Audit Et Lutte Contre La Fraude

8/10/2019 Audit Et Lutte Contre La Fraude

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Stage effectu par Pierre DORE, dans le cabinet Aix Audit Commissariat

Sous la supervision de :

Mmoire de Master pour lobtention du Master Sciences du

Management : Logistique et Stratgie

Spcialit Conseil-Audit-Contrle (C.A.C)

DE LA ATURE DES LIESETRE AUDIT ET LUTTE

COTRE LA FRAUDE

Universit de la Mditerrane Facult de Sciences Economiques et de Gestion

Master Sciences du Management : Logistique et Stratgie

Spcialit Conseil-Audit-Contrle (C.A.C)

- Mme Isabelle Bataille-Tinturier, tuteur dentreprise

- Mr Pierre-Xavier Meschi, tuteur universitaire


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MASTER CAC 2008/2009 1

SOMMAIRE

ITRODUCTIO.......................................................................................................... 2

I Quest ce que la fraude?........................................................................................... 7

1 Diffrentes approches de la fraude .................................................................. 7

2 Les mcanismes de la fraude......................................................................... 18

II Contrle Interne et Audit : Prvenir et Dtecter la Fraude .............................. 28

1 Le contrle interne, au cur de la prvention.............................................. 28

2 Audit et recherche de Fraude......................................................................... 36

COCLUSIO............................................................................................................. 48

AEXES..................................................................................................................... 53

BIBLIOGRAPHIE ....................................................................................................... 61

SITOGRAPHIE............................................................................................................ 62

TABLES DES MATIERES ......................................................................................... 63

RESUME - SUMMARY .............................................................................................. 64


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ITRODUCTIO

Ce mmoire professionnel de fin d'tudes a pour thmes gnraux l'Audit et la Fraude

De faon plus spcifique, il tentera de rpondre la problmatique suivante: quelle est

la nature des liens entre Audit, au sens gnrique, et la lutte contre la Fraude ?

La problmatique choisie est dun intrt certain puisque ce mmoire sinscrit dans une

formation acadmique aux mtiers de lAudit et du Contrle de gestion, lesquels sont

typiquement des professions o lon est confront a ce genre de problmatiques. En

effet, les auditeurs et les contrleurs ont, par leur mission, une grande connaissance des

structures de lentreprise, ce qui les met en contact direct avec les mcanismes et

manifestations de la fraude, et les oblige finalement la prendre en compte d'une faon

ou d'une autre.

Tenter de rpondre cette problmatique, cest donc apporter des lments de

connaissances lauditeur, au contrleur, en rpondant aux questions suivantes :

Quest-ce que la fraude ? Comment la dtecter ? Quelle mthode faut-il adopter pour la

vaincre ? O commence et sarrte mon rle ? Dois-je tre un inspecteur ? Ma

profession peut-elle contribuer et si oui, comment ?

Un intrt dordre plus gnral peut galement tre trouv cette problmatique. La

socit conomique moderne voit augmenter le nombre de fraudes, quelles soient de

petite ampleur (notes de frais bidonnes, vol de fournitures de bureau) ou au contraire

quelles concernent des multinationales (Parmalat, Siemens, etc). Le mot fraude

provient du latin "Fraus": le problme n'est donc pas nouveau! "En fait le problme

existe depuis longtemps, mais il restait confin quelques spcialistes, quelques types

de structures, et quelques montages. La prise de conscience du risque est survenue

l'occasion du constat de son existence quasi endmique et des nombreux travaux

effectus autour de la corruption" (Pons et Vidaux, 2004, p.17).

Pour autant, le monde de lentreprise na jamais t autant contrl et surveill, et

lAudit connat ce sujet un essor qui ne se dment pas. Nous soulverons les

problmes dindpendance, dexpectation gap et des objectifs de lAudit afin de

donner des pistes de rflexion sur cette recrudescence.


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Le sujet abord est trs vaste : Fraude et Audit sont des concepts fourre-tout dans le

vocabulaire contemporain. Le risque serait donc de tenter de lister tout ce qui sy

rapporte, et surtout dans tous les champs dapplication possibles. Ce mmoire est un

mmoire professionnel, nous n'appliquerons donc pas notre analyse aux personnes

physiques en dehors du monde de lentreprise (par exemple, les fraudes impliquant du

vol entre particuliers). Egalement, nous dfinirons ce quest lAudit et ses diffrentes

manifestations, mais nous ne rentrerons pas dans le dtail daudits trs spcifiques

(audits de scurit, audits environnementaux, par exemple).

Toutefois, l'analyse en elle-mme et ses apports ne se limiteront pas des aspects

purement conomiques. En effet, outre laspect juridique qui est dune trs grande

importance, les questions souleves amnent des considrations sur la dimension

humaine et psychologique des questions souleves.

Le choix des thories utilises dans ce mmoire repose sur le mme principe : Le fond

thorique sur lAudit et le Contrle repose sur louvrage de rfrence de B.Pig

( Gouvernance, Contrle et Audit des Organisations , 2008), tout ce qui a trait la

Fraude elle-mme sera appuy par des ouvrages de professionnels ( Audit et Fraude

de Pons et Vidaux, 2004, et ote dInformation n23 de la Compagnie ationale des

Commissaires aux Comptes), tandis quun ouvrage thorique, presque philosophique

( La socit de lAudit de M.Power, 2005), contribuera a une certaine prise de recul.

La fraude est un concept trs vague englobant un grand nombre de pratiques tels que le

vol, le dtournement, le mensonge et bien d'autres pratiques rprhensibles qui existent

depuis le dbut de l'humanit. Ses manifestations et les techniques quutilisent lesfraudeurs ne tombent pas forcment sous le sens.

Pour rpondre rigoureusement la problmatique, nous allons avoir besoin de dlimiter

plus prcisment cette notion. Ainsi le premier chapitre du mmoire sera entirement

ddi ce but. Un sous-chapitre tentera de dfinir la Fraude de faon globale et donnera

galement le point de vue des diffrentes entits concernes : la Loi, lAdministration

Fiscale, lOrdre des Commissaires aux Comptes. Un second sous-chapitre sattachera

expliquer les mcanismes de la fraude, ou plus exactement des montages frauduleux :


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typologies possibles, techniques utilises, primtre et timing de la fraude,

motivations

Le second chapitre du mmoire sera consacr au cur de la problmatique : ce qui relie

Audit et Fraude, mais aussi le rle du Contrle Interne. En effet, ce dernier concept doit

faire partie intgrante de la rflexion puisquil est, nous le verrons, un aspect central

dans lanalyse de la problmatique et un acteur de poids dans la lutte contre la fraude.

Nous verrons donc dans un premier sous-chapitre ce que lon entend par Contrle

Interne, au travers dune dfinition gnrale, et surtout son rle (positif et ngatif) dans

la mcanique de fraude : prise en compte de cette dernire dans ses objectifs, points

dentre et de blocage dans ses composantes, bonnes pratiques et pratiques spcifiques

pour la vaincre.

Le second sous-chapitre sera vou la nature des relations qui lient lAudit la Fraude :

aprs une dfinition de la discipline et de ses diffrentes variantes, nous verrons que

les auditeurs internes et externes jouent des rles diffrents dans le processus de lutte,

puis nous tudierons les spcificits de lAudit de Fraude, ce qui le distingue de

linspection, et nous finirons en dtaillant les outils et techniques daudit gnriques et

spcifiques.

Le raisonnement thorique sera illustr par des cas rels tirs du stage en cabinet

dAudit Lgal men en parallle lcriture de ce mmoire, par un dossier daudit

annuel des comptes ayant amen la dcouverte et la preuve dun montage frauduleux

complexe.

Le stage en question a t effectu dans le cabinet Aix audit Commissariat, cr en

janvier 2001, avec pour objet lexercice de la profession de commissariat aux comptes.Son objet a t tendu lexercice de la profession dexpertise comptable en mars 2004.

Son capital est dtenu par Bertrand DORE, diplm de lInstitut dEtudes Politiques,

Expert-Comptable et Commissaire Aux Comptes.

En ce qui concerne lillustration principale de ce cas, une procdure judiciaire tant en

cours, les noms rels des personnes physiques et morales impliques dans la fraude

napparatront pas et les noms de lquipe du M2 CAC seront utiliss (sans arrire-


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penses !). Laffaire de fraude en question tant relativement complexe, voici un

prambule visant simplifier la comprhension des explications futures :

Mr Brulhart Mme Capo SC Lassalle Mr Lassalle

33,3 % 33,3 % 28,6 % 4,7 %

100%

Aime Ferr

50 % 50% (5% depuis Juin 2008)(vendus en Juin 2008 (solde vendu Mr Lassalle)

Mr Lassalle)

62 %

100 %

(achets en Juin 2008)

Mr EBONDO=

32% PEPINIERES EBONDO SA

Cds 1 en mars 2007

61 %

(Dpt de Bilan en 2005)

36 %

(rachat des actifs au tribunalEn mars 2006)

100%

(Cration en Mars 2006)

La socit Ppinires de Berque a pour objet la production et le ngoce de vgtaux.

Ebondo France - devenue Meschi Environnement a le mme objet auquel s'ajoute la

commercialisation des vgtaux. Groupe Meschi (qui dirige entre autres de socits de

production de graines, de jeunes plants et autres bulbes fleur) est une holding

animatrice. Le Carr Rouge, Ebondo Gestion et Orties ont pour objet le courtage et la

commercialisation de vgtaux.

En ralit, Orties est une holding constitue au dbut des annes 1990 par des cadres

de Ebondo France lors de son premier dpt de bilan afin d'en racheter des parts. Mr

Brulhart, Mme Capo et Mr Lassalle ont progressivement pris le contrle total de cette

entit. De mme, Ebondo Gestion fut constitue quelques annes plus tard, pour des

PEPIIERES DE BERQUESARL de 10 k

Grante : Aime Ferr jusqu'en

Juin 2008, puis Mr Lassalle

EBODO FranceSAde 1.2 M

PDG : Mr Brulhart

Directeur financier: Mme Capo

MESCHI EVIROEMET ex EBODO France

SASde x kPrsident : Mr Meschi

Directeur Gnral: Mr Brulhart

(dpart en Avril 2008)Directeur financier: Mme Capo

(licencie en Dcembre 2008)

GROUPE MESCHISASde x M

Prsident : Mr Meschi

Le Carr rouge SARLPDG: Mr Lassalle

Cre en 2006

EBODO GESTIOSA de 680 k

Prsident : Mme Capo

En cours de dissolution

ORTIESSARL de 500 k

Grante : Mme CapoDISSOUTE EN AVRIL 2009


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raisons juridiques: les actionnaires restants de Ebondo France (Mr Ebondo Pre, Mr

Ebondo Fils et un fonds d'investissement agricole) et les actionnaires de Orties se

regroupaient ainsi dans une mme structure qui devait tre une SA. Rapidement, Il ne

reste plus que Mr Ebondo pre en dehors de Orties SARL dans l'actionnariat, et celui-ci

n'est pas actif dans la gestion de la holding. Ebondo France n'arrive pas apurer ses

crances au terme de son plan de continuation et se retrouve en cessation de paiement

la mi-2005. L'administrateur judiciaire choisit l'option du plan de cession au lieu de

celle de la liquidation.

La socit Groupe Meschi rachte en Mars 2006 les actifs de la socit Ebondo France

et reprend galement 48 salaris (sur peu prs 70) dont la DAF Mme Capo; pour

faciliter la transition, Mr Meschi dcide galement de nommer Mr Brulhart comme

administrateur, et ne s'meut pas de la participation indirecte et en apparence minoritaire

de Mr Brulhart et Mme Capo dans Ppinires de Berque. En effet, une approche

partenariale avec un sous-traitant spcialis parait mme de bon sens pour engranger de

l'exprience sur un march nouveau pour le Groupe Meschi. Celui-ci investit trs

fortement dans la Socit Nouvelle Ebondo France SAS (renomme Meschi

Environnement ds 2007), hauteur de plusieurs millions d'euros et prvoit un

redressement raisonnablement rapide.

Cependant, les rsultats 2006 et 2007 se montrent anormalement infrieurs aux

prvisionnels, surtout en ce qui concerne le dernier exercice. Peu de temps aprs l'arrt

des comptes 2007, le mandat de Mr Brulhart n'est pas renouvel (la raison tant son

incomptence), et celui-ci attaque dans la foule Meschi Environnement au tribunal des

Prud'hommes pour licenciement abusif (il prtend donc tre salari au lieu d'tre

mandataire). En dcembre 2008, Mme Capo est licencie pour faute lourde, son tort

ayant t de ne pas avoir pay les primes d'assurance de Meschi Environnement alorsque les avances de Groupe Meschi taient largement suffisantes, l'exposant ainsi

plusieurs semaines un risque important.

Les travaux d'audit mens sur les comptes 2008 rvlent assez rapidement l'existence

d'un montage frauduleux men par Mr Brulhart et Mme Capo, au dtriment de Ebondo

France par le pass et Meschi Environnement plus rcemment, et au profit de Ppinires

de Berque dont les tristes compres taient en ralit les dirigeants de fait. L'impact se

mesure en centaines de milliers d'euros.


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I Quest ce que la fraude?

1 Diffrentes approches de la fraude

1.1 Concept gnral

"Le terme de "fraude" dsigne un acte volontaire qui aboutit des actes financiers

errons, commis par une ou plusieurs personnes faisant partie de la direction, des

employs, ou par des tiers []. La fraude n'est pas en tant que telle incrimine par les

lois pnales. Tout au plus emploie-t-on le mot pour dsigner certaines infractions

spcifiques." (Pons et Vidaux, 2004, p.21). Cette premire dfinition de la fraude, au

sens conomique du terme, est gnrique mais nous apprend une premire chose

importante : la fraude nest quune dsignation juridique dinfractions, que nous verrons

dans le point suivant.

Le concept de Fraude peut galement tre dfini par le corpus professionnel:

"On entend par fraude toutes les irrgularits et actes illgaux commis avec l'intention

de tromper. Les fraudes peuvent tre commises pour le bnfice de l'organisation ou

son dtriment, tant par les employs de l'organisation que par des personnes

extrieures celles-ci " (modalit pratique d'application 1210-A2-1 Les normes

professionnelles de l'Audit Interne de l'IAA (The institute of internal auditors) / IFACI)

(Pons et Vidaux; 2004 ; p.17).

Deux notions fondamentales apparaissent dans ces dfinitions : l'illgalit de l'acte, et la

notion d'intention de tromper.

En effet, les frontires de la fraude sont lgales: la limite est d'ailleurs assez tnue et la

jurisprudence tient un rle critique dans sa dfinition. Quoi qu'il en soit, nul n'est cens

ignorer la loi et personne ne pourra se rfugier derrire le rempart de l'ignorance.

La seconde notion centrale est celle de l'intention de tromper: elle spare les actes de

mauvaise gestion / l'erreur humaine des actes frauduleux. Cela nous renvoie

l'incomptence lorsque la personne incrimine a fraud par un acte non-intentionnel, ou

au fameux adage "l'enfer est pav de bonnes intentions" lorsqu'il a agi

intentionnellement avec un but qu'il jugeait honorable et lgal.


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1.2 Le point de vue juridique

Le code pnal utilise le terme dans seulement 3 cas spcifiques:

1. La fraude informatique, d'aprs le site du CREIS (cf Sitographie) concerne defaon gnrale les "atteintes aux systmes de traitement automatis de donnes".

Plus spcifiquement, un rsum de la loi n 92-683 du 22 juillet 1992 pourrait

tre la suivante: Le fait d'accder ou de se maintenir, frauduleusement, dans tout

ou partie d'un systme de traitement automatis de donnes, le fait d'entraver ou

de fausser son fonctionnement, le fait d'y introduire frauduleusement des

donnes d'y supprimer/modifier frauduleusement des donnes qu'il contient, la

participation un groupement form ou une entente tablie en vue de laprparation (caractrise par un ou plusieurs faits matriels) d'une ou de

plusieurs des actes prcdemment cits, sont des infractions pouvant entraner

des peines allant jusqu' 3 ans de prison et 300000 d'amendes.

De plus, les personnes physiques coupables desdits dlits encourent galement

des peines d'interdiction de droits civiques, civils et de famille, mais galement

l'interdiction d'exercer une fonction publique ou l'activit professionnelle/sociale

dans l'exercice de laquelle l'infraction a t commise.

On note galement les possibles peines temporaires (cinq ans au plus)

suivantes: fermeture de(s) l'tablissement(s) de l'entreprise ayant servi

commettre les faits, exclusion des marchs publics, interdiction d'mettre des

chques non certifis par la banque, et enfin affichage ou la diffusion de la

dcision prononce.

2. La fraude fiscale, que nous expliquerons dans le point suivant

3. La fraude reconnue par le code de la consommation (article 213-1, issue

d'une loi d'Aot 1905) qui s'inscrit dans les relations contractuelles de vente

et incrimine toute personne (partie ou non du contrat) qui aura, par n'importe

quel moyen, tromp ou tent de tromper le contractant en tant que personne

physique sur la nature (qualit, espce, composition, origine), la quantit

(livraisons suprieure ou infrieure, substitution par un autre produit) et

l'utilisation (risques, prcautions, contrles, manuels, facilit d'utilisation) de la

marchandise concerne. La peine maximale encourue devant un tribunal civil

tant un emprisonnement de deux ans et 37500 d'amendes.


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Cependant, ces 3 infractions dsignes en tant que fraudes ne recoupent pas l'ensemble

des infractions assimilables de la fraude, notamment celles concernant les personnes

morales. La plupart de ces infractions/dlits entrainent des peines lourdes (2 10ans de

prison ferme, 30000 750000 damendes), parfois assorties de peines civiles

(rparations, dommages et intrts, privation de droits civiques).

Les paragraphes qui suivent en constituent une liste quasi-exhaustive; les dfinitions

juridiques tant longues et faisant appel un vocabulaire technique, nous verrons ces

infractions sous un angle interprtatif. Voir l'Annexe n1 pour les dfinitions exactes.

Labus de confiance : il dsigne le dtournement par le fraudeur dactifs lui ayant t

remis titre prcaire ( prt en quelque sorte), c'est--dire une non-restitution ou une

utilisation des fins diffrentes de celles initialement dfinies par la personne abuse.

On peut parler d'abus de la confiance de Mr Meschi par Mr Brulhart, puisque celui-ci a

dtourn les actifs que Mr Meschi lui avait confis en le nommant mandataire de

Meschi Environnement, et puisquil a galement utilis ceux qu'il n'a pas dtourn dans

un autre but que celui fix par Mr Meschi.

La complicit :comme le terme lindique, ce dlit est commis par toute personne ayant

particip ou facilit la prparation ou lexcution dun crime ou un dlit. Peut galement

tre reconnue coupable de complicit une personne nayant pas particip mais ayant, par

tous les moyens, provoqu une infraction ou donn des instructions cette fin.

Toutefois, dans ce dernier cas, le fraudeur sera la plupart du temps reconnu comme

auteur principal et non simple complice.

Mme Capo et Mme Ferr ne pouvaient ignorer la nature frauduleuse des actes de MrBrulhart et ont contribu activement (Mme Capo) ou passivement leur excution

(Mme Ferr). Le cas de Mme Ferr est cependant moins vident puisque si elle tait

objectivement un dirigeant de paille (elle cda en Juin 2008 ses parts de la Ppinire

Orties SARL pour leur montant d'origine, soit 5.000, alors que Mr Lassalle payait dans

le mme temps prs de 70.000 pour racheter les 50% restants), elle ne saisissait pas

forcment la nature relle de ce montage (elle posait d'ailleurs sa dmission en 2007

suite une facture de prestation fictive de Ebondo Gestion, dmission refuse par Mr


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MASTER CAC 2008/2009 10

Brulhart). Un nombre certains de salaris des socits concernes taient au courant ou

souponnaient fortement l'existence de fraudes mais n'ont rien rvl, notamment Mr

Lassalle. Ils ne sont cependant pas complices puisque n'ayant pas prpar ou facilit

lesdites fraudes, et n'ayant pas forcment non plus les comptences pour s'assurer de la

nature de ces actes.

Le faux et usage de faux :cest un dlit constitu ds lors quun document nouveau est

cr, ou quun document existant est modifi, avec lintention daltrer la vrit et que

cela cause un prjudice et/ou a des implications juridiques.

La presque totalit des documents justificatifs de la comptabilit des socits crans de

Mr Brulhart, Mme Capo et Mr Lassalle taient des faux. Prenons quelques exemples

parlants. On peut citer les factures de vente de Meschi Environnement Ppinires de

Berque, dont les calibres des vgtaux taient souvent crs spcialement pour

l'occasion. Egalement, dans le cadre du blanchiment des produits frauduleux, Ebondo

Gestion facturait des prestations fictives libelles tudes commerciales (ayant men

la tentative de dmission de Mme Ferr, rappelons-le) que Mme Capo requalifiait

finalement de travaux correspondant des prestations comptables ralises par moi-

mme dans une lettre de rponse Aix Audit Commissariat du printemps 2009,

avouant par l mme que la facture originale tait un faux! De plus, la semaine

prcdant ce courrier, un entretien men par Mr Dore avec Mr Lassalle, puis un autre

men avec l'assistante comptable de Ebondo France Meschi Environnement,

confirmait que cette dernire tenait la comptabilit de Ppinires de Berque sur son

temps de travail et sur ordre de Mme Capo

Lescroquerie :cest un terme vague qui regroupe un grand nombre de situations o lefraudeur obtient des biens, des valeurs ou obligations auprs de tiers en utilisant des

faux (faux noms, pouvoirs ou qualifications), des manuvres frauduleuses (socits

fictives, complicits) et/ou en abusant de qualifications relles (tenir des promesses

irralisables au vu des moyens/comptences dont le fraudeur dispose).


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Le recel :cest le simple fait dacheter, de dtenir, dissimuler, utiliser ou transmettre un

bien issu dun dlit ou dun crime en connaissance de cause. La difficult juridique

consiste prouver la connaissance du dlit initial par la personne suspecte de recel.

Le jardin paysager de 1,5 hectare du gte rural de Mr Brulhart sur la cte ouest est issu

d'un dtournement de stocks que nous dtaillerons un peu plus bas dans ce point du

mmoire. Mr Brulhart pourrait donc tre inculp de recel pour tous ces chefs

d'accusation.

Le blanchiment : cest un dlit grave, sur lequel toute lattention des pouvoirs

lgislatifs et juridiques sest porte ; sont considres comme du blanchiment la

justification, par tmoignage et faux documents, et laide la conversion et/ou la

dissimulation de revenus issus dun crime ou un dlit.

Mme Capo et Mr Brulhart ont converti les bnfices des dtournements dans leurs

diffrentes socits en charges fictives grce des faux documents : faux profits

exceptionnel par abandon de compte-courant (faux car crance non-abandonne dans les

comptes de Ebondo France!), factures de prestations fictives. La vente de Ppinires de

Berque Mr Lassalle en Juin 2008 peut constituer galement une forme de blanchiment

puisque celle-ci, base sur des bilans inexacts tablis par Mme Capo, a transform

largent des dtournements en plus-value de cession puis en remboursement de dettes

de Orties SARL cautionnes personnellement par les fraudeurs.

Le vol :cest la soustraction frauduleuse de la chose dautrui (Article 311 du code

pnal). La notion dintention est encore une fois centrale pour la qualification du dlit.

Le vol du camion en crdit-bail de Ebondo Gestion en est un exemple : loption dachat

avait t leve par Orties SARL et le camion avait t refactur par la suite MeschiEnvironnement qui l'avait pourtant dj repris parmi les actifs de Ebondo France ! Un

autre exemple est celui des "jardins d'exposition" offerts gracieusement par Meschi

Environnement Ppinires de Berque alors que cette dernire socit n'avait aucun

accord officiel de reprsentation commerciale et que dans le mme temps, ces vgtaux

taient livrs dans la commune du gte rural de Mr Brulhart, mentionn prcdemment.


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La corruption de salari : la corruption, dans le monde de lentreprise, est le fait de

demander ou daccepter tout avantage personnel auprs dun tiers sans lautorisation de

lemployeur et surtout son insu. Le tiers ayant propos ou accept de participer la

corruption est galement puni des mmes peines.

Labus de bien social (ABS) : il regroupe les dtournements des dirigeants (Pons

et Vidaux, 2004, p.56), car il a pour objet les fraudes des prsidents, administrateurs,

directeurs gnraux de socit et grants de SARL. LABS est constitu lorsque les

dirigeants utilisent les biens de lentreprise des fins personnelles (pcuniaires ou non)

ou au profit dune autre entreprise o ils ont des intrts, au dtriment de son crdit

social (trsorerie, garanties, renomme, etc) mme lorsque il ny a pas dimpact

financier.

L'ensemble des conditions anormalement favorables accordes Ppinires de Berque

peut tre considr comme un ABS au dtriment de Ebondo France Meschi

Environnement. Parmi ces conditions anormales, voici les plus parlantes:

Mr Brulhart, en tant que mandataire de Ebondo France, surtout lors des premires

annes d'exercice de Ppinires de Berque lui allouait un crdit fournisseur de plus d'un

an, ce qui est habituel dans le cadre dune sous-traitance de culture des vgtaux mais

totalement anormal dans le cadre du ngoce et il sagissait forcment de ngoce puisque

le stock de Ppinires de Berque augmentait trop vite pour quil sagisse de valorisation

de vgtaux en terre. Dans le mme temps le solde de la dette fournisseur et de la

crance client Ebondo France taient transfrs en compte-courant : il sagissait donc

probablement dune avance de compte-courant dguise, ce qui est illgal. En revanche

il faisait payer quasiment comptant la Ppinire lorsque celle-ci fournissait Ebondo

France dans le cadre de ses relations de sous-traitance. Il surfacturait arbitrairement lesvgtaux facturs par la Ppinire Ebondo France Meschi Environnement (+30%

entre le montant promis la rservation et le montant factur, sans aucune explication),

laquelle lui vendait en revanche marge nulle, voire perte, des vgtaux finis. Il a

galement probablement utilis la renomme de Ebondo France auprs des banques

pour obtenir le financement de Ppinire de Berque (7500 de capital pour plus de

150.000 d'emprunts sa constitution, soit peine 5% des capitaux propres!). Un

nime exemple est celui de l'absence quasi-systmatique de refacturation des frais de


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transport des marchandises livres la Ppinire de Berque, ainsi que des frais de

contenants. Last but not least, Mr Brulhart utilisait la renomme de Meschi

Environnement pour dcrocher des marchs publics au profit de Ppinires de Berque

qui touchait ainsi la marge commerciale, ceci tant appuy par le tmoignage de

plusieurs salaris de Meschi qui avaient pour ordre de travailler pour un commercial de

chez Ppinires de Berque, mais aussi par des factures de rtrocession de vhicules

commerciaux et de vgtaux mentionnant des rfrences de chantiers. Ceci constitue un

dtournement de clientle et une concurrence dloyale.

Distribution de dividendes fictifs : En ralit, cette distribution nest punie

(lourdement) que lorsquelle a lieu en dpit de labsence dinventaires ou en la prsence

dinventaires frauduleux, les deux cas de figure permettant de prsenter des rsultats

comptables plus favorables que ce quil en est rellement.

Publication ou prsentation de comptes annuels ne donnant pas une image fidle :

ce dlit pnal est un des sujets principaux de recherche de fraude des auditeurs lgaux,

nous le dtaillerons donc dans le paragraphe 1.4 ci-dessous.

Absence de documents comptables : le fait de ne pas tablir de comptes (compte de

rsultat, bilan et annexes) et/ou de rapports de gestion pour chaque exercice est une

infraction mais pas un dlit pnal, lamende est donc relativement faible (9000). Les

socits cotes ont des obligations documentaires supplmentaires (documents AMF,

rapport sur le contrle interne, etc) dont le non-respect entraine galement des sanctions.

Dans le cadre du vol du camion de Ebondo France, Mme Capo s'est videmment

abstenue de rdiger tout document de cession de l'option d'achat du crdit bail OrtiesSARL. De mme, elle n'a pas laiss trace dans les comptes de Ebondo France de

lannulation de compte-courant de Ppinires de Berque, dun montant de 200k.

Notons par ailleurs que tout ceci a t fait entre le dpt de bilan de Ebondo France en

2005 et la reprise des comptes par l'administrateur judiciaire, priode o les comptes

n'ont pas t audits suite larbitrage cots/contrle fait par ladministrateur en

question, et au fait quAix Audit Commissariat doit suivre le barme dhonoraires lgal

des Commissaires Aux Comptes (outre le fait quun auditeur nest pas bnvole).


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Responsabilit des personnes morales : ce dlit est une consquence critique des

fraudes ralises par les membres dune entreprise son profit puisque Les personnes

morales, l'exclusion de l'Etat, sont responsables pnalement, selon les distinctions des

articles 121-4 121-7, des infractions commises, pour leur compte, par leurs organes

ou reprsentants. (Art. 121-2 du Code pnal ; Lgifrance.gouv.fr). Les sanctions sont

trs lourdes, elles vont de lexclusion des marchs publics la dissolution de la socit.

A l'heure actuelle, l'instruction est en cours et l'on ne peut rellement prdire ce qui va

dcouler de cette grosse fraude. Cependant, on note que Mr Brulhart et Mr Capo, contre

l'avis de Mr Lassalle (actionnaire minoritaire dans toutes les holdings), ont dissout

Orties SARL dans la quinzaine qui a suivi les alertes de Aix Audit Commissariat au

Procureur, n'ont pas tenu de comptes de Ebondo Gestion depuis le refus du mme

cabinet de certifier leur bilan de la mi 2008, et ont cd dans la prcipitation les

Ppinires de Berque Mr Lassalle, lequel a du dposer le bilan ce mois-ci. Le grand

mnage a donc dj t fait, malheureusement avec des effets en termes demplois.

La banqueroute :

De faon trs synthtique, on peut dfinir ce dlit comme la mise en faillite dune

entreprise du fait du comportement irresponsable ou frauduleux de son dirigeant, et non

du fait de facteurs conomiques dfavorables.

Alors que Ebondo France redressait sa situation petit petit depuis son premier

redressement judiciaire au dbut des annes 1990, la socit ne parvenait pas apurer

l'ensemble de son passif en 2005 comme prvu. Rtrospectivement, on peut

raisonnablement affirmer que les oprations frauduleuses menes par Mr Brulhart pour

le profit de Ppinires de Berque depuis sa constitution ont empch le redressement

total de Ebondo France qui a dpos son bilan une seconde fois en 2005 (aveclicenciements la clef). On peut donc accuser Mr Brulhart de banqueroute.

1.3 Le point de vue de l'administration fiscale

Quest ce que la fraude fiscale et loptimisation fiscale ?

Une premire prcision dimportance simpose : les dlits fiscaux ne sinscrivent que

dans le cadre du Code Gnral des Impts (CGI).


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Il faut galement noter que l'administration fiscale adopte un point de vue lgrement

diffrent de celui des autres institutions: elle se base sur la notion de volont,

dintention, dans la thorie mais, en pratique, cest la "mauvaise foi" qui dtermine la

qualification de la fraude. En fait, les deux ides semblent proches mais celle de

l'administration fiscale laisse encore plus de libert dans l'interprtation d'actes ambigus.

Larticle 1741 du CGI nonce la dfinition de la fraude fiscale ; on peut le rsumer

ainsi : est considre comme fraude fiscale toute tentative (ralise ou pas) de se

soustraire ltablissement des dclarations dimpts et/ou leur paiement ; le non-

respect volontaire des dlais prescrits, la dissimulation de sommes soumises

imposition, et la dclaration de charges fictives tendant diminuer la base dimposition

sont galement qualifis de fraude fiscale.

Manipulation et exhaustivit des tats financiers

Une autre srie dinfractions et de dlits qualifis par le CGI peut tre vue comme des

fraudes :

Le dlit de tenue de comptabilit inexacte et tablissement de faux bilans :ce dlit

ne concerne que les comptables libraux (exerant en cabinet ou, cas plus rare, en

entreprise), quils aient tablis ces bilans ou mme simplement aids leur

tablissement. On note que le CGI sanctionne la tenue de bilans inexacts mais pas

labsence de comptabilit, qui est un dlit pnal mentionn plus haut.

Mme Capo n'ayant pas le statut de comptable libral, elle ne peut entrer dans le champ

d'application de ce dlit malgr la tenue de comptes systmatiquement inexacts.

La complicit du professionnel de la comptabilit : infraction spcifique, ne de la

jurisprudence, qui a pour but de sanctionner un comptable non libral (en entreprise, la

plupart du temps) ayant collabor passivement au dlit prcdent.

En revanche, elle pourrait tre accuse de cette infraction puisqu'elle tablissait les

bilans de toutes les entreprises impliques (et mme ceux du restaurant routier

proximit, sur son temps de travail chez Ebondo France puis Meschi Environnement!),

et omettait videmment de prciser aux commissaires aux comptes que ces dits bilans

taient totalement inexacts.


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Dfaut d'tablissement de factures :ce dlit, issu de la Rglementation conomique

du CGI, punit les entreprises et personnes physiques ntablissant pas de factures pour

toutes les ventes de biens et prestations quils ont effectues. Le but final est la lutte

contre lconomie souterraine.

L'enqute de la brigade financire donnera des certitudes sur ce point prcis, mais la

socit Groupe Meschi suspecte des ventes non dclares de marchandises par Mr

Brulhart avant et aprs le dpt de bilan de Ebondo France. Car, malgr une

reconstitution importante des stocks l'anne de la cration de Meschi Environnement

(dont le stock initial tait une reprise de 75% des stocks dclars de Ebondo France),

personne n'arrive aujourd'hui expliquer la disparition physique de vgtaux

thoriquement en stocks. Une autre explication serait que les inventaires physiques

raliss lors du redressement judiciaire taient ensuite modifis par Mme Capo lors de

leur imputation comptable et avaient pour but de gonfler le rsultat de Ebondo France

afin dappter Groupe Meschi. La fraude serait diffrente (faux et usage de faux) mais

n'en serait pas moins grave.

1.4 Le point de vue des Commissaires aux Comptes

Primtre du fait dlictueux

Le fait dlictueux est le pendant de la fraude dans le vocabulaire des commissaires

aux comptes : Il est possible de donner deux sens diffrents lexpression faits

dlictueux [] : Un sens large qui recoure tout fait illicite sanctionn par une peine.

[] Un sens troit qui se rduit la dfinition du dlit.[] Le commentaire .03- de la

norme 351 de la Compagnie nationale relative la rvlation des faits dlictueux

apporte cet gard les prcisions suivantes : lexpression faits dlictueux contenue

dans larticle L.233 vise toutes les catgories dinfractions indpendamment de leur

qualification juridique de crime, dlit ou contravention. (CCC, 1994, p.36).Le sens

large est donc celui retenu par la CNCC. Les effets de prescription et damnistie tant

complexes analyser pour un non-juriste, et des actions civiles pouvant tre menes en

parallle lamnistie pnale, le commissaire a obligation de contacter le procureur de la

Rpublique pour sassurer que le fait dlictueux na pas tre rvl selon la procdure

classique, obligation lgale qui lui incombe dans des conditions qui seront dcrites.


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Ainsi, ds lors que ses soupons d'actes frauduleux de Mr Brulhart et Mme Capo furent

appuys par des lments tangibles, le cabinet Aix Audit Commissariat lana une

procdure d'alerte sur les comptes de Meschi Environnement auprs du procureur,

rcapitulant l'ensemble des faits dlictueux souponns, que leur impact financier soit

faible ou fort, et quelle que soit la nature de l'infraction. Il revient ainsi au procureur et

la brigade financire, experts en la matire, de dterminer ce qui relve d'actions pnales

ou civiles, et ce qui tombe sous le coup de l'amnistie.

Dernier point en ce qui concerne le primtre du fait dlictueux, le cas des groupes de

socits : le Commissaire Aux Comptes tend son champ dans les socits du groupe

Si les faits dlictueux constats chez la socit mre ou la filiale ont une incidence sur

les comptes de la socit quil contrle (CCC, 1994, p.61).

En l'occurrence, le cabinet Aix Audit Commissariat a galement lanc une procdure

d'alerte sur les comptes de Ebondo Gestion et de Ebondo France (avant le rachat par

Groupe Meschi) puisque les effets de la fraude taient croiss.

Quest-ce que le respect de limage fidle ?

Le vocabulaire comptable tant parfois peu explicite, il convient de dfinir ces termes :

- Par rgularit des comptes, on entend le respect des normes du Plan

Comptable Gnral (affectation comptable adquate, sur la bonne priode, etc)

- Selon le plan comptable gnral la sincrit des comptes est " l'application de

bonne foi des rgles et procdures, en fonction de la connaissance que les

responsables doivent avoir de la ralit" (http://www.senat.fr/rap/r00-037/r00-

03749.html). La notion de bonne foi entrainerait donc la sincrit.

- Le principe de prudencesous-tend lide que des comptes ne doivent reflter

que des produits et charges certaines.

- La permanence des mthodes comptables, pluriannuelle, est une obligation

qui vise empcher la dissimulation dinformations.

- Mauvaise traduction de Fair view , limage fidlecherche exprimer lide

que des comptes respectant les principes ci-dessus, et prenant en considration

tous les risques connus au moment o ils sont tablis, donneront une vision juste

de la ralit conomique de lentreprise mme pour les tiers.


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Il appartient lauditeur lgal, dans sa mission, de sassurer que les comptes respectent

le principe de limage fidle ; cest finalement, dans la profession, cette

fraude comptable qui est recherche activement et qui peut amener la non-

certification des comptes.

Le refus de Aix Audit Commissariat de certifier les comptes de Ebondo Gestion la mi-

2008 en est une illustration : les comptes taient irrguliers (raffectation de dettes

fournisseurs des comptes/courants alors qu'il n'y avait aucune convention entre les

deux entits, entre autres); le principe de prudence tait bafou car des dettes sociales

trop leves pour tre payes n'taient pas provisionnes; et au final il en rsultait une

image infidle puisque cette socit cran n'exprimait aucun risque sur sa continuit

d'exploitation alors qu'elle n'avait plus aucun actif susceptible de couvrir son passif.

2 Les mcanismes de la fraude

2.1 Typologies possibles des fraudes

La fraude, lencontre ou au profit dune organisation

Ce distinguo classique tient du bon sens mais a le dfaut dtre simpliste : une entreprise

peut tre rendue coupable de fraude, vis--vis de lEtat et du Fisc notamment, du fait

dune fraude commise son encontre, par un de ses membres ou par une autre

organisation.

Dans le cas de Ppinires de Berque, ce paradoxe s'est exprim: suite sa revente Mr

Lassalle, faite dans la foule du refus de certification des comptes par Aix Audit

Commissariat de la holding Ebondo Gestion (indirectement propritaire par le biais de

Orties SARL), un contrle fiscal opportun s'est produit dans la quinzaine. La fraude deMr Brulhart et Mme Capo s'est donc retourne vers Ppinires de Berque et son

nouveau propritaire, Mr Lassalle.

La fraude manuelle, la fraude organise

Cette opposition se base sur la nature et lampleur des moyens utiliss par le fraudeur.

Une fraude manuelle consiste en fait introduire, de faon dissimule, de faux

justificatifs dans le systme comptable de lentit vise, sans mise en place dune


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structure particulire. De simples contrles pouvant amener la dcouverte de ces

fraudes, ces dernires portent presque toujours sur certains documents comptables

prsents en trs grandes quantits dans lentreprise et peu vrifis.

En sus, une fraude organise implique la cration de structures ad hoc, dites socits

crans (parfois domicilies dans des paradis fiscaux), relies de faon complexes et

nayant peu/pas dobjet conomique rel. Dans ce genre de montage, tout se fait

dcouvert puisque ces socits sont constitues normalement et nont rien de suspect en

apparence. La cohrence comptable est donc totale, le moyen didentification ntant

alors que la ralit des prestations factures ou le point de sortie de largent (difficile

trouver si une socit cran est offshore).

Le montage qui illustre ce mmoire est une fraude organise puisqu'il implique une

holding, une sous-holding et une grante de paille (Mme Ferr). On note dailleurs que

le conflit dintrt tait masqu par la seule vraie socit cran, Orties SARL, puisque

sa participation dans Ppinires de Berque tait indirecte et en apparence minoritaire.

Les oprations entre la Ppinire et Ebondo France passaient galement par cette

socit, ce qui les rendait ainsi opaques puisque Orties SARL navait pas dobligation

lgale daudit de ses comptes.

La fraude informatise, simple ou complexe

Linformatique peut tre la fois acteur et vecteur de fraudes (Pons et Vidaux,

2004, p.30) ; ce constat est la base de la distinction tudie.

En effet, la fraude simple utilise linformatique comme vecteur dans le sens o

linformatisation et ses failles (techniques et/ou lies son utilisation) crent des

possibilits de fraude pour un non-spcialiste : par exemple, modifier le montant dun

paiement informatis est ais alors que raturer un chque le rend inutilisable.La fraude complexe utilise linformatique comme acteur, comme moyen de support la

fraude et non pas comme source. La complexit est double : dans le montage gnral et

dans la fraude informatique elle mme car, quil sagisse de comptabilits truques, de

paiements dtourns, de dissimulation de caisses noires, ou tout autre opration du

mme genre, lensemble du systme dinformation devra tre manipul

Sur ce point prcis, Mr Brulhart avait mont une fraude informatique simple pour

appuyer leur montage : Ils avaient fait dvelopper dans les annes 90, du fait de leur


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incomptence en la matire, un logiciel suivi de la production, des stocks et des

livraisons, lequel alimentait galement le systme de facturation. Nomm Manitou ,

il avait t cr exclusivement pour Ebondo France et seul Mr Brulhart et Mme Capo en

matrisaient les droits daccs, ce qui leur permettait de modifier et crer volont les

divers montants (quantits, calibres, etc.) ncessaires la fraude de faon invisible. Il a

fallu peu de temps aux informaticiens de chez Groupe Meschi pour reconstituer les

donnes.

2.2 Chronologie et champ dapplication de la fraude

La chronologie de la fraude

Les termes utiliss dans cette chronologie sont ceux utiliss par Mr Pons et Mr Vidaux

dans leur ouvrage sur la fraude, mais il ne sagit finalement que dun point de

vocabulaire, larticulation des tapes dcrites tant celle gnralement accepte.

La premire tape est celle de la soustraction: il peut sagir de vols dactifs matriels

(espces, objets) et immatriels (brevets) ou de disparition dinformations

financires (manipulations de bilans par exemple). On affecte souvent le premier type

de soustraction aux employs et le second aux dirigeants ; pourtant

Mr Brulhart et Mme Capo ont soustrait ltendue de ce qui prcde : actifs matriels

(vgtaux, camion), immatriels (renomme de Ebondo France) et informations

financires. La seule incertitude repose sur le vol despces, suppos, qui ne repose que

sur le tmoignage dune employe de Ebondo France qui aurait confi Mr Ebondo Fils

(qui avait cd sa participation dans Ebondo gestion, a peu apprci que son nom soit

sali et sest donc renseign pour le compte de Mr Meschi) que Mr Brulhart aurait un

jour ramen une mallette pleine de billets sur le site de la Ppinire.

Le second stade est celui de la conversion, du blanchiment pourrait-on dire. Il faut

en fait transformer lactif/linformation soustraite en quelque chose dutilisable des

fins personnelle. On note dailleurs que ce stade nest pas forcment applicable : dans le

cas de vol despces, le fraudeur peut jouir directement du fruit de son dlit et la

dissimulation sera aise dans la mesure o, sauf exception, les espces ne sont pas

identifiables.


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La dernire tape est celle de la justification, qui ne sapplique que lorsque la fraude

a t identifie : le fraudeur va alors tenter dexpliquer son acte, ventuellement de

lexcuser. Cest une tape critique dans la preuve de la mauvaise intention initiale, le but

tant de mettre en vidence la mauvaise foi et donc la volont de tromper, mais aussi

une base de comprhension des motivations de la fraude..

Les processus risque dans lentreprise

Les fraudes peuvent prendre une multitude de formes mais la grande majorit de ces

fraudes porte sur des dtournements dactifs, et cest l que le travail de lauditeur doit

tre centr : un rapprochement dinventaire physique et thorique, et un recoupement

avec les documents justificatifs (factures, bons dentre et sortie) doivent tre faits pour

contrler les flux de trsorerie, de stocks et dimmobilisations. Le plan comptable

gnral prcise mme que Toute entreprise contrle par inventaire, au moins une fois

tous les douze mois, lexistence et la valeur des lments actifs et passifs de son

patrimoine ( Observation physique , CCC, 1992) ; et parmi les obligations de

lAuditeur lgal sont celles quil a de vrifier la qualit de ces procdures dinventaires

et de vrifier, si ncessaire, lui-mme lexistence desdits actifs par une vrification

physique (observation) ou autre (confirmation auprs des tiers).

La fraude tudie illustre parfaitement cette rflexion : lessentiel des dtournements

repose sur une falsification des stocks thoriques et sur lutilisation opportune de

manque dinventaires (entre larrt des comptes 2004 et larrive de ladministrateur

judiciaire). En ce qui concerne le travail des auditeurs, celui-ci avait t fait dans le

respect des normes (analyse et observation physique des procdures dinventaires

physiques tournants), mais ltendue de la superficie de la Ppinire Ebondo France et

la non-informatisation des fiches dinventaire leur empchait de vrifier que les

quantits de stock physique rentres dans Manitou correspondaient au quantits relles.

2.3 Les diffrentes techniques de ralisation et dissimulation

Les techniques de base de la Fraude sont la falsification et/ou destruction des

informations comptables et la cration et/ou lusage de faux. Ces techniques permettent

au fraudeur de raliser les montages les plus simples mais aussi de les couvrir, et le but


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recherch dans ce genre de fraude est le plus souvent lenrichissement personnel

trivial . On peut citer, par exemple, les fraudes qui consistent mettre de faux

avoirs (le tiers complice partageant le bnfice ainsi cr), les fraudes la petite

caisse (destructions de bons de ventes et encaissement personnel des espces), les

modifications de RIB et ordres de virements, la technique du salami (affectation

son compte des centimes de chaque virement). Mais lorsque les montages deviennent

plus complexes, que les montants augmentent ou mme que lenrichissement de

lentreprise devient lobjectif, des techniques spcifiques et plus sophistiques

deviennent ncessaires.

Socits crans, paradis fiscaux

Une socit cran, Cest un montage juridique de dissimulation [] le but poursuivi

est de rendre crdibles des sorties de fonds illgitimes depuis une socit donne

(Pons, 2008, p.31). La socit cran existe donc pour tout montage sophistiqu de

fraude ou de blanchiment, les diffrents buts non-exclusifs tant danonymiser le

montage, ralentir la preuve de la fraude, ou encore de faire taire les soupons (de conflit

dintrt, par exemple). Les montageslabors avec des socits crans sont classs

en trois catgories : le premier, ou montage direct [], le second ou montage en

toile [], le troisime montage, dit enjambeur [] (Pons, 2008, p.32).

La socit cran implique des forcment des complicits pour dissimuler les conflits

dintrts : Dans le cas de Ppinires de Berque, il pourrait sagir de Mme Ferr.

Le montage directnimplique quune socit cran, au nom dun complice, mettant

des fausses factures pour des prestations fictives.

Le montage en toileimplique la cration de plusieurs socits crans regroupes sous

une holding cran, le but tant de limiter les montants unitaires, pour rester en dessous

des seuils de significations, et/ou de rendre les vrifications quasiment impossibles par

la multiplication de prestations croises.

Mr Brulhart et Mme Capo gardaient deux holdings probablement dans lespoir de

brouiller les pistes et ralentir les investigations. La navet informatique confondante

des fraudeurs ne les poussait pas emporter lancien serveur informatique de Ebondo

France lors de leurs licenciements successifs. Cet ordinateur contenait lensemble de la

comptabilit et des documents informatiques des holdings et de la Ppinires de Berque,


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et il na fallu que quelques minutes pour en extraire le disque dur, le mettre dans une

unit centrale en tat de marche et ainsi rcuprer une srie de preuves accablantes.

Enfin, le montage enjambeurconsiste intercaler une socit cran entre lentreprise

victime et lentreprise du fraudeur, afin de rendre invisible le conflit dintrt du

fraudeur : celui-ci surfacture par le biais de la socit cran une prestation plus ou moins

relle la socit victime, effectue en ralit par sa socit personnelle qui facture sa

prestation de sous-traitance la socit cran.

Mr Brulhart ne stait mme pas donn la peine de faire ce type de montage puisquil

facturait directement de Ebondo France Meschi Environnement Ppinires de

Berque.

La crme des techniques frauduleuses consiste implanter une socit cran (ou plus)

dans un pays la rglementation lgre et/ou la fiscalit avantageuse (bien que cela

soit une forme daveu !). On les appelle communment des socits offshore , et les

pays qui les hbergent sont nomms paradis fiscaux .

Techniques denfumage

Lenfumage dune opration de contrle ou daudit de fraudes se dit de toutes les

manipulation qui sont destines contrarier lorganisation de lopration. [] Les

procds denfumage peuvent tre mis en place chacune des tapes de

lopration.[] Certaines causes denfumage sont internes [] (Pons et Vidaux,

2004 p.147).

Une technique classique denfumage consiste arguer que certains travaux

seraient non auditables en soi (Pons et Vidaux, 2004, p.155) parce que trop

complexes, trop subjectifs ou faisant appel des comptences trop pointues pour un

auditeur. On note que si largument est de mauvaise foi, il y a une part de vrit dans la

mesure o des processus impliquant des actifs immatriels (brevets, marques, etc) vont

tre trs difficiles auditer. Cependant, la dmarche objective de lauditeur est

applicable tous les processus de lentreprise, et il ne lui est pas ncessaire dtre un

expert puisquil ne valide pas des choix oprationnels ou stratgiques, mais la mthode

utilise pour faire ces choix. Quand bien mme il lui faudrait une connaissance

sectorielle pointue, il peut toujours faire appel un expert.


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Une technique plus perverse est celle de lintimidation de lauditeur, frquente

lorsque le fraudeur est haut plac dans la hirarchie : menace tacite dtre placardis,

baisse des budgets du dpartement daudit, annulation des missions sensibles, prtexte

du manque de temps, refus des suspects de communiquer, etc.

La socit Ebondo France ne disposait pas de service dAudit interne, ce rle tait

officieusement assum par Mme Capo. Suite larrive du Groupe Meschi, le

dpartement contrle de gestion tenu par Mr Aubert a jou ce rle et na pu souffrir de

cet enfumage particulier puisque Mr Brulhart navait aucune autorit sur les salaris du

groupe. Cest dailleurs Mr Aubert qui a soulev les problmes de marges.

La technique denfumage la plus courante est sans doute celle qui consiste jouer

sur le temps.Pour ralentir, dcourager lauditeur et ventuellement lobliger stopper

son investigation pour rester dans les budgets, le fraudeur peut : sur-documenter

lquipe daudit (la fameuse tonne de papiers ), la sous-documenter (fournir les

pices petit petit, la demande, et/ou en oublier), digresser autant que possible lors

des interviews, fournir des documents non finaliss (comptabilit non clture, budgets

prvisionnels).

On peut discuter du caractre volontaire de cet enfumage, mais jai du moi-mme votre

dvou auteur !- analyser lensemble des documents de ventes entre Ppinires de

Berque et Meschi Environnement sur 3 exercices comptables (soit une soixantaine de

factures den moyenne 5 pages, chacune contenant une trentaine de lignes analyser) :

sans surprise, il nexistait aucun document de synthse et les factures ntaient pas

archives informatiquement. Dune sous-documentation a donc rsult une sur-

documentation et jai donc du reprendre dans un tableur chaque ligne de chaque facturesuspecte pour comparaison avec les prix de revient, ce qui ft trs long.

Les enfumages par diversion sont galement utiliss par les fraudeurs :soit celui-ci

va documenter de manire trs prcise un processus sur lequel aucun problme ne se

pose (Pons et Vidaux, 2004, p.165), soit il va au contraire donner un os

lauditeur (une fraude mineure). Une technique proche consiste induire lauditeur en

erreur (fausses pistes) et ensuite montrer son erreur en place publique , renversant


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ainsi la preuve de la charge : lauditeur est alors suspect dacharnement sur le fraudeur

et passe pour un incomptent.

Les enfumages de type dlinquant (Pons et Vidaux, 2004, p.162) sont les plus

extrmesmais pas les plus rares. Cela peut aller, crescendo, du sinistre fortuit (dgts

des eaux, incendie, disparition de documents, plantage du serveur informatique) au

pratiques crapuleuses (menaces de mort, intimidation de lauditeur et des tmoins,

ventuellement avec des armes feu, etc), ces dernires tant surtout courantes dans les

pays exotiques .

Mr Ebondo fils, ancien actionnaire de Ebondo France, qui avait gard de trs bonnes

relations avec ses anciens employs, a pu obtenir auprs deux des tmoignages qui

confirment les soupons dintimidations effectues par Mr Brulhart. Six salaris

staient plaints de harclement moral auprs de la MSA, laquelle navait pas donn

suite (notons que Mr Brulhart est un membre influent du milieu agricole) ; ces salaris

ont par la suite quitt lentreprise. Notons galement que depuis le dpart de Mr

Brulhart de chez Ebondo France et la vente de ses actions dans Ppinires de Berque,

les langues se sont dlies et les tmoignages ont fus : les salaris de la premire entit

confirmrent lors du dernier audit les soupons de pratiques frauduleuses et ceux de la

seconde affirment Mr Lassalle que Mr Brulhart tait bien le grant de fait de la

Ppinires. Mme Mr Lassalle, qui contestait quasi-systmatiquement les dcisions des

deux fraudeurs, que ce soit dans le cadre des holdings ou de son poste de cadre chez

Ebondo France, se faisait rgulirement menacer de licenciement par Mr Brulhart en

plein conseil dadministration. De mme, on peut souponner ce dernier individu

davoir fait chanter Mme Ferr puisque celle-ci se voyait refuser sa dmission en 2007

mais ninsistait pas plus : le fait quen grande partie sa petite ppinire personnelledpendait conomiquement des commandes effectues par Ppinires de Berque ny est

sans doute pas tranger

2.4 - Les causes et motivations de la fraude

Les motivations pcuniaires, financires

De toute vidence, la motivation pcuniaire est celle qui parait la plus naturelle. Le

fraudeur cherche senrichir par la fraude, des fins personnelles directes (lvation du


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train de vie, addiction ncessitant des moyens importants, etc) ou indirectes (aide la

famille et aux amis en difficult financire pour toutes sortes de raisons, parfois

mdicales !). Cela se vrifie dans les faits : la plupart des fraudes portent sur des actifs

matriels permettant une conversion rapide en espces sonnantes et trbuchantes :

dtournement de stocks, surfacturations, etc

De toute vidence, la motivation pcuniaire est la base du montage de Mr Brulhart et

Mme Capo : leur montage frauduleux leur a permis un enrichissement rapide et ils

taient longtemps seuls aux commandes, donc la thse de la vengeance semble invalide.

Lopportunit de frauder est galement de plus en plus frquente dans lunivers

conomique moderne, surtout lorsque le fraudeur est membre dune entreprise de

grande taille : montants en jeu trs levs et donc seuils de contrle hauts, situation de

conflits dintrts favorises du fait de la complexification des rseaux engags et des

approches partenariales, oprations stratgiques et de financement commissionnes

(typiquement, les montages de Fusion-Acquisition dans lesquelles le vendeur et/ou

lacheteur peuvent frauder comptablement avec la bndiction des intermdiaires

rmunrs selon limportance des montants en jeux).

Le Chiffre dAffaires lev de Ebondo France puis de Meschi Environnement

(permettant de dmultiplier de faibles dtournements unitaires) et les logiques

concurrentielles sectorielles poussant des stratgies partenariales avec les sous-

traitants (ce qui na donc pas alarm Mr Meschi ou Aix Audit Commissariat sur le

potentiel conflit dintrt) ont probablement facilit le montage qui illustre ce mmoire.

Limportance des politiques de rmunration

Une autre consquence des changements de lconomie moderne, est lapparition de

nouveaux modes de rmunrations, trs souvent orients sur le court-terme. Lintention

de dpart est louable : La rmunration la performance est un des outils susceptible

de contribuer la rduction de ces divergences dintrt. (Pig, 2008, p.87). Mais les

rmunrations variables, les stocks options, les commissions sur investissements, et bien

dautres politiques de ce genre poussent, dans un stade ultime, frauder pour

maintenir/augmenter son salaire : Certaines rmunrations lies au march induisent

galement des comportements pervers (Pig, 2008, p.88), La polarisation des


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dirigeants dEnron sur le bnfice par action semble ainsi rsulter dun recours

excessif aux plan doptions sur actions comme outils dincitation et de rmunration

(Pig, 2008, p.129), cette polarisation ayant amen les dits dirigeants dissimuler des

pertes en bidonnant les comptes, afin de prserver leurs intrts personnels.

Les conflits personnels, les vengeances

La vengeance est un motif frquemment identifi (Pons et Vidaux, 2004, p.131). En

effet, certains fraudeurs ne cherchent pas senrichir par leur acte, ils veulent faire

payer le prix fort lentreprise qui les a licencis et/ou ne leur a pas apport la

reconnaissance quils pensaient mriter. Le conflit personnel est souvent au cur de ce

genre de problmes : un salari qui ne peut plus supporter son suprieur

hirarchique, et rciproquement, aura tendance saboter le travail de ce dernier et, par

extension, celui de lentreprise. Les auditeurs doivent donc tre trs attentifs ce genre

de situation.

Latmosphre de travail ou ltat psychologique propre chacun peut galement

engendrer des fraudes : Les tudes psychologiques menes aux Etats-Unis montrent

que le comportement du fraudeur peut tre une expression dpressive, voire suicidaire,

dun individu dont le travail na pas t reconnu [] (Colloque IFACI, 21 septembre

2000, p.6).

Depuis la reprise par Groupe Meschi, les dtournements ont priori augment en

montant et trs certainement en quantits; faut-il y voir un signe damertume de la part

de Mr Brulhart? Lavenir nous dira si celui-ci tait sincre mais il laissait galement

entendre depuis dbut 2006 quil tait atteint dune maladie incurable et se montrait

encore plus ferm qu son habitude. Ceci pourrait expliquer pourquoi le fraudeur aurait

continu son uvre malgr le risque quasiment certain de se faire attraper avec larrive

dun nouvel actionnaire et si peu de prcautions supplmentaires (maintien de sa

participation indirecte dans Ppinires de Berque, entre autres).

Lexemple des autres fraudeurs

On pourrait galement penser que la rvlation de fraudes peut inciter des fraudeurs

potentiels passer lacte, que cela donnerait de mauvaises ides . Cest en fait tout

fait faux. En effet, Le montage de fraude [] est sensiblement le mme et toujours


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diffrent (Pons et Vidaux, 2004, p.34). Les montages typiques sont donc connus, et

leur rvlation prouve que la fraude finit toujours par tre dtecte et punie.

En revanche, une ambiance gnralise de fraude , pourrait-on dire, peut inciter

certaines personnes frauder. Deux enqutes importantes effectues sur le

comportement frauduleux [] (Pons et Vidaux, 2004, p.130) ont rvl que 20 30%

des employs/dirigeants auraient tendance frauder ds que possible, que 20 30% ne

frauderaient jamais du fait de leurs valeurs morales, ce qui laisse 40 60% de

personnes qui vont suivre le mouvement (Pons et Vidaux, 2004, p.130). Les

structures de contrle, limitant la possibilit de frauder, jouent donc un rle clef dans la

limitation du phnomne : une entreprise o chacun na que sa morale pour ne pas

succomber la tentation de fraude verrait rapidement la plupart de ses employs

frauder, par un phnomne dentranement.

Sans aller jusqu dire que le secteur des vgtaux est atteint de fraude endmique, on

sait que les lois ny sont pas toujours respectes et que cela apparat comme une rgle :

les appels doffres pour les espaces verts publics sont assez frquemment pipeauts, la

difficult dvaluer trs prcisment les stocks est souvent utilise pour faire varier leur

montant en fonction de besoins fiscaux du moment, les dlais de paiement pratiqus

sont excessivement longs et les grosses structures servent donc souvent de banques. Mr

Brulhart et Mme Capo sont de la vieille cole et cela a du les influencer.

II Contrle Interne et Audit : Prvenir et Dtecter la Fraude

1 Le contrle interne, au cur de la prvention

1.1 Dfinition dun systme de contrle interne

Choix du rfrentiel

Chaque pays, ou entit conomique, a progressivement mis en place des

recommandations sur le contrle interne des Organisations. Depuis 1992, un comit

amricain, le COSO [], sest impos. (Pig, 2008, p.147). En effet, sil existe moult

autres rfrentiels sur le contrle interne (celui du Medef, de lAMF), ils sont tous

extrmement proche du COSO, lequel fait figure de rfrence internationale en la


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matire, surtout dans les grandes entreprises cotes (impact des lois Sarbannes-Oxley et

quivalents). Nous lutiliserons donc comme cadre thorique.

Quest-ce que le contrle interne ?

La dfinition du COSO est que Le contrle interne est un processus mis en uvre par

le conseil dadministration dune entit, par ses dirigeants et par dautres employs,

conu pour fournir une assurance raisonnable quant latteinte des objectifs dans les

domaines suivants : lefficacit et lefficience des oprations ; la fiabilit du reporting

financier ; le respect des lois et rglements. (Pig, 2008, p.147).Voir lannexe 2 pour

la dfinition exacte du COSO ;

Cest un moyen, pas une fin : trop de contrle tue le contrle

Il existe un double effet pervers potentiel dans linstauration dun contrle interne trop

proche des attentes de lAudit. Le premier est la dissociation : Ces pierres angulaires

de lorganisation rationnelle [] peuvent engendrer de nouvelles structures

dentreprise en se dissociant des principales activits [] (Power, 2005, p.182) ;

cest lide assez juste quun excs de formalisme cre des structures de faades

destines lauditeur. A linverse, il existe aussi un risque de colonisation, dexcs de

contrle : Dans les cas extrmes, lentreprise aspire lomniscience et les employs

apprcient la loyaut dautrui. Ils ont bon accueil laudit, au contrle raisonnable et

aux preuves documentaires de leur activit(Marx, 1990) (Power, 2005, p.184).Cela

mnerait le contrle interne devenir une fin et non un moyen.

1.2 Place de la fraude dans les objectifs du contrle interneLefficacit des oprations entrane une gestion plus rigoureuse des actifs

The first category addresses an entity's basic business objectives, including

performance and profitability goals and safeguarding of resources

(http://www.coso.org/IC-IntegratedFramework-summary.htm). La fraude est ngative

pour la performance de lentreprise si elle est faite son encontre, et elle consiste

essentiellement dtourner ses ressources. Poursuivre ces objectifs diminue donc les

possibilits de fraude et/ou favorise leur dtection. Cela se fait essentiellement par le


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contrle de gestion et linstauration de procdures en ce qui concerne le sous-objectif

doptimisation de la performance. La protection des actifs contre la fraude se fait par

linstauration dinventaires permanents : Pour les biens immobiliers, ce contrle peut

tre fait assez aisment laide des titres de proprit []. Pour les biens mobilier

[], le contrle repose sur linventaire physique (Pig, 2008, p.203).

Ebondo France ntait pas dot doutils permettant de poursuivre efficacement ces

objectifs ; vrai dire, Mr Brulhart et Mme Capo ne fixaient pas dobjectifs chiffrs de

performance, ils graient cela leur discrtion et sans instaurations de procdures de

scurisation ( part la fermeture clef des portails !). Groupe Meschi avait prvu

dappliquer ses procdures groupe ds que la situation le permettrait.

Il tait ainsi prvu de passer la mthode applique dans le groupe, lActivity-Based-

Costing, pour dterminer des prix de revient plus proches de la ralit, et ainsi donner

des marges plus pertinentes ou encore alimenter la valorisation du stock. Chez Ebondo

France, Mr Brulhart utilisait la mthode des cots complets et ne les avait pas mis jour

depuis plusieurs annes ; en revanche il nhsitait pas rentrer de nouvelles valeurs

pour des produits spcifiques quils revendaient perte Ppinires de Berque. Les

procdures dachat trs strictes du groupe devaient galement tre appliques terme

Meschi Environnement et auraient indniablement empch les surfacturations de

Ppinires de Berque : la procdure sera dtaille dans le point 2.1

Paralllement, le logiciel Manitou fut remplac (mi-2008 seulement) la demande de

Aix Audit Commissariat par Flow, un logiciel de gestion des stocks interfaable avec

lERP de Groupe Meschi, ce qui permet un suivi en temps rel des mouvements de

stocks et une traabilit totale (les informaticiens du groupe ayant instaur cette

procdure la demande de Mr Meschi). Rappelons que chez Ebondo France, tout

passait par Mr Brulhart. De plus, le groupe pensait implanter tt ou tard des procduresdinventaire physique plus strictes que celles dEbondo France : enqute systmatique

pour expliquer les carts significatifs au lieu de sen remettre au simple avis de Mr

Brulhart, archivage des donnes informatiques de linventaire permanent au lieu

dcraser ces donnes par celles de linventaire physique sans trace des critures de

rgularisation. Enfin, Groupe Meschi dcida de scuriser les actifs physiques par des

assurances spcifiques, mais cela ne ft pas respect par Mme Capo qui ne les payait

pas (malgr 3 millions deuros davances de Groupe Meschi.


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La fiabilit de linformation financire au cur de la fraude

Nous lavons vu en numrant la liste des infractions assimilables des fraudes,

laltration volontaire des informations et/ou le manque de communication (reporting,

runions) peuvent faciliter la fraude, voir mme tre une fraude en soi (modification des

tats financiers, etc). Un contrle interne de qualit doit viter ce genre dcueils en

fiabilisant le reporting, notamment pour donner la gouvernance dentreprise une vraie

efficacit de contrle ; les dirigeants ne peuvent pas tre aisment contrls [], car

lasymtrie dinformation entre le dirigeant et son conseil dadministration est trop

forte. (Pig, 2008, p.226).

De toute vidence, le contrle interne de Groupe Meschi a t dfaillant sur ce point

prcis. Sil existait une communication relativement frquente, les donnes ntaient pas

fiables et Mr Meschi sen remettait la bonne foi de Mr Brulhart, ce qui est insuffisant

dans le cadre dune gestion distance (Groupe Meschi est situ dans le Sud de la

France, Meschi Environnement opre elle dans la moiti nord), mme lorsque

lautonomie du dirigeant de la filiale est un choix managrial.

Le respect des lois et rglements : un effet limit

Le troisime objectif du contrle interne est trs explicite, et peut comprendre demble

quil oppose lentreprise en tant que personne morale ses parties prenantes (les salaris

essentiellement) et aux tiers. Son impact dans la lutte contre la fraude se limite donc aux

montages faits au profit de lentreprise (vasion fiscale, abus de confiance des clients et

fournisseurs). Mais respecter les normes vis--vis des autres nimplique en rien la

rciproque, et le risque de fraude ne sera donc pas diminu. Seuls quelques rglements

trs spcifiques (obligation dinventaire physique par exemple) jouent un rle.

Aix Audit Commissariat, en tant quauditeur, sassurait chaque anne du respect de cet

objectif et na jamais eu mettre de remarques ce sujet : les lois fiscales taient

respectes, lobligation dinventaire galement, il existait bien des conventions

rglementes pour chaque compte-courant (sauf pour celui de Ppinires de Berque

mais il avait t dissimul durant sa courte existence !). Seuls les dlais de paiement

excdaient ce quautorise la loi (90 jours) mais les mauvaises pratiques du secteur en la

matire taient tolres par la loi et constituaient la rgle, pas une fraude.


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1.3 Degr de criticit des composantes du contrle interne

Daprs le rfrentiel COSO, il existe au moins 5 composantes du contrle interne :

Coso identified five interrelated components of internal control: The control

environment, [] Risk assessment [] Control activities [] Information and

communication, [] Monitoring. (http://www.coso.org/IC-IntegratedFramework-

summary.htm). Voir lannexe n3 pour plus de dtails.

Limportance de lhumain au travers de lenvironnement de contrle

Le fondement du contrle dune entreprise, cest le comportement de chacun ; la

prvention de la fraude peut se baser sur les deux points centraux de cette composante,

lthique des membres et leur comptence : Si elles sont avres, un employ naura pas

de tendance naturelle la fraude, se rendra compte de toute incohrence par sa

comptence et la rvlera du fait de son thique certaine.

Les salaris de Ebondo France Meschi Environnement, navaient probablement pas

les comptences pour dtecter/prouver la fraude : la trs grande majorit dentre eux

sont des travailleurs manuels et on ne peut srieusement affirmer la ncessit dune

formation si pointue que celle de la dtection de fraudes ! Mais une part certaine dentre

eux lavait dtecte : la structure comprend tout de mme quelques administratifs et

commerciaux qui se rendaient forcment compte de la nature anormale de certains actes

(prts, non lists, de matriel, prsence dun commercial de Ppinires de Berque). Leur

thique personnelle peut tre remise en cause car ils nont pas pris linitiative den

parler (peur des reprsailles de Mr Brulhart, de leur aveu) avec les auditeurs ou les

cadres de Groupe Meschi qui venaient assez rgulirement sur site.

Evaluation des risques : la fraude est-elle un risque proprement parler ?

Laquestion qui se pose est de savoir si la fraude doit tre considre comme un risque

part entire. La fraude nest pas toujours perue comme un risque susceptible

daffecter la continuit de lexploitation. Or, elle a parfois t fatale certaines

entreprises (Colloque IFACI, 21 septembre 2000, p.14).

Etant donn limportance conomique des stocks dans une ppinire (qui constituent

lessentiel de lactif circulant), le dtournement dont a t victime Meschi


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Environnement pourrait amener une restructuration majeure, voire sa disparition en

tant que telle.

Les auditeurs internes de lIFACI arguent que la cartographie des risques de fraude

est devenue une tche prioritaire qui implique lorganisation toute entire (Pons et

Vidaux, 2004, p.85). Pourtant, le sujet reste tabou dans la plupart des entreprises.

Les activits de contrle comme maillon central du systme de lutte

Cette composante est la clef de vote de la lutte contre la fraude. En effet, elle regroupe

les procdures et les politiques de conduite qui crent un cadre de contrle et mettent en

dfaut toute personne ne le respectant pas, indiquant un comportement suspect de leur

part. De plus, lesdites procdures facilitent grandement le travail de lauditeur : Si lon

peut tre sur quil existe un systme servant contrler lexhaustivit, la prcision et la

validit des transactions entre une entreprise et son environnement il est inutile de

refaire le travail et dtudier les transactions en dtail (Power, 2005, p.161).

Cette dernire de remarque de Mr Power est tout fait exacte. Groupe Meschi a instaur

dans ses filiales des activits de contrle qui sont respectes et limitent quasiment toute

possibilit de fraude. Nous les dtaillerons mais notons dj que le travail dAix Audit

Commissariat, son auditeur lgal, consiste du coup essentiellement faire des tests pour

vrifier quelles sont toujours bien respectes, sassurer quelles sont adaptes aux

vnements rcents (par exemple, vrifier que lancien directeur dune autre filiale,

Meschi Ornemental, ne dispose plus de la signature bancaire), et consacrer du temps

des analyses moins courante comme lvaluation du risque de fraude ! A linverse,

chez Ebondo France Meschi Environnement, labsence de telles procdures obligeait

les auditeurs du cabinet faire un trs grand nombre de vrifications pour sassurer de

la fiabilit des tats financiers, ceci se faisant au dtriment de la profondeur de lanalyse

ou de la conduite dautres travaux.

Information et communication : donner les moyens de vrifier

Si le manque dinformation et/ou son inexactitude sont des fraudes en tant que tels, ils

peuvent galement induire lincapacit des membres de lentreprise dtecter une

fraude en ne leur donnant pas les donnes ncessaires cette tche : par exemple,


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comment sassurer de la ralit dun retour de marchandises si aucun inventaire des

stocks nest ralis ou si la loi du silence rgne entre niveaux hirarchiques ?

Pilotage et gouvernance : le top-management est la tte du contrle

Lasymtrie dinformation peut tre contourne par un pilotage du travail du dirigeant :

Le dveloppement des ERP, en permettant laccs une information pertinente,

complte et fiable (sous rserve de la qualit du contrle interne), offre la possibilit

dimplanter un tableau de bord ayant pour objet le suivi des processus (Pig, 2008,

p.227). Il revient alors aux administrateurs dutiliser cette opportunit pour jouer

pleinement leur rle. Pourtant, dans les entreprises, pour des raisons defficacit, on

observe souvent un cumul des fonctions de prsidence du conseil dadministration []

et de celles de directeur gnral (Pig, 2008, p.60), ce qui cr par l mme un risque

supplmentaire de fraude du dirigeant puisque celui-ci sautocontrle alors!

Le cas de Mr Brulhart est typique : il a pu frauder si longtemps en toute impunit grce

son cumul des mandats, personne nayant le pouvoir de contrler ses actes. Larrive

du Groupe Meschi a impos une distinction des fonctions de prsidence, la mise en

place de reportings mensuels puis lutilisation (trop tardive) de lERP du groupe.

Comme la thorie le dit, cela a permis de mettre en vidence des incohrences

inexplicables par lerreur, mais seulement en 2008 lorsque le tout fut rellement fiable.

1.4 Outils et principes utiles la lutte contre la fraude

Sparation des tches : principe impratif et pourtant peu appliqu

Le principe de sparation des tches consiste attribuer, des personnes ou des

services distincts, des fonctions qui si elles taient accomplies par la mme personne oule mme service, augmenteraient les risques derreurs ou de fraude. (Pig, 2008,

p.149). Daprs Eustache Ebondo (cours d Audit, Contrle et Gouvernance des

Organisations , 2008), les tches sparer sont les tches oprationnelles, de

protection et denregistrement.

Chez Ebondo France, il ny avait pas de sparation des tches entre les fonctions

oprationnelles et de protection (ces dernires taient dailleurs quasi-inexistantes). Les

fonctions denregistrement respectaient le principe (les assistantes comptables navaient


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que cette tche) mais cela ne changeait pas grand-chose puisque les fraudeurs taient

eux-mmes lautorit de contrle : ainsi, les deux compres pouvaient dtourner les

actifs par leurs activits oprationnelles commerciales (ventes frauduleuses), ne pas

relever dcarts dans le cadre de leurs activits de protection (inventaire des vgtaux)

et nenregistrer que ce qui les arrangeait (oublis ou saisie de donnes fictives dans les

comptes et les systmes de facturation). Un passage rapide aux procdures Groupe

Meschi aurait probablement vit la poursuite des activits frauduleuses : celles-ci

sparent les fonctions oprationnelles de vente et dachat, de trsorerie (chques tablis

par la trsorire, signs seulement par le DAF Mr Loup ou par Mr Meschi lui-mme

selon le montant) et denregistrement (le chef comptable ntant pas le DAF).

Supervision et Rotation sur les postes risque

Les procdures de supervision doivent permettre de sassurer que les personnes

directement impliques dans les transactions quotidiennes ont pris des dcisions

conformes lintrt gnral (Pig, 2008, p.149). La bonne pratique veut par ailleurs

que les postes de supervision sensibles (manipulation de montants levs en proportion

au salaire de lemploy, relations de type discrtionnaire avec les tiers, postes de

contrle des risques, etc) fassent lobjet dune rotation de personnel importante afin de

prvenir le risque de montage frauduleux.

Chez Ebondo France Meschi Environnement, la supervision tait directe et informelle.

Normalement, elle aurait du suivre les normes groupe qui consistent faire chaque

demande de dpense ou vente lassistante achats du service concern qui, aprs mise

en forme (expression du besoin, critres respecter), la fait viser par le directeur

oprationnel du service ou le DAF ou Mr Meschi, selon des seuils bien dfinis. Il en est

de mme pour le paiement des factures qui est supervis selon les mmes rgles, afin de

sassurer que lon ne paye que ce que lon doit. La traabilit est totale puisque le

superviseur doit tamponner la facture et signer chaque tape (ordre dacheter, de payer

et signature du chque). Ces procdures laissent peu de place la possibilit de fraude !

Le code dthique : donner les rgles du jeu

Il dfinit la mission et les valeurs dune organisation. Plus prcisment, il sagit

dafficher la position officielle de lorganisation face aux conflits dintrts,


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lutilisation des actifs matriels et immatriels [] (Pons et Vidaux, 2004, p.78). Le

code dthique est sens dicter la nature de lenvironnement de contrle et

responsabiliser tout un chacun. En pratique, il sagit plus de donner les rgles du jeu aux

membres de lorganisation et ainsi rendre toute fraude objectivement intentionnelle.

Contrler le contrle : crer un comit / une quipe daudit interne

A lexception des entreprises de petite taille o personne sauf le Fisc ne peut rellement

inquiter le dirigeant, les auditeurs lgaux sont le premier rempart puisquils disposent

en thorie dune indpendance totale pour juger le systme de contrle interne. Si

lentreprise est dune taille suffisante, elle est souvent dote dun dpartement de

contrle ou daudit (pouvant parfois se rsumer une personne) ventuellement

chapeaut au plus haut niveau par un Comit dAudit form dadministrateurs

indpendants. Son rle est dvaluer la qualit du contrle interne, avec une emphase

sur la gestion des risques, ce qui inclut le risque de fraude.

En pratique, mme une grosse PME comme Groupe Meschi (40 millions d de CA) est

rarement dote dun dpartement daudit interne part entire, encore mois dun comit

dAudit. Dans cette socit, comme souvent, ce sont les contrleurs de gestion et le

DAF Mr Loup qui jouent ce rle, mais il y a deux problmes : ils sont ainsi juges

(auditeurs de la qualit du contrle interne) et partie (car ils le faonnent en partie) ; de

plus il sagit dune tche additionnelle laquelle ils consacrent donc peu de temps (cest

pourquoi ils nont jamais rellement audit Ebondo France). On comprend pourtant

aisment, au travers du cas Meschi Environnement, tout le bnfice quaurait pu

apporter la prsence dun auditeur interne plein temps.

2 Audit et recherche de Fraude

2.1 Dfinition gnrale de lAudit

Ide gnrale et objectifs

Daprs une dfinition donne par Eustache Ebondo (cours d Audit, Contrle et

Gouvernance des Organisations , 2008), LAudit, exerc par un auditeur, est un

processus mthodique, indpendant et document permettant de recueillir des

informations objectives pour dterminer dans quelle mesure les exigences satisfont aux


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rfrentiels du domaine concern. . Cette dfinition occulte cependant ce que lon

appelle lobscurit essentielle de laudit : Il nexiste aucun moyen de prciser la

fonction de production dassurance indpendamment de lopinion qualitative des

professionnels. (Power, 2005, p.71).

Les diffrents types dAudit, leur rle contre la fraude

Laudit comptable et financier, appel commissariat a

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