer afin qu'aucune question essentielle ne soit omise. la limite, les guides opratoires

peuvent servir de questionnaires.

Faciles d'emploi, les questionnaires garantissent qu'aucun point fondamental examiner

n'est oubli. Par contre, il y a lieu de se mfier du caractre standard des listes types qui sont

adapter aux entreprises en cause.

II.5. Les grilles d'analyse de contrle interne

Les grilles d'analyse de contrle interne ou grilles d'analyse faisant ressortir les fonctions

assumes par les postes de travail sont des tableaux double entre, effectuant l'inventaire

des diffrentes oprations ralises et permettant en particulier de reprer les cumuls de

fonctions.

EXEMPLE DE GRILLE D'ANALYSE: GRILLE D'ANALYSE DU CIRCUIT DES

ACHATS

Services

Oprations Courrier Achats Comptabilit Trsorerie

Ahmed Yassine Mona Said Khalid

Arrive des factures x

Apposition cachet contrle x

Comparaison facture bon de commande x Vrifications calculs et

additions x

Indication du bon payer x

Regroupement factures x

Comptabilisation factures x

Prparation avis de paiement x

Prparation chques

fournisseurs x

tablissement de l'tat de

prsence

et du brouillard de banque x

Comptabilisation tat des

rglements x

Classement tat des

rglements x

III. L'valuation de l'existence du contrle interne

Dans la dmarche de l'auditeur, cette tape revient identifier les forces et les faiblesses du

systme examin. Cette valuation peut se faire soit dans un rapport de synthse, soit par un

tableau d'valuation du systme prcisant l'impact des faiblesses sur les tats financiers, les


incidences sur la rvision ou les recommandations faire pour amliorer le systme.

III.1. Le rapport d'valuation du contrle interne

L'auditeur peut, pour orienter sa mission, rdiger une note qui rsume pour chaque

poste significatif:

le ou les systmes qui l'alimentent;

le processus de jugement qui l'affecte;

les contrles internes sur lesquels il a dcid de s'appuyer, et les consquences sur

l'tendue des contrles si les rsultats des tests sur ces contrles internes sont satisfaisants;

la nature, l'tendue et le calendrier des autres vrifications effectuer, lorsqu'il n'y a pas de

contrles internes sur lesquels il puisse s'appuyer, pour qu'il ait la possibilit de s'assurer

qu'il n'y a pas d'erreurs significatives.

III.2. Le tableau d'valuation du systme

Ce tableau qui peut tre intgr au questionnaire, voire au diagramme de circulation, comprend

les analyses suivantes :

les forces du systme de contrle;

les faiblesses du systme de contrle;

les effets possibles de ces faiblesses;

l'incidence des faiblesses sur les tats financiers;

l'incidence des faiblesses sur le programme d'audit;

les recommandations faire l'entreprise.

Le modle suivant peut tre utilis:

Forces Faiblesses Effets Incidences sur les Incidence Recommandations

du systme apparentes possibles tats financiers sur le

contrle du systme programme au client

de contrle oui/non raison d'audit

Factures Pertes oui Achats non Vrifier que Effectuer

achats non de factures, comptabiliss les comptabilisations la comptabilisation

compta- omission ou d'achats Des rceptions

bilises ou retard comptabiliss n'ont pas t

ds leur d'enregistre- dans un autre oublies

rception ment exercice

IV. Le contrle de lapplication permanente des procdures

Aprs avoir valu l'existence d'un dispositif de contrle interne, l'auditeur testera si ce dispositif


est appliqu de manire permanente.

IV.1. La vrification de l'existence du systme

L'auditeur a pris connaissance du systme et des procdures de l'entreprise. Il en a dgag les

forces et les faiblesses. Il va s'assurer que le systme qui lui a t dcrit existe rellement. En

pratique, cette tape s'effectue en mme temps que la description du systme. Il ne s'agit pas ici de

rechercher les erreurs dans le fonctionnement du systme, mais seulement de vrifier que le

systme analys est bien en place tel qu'il a t dcrit.

Mise en uvre

L'auditeur va slectionner un nombre limit de transactions. Il suivra ces transactions dans le

circuit en remontant jusqu' leur origine et en descendant jusqu' leur dnouement. L'auditeur

examinera si les contrles prvus sont effectus. Le nombre de tests effectuer peut tre rduit: 3

5. Par contre, chaque nature de transaction doit tre ainsi teste.

Exploitation des tests

Les tests effectus donnent une assurance quant la description correcte du systme. Si cela

n'tait pas le cas, la description devrait tre corrige.

EXEMPLE D'APPLICATION DE TEST SUR LES ACHATS (FACTURE 12235)

Oprations Observations

Comparaison facture/bon de commande x Facture 12235/Commande 1272

Vrifications calculs et additions x Visa

Comptabilisation facture x Opration 2337

Prparation avis de paiement x

Prparation chque x Chque 3634

Comptabilisation tat rglements x tat 212

IV.2. La vrification du fonctionnement du systme

Les conclusions de l'tape prcdente ont permis d'identifier les points forts et les points faibles du

systme. Souvent, un complment d'information est ncessaire avant de conclure une faiblesse.

Il convient en particulier de rechercher si la 'faiblesse peut tre compense par une procdure de

remplacement.

Si une faiblesse est effectivement constate et qu'aucune procdure de compensation n'a t

dcele, il convient que l'auditeur examine les consquences de cette faiblesse:

la faiblesse a-t-elle effectivement conduit des erreurs ou irrgularits?

quelles sont les incidences sur l'expression de l'opinion?

Par ailleurs, il est ncessaire de savoir si les points forts que l'on a recenss et sur


lesquels on s'appuie ont bien fonctionn, comme cela tait prvu et sur l'ensemble de la priode

tudie.

L'auditeur utilisera pour effectuer ses tests la technique des sondages. Il slectionnera son

chantillon sur lequel il appliquera ses procds de vrification selon la technique la mieux

adapte aux circonstances. L'auditeur devra, en se fondant sur les rsultats des sondages

auxquels il a procd, dterminer si le contrle interne rpond ce qu'il en attendait.

L'auditeur pourra ainsi prparer un programme de contrle des comptes adapt au niveau de

qualit du contrle interne. Les dossiers de travail feront apparatre les liens existant entre

les rsultats de l'apprciation du contrle interne et la nature et la valeur des travaux prvus

dans le programme de contrle des comptes.

QUESTIONNAIRE DE VRIFICATION DU FONCTIONNEMENT DES PROCDURES

D'ACHAT

Entreprise: Nature des travaux: Page:

Exercice: Programme de vrification du fonctionnement

des procdures. Date:

tendue

Fait

Description du contrle Par Le

1) Comparer les demandes d'achat avec le

fichier stock. S'assurer qu'on ne rapprovisionne

qu'au stock minimum.

2) Signature des demandes d'achat.

3) Recoupements entre les demandes d'achat et

les bons de commande (dsignation, quantits).

4) Recoupements entre prix indiqus sur les

bons de commande et le fichier des prix.

5) Recoupements entre bons de commande et

bons de rception (dsignation, quantits).

6) Mise jour du fichier stock au vu des bons

de rception.

7) Recoupements bons de rception (factures

pour les dsignations et quantits et bons de

commande (factures pour les prix)).

8) Vrification du bon payer sur les factures.

9) Recoupements factures/tats des rglements.

10) Comptabilisation des rglements sur les

comptes fournisseurs et le journal de banque.


TUDE Nl : EXPOS DU CAS CONTRLE INTERNE

L'objet social de la SARL FPL est la commercialisation de machines: presse chaud, dorure

chaud, timbres caoutchouc. L'entretien avec les responsables vous a permis de collecter les

informations suivantes concernant le cycle des ventes de cette socit. Les commandes sont

rceptionnes par le service commercial, soit directement du client (courrier ou tlphone), soit par

les reprsentants. Le service commercial tablit un bon de commande numrot et dat du jour en

quatre exemplaires, sur lequel sont nots tous les renseignements concernant les marchandises

livrer et les conditions de rglement.

Les quatre exemplaires du bon de commande sont ensuite transmis au service magasin-expditions

qui inscrit les marchandises livrer sur son planning de livraison. Ce service mentionne sur les bons

de commande avec un tampon la date d'expdition des marchandises.

L'exemplaire n1 du bon de commande est expdi avec les marchandises.

L'exemplaire n2 du bon de commande est transmis au service facturation.

L'exemplaire n3 est class chronologiquement aprs avoir t utilis pour mettre jour les

fiches de stocks.

L'exemplaire n4 est retourn au service commercial qui l'enregistre sur le registre des

commandes puis le classe dans le dossier client avec le courrier du client ou celui du

reprsentant.

Le service facturation regroupe les bons de commandes et, deux fois par semaine, tablit l'aide de

la liste des prix les factures de ventes en trois exemplaires, numrots et dats du jour de leur

tablissement.

L'original de la facture est envoy au client.

L'exemplaire n 2 est transmis au service comptabilit.

L'exemplaire n 3 reste class chronologiquement au service facturation avec l'exemplaire du bon

de commande.

Le service comptabilit enregistre, au moyen d'un micro-ordinateur, la facture sur le journal des

ventes et sur le compte individuel client. L'chance du rglement est note dans la partie statistique

du compte. L'exemplaire de la facture est ensuite class dans le dossier factures ventes dans l'ordre

numrique.

Ds rception, les rglements clients sont transmis directement au service comptabilit, qui les

enregistre sur le journal de banque et sur les comptes individuels clients. Tous les deux jours, des

bordereaux de remise de chques sont tablis et dposs la banque avec les chques.

Chaque fin de mois, le service comptable pointe les comptes clients. Tout client dont le rglement

n'est pas intervenu l'chance fait l'objet d'une relance. Celle-ci est tablie en double exemplaire:

- l'original est adress au client;

- le double est class alphabtiquement dans un dossier relances clients en attente du

rglement.

Travail faire

1)Prsenter une grille d'analyse faisant ressortir, pour chacun des postes de travail, les fonctions

assumes.

2)Prsenter un questionnaire de contrle interne faisant ressortir les forces et faiblesses du

systme.

3) Prsenter une feuille d'valuation du systme faisant ressortir:

-les effets possibles des faiblesses;

-leur incidence sur les tats financiers. ;

-leur incidence sur le programme d'audit des comptes;

-les recommandations faire aux dirigeants de l'entreprise.


CORRIG

1. Grille d'analyse faisant ressortir les fonctions assumes

Entreprise milien Services assumant les fonctions

Fonctions

Commercial Magasin

Facturation Comptabilit expdition

Rception des commandes x

tablissement bon de commande x

Mise jour du planning x

Expdition des marchandises x

Mise jour du stock x

Enregistrement des commandes x

Enregistrement des factures x

Envoi des factures x

Enregistrement comptable des factures x

Rception rglements clients x

tablissement bordereaux remise de chques x

Pointage compte client x

tablissement relances , x

2.Questionnaire de contrle interne


Questions

oui

Faiblesses apparentes

ou

NIA non

1. Les commandes sont-elles approuves par

le service crdits avant qu'elles soient

acceptes? x Vente des clients insolvables.

2. La responsabilit des autorisations de

crdits est-elle compltement spare des

autres fonctions, particulirement de la

gestion de trsorerie, responsabilit au niveau

des ventes, et fonction comptable? NIA

La comptabilit qui tient les comptes

clients n'est pas interroge lors de

l'excution d'une commande.

3. Des bons de livraison: Il n'y a pas de bons de livraison.

a) sont-ils utiliss? Le service commercial tablit un bon de

b) sont-ils utiliss pour tous les lments

qui sortent de l'entreprise? x

commande la rception des

commandes.

c) sont-ils prnumrots ?

4. Les bons de livraison sont-ils rapprochs

des commandes du client pour le contrle des

quantits et des dsignations, de faon

s'assurer que tous les articles livrs sont bien

ceux qui taient l'objet de la commande? x

Le service magasin-expdition expdie

les marchandises avec l'original du bon

de commande tabli par le service

commercial.

5. Des factures:

a) sont-elles prpares pour toutes les

ventes? x

b) sont-elles prnumrotes ? x Risque d'erreur de numrotation.

6. Un contrle est-il fait pour s'assurer qu'il

existe des bons de livraison pour toutes les

factures et inversement? x

Le bon de commande est vis par le

service expdition quand la marchandise

est expdie, puis est transmis au service

tacturation. 7. Les factures sont-elles rapproches des avis

d'expdition pour contrle des quantits et

dsignations, afin de s'assurer que tous les

articles livrs ont bien t facturs? x

Aucun contrle n'est effectu auprs de

la facturation entre le bon de commande

et la facture.

8. Un contrle est-il fait pour s'assurer que

toutes les factures sont enregistres et que

tous les numros de factures font l'objet d'un

suivi comptable? x

Contrle non effectu au niveau du

service facturation mais l'enregistrement

au journal des ventes est fait par ordre

numrique.

9. Les factures font-elles l'objet de contrles

au niveau: -

a) des tirages? x Risques d'erreurs au niveau notamment

des calculs arithmtiques.

b) des totalisations? x

c) des conditions? x

d) des prix? x

10. Les livraisons partielles sont-elles sujettes

aux mmes procdures que les ventes

normales, y compris l'imputation au niveau de

l'inventaire du cot des marchandises sorties? NIA 11. Les ventes diverses

suivent-elles les mmes

procdures que les ventes normales, par exemple

ventes d'quipement,

dchets, rebuts et ventes au personnel? NIA

12. Des rcapitulatifs des ventes sont-ils

prpars, indpendamment des documents

tablis par le dpartement cornptable qui

peuvent tre utiliss en tant qu'lment de

contrle des ventes enregistres? x

Le service commercial tient un registre

des commandes mais celles-ci ne sont

pas valorises.


3. Feuille d'valuation du systme

Incidences sur les tats Incidences

Recom-

Faiblesses Effets financiers

releves possibles sur le mandations

DIN Raison programme d'audit au client

Le service commer- Certains clients peu- oui Les clients dbiteurs Vrifier les comptes La direction doit

cial qui enregistre vent avoir des dlais d'un montant imper- clients dbiteurs. fournir une liste des

les commandes de rglement sup- tant peuvent faire Contrler les provi- conditions clients.

clients dcide des rieurs aux condi- l'objet d'une provisions pour crances Elle doit tre avise

conditions de rgle tions normales de sion. douteuses. pour les oprations

ment accorder aux l'entreprise. Risque spciales.

clients. Il y a cumul de difficult de

de fonctions. recouvrement.

Le service corn- Risque d'insolva- oui Evaluation provision Vrifier les clients Le service commer-

mercial ne contrle bilit des clients. pour crances dou- dbiteurs par ancien- cial devrait avoir la

pas la solvabilit du Mauvaise gestion. teuses. net et contrler liste des clients et

client. l'valuation des pro- aviser la direction en

. visions. cas d'incertitude sur

l'opportunit de la

livraison.

Les bons de corn- Risque d'erreur. oui Erreur dans les Vrifier le pourcen- Les bons de corn-

mande ne sont pas Attribution d'un recettes si ces mar- tage de marge brute mande doivent tre

prnumrots : on mme numro chan dises ont t par rapport aux tablis sur des

n'a pas la certitude deux bons de com- expdies sans fac- exercices prc- liasses prnurnro-

que tous les bons de mandes diffrents. ture correspondante. dents. tes.

commande ont t

honors.

Le service magasin Risque de dtour- oui Risque d'erreur Si possible contrler Faire effectuer la

expdition qui est nement des mar- dans la dtermina- la marge brute par mise jour des

responsable de la chan dises et de tion des stocks. catgorie de mar- fiches de stock par

conservation des dissimulation des Consquences sur chandises. Contrle le service comptabi-

stocks est aussi dtournements. le rsultat. de certaines fiches lit ou le service lac-

charg de la tenue de stock. turation.

des fiches de stock,

Il y a cumul de tonc-

tions.

Les factures ne sont Risque de perte de oui Omission de comp- Contrle marge Les factures doivent

pas prnumrotes : la lacture si deux tabilisation de re- brute. Contrle jour- tre tablies sur des

le n est mis au factures portent le cettes. Consquen- nal des ventes. liasses pr numro-

moment de l'mis- mme n 1 il peut ces sur le rsultat. Rapprocher factures tes.

sion. arriver qu'une seule et bons de corn-

soit transmise la mande du service

comptabilit. magasin. lGi'

Les factures ne par- Erreur dans les ou; Atteinte la rgle Pointage des der- Faire porter la date

te nt pas la date de dclarations de TVA. d'indpendance niers bons de cam- de livraison sur les


l'expdition des mar- Risque d'omission des exercices, Les mande classs avec factures et les dater

chandises. lrnpos- des factures la fin comptes de TVA les factures. Vri- au jour de la livrai-

sibilit de contrle de l'exercice. Retard sont

faux

.

fication dclaration son.

des chevauchements de rglement. TVA.

en fin de mois et de

fin d'exercice.

Les factures une Risque d'carts entre oui Incidences sur le Effectuer un sondage Les bons de cam-

fois tablies ne sont quantits livres et rsu

ltat.

sur les factures et mande et les tac-

pas compares avec quantits factures. bons de commande tures pourraient tre

les bons de cam- classs au service tablis par le service

mande. facturation. commercial

.

Le service compta- Risque de dtour- oui Incidences sur le Faire un rapproche- Mettre en place

bilit qui enregistre ne ment des rgle- rsultat, les recettes ment entre le journal un systme d'enre-

les factures et tient ments et de dissi- et la

TV

A.

des ventes et le gistrement et de

les comptes clients mulation de ceux-ci registre des cam- totalisation des

rgle- a accs aux rgle- par manipulation mandes tenues par ments clients ds

ments des clients. De des comptes clients. le service commer- l'ouverture du cour-

plus ce service pro- cial. rier, avant transmis-

vaque les relances sion la compta-

clients : il y a cumul bilit.

de

fonctions.

Pas de contrle Omission de lac- oui Incidences sur le Faire un rapproche- Il faudrait donner le

pour s'assurer que tures mme si elles rsultat, les recettes ment entre le jour- mme n' la facture

toutes les factures sont enregistres et la

TV

A.

nal de ventes et le et au bon de cam-

sont enregistres. numriquement sur registre des corn- mande. Faire eftec-

le journal des mandes. tuer le cumul par le

ventes. service facturation.

Pas de contrles Risque d'erreur de oui Co

mpt

es

de re- Oprer quelques Demander au ser-

effectus sur les calcul du prix de cettes et de rsultats contrles sur tac- vice comptabilit de

factures, ni sur les vente. minors ou majors. tures importantes. contrler systmati-

prix, ni sur les candi- quement calculs et

tions. prix.

Pas de d

o

u

b

l

e

Risque d'omission oui Incidences sur les Faire contrler sur Faire totaliser par le

contrle de l'enre- ou de double camp- recettes, le rsultat un mois les factures service facturation

gistrement camp- tabilisation des tac- et la

TV

A.

comptabilises et les factures tablies

table de toutes les tures. celles classes par mensuellement.

factures. le service de factu-

ration.

Le service commer- Risque de litige oui Co

mpt

es

clients, Demander et exa- Adresser pour

cial n'adresse pas avec le client s'il y a prov

isio

ns

pour miner les litiges en chaque commande

d'accus de rcep- une livraison non litig

es.

cours. prise par tlphone

tion de commande conforme. une confirmation au

pour toute cam- client concern.

mande reue par

tlphone.

4. Amliorations du systme


Malgr la petite taille de cette entreprise et son effectif rduit, il est possible de corriger les

faiblesses releves prcdemment en appliquant les recommandations suivantes:

Service commercial

indication sur le bon de commande prnumrot des conditions de rglement qui auront t

apportes au pralable par le chef d'entreprise; en cas de demande de conditions

exceptionnelles, consultation du chef d'entreprise avant d'accepter la commande;

consultation du service comptabilit pour la solvabilit du client avant de transmettre le

bon de

commande au service magasin expditions;

envoi de l'exemplaire rio 1 du bon de commande au client comme accus de rception de

commande afin d'viter les litiges pour commande non conforme, surtout en cas de

commande tlphonique;

vrification de la facture avec le bon de commande et le bon de livraison; rapprochement

des

quantits commandes, livres et factures ; ces documents seront ensuite classs dans le

dossier client.

Service magasin-expditions

tablissement en 4 exemplaires d'un bon de livraison prnumrot pour toute expdition de

marchandises:

l'original accompagne les marchandises;

l'exemplaire n 2 est adress au service facturation;

l'exemplaire n 3 est envoy au service commercial;

l'exemplaire n 4 est conserv par le service magasin-expditions et class avec le bon de

commande n 3.

Service facturation

utilisation de liasses prnumrotes pour l'tablissement des factures en 4 exemplaires;

l'exemplaire supplmentaire sera adress au service commercial;

tenue des fiches de stocks partir des bons de livraison qui lui sont transmis par le

magasinier;

comparaison du bon de commande avec le bon de livraison;

totalisation mensuelle des factures mises;

transmission au secrtariat des factures destines aux clients, et non-expdition directe.

Service comptabilit


aprs avoir t enregistrs, les chques seront totaliss (bande machine) puis transmis au

secrtariat qui effectuera la remise en banque;

contrle des doubles des bordereaux de remise de chques avec le total des chques

enregistrs (bande machine).

Secrtariat de direction

vrification de l'exactitude arithmtique des factures avant l'expdition aux clients;

enregistrement du courrier et des chques reus sur un registre" courrier arr. puis transmis

au service comptabilit ;

tablissement des bordereaux de remise de chques en banque; un double devra tre

transmis au service comptabilit ;

tablissement des relances clients partir des balances clients par anciennet qui seront

tablies par le service comptabilit.


Chapitre III : Prise de connaissance de lentreprise et analyse

pralable des risques

L'auditeur doit acqurir une connaissance gnrale de l'entreprise, de ses particularits et de son

environnement conomique et social afin de mieux comprendre les vnements pouvant avoir une

incidence significative sur les comptes faisant l'objet de sa vrification et de mieux tenir compte

de ces lments pour planifier sa mission, identifier les secteurs qui ncessiteront une attention

particulire et choisir en consquence les techniques de vrification les plus appropries.

Les missions demandes l'auditeur peuvent avoir des natures diverses, qui impliquent des

niveaux d'assurance diffrents. L'auditeur se doit donc, en mme temps qu'il prend connaissance

de l'entreprise, d'effectuer une mesure pralable du risque de la mission.

La prise de connaissance de l'entreprise par l'auditeur sera plus ou moins approfondie selon

la mission qui lui est dvolue (audit, examen limit, opration contractuellement dfinie) et

le niveau du risque estim.

Elle lui permet de mieux comprendre les vnements pouvant avoir une incidence

significative, et de tenir compte de ces lments dans la planification de sa mission. La prise

de connaissance permettra l'auditeur d'orienter sa mission et d'apprhender les domaines et

systmes significatifs.

I. Principes gnraux

L'acquisition de la connaissance gnrale de l'entreprise doit tre pralable aux autres phases

de la mission, puisqu'elle conditionne leur bonne excution. Elle commencera le plus tt

possible, parfois mme avec l'acceptation de la mission. Compte tenu de la masse

d'informations obtenir et matriser, cette tape de la dmarche sera particulirement

importante la premire anne de la mission.

Toutes les informations recueillies au cours de la prise de connaissance permettront de

constituer la base du dossier permanent. La connaissance de l'entreprise se prolongera et se

compltera tout au long de l'excution de la mission. Elle doit tre rgulirement mise

jour.

II. Informations ncessaires la prise de connaissance

L'acquisition de la connaissance gnrale de l'entreprise doit tre pralable aux

autres phases de la mission, puisqu'elle conditionne leur bonne excution. Elle commencera

le plus tt possible, parfois mme avec l'acceptation de la mission. Compte

tenu de la masse d'informations obtenir et matriser, cette tape de la dmarche sera


particulirement importante la premire anne de la mission.

Toutes les informations recueillies au cours de la prise de connaissance permettront

de constituer la base du dossier permanent. La connaissance de l'entreprise se prolongera et

se compltera tout au long de l'excution de la mission annuelle. Elle doit tre rgulirement

mise jour.

III. informations recueillir

III.1. Informations gnrales

Informations externes l'entreprise

Statistiques du secteur

Problmes comptables particuliers au secteur

Spcificits fiscales, lgales, sociales

Informations internes l'entreprise

Statuts

Extrait Modle J du RC

Historique de l'entreprise

Liste des usines, bureaux, succursales (adresses, tlphones)

Activits de l'entreprise

Organigramme gnral (du groupe, de l'entreprise, des services financiers et comptables)

Systme d'information interne (journal d'entreprise)

Caractristique (systme d'approvisionnement, systme de production, politique

commerciale, description des produits, mode de financement)

Rapport des commissaires aux comptes prcdents et/ou des auditeurs externes

Service d'audit interne

III.2. Informations Juridiques

Composition du capital

Composition du conseil

Procs-verbaux des conseils et des assembles des trois derniers exercices

tat des conventions rglementes

Noms, adresses et dates de nominations des autres commissaires aux comptes et organes

de contrle

Contrats importants

Derniers redressements fiscaux et sociaux

Cotations boursires et relations avec la COB


Traits de fusion

Noms et adresses des principaux conseils

Systme comptable

Systme comptable utilis (manuel, informatique)

Plan comptable

Manuel des procdures

Comptes annuels des 3 derniers exercices

Copie des situations intermdiaires

Liste des journaux comptables

Organisation de l'archivage

Statistiques relatives aux oprations comptables: nombre de lignes d'critures et nombre

de comptes individuels

Immobilisations

III.3. Immobilisations corporelles

Politique de distinction entre charges et immobilisations

Politique d'amortissement

Systme de suivi des immobilisations

Principales catgories

Mode de financement

Participation du personnel de l'entreprise la production et/ou l'entretien des

immobilisations

Assurances

III.4. Immobilisations incorporelles

Nature

Systme de protection

Utilisation (propre l'entreprise, licences accordes)

III.5. Filiales et participations

Liste des filiales et participations

Activit

Localisation

Structure du capital et des organes d'administration

Derniers comptes annuels certifis

III.6. Fonction production

Rpartition des types de produits (en valeur, en volume)


Rpartition gographique

Schma gnral du cycle de production

Description du systme de suivi des quantits

Priodicit et organisation des inventaires physiques

Description du systme de valorisation

III.7. Ventes et clientle

Ventilation du chiffre d'affaires par produits ou catgories de produits

Nombre et adresse des centres d'expdition

Nombre de comptes clients

Liste des principaux clients (en volume d'affaires)

Volume de facturation

Politique commerciale

Politique financire

Politique du contentieux

Principe de la provision pour clients douteux

Schma gnral du systme de facturation

II.8. Achats et fournisseurs

Valeur relative des principaux types de charges

Identification des principaux circuits de contrle

Volume approximatif des transactions traites

Nombre de comptes fournisseurs

Liste des principaux fournisseurs

Politique de choix des fournisseurs

Politique de contrle qualit

Nom et adresse des centres de rception

Conditions financires obtenues

Modes de rglements utiliss

IV. Les moyens

Pour acqurir ces informations, l'auditeur dispose des moyens suivants :

la prise de contact avec le prdcesseur;

la relation directe avec les dirigeants auprs desquels il recherchera les

informations ncessaires sur les dcisions qui peuvent avoir une incidence;

les contacts avec les cadres et responsables des diffrents services, afin d'avoir


une vue d'ensemble de la vie de l'entreprise et s'assurer que les comptes sont le

reflet fidle de son activit;

l'analyse globale des comptes des exercices prcdents permettant d'avoir une

opinion sur la cohrence des comptes dans le temps et avec le secteur

conomique, ainsi que sur la situation de la socit du point de vue de son

quilibre et de sa rentabilit.

V. Sources d'information internes et externes

Les sources d'information internes la socit que pourra utiliser l'auditeur dans sa prise

de connaissance sont notamment :

la visite des lieux d'exploitation;

les rapports antrieurs du conseil d'administration et du commissaire aux comptes;

les budgets, plans de dveloppement, plans de financement;

les situations intermdiaires;

les diverses publications internes;

les rapports d'autres auditeurs ou vrificateurs et des auditeurs internes.

Parmi les sources externes, l'auditeur pourra consulter:

les rapports financiers d'entreprises similaires exerant dans le mme secteur d'activit; \

la presse financire et les revues spcialises du secteur d'activit;

les publications des organismes professionnels.


Chapitre IV : Techniques du contrle financier externe

En fonction des conclusions qu'il aura tires de l'apprciation finale du contrle interne,

l'auditeur procdera, sur la base d'un programme de contrle qu'il aura tabli, aux

investigations directes lui permettant de fonder son jugement sur l'ensemble des informations

comptables synthtises dans les comptes annuels.

Dans un premier temps, il effectuera un contrle des comptes permettant d'tablir les

documents de synthse, puis, dans un deuxime temps et avant de signifier son opinion,

l'auditeur ralisera un dernier examen des comptes annuels (bilan, compte de rsultat, ETIC)

en vue de s'assurer si les principes comptables fondamentaux ont t respects.

Le contrle externe s'effectuera selon diverses procdures. En premier lieu, l'auditeur

effectuera un examen analytique qu'il pourra reprendre en cours de la rvision ou l'examen

final des comptes annuels. Il pourra ensuite, de manire conjointe, effectuer les contrles

suivants :

examen de la validit des documents et des comptes;

contrles par recoupements (internes ou externes);

contrles physiques;

contrle des valuations.

Ces contrles pourront tre raliss de manire intgrale ou par sondages. Des lettres

d'affirmation pourront venir confirmer certaines assertions. L'ensemble de ces contrles

pourra porter soit sur des oprations de l'exercice, soit sur des positions en cours ou en fin

d'exercice.

I/ L'examen analytique

L'examen analytique (appel aussi par certains auteurs contrle indiciaire) est un ensemble de

procdures de rvision consistant :

faire des comparaisons entre les donnes rsultant des comptes annuels et des

donnes antrieures, postrieures et prvisionnelles de l'entreprise des donnes

d'entreprises similaires, et tablir des relations entre elles;

analyser les fluctuations et les tendances;

tudier et analyser les lments inhabituels rsultant de ces comparaisons.

L'examen analytique est une procdure qui s'intgre trs bien dans une mission de

rvision s'appuyant sur une analyse des risques.


I.1. Principales techniques de la procdure d'examen analytique

On peut classer ces techniques en quatre catgories, par ordre croissant de complexit.

a) La revue de vraisemblance

La revue de vraisemblance consiste procder un examen critique des composantes d'un

solde pour identifier celles qui sont a priori anormales.

Relativement facile mettre en uvre, cette technique utilise par l'auditeur permet

d'examiner les oprations ou groupe de comptes dont les mouvements semblent anormaux.

On peut citer titre d'exemple :

importance du solde d'un compte ;

compte dont le solde est dans un sens inhabituel (par exemple compte caisse

crditeur);

critures sans libells ...

Cette revue peut tre faite partir de l'ensemble des documents financiers tels que balances

ou journaux comptables. Elle est nanmoins limite dans le sens o elle ne peut, elle seule,

prouver qu'un compte ou un document ne contient pas d'anomalies.

b) La comparaison de donnes absolues

Cette technique consiste faire des analyses de donnes de l'exercice par rapport:

celles des priodes antrieures pour dterminer si l'volution est cohrente;

celles issues d'un budget pour savoir si les objectifs fixs ont t atteints, sinon pour

en connatre les motifs;

aux mmes donnes dans des entreprises comparables pour identifier les particularits

de l'entreprise.

Elle suppose que les donnes soient considres en tant que telles et non comme un systme

de rfrence (il ne s'agit pas de faire une analyse financire).

Par ailleurs, ces comparaisons ne sont significatives que si:

il existe une logique dans l'volution d'un compte d'une priode sur l'autre;

les composantes n'ont pas t volontairement modifies pour respecter les prvisions;

les entreprises similaires tablissent leurs comptes sur la base des mmes principes

comptables

c) La comparaison de donnes relatives

Il s'agit principalement de dterminer et d'analyser des ratios significatifs (ratios


d'exploitation, ratios de structure de bilan, ratios de rotation), d'o la ncessit qu'il existe une

relation directe entre une donne et un lment de rfrence et que cette relation reste fixe.

Cette technique se rvle plus prcise que la prcdente, dans la mesure o elle fait rfrence

plusieurs donnes obtenues de faon indpendante.

Cette technique et celle tudie prcdemment sont gnralement utilises conjointement. En

effet, l'exprience, on s'aperoit que l'analyse des variations en valeurs absolues est

insuffisante et qu'elle n'atteint un degr de validit satisfaisant que si cette comparaison est

complte par celle des donnes en valeurs relatives.

Les limites de cette technique rsident dans :

la difficult lie au choix des lments de rfrence ;

la difficult de dfinir les relations relles qui existent entre deux donnes;

la ncessit d'une bonne connaissance de l'activit ou du secteur de l'entreprise pour

pouvoir dtecter les absences anormales de variation.

d) L'analyse des tendances

ce stade, cet examen consiste procder l'analyse des diffrents rsultats, issus de la

comparaison de donnes absolues ou relatives, en essayant d'en tirer des rgles plus prcises

sur les relations qui existent entre les donnes utilises.

Cette analyse peut tre faite de faon empirique ou par l'application de techniques

statistiques. Toutefois, les limites de cette technique tiennent:

aux limites de fiabilit des donnes utilises;

au cot de l'investissement de base ncessaire la mise en uvre des techniques

statistiques.

I.2. Les moments de l'examen analytique

Les procdures d'examen analytique prsentent la caractristique de pouvoir tre utilises

divers niveaux de la mission de l'auditeur :

lors de la prise de connaissance gnrale de l'entreprise. ce stade, l'examen analytique

peut aider l'auditeur mieux connatre l'entreprise et identifier les domaines de

risque potentiel, contribuant ainsi une meilleure planification de la mission;

lors du contrle des comptes;

lors de l'examen des comptes annuels, la fin de sa mission, en vue de conforter sa

conviction.

I.3. Utilisation de l'examen analytique par l'auditeur


L'examen analytique est fond sur l'existence de relations entre les donnes retenues et sur

l'hypothse de leur maintien en l'absence de raisons contraires. Lorsque l'application des

procdures permet l'auditeur de dceler des fluctuations et des lments inhabituels, c'est-

Chapitres 1, 2 et 3.pdf

Documents

Transcript of Chapitres 1, 2 et 3.pdf