PROCESSUS D’ELABORATION BUDGETAIRE ET ANALYSE DES …

UNIVERSITE D’ANTANANARIVO

………………………………………………………………………

FACULTE DE DROIT, D’ECONOMIE, DE GESTION ET DE SOCIOLOGIE

………………………………………………………………………

DEPARTEMENT GESTION

……………………………………

MEMOIRE DE MAITRISE EN GESTION

Option : Audit et Contrôle

Présenté par:

RABESON Voara Tania

Sous l’encadrement de:

Mr ANDRIAMASIMANANA Origène Olivier

Maître de conférences et Chef de Département de la filière Gestion

Année universitaire : 2012/2013

Session : 2014

PROCESSUS D’ELABORATIONBUDGETAIRE

ET ANALYSE DES ECARTSCas de

UNIVERSITE D’ANTANANARIVO ………………………………………………………………………

FACULTE DE DROIT, D’ECONOMIE, DE GESTION ET DE SOCIOLOGIE

………………………………………………………………………

DEPARTEMENT GESTION

…………………………………… MEMOIRE DE MAITRISE EN GESTION

Option : Audit et Contrôle

PROCESSUS D’ELABORATION

BUDGETAIRE

ET ANALYSE DES ECARTS

Cas de Madarail

Présenté par:

RABESON Voara Tania

Sous l’encadrement de:

Mr ANDRIAMASIMANANA Origène Olivier

Maître de conférences et Chef de Département de la filière Gestion

Année universitaire : 2012/2013

Date de soutenance : 17 Décembre 2014

i

SOMMAIRE

SOMMAIRE

REMERCIEMENTS

LISTE DES ABREVIATIONS

LISTE DES TABLEAUX

LISTE DES FIGURES

INTRODUCTION

CHAPITRE I : MATERIELS ET METHODES

Section 1 : Matériels utilisés

Section 2 : Cadre théorique

Section 3 : Méthodes adoptées

CHAPITRE II : RESULTATS

Section 1 : Processus d’élaboration budgétaire de MADARAIL

Section 2 : Mise en évidence des écarts

CHAPITRE III : DISCUSSIONS ET RECOMMANDATIONS

section1 : Analyse des résultats quantitatifs

Section 2 : Analyse au niveau de l’élaboration du budget

Section 3 : Diagnostic général au niveau de la gestion budgétaire

Section 4 : Analyse de l’environnement de MADARAIL

Section 5 : Validation des hypothèses

CONCLUSION

BIBLIOGRAPHIE

LISTE DES ANNEXES

TABLE DES MATIERES

ii

REMERCIEMENTS

En témoignage de notre profonde gratitude, nous aimerions tout d’abord exprimer notre

reconnaissance envers le SEIGNEUR DIEU qui nous a donné la force et surtout la possibilité

de réaliser non seulement le stage, mais aussi et surtout la soutenance du présent mémoire.

Nous tenons également à présenter nos remerciements à toute l’équipe de la faculté

DEGS, notamment à:

Monsieur Panja RAMANOELINA, Professeur titulaire, Président de

l’Université.

Monsieur RAKOTO David Olivaniaina, Doyen de la Faculté de Droit,

d’Économie,Gestion et Sociologie ;

Monsieur ANDRIAMASIMANANA Origène, Maitre de conférences, Chef

de Département Gestion et notre encadreur qui nous a consacré son temps pour nous

guider et nous conseiller dans la réalisation de ce mémoire;

Madame ANDRIANALY Saholiarimanana, Professeur, Directeur du Centre

des Études et de Recherches en Gestion ;

Tous les enseignants et le personnel administratif de la Faculté DEGS et du

Département Gestion ainsi que tous les membres du jury qui ont bien voulu accepter

de juger le présent travail.

Nous voulons aussi adresser nos remerciements à toute l’équipe de MADARAIL et

surtout aux responsables au sein de la Direction Audit et Contrôle ainsi que la Direction

Financière et Informatique (DFI), pour leur accueil chaleureux.

Et enfin, un grand merci à nos parents, notre famille et à tous ceux qui ont contribué à la

réalisation de ce mémoire pour leurs soutiens aussi bien moraux que matériels.

MERCI A TOUS !

iii

LISTE DES ABREVIATIONS

BBZ : Budget Base Zéro

CA : Chiffres d’affaire

DCO : Département commercial

DMAT : Direction matériel

EBE : Excédent Brut d’Exploitation

MADARAIL : Madagascar Railways

MLA : Moramanga- Lac Alaotra

R.R.R : Rabais, Remise, Ristourne

TA : Tananarive – Antsirabe

TBA : Travers en Béton Armé

TCE : Tananarive- Côte Est

TLE : Trans Lémurie Express

VA : Valeur Ajoutée

iv

LISTE DES TABLEAUX

Tableau 1 : Chronogramme des activités

Tableau 2: Calendrier budgétaire de l’année N

Tableau 3: Prévisions chiffres d’affaire

Tableau 4 : Réalisations chiffres d’affaires

Tableau 5: Ecarts chiffres d’affaires

Tableau 6: Prévisions charges

Tableau 7: Réalisation charges

Tableau 8 : Ecart sur charges

Tableau 9: Résultat prévisionnel

Tableau 10: Résultat réalisation

Tableau 11: Ecart sur résultats

Tableau 12: Ecart sur prix

Tableau 13: Ecart sur volumes

v

LISTE DES FIGURES

Figure 1 : Composition du capital social de la société MADARAIL

Figure 2 : schémas de la hiérarchie budgétaire

Figure 3 : Etapes de la procédure budgétaire

Figure 4 : Schémas d’analyse des écarts

1

INTRODUCTION GENERALE

2

Actuellement, les opérateurs économiques ont à faire face à des crises qui ne sont plus

qu’à l’échelle nationale, ni régionale mais surtout de l’ordre mondial. Les activités des

entreprises sont conditionnées par la crise financière, l’ouverture des marchés, la libre

circulation des biens et des capitaux, la mondialisation et la globalisation. La variable

omniprésente dans les analyses des organisations est l’environnement instable et incertain1.

Dans le cas de Madagascar, l’instabilité politique et économique depuis 2009 n’est pas

la seule cause de la performance économique médiocre de la Grande île selon le dernier

rapport de la Banque mondiale, en date de juin dernier, intitulé « Madagascar : pour un

dialogue sur les enjeux de développement ». En fait, cette instabilité ne fait qu’aggraver la

situation de la Grande île dont l’économie n’a fait que régresser; et ce, durant plus de 50 ans.

Certes, les divers opérateurs économiques de Madagascar ont subi de front cette crise

sociopolitique, engendrant des maux sous divers points de vue tels l’inflation galopante de

l’économie, le rétrécissement du pouvoir d’achat des ménages, la dégradation des routes et

des infrastructures d’eau et d’électricité et la recrudescence de l’insécurité.

Pour fixer ses objectifs, l’entreprise doit tenir compte des contraintes et des pressions

autour de ses activités. En effet, elle s’est souvent trouvée dans l’obligation de prendre des

mesures draconiennes pour s’assurer une pérennité. Biens de chefs d’entreprise ont du avoir

recours à de diverses méthodes de gestion afin de produire à moindre coût avec une

réalisation de profits maximum. Ce qui requerrait une grande capacité de management de la

part des dirigeants pour anticiper et maîtriser les divers problèmes auxquels l’entreprise avait

à faire face. En réalité, l’environnement dans lequel l’entreprise évolue est devenu plus

complexe. Ce qui rend la tâche des dirigeants très difficile, notamment dans la prise de

décisions : face à l'augmentation des risques nés des mutations diverses - internes et externes

à l'organisation (législation, progrès technologiques, normes professionnelles et éthiques etc.)

- et à l’optimisation des performances, les organisations comprennent mieux la nécessité de

disposer d'un outil qui permettrait une meilleure maîtrise des opérations donc une gestion

optimale des risques. Le budget est l’un des moyens de pilotage pour l’atteinte d’une

quelconque performance.

Le budget est l’ensemble des documents prévisionnels. Il est l’expression comptable et

financière des plans d’action retenus pour que les objectifs visés et les moyens disponibles sur

le court terme convergent vers les buts à long terme de l’organisation2. La gestion budgétaire

1 Cours contrôle de gestion, 2012/20132 BOUQUIN HENRI, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992, 228 p.

3

concerne généralement l’ensemble de la prévision du budget et de son exécution. La maîtrise

de la gestion budgétaire nécessite la maîtrise des techniques et la connaissance des enjeux du

contrôle de gestion.

Que l’on soit dans le secteur industriel, dans le secteur des services ou non marchand, le

principe d’élaboration et de mise en place d’un budget est toujours le même. Seule la forme

change3. Les différents budgets étant liés, il est nécessaire d’observer rigoureusement le

respect du processus d’élaboration du budget, le choix de l’année comme référence. Cette

technique d’élaboration et de prévision budgétaire permet à l’entreprise d’anticiper et de

maîtriser les problèmes à court et à moyen termes auxquels l’entreprise pourrait être appelée à

faire face. En effet, un budget permet de valider les options choisies et de mesurer les

performances réelles de l’organisation, ainsi que de fixer des objectifs servant de système

d’incitation aux acteurs de l’entreprise.

En outre, l’entreprise doit se munir d’un instrument de contrôle qui lui permet de

comprendre l’environnement, de prévoir cette transformation et de prendre les décisions y

afférentes. Le contrôle demeure très important pour quelque entreprise que ce soit en ce sens

qu’il assure la pérennité et le bon fonctionnement des divers départements au sein de

l’établissement. Aussi ceux qui se chargent du contrôle devraient-ils être compétents. Parmi

les différents organes de contrôle utilisés par les entreprises, nous pouvons citer : le contrôle

interne, le contrôle budgétaire, le contrôle de gestion, l’audit interne et l’audit externe.

Dans le cadre de la gestion budgétaire, le suivi du budget implique une logique

particulière : la « comptabilité budgétaire ». Et ce, afin de s’assurer que les recettes et/ou

dépenses prévues s’effectuent dans les volumes et valorisations prévues et selon le calendrier

prédéfini. Ce suivi comptable ouvre la possibilité du « contrôle budgétaire » via l’analyse des

écarts, plus précisément l’évaluation des écart-volumes ou des écart-prix éventuellement

constatés entre prévision et réalisation. Le contrôle budgétaire n’est significatif que si les

budgets et les comptes présentent les meilleures garanties de sécurité dans leurs modes

respectifs d’élaboration.

La gestion budgétaire débute donc dès l’élaboration budgétaire mais dans un souci de

contrôle, l’entreprise devrait songer à évaluer les écarts suivant les prévisions et la réalisation

3 www.civicus.org/new/média/Budgétisation, octobre 2014

4

budgétaire. Ces considérations nous ont amené à nous pencher sur le thème de « Processus

d’élaboration budgétaire et analyse des écarts», faisant l’objet du présent mémoire.

Dans cette perspective, la présente recherche consiste en une étude de cas d’une société

œuvrant dans le domaine du transport, plus précisément dans le transport ferroviaire qui n’est

autre que la société MADARAIL SA. En effet, ses longues années d’existence montre que

l’entreprise présente des caractéristiques uniques liées à la stratégie, à la pratique du pilotage

et au contrôle déjà en place. Ainsi, il est évident de vérifier la conformité de la théorie relative

concernant l’élaboration budgétaire et l’analyse des écarts. Ce qui nous conduit aux questions

suivantes : comment élaborer un budget ? Comment analyser les écarts ? Et enfin, quel est

l’intérêt de l’analyse des écarts ?

De ces questions découle notre problématique: Quel impact l’analyse des écarts a-t-

elle sur l’élaboration budgétaire? Ce problème est l’un des piliers de construction de cet

ouvrage puisqu’il constitue la question centrale autour de laquelle est articulé le travail.

L’élaboration budgétaire est basée sur la capacité d’appréhender toutes les techniques

de gestion. Elle répond au développement de la maîtrise des moyens et de l’environnement de

l’entreprise. Ainsi, les problèmes relatifs à la gestion budgétaire varient selon la nature de

l’entreprise. Ils dépendent de l’évolution de l’entreprise et les changements

environnementaux. En outre, pour une meilleure gestion de l’élaboration de la prévision,

l’entreprise doit disposer d’informations fiables et à jour. Ces informations peuvent découler

de l’approche direct du futur ou/et de l’analyse du passé.

Lorsque le contrôleur de gestion applique correctement le principe de suivi et d’analyse

budgétaire, il sera en mesure de connaître les causes des écarts et apportera les propositions

d’amélioration. L’analyse des écarts à travers le contrôle budgétaire peut être appliquée dans

tous les domaines d’activités mais sa mise en œuvre est analytiquement variée. En effet,

l’interprétation des écarts peut caractériser la performance d’un centre dans une entreprise.

Pourtant, le contrôle budgétaire semble être négligé au sein de certaines entreprises en ce sens

que des dirigeants ne considèreraient plus que le budget puisse assurer une bonne gestion. Or,

l’existence du budget facilite toujours la planification surtout pour les entreprises qui

s’appuient sur la comptabilité analytique et sur la comptabilité d’exploitation.

5

En nous référant sur notre recherche documentaire et la réalité sur terrain, nous nous

sommes fixés comme objectif global d’analyser le processus d’élaboration budgétaire et

les écarts budgétaire.

Ce concept s’apprécie sous deux angles distincts relevant de deux objectifs spécifiques:

étudier l’apport de l’analyse des écarts sur l’élaboration budgétaire et fournir des

propositions sur l’amélioration du budget.

Par suite logique, nous avons défini deux hypothèses y correspondant et répondant à

notre problématique:

Hypothèses n°1 : « Une bonne communication lors du processus d’élaboration

budgétaire permet aux responsables d’assurer une bonne prévision budgétaire » ;

Hypothèse 2 : «L’analyse des écarts améliore la gestion budgétaire ».

Ces hypothèses seront confirmées ou infirmées durant l’étude par une démarche de

démonstration développée dans la méthodologie.

Enfin, pour la conception de l’ouvrage, une recherche et une compilation de nombreux

documents de source primaire et secondaire seront à mener. Elles ne sauront être valorisées,

sinon validées, sans être appuyées d’une visite d’entreprise par le biais d’un stage effectué

auprès de la société MADARAIL SA. Et ce, afin de collecter un maximum d’informations qui

non seulement reflète la réalité sur l’entreprise mais encore démontre l’exactitude des théories

sur l’élaboration budgétaire.

D’ailleurs, soucieuse de la fiabilité et de la réussite de cette étude, nous avons fait un

choix rationnel de la méthodologie de travail. L’élaboration de cet ouvrage suit donc les

instructions et les directives de la norme IMMRED. De ce fait, le mémoire comporte trois

grandes parties :

Tout d’abords, il semble logique de commencer ce travail par les « matériels et

méthodes ». Constituant le premier chapitre de ce livre, il sera divisé en trois grandes sections.

D’abord, les matériels - une partie descriptive - permettra de connaître le milieu étudié, de

décrire les matériels nécessaires à la réalisation de ce travail : les différents types de

documentation et la collecte des données. Ensuite, nous verrons les différentes théories

concernant le thème. Enfin, la méthodologie présentera les différentes manières par lesquelles

l’étude va être dirigée pour l’élaboration du présent ouvrage.

6

Ensuite, le second chapitre se rapportera aux « résultats » obtenus au cours de

l’investigation grâce aux données collectées lors du stage et de l’enquête effectués auprès des

responsables de l’entreprise. Il aura deux sections liées au thème de notre travail : processus

élaboration budgétaire et analyse de l’écart.

Enfin, le dernier chapitre sera réservé aux « discussions et recommandations ». Il

portera sur les analyses et les interprétations des résultats annoncés. Après chaque analyse,

nous apporterons les recommandations nécessaires. Ainsi, ce chapitre concernera l’analyse

des écarts, l’analyse de l’élaboration budgétaire, l’analyse globale de la gestion budgétaire et

l’analyse de l’environnement externe de l’entreprise. Pour finir, nous passerons à la validation

des hypothèses.

Cela nous introduit au premier chapitre de cet ouvrage qui nous donnera « les matériels

et méthodes » d’investigation.

7

MATERIELS ETMETHODES

8

Pour pouvoir entamer une recherche, la détermination de bonnes méthodes à

entreprendre et des matériels à utiliser s’avère être cruciale. Ils constituent l’objet de ce

chapitre à travers lequel nous comprendront les enchainements entre les données à collecter et

les résultats obtenus. Ils mettront en place les bases des analyses et orienteront la réponse à la

question centrale de l’étude. Ainsi, nous diviserons cette partie en trois grandes sections. Tout

d’abord, nous parlerons des différents matériels utilisés. Il s’agira des différents éléments et /

ou outils aidant à l’élaboration de ce travail. Ensuite, la seconde section nous évoquera le

cadre théorique concernant le thème étudié. Quant à la troisième, elle nous parlera des

méthodes adoptées pour l’obtention des différentes informations nécessaires ainsi que le

traitement de celles-ci.

SECTION 1. MATERIELS UTILISES

Ce chapitre traite les outils que nous avons jugés utiles pour mener à bien notre étude.

De ce fait, elle sera subdivisée en trois sections. Dans un premier temps, nous ferons un bref

aperçu de l’entreprise MADARAIL, puis nous ferons la justification du choix de l’entreprise

dans un second temps et finalement nous parlerons des autres matériels utilisés.

1.1. Présentation de la zone d’étude

Il serait indispensable pour l’élaboration de cet ouvrage de se baser sur des cas

pratiques. Nous allons donc parler du choix de l’entreprise dans cette section. La société

MADARAIL dans sa forme juridique dispose de la structure suivante :

Statut juridique : Société Anonyme (S.A)

Raison sociale : MADARAIL ou MADAGASCAR RAILWAYS

Siège social : Gare Soarano, 1 Avenue de l’Indépendance 101 Antananarivo

Capital social : 5000000000 d’Ariary, divisé en part social dont 25% appartient à l’Etat et

75% à MADARAIL Holdings Ltd (voir figure 1)

A titre descriptif sommaire, MADARAIL a été autorisée par l’Etat malagasy d’effectuer

ses services. Elle est donc règlementaire en termes juridique et administratif. En outre,

MADARAIL est une société à organisation complexe car elle a plusieurs emplacements

disposés dans diverses régions de l’île. Nous verrons son organigramme en annexe 1.

9

Figure 1 : Composition du capital social de la société MADARAIL

Source : Tableau de bord MADARAIL

1.1.1. Historique4

Les premiers rails furent posés à Anivorano le 1er Avril 1901. Les Chemins de Fer

Malgaches viennent d’écrire la première page de son histoire. La ligne reliant Antananarivo-

Brickaville a été ouverte officiellement le 1er Avril 1909. On assiste ainsi à l’entrée du

premier train dans la capitale alors que la Gare de Soarano était encore en construction. Celle-

ci fut inaugurée un an après. Le démarrage des travaux reliant Tananarive et Antsirabe a

débuté le 04 Mars 1912. L’inauguration du prolongement du chemin de fer de Brickaville à

Tamatave, fut célébrée le 06 Mars 1913. De ce fait, on assiste à la naissance de la ligne TCE

(Tananarive-Côte Est). Le 31 Mai 1915, la ville de Moramanga fut reliée à la région du Lac

Alaotra. C’est la naissance de la MLA (Moramanga-Lac Alaotra). La région du Lac Alaotra

fut reliée à la ville d’Ambatondrazaka le 25 Juin 1922. Le premier train siffla à la Gare

d’Antsirabe le 15 Octobre 1923. On assiste alors à la naissance de la ligne T.A (Tananarive-

Antsirabe).

Le 28 Février 1944, une Société ferroviaire fut mise en place afin de desservir les

Réseaux Nord et Sud. Cette Société fut dénommée REGIE GENERALE DES CHEMINS DE

FER D’OUTRE MER. La Société ferroviaire fut déléguée le 26 Décembre 1950 à un

organisme à caractère Individuel et commercial. L’année suivante, le 1er Janvier 1951, la

Société change de nom. Elle devient alors la REGIE DES CHEMINS DE FER DE

MADAGASCAR (RCFM). Au courant de l’année 1974, l’Etat Malgache nationalise la

Société ferroviaire, et la dote d’un Statut d’Entreprise Publique à Caractère Commercial

(EPIC). Le 06 Mai 1982, l’entreprise devient une Société d’Etat à part entière. La Société

ferroviaire Malgache devient le RESEAU NATIONAL DES CHEMINS DE FER

4 www.madarail.com

10

MALAGASY (RNCFM). Dans les années 90, le chemin de fer n’est plus entretenu, les

matériels moteurs et remorqués ne sont plus fonctionnels et ne sont pas renouvelés. L’Etat

Malgache décide de privatiser le RNCFM: le 10 Octobre 2002, un opérateur privé

appartenant au groupe « BOLLORE » du nom de « COMAZAR » prend en gestion

l’exploitation, les infrastructures et le patrimoine du chemin de fer malgache selon la

Convention de Concession de Gestion d’Exploitation du réseau Nord. Le RNCFM devient «

MADARAIL ou MADAGASCAR RAILWAYS ».

1.1.2. ActivitésMADARAIL a pour activités principales le transport de marchandises et le transport des

voyageurs. Les marchandises transportées comme les hydrocarbures, minerais de chrome,

conteneurs, sacheries (ciment, engrais, blé, farine…) et autres (matériels de construction,

fruits, suif…) sont chargées et déchargées à travers le réseau nord (TCE, MLA,TA).

MADARAIL transporte des voyageurs entre Moramanga et Toamasina. Le train spécialisé à

ce transport est dénommé « DIA SOA » : ce train a été mis en place pour desservir les zones

enclavées dans cette localité. MADARAIL offre aussi des trains touristiques appelés TRANS

LEMURE EXPRESS (TLE) - composé d’une locomotive et d’une ou deux voitures

voyageurs (50 personnes par wagon) - et MICHELINE (autorail pneumatique, 19 voyageurs).

Même si la principale activité de la société MADARAIL est le transport ferroviaire, elle

exerce aussi quelques activités secondaires telles que la location des empires (magasins,

terrains, bâtiments, logements, Hall, Parking…), les travaux en atelier (réparation,

réhabilitation ou confection de pièces dans les ateliers de MADARAIL), les travaux en

infrastructures (embranchement particulier pour société, passage à niveau pour Société ou

particulier, travaux de génie civil : construction bâtiments, clôtures…), les locations

d’engins (cou de fourche, location d’élévateurs pour manipuler conteneurs et / ou

marchandises, locations de draisines) et enfin la cession de matières réformées (voitures

accidentées, mobiliers de bureau, emballages perdus, pneus, batteries…)

1.1.3. L’environnement de MADARAILLes clients : la clientèle de la société MADARAIL SA est structurée en 03 catégories.

D’abord, il y a la clientèle marchandise. Cette clientèle est constituée d’entreprises privées ou

publiques sollicitant le transport de marchandises telles que le chrome, les hydrocarbures, les

conteneurs, les sacheries, les vivres fraîches, les matériaux de construction,… Ensuite, il y a la

clientèle voyageur. Cette clientèle est composée uniquement de personnes et de leurs bagages

11

sollicitant un déplacement entre deux gares. Enfin, il y a la clientèle des autres recettes. Cette

clientèle couvre les prestations autres que celles du transport ferroviaire dont notamment la

location de terrains, de magasins de stockage, de parkings, d’embranchement particulier, de

locaux…

Les fournisseurs : ce sont des organismes extérieurs qui contribuent directement ou

indirectement à la réalisation des activités de la société à différents niveaux. Pour les

fournisseurs nationaux, MADARAIL SA compte sur la JIRAMA (fournisseur en eau et

électricité), TELECOM (fournisseur en téléphone et fax pour la communication), F.BONNET

ET SES FILS (fournisseur des matériels et outillages) entre autres.

Les concurrents : comme toutes autres entreprises, MADARAIL évolue dans un marché

où la concurrence est ouverte. Les concurrents directs de MADARAIL SA proposant leurs

produits sur le marché des biens et services sont les entreprises de transport terrestre et les

entreprises de transport aérien.

Les institutions financières : elles représentent les établissements privés spécialisés

dans les opérations de crédit. Voici quelques institutions financières qui sont en relation avec

MADARAIL SA : BOA, BFV SG, Banque Mondiale et la Banque Européenne

d’investissement (BEI).

1.2 Justification de l’entreprise et autres matériels utilisés

Le choix de l’entreprise n’a pas été fortuit en ce sens que l’étude du thème requiert une

réalité particulière : des activités qui s’étendent dans la durée malgré le fait que la période à

retenir ne correspond qu’à une durée plus que restreinte. En fait, cette portion étudiée est

censée reflétée la « vie » de l’entreprise en question. D’ailleurs, l’étude rentre dans le cadre

d’un stage d’une durée proportionnelle.

La société MADARAIL répondait parfaitement aux critères cités plus haut dans la

mesure où l’entreprise se valorise principalement par sa pérennité. Outre sa notoriété dans le

domaine où elle exerce, ses plusieurs années d’existence prouvent qu’elle a survécu à

plusieurs crises où Madagascar est passé. Nous pouvons donc profiter de sa longévité en

étudiant son moyen de pilotage pour s’assurer une visibilité sur le marché. Ce qui nous incite

à focaliser notre recherche sur le budget de MADARAIL, l’outil – premier - de pilotage pour

l’entreprise afin d’être performant. Ainsi, nous pourrions infirmer ou confirmer les hypothèses

posées lors de l’introduction.

12

Mise à part la zone d’étude qui est le principal outil pour notre travail, nous avons aussi

utilisé d’autres matériels. En effet, La collecte et le traitement des données primaires et

secondaires pour la rédaction de cet ouvrage nécessitent le recours à de différents matériels.

La connexion Internet nous a beaucoup servi pour la recherche de données touchant le

thème. Concernant les softwares utilisés, le logiciel de traitement de texte classique WORD

de Windows reste la base. Ce logiciel nous a beaucoup aidé avec sa simplicité d’utilisation.

En effet, nous l’avons utilisé depuis la phase de collecte de données (saisie des informations

recueillies), lors des traitements (filtrage et hiérarchisation des informations), de la rédaction

(reformulation et développement), jusqu’à la mise en page (définition du format du document

avec les diverses spécifications) et l’impression finale (tangibilité du document). A WORD

s’ajoutent le logiciel EXCEL pour le traitement de diverses données - notamment lors des

différents calculs effectués – et les hardwares. Le flash USB a été évidement utilisé pour

transporter des données d’un ordinateur à un autre pour confrontation ou retraitement. En

outre, nous avons utilisé un guide d’entretien pour renforcer les données obtenus lors du

stage.

SECTION 2. CADRE THEORIQUE

L’élaboration de ce mémoire ne nécessite pas que de matériels. En effet, ces derniers

doivent servir pour la justification du cadre théorique. Nous parlerons principalement ici de la

gestion budgétaire d’une entreprise. Elle se divisera en trois sections bien distinctes. Pour ce

faire, nous présenterons les différents types de budget suivis du processus d’élaboration du

budget et, pour finir, de l’analyse des écarts.

Avant tout, il semble nécessaire de donner quelques notions concernant le budget. Les

plans et budgets constituent les outils le plus utilisés pour planifier et maîtriser la gestion des

organisations. Il y a plusieurs concepts du mot «budget ». Le budget est la matérialisation en

terme monétaire des prévisions. Il se traduit en un programme d’actions en normes

prévisionnelles et chiffrées lesquelles seront ultérieurement confrontées avec les réalisations.

On peut dire aussi qu’un budget est l’expression quantitative du programme d’actions proposé

par la direction. Il contribue à la coordination et à l’exécution de ce programme. Il en couvre

les aspects tant financiers que non financiers et tient lieu de feuille de route pour la société.

La traduction comptable et financière des plans d’actions est à retenir pour que les objectifs

fixés sur les courts termes convergent vers la réalisation des plans opérationnels.

13

2.1. Les différents types de budget

En général, il existe cinq types de budget qui se classifient en trois catégories comme :

Le budget de recette : budget de ventes ;

Le budget de dépenses : budget de productions, budget d’investissements, budget de

fonctionnement ;

Le Budget de trésorerie : budget de synthèse de celui des encaissements et des

décaissements.

Les liaisons entre les différents budgets nécessitent le respect du processus

d’élaboration du budget, le choix de l’année comme référence. De plus, le budget est traduit

par l’engagement de chaque responsable. Mais, ses engagements sont cohérents avec les

objectifs de l’entreprise en ce sens que c’est à partir des informations et des besoins de chaque

service que le contrôle de gestion exécute le budget.

L’établissement des budgets doit respecter une certaine hiérarchie. Il faut comparer les

réalisations aux prévisions, expliquer les écarts et en tirer des conséquences pour l’avenir.

On peut schématiser la hiérarchie du budget comme suit:

Figure 2 : schéma de la hiérarchie budgétaire

Source : MEYER JEAN, « Gestion Budgétaire », DUNOD, 1979, 282p

L’établissement du budget commence par le budget correspondant à la contrainte la plus

forte.5 En général, il s’agit du budget vente. De ce budget vente découle le budget de

5 BOUQUIN HENRI, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992, 228 p.

Budget des VENTES

Budget de PRODUCTION

Budget des

APPROVISIONNEMENTS

Budget des CHARGES Budget des INVESTISSEMENTS

BILAN ET RESULTAT

PREVISIONNELS

(Budget général)

Budget de TRESORERIE

14

production. Il s’agit de chiffrer le budget nécessaire à la production afin d’atteindre l’objectif

de vente. Puis s’élaborent le budget des approvisionnements, le budget des charges et le

budget des investissements. Ensuite, on synthétise ces budgets dans le budget de trésorerie.

Ces budgets seront ensuite résumés à travers le bilan et le compte de résultat prévisionnels.

2.2. Processus d’élaboration du budget

Il existe, selon la nature de l’activité et l’organisation de l’entreprise, des modalités

particulières de préparation des budgets. L’établissement des budgets de l’entreprise se

conçoit d’abord de façon globale. En général, les étapes de la procédure budgétaire se

présentent comme les suivantes :

Figure 3 : Etapes de la procédure budgétaire

Plans stratégiques

Plans opérationnels

Plans d’action, contrôle à priori

Pré-budgets

Budget

Contrôle à posteriori, mise en évidence des écarts

Source : Berland N, « Mesurer et piloter la performance », e-book, www.management.free.fr, 2009, 188p.

La première étape est l’élaboration d’un plan stratégique par la direction générale de

l’entreprise6. Ce plan est généralement porté sur trois à cinq ans. Il est réactualisé tous les ans.

Ce plan est ensuite traduit en plan opérationnel.

C’est seulement après que commence la phase budgétaire proprement dite. La direction

fixe une orientation générale à suivre par toute l’organisation. Cette orientation se présente

sous forme de lettre de cadrage. Puis les différents services formulent des plans d’actions et

les valorisent sous forme de budget. Il est nécessaire que les budgets soient cohérent les uns

par rapport aux autres. Ces budgets ne se construisent pas en une seule fois mais nécessitent

6 Berland N, « Mesurer et piloter la performance », e-book, www.manuagement.free.fr, 2009, 188p

15

plusieurs navettes budgétaires qui peuvent se faire entre les mêmes services ou entre niveaux

hiérarchiques différents. D’où la construction du pré-budget.

Les contrôleurs de gestion de chaque niveau hiérarchique doivent être les garants de la

cohérence de ce qui est transmis vers le haut. En général, les contrôleurs de gestion ne

préviennent la hiérarchie que si l'opérationnel maintient une hypothèse jugée inappropriée.

Ensuite, la hiérarchie a pour mission de « challengeur », c’est-à-dire de rendre les budgets

plus ambitieux et de les arbitrer par rapport aux services qu’elle dirige7. Et ce, dans le but

d’éviter les incohérences par rapport aux stratégies de l’entreprise. C’est après ces

réajustements que le budget est établi. Après la dernière négociation et l'approbation du

budget par le conseil d'administration arrive la phase de mensualisation, indispensable pour

que le budget garde son caractère de référence à l'action8.

En cours d’année, des écarts mensuels pour le pilotage et le reporting seront mis en

évidence. Les écarts les plus significatifs seront analysés. Ils doivent permettre de comprendre

comment se comportent l’entreprise et ses membres. Leur analyse peut donner lieu à une

décomposition analytique plus ou moins poussée sous forme d’écart sur volume, écart

matière, écart sur prix, écart sur mix9…

2.3. Analyses des écarts

L’analyse des écarts relève principalement du contrôle budgétaire. Le contrôle

budgétaire comprend les étapes suivantes : élaboration d’un budget (explicitement ou

implicitement à un ensemble d’objectifs), comparaison du budget sur les réalisations et

mesure des écarts, interprétations des écarts et prise de décision de mesure de collection et

éventuellement l’adaptation ou remise en cause des objectifs10. La pertinence des écarts

dépend de leurs définitions mais aussi de la qualité des éléments de référence c'est-à-dire des

budgets. Le contrôle budgétaire n’est pas que synonyme de maîtrise du budget ; c’est aussi un

véritable outil de vérification. Il permet de vérifier la performance des différents centres de

responsabilité. La périodicité du contrôle budgétaire est généralement le mois car beaucoup de

charges sont mensuelles.

7 Berland N, « Mesurer et piloter la performance », e-book, www.management.free.fr, 2009, 188p.8 Henri BOUQUIN, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992 ,228 p.9 Henri BOUQUIN, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992 ,228 p.10 Cours de contrôle budgétaire,2012/ 2013

16

Un écart est la différence entre la valeur constatée de la donnée étudiée et la valeur de

référence de cette même donnée. La décomposition d’un écart cherche toujours à isoler

l’influence d’une seule composante par sous écart calculé. Une donnée constituée de n sous-

écarts oblige la mise en évidence de n sous-écarts. . Un écart se définit par un signe (+) ou (-),

une valeur et un sens (favorable ou défavorable).

Il est primordial que le calcul et la mise en évidence d’écart respectent de façon stricte

la localisation des responsabilités si on souhaite éviter des conflits sur la réalité de la

performance mesurée. Les écarts trop significatifs doivent déclencher un processus de

correction.

Figure 4 : Schémas d’analyse

Source : Cours de contrôle budgétaire, 2012/ 2013

2.3.1. L’analyse des écarts sur chiffre d’affaire (CA)

Le chiffre d’affaires prévisionnel est obtenu à partir du budget des ventes. Les écarts sur

chiffre d’affaires relèvent de la responsabilité des unités commerciales. C’est donc de ces

unités que doivent émaner les réajustements de prévision, les actions correctrices.

L’écart total sur CA se définit de la manière suivante :

E/CA= CA réel – CA budgété

L’écart sur CA peut être subdivisé en deux sous écarts :

L’écart sur le prix

E/Prix= (Pr-Pb)* quantité réelle

Avec Pr : prix réel

Pb : prix budgété

L’écart sur volume

E/vol = (Q r – Q b) * Pb

Avec Qr : quantité réel

17

Qb : quantité budgété

2.3.2. L’analyse des écarts de marge sur coût préétablie

Le contrôle budgétaire de l’activité commerciale doit faire apparaître le respect des

objectifs assignés aux commerciaux à savoir des objectifs de quantité, des objectifs de prix et

des objectifs de structure11.

E/M cp = [(Pr –Cb) Qr]-[(Pb- Cb) Qb]

Pr : prix de vente unitaire réel

Cb : coût de production unitaire budgété

Q r : quantité réelle

Q b : quantité budgété

2.3.3. L’analyse des écarts sur le résultatL’établissement du compte de résultat prévisionnel a conduit à évaluer tous les postes

de charges et de produits participant au résultat budgété. L’écart sur résultat s’écrit :

E/R = Résultat réel – Résultat budgété

L’écart sur le résultat peut se décomposer en trois sous écarts :

Ecart de marge sur coût préétabli= marge réelle – marge budgétée

Ecart sur coût de production=CPr – CPp

Avec CPr : coût de production réelle

CPp : coût de production préétabli

Ecart sur charge de structure= ACr – ACb

Avec ACr : Autres charges réelles

ACb : Autres charges budgétées

SECTION 3 METHODES ADOPTEES

Une étude sérieuse ne saurait se faire sans l’emploi de méthodes bien adaptées. Cette

section permet d’expliquer les démarches effectuées pour l’aboutissement de cet ouvrage.

Dans cette troisième section, nous allons commencer par exposer la démarche

méthodologique qui vise à présenter les techniques et les méthodes de travail qui sont mises

en œuvre dans la collecte des données. Ainsi, nous allons parler des recherches

11 Cours de contrôle budgétaire 4ème année, 2013

18

documentaires, des collectes des données sur terrain puis, finalement, des limites de l’étude et

du chronogramme des activités. Par la suite, nous aborderons l’approche méthodologique qui

a permis de mettre en évidence les différentes méthodes pour apprécier et analyser le résultat

obtenu.

3.1 DEMARCHE METHODOLOGIQUE

Comme nous l’avons mentionné précédemment, cette démarche vise à présenter les

techniques et les méthodes de travail qui sont mises en œuvre dans la collecte des données.

Nous verrons dans cette sous section les recherches bibliographiques et webographiques. Les

démarches de stage et de guide d’entretien ainsi que les limites de l’étude et le chronogramme

des activités y figureront.

3.1.1 Recherches documentaires

La réalisation de ce mémoire a nécessité la consultation et l’interprétation de nombreux

types de documents notamment les documents bibliographiques et webographiques.

La recherche bibliographique consiste à consulter des ouvrages auprès des centres

d’informations et de documentations dans le but de collecter le maximum d’informations

nécessaires au traitement du thème. En effet, c’est la première étape à passer puisqu’elle

permet de dégager à premier vue la problématique de la recherche, les hypothèses de travail et

les résultats attendus de la recherche menée. Dans notre cas, nous avons eu recours à des

investigations théoriques concernant le contrôle interne ainsi que de la gestion budgétaire

pour avoir une vue d’ensemble sur ceux que nous considérons les deux points clés de notre

thème. Pour ce faire, nous avons fréquenté des bibliothèques qui nous ont été accessibles

telles que la Bibliothèque de l’Université d’Antananarivo et la Bibliothèque du Cite

Ambatonakanga. Ces différents ouvrages seront présents dans la bibliographie. Nous avons

également eu recours aux différents supports de cours, en particulier à la méthodologie de

recherche de la 4ème année.

De plus, le progrès et la rigueur dans les recherches ont poussé à la production de

nouveaux ouvrages sur les entreprises et leurs réalités. L’internet y a beaucoup contribué de

sorte que la consultation des documents webographiques s’avère incontournable car ils sont

complémentaires à la recherche bibliographique pour une meilleure documentation. En effet,

cette avancée technologique facilite la collecte de données, l’observation des articles et des

19

cas relatifs à notre thème de mémoire. D’ailleurs, la mise à jour et l’actualisation des

informations y sont assurées.

Les sites visités touchent surtout celles qui concernent le contrôle interne, le budget, la

performance ainsi que les sites concernant les entreprises choisies comme étude de cas. Ces

sites seront aussi présentés dans la page webographie.

3.1.2 Collecte des données sur terrain

Pour la réalisation de cette recherche, nous avons opté pour un stage professionnel au

sein de la société MADARAIL pendant 06 semaines suivi d’un guide d’entretien auprès des

responsables ciblés par la recherche afin d’obtenir les informations et les données sur terrain.

L’observation directe est une technique permettant de confronter la théorie et la

pratique. Nous avons pu connaître les méthodes de travail au sein de la structure : les relations

interpersonnelles, les relations avec les tiers, le comportement des dirigeants, la

communication interne, les conditions de travail et les compétences du personnel.

La première étape consiste à travailler au sein de la Direction Financière et Informatique(DFI)

pour voir le mode de fonctionnement de la division comptabilité générale ainsi que la

division trésorerie. Dans un deuxième temps, nous sommes passée dans le service contrôle de

gestion où nous avons pu recueillir les informations concernant la gestion budgétaire de

l’entreprise. Durant le stage, nous avons aussi eu l’occasion d’assister à des inventaires de

certains stocks en magasin et à des travaux d’audit c'est-à-dire observer la gestion des stocks

afin d’en tirer une conclusion.

Compte tenu de la durée assez limitée du stage, nous avons effectué un entretien auprès

du responsable concerné pour pouvoir recueillir plus d’informations. Cette étape s’est

appuyée sur les résultats de la recherche bibliographique et la réalité sur l’entreprise qui nous

ont permis d’orienter notre guide vers les points qui nous semblaient essentiels. L’entretien a

duré environ 20 minutes. Nous avons utilisé un questionnaire semi-directif (annexe2) lors de

l’entretien pour pouvoir avoir des réponses plus riches.

3.1.3 Limites de l’étude et chronogramme des activités

Comme toute activité de recherche, nous avons rencontré quelques difficultés lors de

l’élaboration de cet ouvrage. Notre principal problème a trait au recueil de données. En effet,

les informations concernant le budget restent un sujet très délicat pour les entreprises. De ce

fait, les responsables se sont abstenus de divulguer certaines informations qui auraient été

20

utiles pour notre étude et pour notre analyse. Ce qui nous a empêchées d’entrer en détails lors

de l’analyse de certaine rubrique dans le dernier chapitre de notre travail. Il a été difficile de

rassembler des informations chiffrées. De plus, notre étude a été limitée dans le temps. En

effet, la durée du stage - 6 semaines - ne nous a pas permis de visiter tous les services au sein

de MADARAIL pour mieux comprendre dans les détails le fonctionnement de l’entreprise .

Le chronogramme des activités qui s’étale sur neuf semaines fait état de six phases

correspondant respectivement à l’élaboration du protocole de recherche, la collecte des

données qui nous a pris beaucoup de temps pour l’achèvement de ce mémoire, au stage en

entreprise, au traitement des données, la correction de l’ouvrage et la rédaction finale.

Tableau 1 : Chronogramme des activités

1ère

sem.2ème

sem.3ème

sem.4ème

sem.5ème

sem.6ème

sem.7ème

sem.8ème

sem.9ème

sem.Elaboration duprotocole derechercheCollecte desdonnéesStage enentrepriseTraitements desdonnéesCorrection del’ouvrageRédaction finale

Source : Investigation personnelle, 2014

L’entretien pour la collecte de données supplémentaires a été effectué juste après le stage.

3.2 APPROCHE METHODOLOGIQUE

L’approche méthodologique met en évidence les différentes méthodes pour apprécier et

analyser le résultat obtenu. Elle comporte les deux points suivants : méthode d’analyse

quantitative des résultats et méthode d’analyse qualitative des résultats (SWOT).

3.2.1 Méthode d’analyse quantitative

Pour mieux comprendre les résultats concernant l’analyse des écarts, nous avons

effectué l’analyse des sous écarts. En effet, la décomposition d’un écart cherche à isoler

l’influence d’une composante par sous-écarts calculés12. Compte tenu des données limitées

12 Cours contrôle budgétaire, 2012/2013

21

offertes par l’entreprise, nous n’avons fait que l’analyse des sous-écarts sur les recettes

relatives aux trafics marchandises concernant les chiffres d’affaires car elles produisent plus

de 80% du chiffre d’affaire de MADARAIL. Nous pouvons ainsi faire ressortir l’analyse

concernant l’écart sur prix et l’écart sur volume. Concernant l’analyse de l’écart sur les

charges et l’écart sur le résultat, nous avons essayé de faire ressortir les causes de ces écarts

durant les trois mois étudiés. Quant à l’amélioration des prévisions, nous avons calculé la

moyenne des écarts durant les mois étudiés. Ainsi, nous réduirons les prévisions surévaluées

de cette moyenne pour obtenir une prévision plus appropriée.

3.2.2 Méthode d’analyse qualitative : analyse SWOT

SWOT vient des mots anglais « Strength - Weaknesses - Oppotunities - Threats ». La

méthode SWOT est connue sous la méthode FFOM en Français (Forces / Faiblesses /

opportunités / Menaces). Elle permet de repérer les facteurs qui ont une influence stratégique

sur l’entreprise. C’est donc une méthode d’analyse du contexte stratégique qui permet

d’identifier les forces et les menaces susceptibles d’affecter la raison d’être d’une entreprise

ou compromettre l’atteinte des objectifs. L’analyse SWOT permet de visualiser rapidement

l’adéquation d’une stratégie à une problématique. Mais cette analyse a une limite dans le cas

où il y a des éléments qui peuvent être à la fois force et faiblesse, ou opportunité et menace.

Les Forces : ce sont les côtés positifs ou les points forts internes dans l’entreprise. Les

études se rapportent sur les facteurs les plus dominants. Les Faiblesses : ce sont les aspects

négatifs ou les points faibles internes à l’entreprise. Ces aspects doivent être contrôlés par

l’organisation. Les opportunités : ce sont les possibilités extérieures positives. Les Menaces :

les problèmes ou les obstacles extérieurs qui peuvent empêcher les développements d’un

secteur.

Ainsi s’achève la première partie de cet ouvrage. D’une part, elle nous a permis

d’exposer tous les aspects essentiels visant à connaître l’organisation existant au sein de la

société MADARAIL, champ d’application de notre étude, ainsi que les divers matériaux

utilisés pour la rédaction de notre travail. D’autre part, outre les différentes théories

empruntées concernant notamment la gestion budgétaire (les différents types de budget, le

processus d’élaboration budgétaire, et l’analyse des écarts), nous avons présenté les méthodes

adoptées pour l’élaboration et l’analyse des résultats obtenus. Ce qui nous amène à la

deuxième partie de notre recherche qui n’est autre que les « RESULTATS ».

22

RESULTATS

23

Les « RESULTATS » de la recherche présentent les informations recueillies durant le

stage effectué au sein de la société MADARAIL après dépouillement et traitements des

données brutes obtenues. Ils constituent un élément essentiel pour la confirmation ou

l’infirmation des hypothèses – à une phase ultérieure - dans ce travail. Ainsi, nous diviserons

ce chapitre en deux grandes sections pour mieux cerner notre thème. D’abord nous ferons un

aperçu du processus d’élaboration budgétaire de MADARAIL. Ensuite, nous ferons une

présentation quantitative des résultats en montrant les écarts dans le compte de résultat. En

effet, nous n’allons prendre que les budgets des recettes et des dépenses dans notre étude.

SECTION 1. Processus d’élaboration budgétaire de MADARAIL

L’élaboration du budget se fait d’abord d’une façon globale. Elle doit se faire avec le

plan stratégique et opérationnel de l’entreprise. Il est nécessaire de faire en sorte que les

différents budgets soient cohérents les uns par rapport aux autres et qu’ils agréent aux attentes

de la direction générale de l’entreprise. De ce fait, nous allons présenter les objectifs de

MADARAIL sur lesquels l’élaboration du budget doit être axée; ensuite, nous verrons le

processus d’élaboration budgétaire proprement dit et enfin nous parlerons des enchaînements

budgétaires de l’entreprise.

1.1. Objectif de MADARAIL S.A

Sur le court terme, la priorité de MADARAIL n’est pas seulement de réaliser un

maximum de chiffre d’affaires, mais aussi d’offrir une meilleure qualité des services à ses

clients et surtout d’aider l’Etat Malagasy à remonter la pente. Il est à noter également que le

développement de l’activité de la société vient de la motivation et de l’épanouissement du

personnel.

Sur le long terme, la société - en collaboration avec le Ministère des travaux publics et

des transports - projette d’assurer le transport ferroviaire dans toute l’île avec une qualité de

services plus attractive. Elle se doit de procéder à une restructuration financière pour

contribuer à la mise en bonne condition du chemin de fer malgache grâce aux technologies

nécessaires. Après que toutes les formalités soient faites et que les protocoles d’accord soient

signés, le projet de privatisation du RNCFM a été promulgué. Depuis le début Juillet 2003, le

réseau nord est sous la gestion de MADARAIL SA pour une période de 25 ans. En 2003, la

Banque Mondiale a octroyé un crédit de 21 millions d’euros à l’État Malagasy pour aider

24

MADARAIL SA dans l’exploitation ferroviaire ; il bénéficia également d’un prêt de 11

millions d’euros de la Banque Européenne d’Investissement.

1.2. Procédure de construction budgétaire proprement dite

La procédure budgétaire est un exercice long et exigeant. Elle nécessite plusieurs étapes

pour assurer la cohérence de l’objectif général de MADARAIL avec l’objectif de chaque

direction.

Note de service :

Le processus de budgétisation de MADARAIL commence le mois d’octobre N-1. La

direction générale a émis une note de service concernant la préparation budgétaire qui va être

déclinée par toute l’organisation. Cette note montre l’attente de la direction générale (en

matière de rentabilité, d’investissement, d’approvisionnement, etc.) de manière à ce que

l’objectif de chaque service converge vers un même but.

Pré-budget :

L’élaboration du budget de MADARAIL se fait par une méthode participative. Chaque

service fait des propositions de plan d’action qu’ils valorisent sous forme de budget. Ces

budgets vont être regroupés dans chaque division respective, puis au niveau de chaque

département, ensuite dans chaque direction pour finalement être synthétisé dans un budget

prévisionnel global.

Cadrage

Le mois de décembre N-1, un cadrage budgétaire est émis par le contrôleur de gestion

propre à chaque direction. Il y aura donc un ajustement et une négociation du pré-budget avec

la hiérarchie. Le contrôleur de gestion devra par la suite rétablir un budget par rapport à ce

cadrage.

Consolidation et validation

Puis, le chef de département contrôle de gestion fait une consolidation des budgets pour

avoir une vue d’ensemble de l’entreprise. Avant validation du budget de l’année N, le

contrôleur de gestion devra présenter la réalisation de l’année N-1.Ces budgets consolidés

seront approuvés par le conseil d’administration par le biais d’une signature.

Contrôle

Les budgets de l’année N, établis durant l’année N-1, sont répartis mensuellement pour

la prise en compte des variations saisonnières. En cas d’un programme hors budget, le chef de

département devra donner son aval après analyse de la demande.

25

Le suivi de gestion et la mise en évidence d’écart du budget se font à chaque fin du mois

par les contrôleurs de gestions respectifs de chaque direction. Ces évaluations seront ensuite

envoyées au chef de département contrôle de gestion. L’évaluation annuelle se fait à partir du

résultat de fin d’année.

Tableau 2: Calendrier budgétaire de l’année N

Octobre N-1 Novembre N-1 Décembre N-1

Direction générale Note de service

Service/Division/

Département/DirectionPré-budget (construction et chiffrage)

Contrôleur de gestionCadrage

Budget

Chef de département

Contrôle de gestionConsolidation

Conseil

d’administrationValidation

Source : Auteur

1.3. Enchaînement des budgets au sein de MADARAIL

L’élaboration du budget au niveau de chaque direction doit-être cohérente.

L’établissement du budget commence par le budget correspondant à la contrainte la plus forte.

De ce fait, nous allons voir dans cette section le budget des recettes et ensuite le budget des

dépenses.

1.3.1. Budget des recettes

La fixation d’objectifs des différentes recettes est la première étape. Cela relève de la

responsabilité des commerciaux de la DCO (département commercial) car ils sont les plus

aptes à fournir une donnée réaliste compte tenu de sa connaissance du marché, des clients, de

la concurrence et de l’évolution de la conjoncture. Elle se traduit en terme budgétaire par :

objectifs en CA par trafics (voyageurs, bagages, marchandises, service touristique), par

prestation (atelier et cellule) et autres (immobilier et fabrication TBA). MADARAIL étant une

entreprise prestataire de services, le budget de vente correspond à la contrainte la plus forte.

26

1.3.2. Budget des dépenses

De ce budget des ventes découle l’élaboration des autres budgets opérationnels. Ces

derniers concernent, d’une part, le budget des approvisionnements qui est établi par la

direction achats et approvisionnements après analyse des différents besoins de chaque

service. Il recense les prévisions mensuelles sur les achats en tenant compte des tarifs

fournisseurs. Il s’agit principalement des différents outils et matériels utilisés pour les

machines et les rails (exemples : matériaux de fixation des voies, matériels roulant, produits

pour l’entretien des moteurs, des remorques, etc.) ainsi que les fournitures de bureau.

Quant au budget des charges, il s’agit d’ajuster les moyens aux besoins de l’entreprise

pour atteindre le but de l’entreprise. En effet, dans une entreprise de services, la bonne gestion

du personnel est un des facteurs clés de la performance de l’entreprise. On a donc le budget

du personnel (qui se subdivise en catégories d’employés : exploitation, ouvrage d’art,

maintenance des matériels ferroviaires et appui), les budgets des frais commerciaux et des

services juridiques (assurer par le département affaires juridiques et assurance ou DAJA).

Enfin, le budget d’investissement : il s’agit des budgets hors exploitation. Il est facile à

établir. On parle ici de prévisions en immobilisation qui seront reportées dans le bilan

prévisionnel. Il est mis en place par le directeur général adjoint. Il découle des investissements

nécessaires pour l’atteinte des objectifs des recettes.

1.3.3. Budget des trésoreries

Il en déduit des budgets précédents le budget des encaissements et le budget des

décaissements pour en recenser les prévisions mensuelles des flux de trésorerie. Les

conditions de règlement se font en général tous les 30 ou 60 jours tant au niveau des clients

qu’au niveau des fournisseurs de MADARAIL ;

SECTION 2. Mise en évidence des écarts

Dans ce chapitre nous présenterons les résultats quantitatifs de la recherche pour mettre

en évidence les écarts dans le compte de résultat de MADARAIL durant le premier trimestre

de cette année (Janvier, Février, Mars 2014). En effet, nous pouvons mettre en évidence les

budgets de charges et des recettes grâce à ce compte de résultat. De ce fait, nous verrons

successivement les chiffres d’affaires mensuels, les charges et les résultats de l’exercice. Dans

chaque rubrique, nous présenterons en premier lieu les prévisions, puis les réalisations et

enfin les écarts.

27

2.1. Les chiffres d’affaires

Les chiffres d’affaires dans le compte de résultat nous permettent de ressortir d’un

point de vue quantitatif le budget de vente.

Prévisions :

Elles représentent les prévisions en recettes de l’entreprise. Nous le présenterons sous

forme de tableau.

Tableau 3: Prévisions chiffres d’affaire

Compte Libellé Janvier Février Mars

70610 RECETTES TRAFICS VOYAGEURS 14 725 000,00 46 471 847,29 223 938 091,67

70612 RECETTES TRAFICS BAGAGES 26 571 428,57 79 389 162,56 199 285 716,67

70620 RECETTES TRAFICS MARCHANDISES 1 371 613 084,55 1 485 155 239,28 1 674 115 274,24

70830 RECETTES IMMOBILIERES 354 000,00 354 000,00 354 000,00

70831 RECETTES SCES TOURISTIQUES 4 166 666,67 4 166 666,67 4 166 666,67

70832 RECETTES PRESTATIONS ATELIERS 2 500 000,00 2 500 000,00 2 500 000,00

70833 RECETTE FABRICATION T B A 115 180 000,00 115 180 000,00 115 180 000,00

70834RECETTE PRESTATION CELLULE

DYNATEC- - -

70900 R.R.R ACCORDES - 1 667 000,00 - 1 667 000,00 - 1 667 000,00

CHIFFRE D'AFFAIRES 1 533 443 179,78 1 731 549 915,79 2 217 872 749,24

Source : MADARAIL

Selon l’analyse du marché par les commerciaux, la prévision sur les trafics voyageurs et

bagages est faible en débuts d’année, notamment les mois de janvier et de février. La recette

trafics voyageurs de janvier-février ne représente que 2,66% de la recette voyageurs estimée

pour l’année et 5,05% pour les trafics bagages.

Quant aux trafics marchandises, les prévisions ont été estimées en moyenne à 7,70% par

mois suivant les variations saisonnières (janvier 7%, février 7,58%, mars 8,54%). Pour les

autres recettes (immobilière, touristique, prestation atelier, fabrication TBA) ainsi que pour

les R.R.R accordés, le contrôleur de gestion s’est contenté de diviser les CA prévus de l’année

en 12mois.

Réalisations

Les réalisations en chiffres d’affaires du premier semestre se résument dans le tableau

ci-dessous.

28

Tableau 4 : Réalisations chiffres d’affaires




70620 RECETTES TRAFICS MARCHANDISES 1 105 872 553,07 998 889 940,62 1 415 230 930,22

70830 RECETTES IMMOBILIERES 4 581 966,66 10 152 800,00 4 941 133,35

70831 RECETTES SCES TOURISTIQUES 8 500 000,00 - -

70832 RECETTES PRESTATIONS ATELIERS 449 129,00 12 230 028,00 3 253 561,00



DYNATEC- - 109 065 540,00

70900 R.R.R ACCORDES - - -

CHIFFRES D'AFFAIRES 1 292 004 832,38 1 167 214 357,68 1 932 786 187,05

Source : MADARAIL

Les trafics marchandises, étant l’activité principale de MADARAIL, constituent la

majorité des recettes de l’entreprise (85,59% en janvier ; 85,58% en février et 73,22% en

mars).

Les recettes services touristiques n’ont été significatives que le mois de janvier. En

outre, des recettes sur prestation cellule dynatec, qui n’ont pas été prévues, ont été ajoutées au

chiffre d’affaire du mois de mars. Aucun r.r.r n’a été accordé lors de la réalisation.

Ecarts

Les écarts en chiffres d’affaires représentent la différence entre les réalisations et les

prévisions. L’écart est favorable si la différence est positive et défavorable si la différence est

négative.

E/CA= CA réel – CA budgété

Les écarts sur le chiffre d’affaire durant le premier trimestre de cette année ont été

négatifs avec un écart total de -1 090 860 467,7. On peut donc dire que la performance

budgétaire en termes de vente a été défavorable. Cela est principalement dû à la diminution

des trafics marchandises qui constituent environ 80% du chiffre d’affaire de chaque mois.

Ces écarts seront présentés en tableau 5.

29

Tableau 5: Ecarts chiffres d’affaires


70610RECETTES TRAFICS

VOYAGEURS16 395 833,01 - 30 313 514,05 4 422 744,29

70612 RECETTES TRAFICS BAGAGES 42 365 821,43 - 31 592 495,96 - 85 369 048,55

70620RECETTES TRAFICS

MARCHANDISES- 265 740 531,48 - 486 265 298,66 - 258 884 344,02


70831 RECETTES SCES TOURISTIQUES 4 333 333,33 - 4 166 666,67 - 4 166 666,67

70832RECETTES PRESTATIONS

ATELIERS- 2 050 871,00 9 730 028,00 753 561,00

70833 RECETTE FABRICATION T B A - 42 636 899,36 - 33 193 410,78 - 57 162 481,60


DYNATEC- - 109 065 540,00

70900 R.R.R ACCORDES 1 667 000,00 1 667 000,00 1 667 000,00

CHIFFRES D'AFFAIRES - 241 438 347,40 - 564 335 558,11 - 285 086 562,19

Source : MADARAIL

2.2. Charges de l’exercice

Les charges dans le compte de résultat permettent de ressortir les budgets de charge

dans l’entreprise. Son analyse est donc tout aussi nécessaire.

Prévisions

Les prévisions des charges sont présentées par le tableau suivant :

Tableau 6 : prévisions charges

compte Libellé Janvier Février Mars

60000 ACHAT CONSOMMES 1 225 752 049,10 1 180 368 170,12 1 405 010 213,64

61000SERVICES

EXTERIEURS A185 081 071,40 143 986 545,96 159 746 472,62

62000SERVICES

EXTERIEURS B309 744 666,04 206 566 916,84 193 546 297,86

64000PERSONNEL

PERMANENT440 086 241,95 426 726 737,02 431 743 980,24

Source : MADARAIL

Une grande partie du budget des dépenses est composée par des charges d’exploitations

(surtout le gasoil d’exploitation) et des différentes charges d’approvisionnements en matériels.

30

Les services extérieurs B sont légèrement chargés en mois de janvier à cause des différents

travaux comptables et organisationnel en début d’année. Par conséquent, la société doit avoir

recours à beaucoup plus de services extérieurs (exemple consultant, intermédiaire d’achat,

assistant technique...) par rapport au mois de février et mars. En outre, lors de la prévision,

MADARAIL a estimé les charges du personnel en moyenne à 432 852 300MGA.

Réalisation

Les charges réelles sont présentées par le tableau suivant :

Tableau 7 : Charges réelles


60000 ACHAT CONSOMMES 1 429 708 726,51 1 291 228 422,45 1 217 010 730,63

61000SERVICES

EXTERIEURS A218 696 492,27 303 524 332,77 130 164 513,92

62000SERVICES

EXTERIEURS B317 786 922,14 285 249 964,18 309 749 390,70

64000PERSONNEL

PERMANENT398 432 735,82 483 281 935,09 429 762 738,00

Source : MADARAIL

Comme nous pouvons le voir, lors de la réalisation, les achats consommés de l’exercice

ont pris une grande partie des dépenses de l’entreprise. En effet, ils constituent en moyenne

47% des charges citées dans ce tableau. En général, nous remarquons que les variations sont

minimes par rapport aux prévisions que nous avons vues dans le paragraphe précédent.

Ecarts :

Les écarts sur les charges de l’exercice se présentent comme suit : (voir tableau 8)

En plus de l’écart positif sur les charges du personnel en mois de février, les écarts en

achat consommés et en services extérieurs A ont été défavorables (positifs) les mois de

janvier et de février. Pour le reste, nous avons constaté un écart négatif c'est-à-dire favorable.

31

Tableau 8 : Ecarts sur consommation de l’exercice :


60000 ACHAT CONSOMMES 203 956 677,41 110 860 252,33 -187 999 483,01

61000SERVICES

EXTERIEURS A33615420,87 159537786,8 -29581958,7

62000SERVICES

EXTERIEURS B- 8 042 256,10 -78 683 047,34 - 116 203 092,84

64000PERSONNEL

PERMANENT-41653506,13 56555198,07 -1981242,24

Source : MADARAIL

2.3. Résultat de l’exercice

Le résultat net dans le compte de résultat permet de mesurer le centre de profit à travers

l’activité des services commerciaux, productifs et fonctionnels.

Prévision

Les prévisions des résultats sont présentées par le tableau suivant :

Tableau 9: Résultat prévisionnel


RESULTAT NET DE

L'EXERCICE- 472 435 468,79 - 121 460 092,45 206 154 469,63

Source : MADARAIL

Les résultats prévisionnels du mois de janvier et de février ont été négatifs. Les

dotations aux amortissements ont accentué la diminution de l’EBE malgré l’existence des

autres produits opérationnels constitués principalement par les recettes du projet dynatec.

Néanmoins, avec une prévision assez large en EBE en mars, MADARAIL a pu ressortir un

résultat prévisionnel positif de 206154469 ,63 MGA.

Réalisation

Le tableau ci-après représente la réalisation du premier trimestre :

Tableau 10: Résultat réalisation


RESULTAT NET DE

L'EXERCICE- 822 646 798,87 - 338 264 485,87 313 543 263,16

Source : MADARAIL

32

Les pertes de change considérables du mois de janvier ont renforcé le résultat négatif durant la

prévision. Le mois de février a manifesté un résultat négatif de - 338 264 485,87 MGA et un

résultat positif de 313 543 263,16MGA en mars.

Ecart

Les écarts sur le résultat représentent la différence entre les réalisations et les prévisions.

L’écart est favorable si la différence est positive et défavorable si la différence est négative.

E/R = Résultat réel – Résultat budgété

Tableau 11: Ecart sur résultat


RESULTAT NET DE

L'EXERCICE- 350 211 330,08 - 216 804 393,42 107 388 793,53

Source : MADARAIL

L’écart sur le résultat est défavorable les mois de janvier et de février avec un écart négatif

respectif de 42,57% et 64,09%.

Le mois de mars, l’écart est favorable avec un écart positif de 34,25%.

Sur ces constats s’achève le deuxième chapitre de cet ouvrage qui résume les données

recueillies auprès de l’entreprise MADARAIL après les traitements des données. D’une part,

ils nous ont permis de mettre en évidence les résultats qualitatifs à travers un aperçu du

processus d’élaboration budgétaire. Nous avons commencé par la présentation des objectifs

de MADARAIL suivis de ses différents types de budgets. Et pour finir, nous avons vu le

processus de budgétisation proprement dit. D’autre part, nous avons exposé les résultats

quantitatifs rassemblés durant le stage pour présenter les écarts budgétaires de l’entreprise

pendant le premier trimestre de l’année 2014. Cela s’est fait par la présentation des

prévisions, des réalisations et des écarts des trois rubriques (chiffres d’affaire, charges et

résultats). Ce qui nous conduit à la dernière partie intitulée DISCUSSIONS ET

RECOMMANDATIONS.

33

DISCUSSIONS ETRECOMMANDATIONS

34

Cette dernière partie est consacrée à l’analyse des résultats obtenus afin d’affirmer ou

d’infirmer les hypothèses posés au début de l’étude. Le but de ce chapitre est donc

d’interpréter les résultats obtenus dans le chapitre précédent et d’en apporter les

recommandations que nous estimons nécessaire. Comme suite logique au chapitre précédent,

nous commencerons ce chapitre par l’analyse des résultats quantitatifs, c'est-à-dire l’analyse

des écarts. C’est seulement après que nous passerons à l’analyse qualitative des résultats à

travers l’analyse SWOT. Dans chacune de ces sections, nous apporterons progressivement les

recommandations nécessaires aux problèmes rencontrés. Enfin, pour conclure ce chapitre,

nous parlerons de la validation des hypothèses.

SECTION 1. Analyse des résultats quantitatifs

Compte tenu des données chiffrées limitées offertes par les responsables de

MADARAIL, nous focaliserons principalement notre analyse sur les écarts sur le chiffre

d’affaire grâce à l’analyse des sous-écarts. Néanmoins nous évoquerons aussi quelques

commentaires concernant les écarts sur les charges et les écarts sur le résultat durant les trois

mois choisis comme champs d’étude. Cette section sera donc répartie en deux sous-sections :

l’analyse des écarts sur le chiffre d’affaire, d’un côté, et l’analyse des écarts sur les charges de

l’exercice et sur les résultats, de l’autre.

1.1. Analyse des écarts sur le chiffre d’affaire

Comme nous avons vu dans le chapitre « RESULTATS », le budget des recettes de

MADARAIL n’est pas performant. En effet, le chiffre d’affaire qui résume les budgets des

recettes présente un écart négatif (défavorable) entre la réalisation et la prévision. Pour mieux

analyser la cause de cet écart négatif, il est préférable de le décomposer en sous-écart. Par

analogie, la décomposition suivant le PCG, il est facile de déduire les définitions des écarts

sur prix (E/Prix) et des écarts sur volume (E/vol)13. Comme nous l’avons vu dans le chapitre

précédent, les recettes trafics marchandises constituent largement la majorité du chiffre

d’affaire de MADARAIL. De ce fait, nous centrerons uniquement notre étude quantitative sur

les recettes trafics marchandises durant les trois mois étudiés. Les détails de calcul seront

présentés en annexe 3.

13 Cours contrôle budgétaire 2012/2013

35

1.1.1. Ecarts sur prix

L’écart sur le prix se traduit ainsi :

E/Prix= (Pr-Pb)* quantité réelle

Tableau 12: Ecart sur prix

Janvier Février Mars

E/Prix -206551302,3 -215114434,5 -85213714,28

Sens Défavorable Défavorable Défavorable


On constate ici que les écarts sur prix durant les trois mois ont tous été défavorables.

Les prix réels du trafic ont été inférieurs aux prix budgétés. Nous pouvons donc dire que, sur

le plan quantitatif, l’une des causes que le budget des recettes ne soit pas performant est la

différence des prix moyens lors de la réalisation et de la prévision.

Cela provient en grande partie au fait que le département commercial n’a pas pris en

compte certains paramètres lors du calcul du prix budgété (exemples : l’augmentation accrue

de la concurrence dans le milieu du transport d’où la diminution des prix pour absorber la

demande, les problèmes de livraison dû à la vieillesse des machines …). Il a juste élaboré le

prix budgété suivant un standard et n’a pas pris en compte les changements environnementaux

durant l’exercice étudié. En effet, l’élaboration du budget de l’année N s’arrête en décembre

N-1 d’après l’entretien auprès des responsables. Aucune actualisation n’a été faite au début de

l’année N pour considérer les différentes évolutions de l’environnement de l’entreprise. Par

conséquent, cette négligence augmente l’écart entre la réalisation et la prévision budgétaire.

1.1.2. Ecart sur volume

L’écart sur volume se traduit comme suit : (voir tableau 12)

E/vol = (Q réelle – Q budgété) * P budgété

Comme les écarts sur prix, les écarts sur volume sont tous négatifs, donc défavorable durant

les mois de janvier, février et mars. Les tonnages en marchandises budgétés sont supérieurs

aux tonnages réels de chaque exercice. Nous pouvons dire qu’il y a eu surestimation des

tonnages en marchandises lors de l’élaboration. Cela est du au fait que les commerciaux n’ont

pas tenu compte des variations saisonnières des trafics. En effet, la réduction des trafics est

considérable en début d’année à cause de la forte fréquence pluviale surtout dans l’Est de l’île

36

où se trouve une grande partie des réseaux ferroviaires de MADARAIL. Mis à part les

problèmes commerciaux cités, ces écarts sur tonnage en marchandises peuvent aussi

s’expliquer par les lacunes sur le point de vue de la communication et du marketing de

l’entreprise de sorte que les quantités vendues baissent.

Tableau 12: Ecart sur volume


E/volume -59 189 229,14 -271150 864,17 -173670 629,74

Sens Défavorable Défavorable Défavorable


1.1.3 Recommandations afférentes à l’analyse sur les chiffres d’affaire

D’abord, nous recommandons un renforcement de l’étude prévisionnelle. Lors de la

prévision des recettes, il s’agit d’identifier les phénomènes qui affectent sur le court terme les

marchés de l’entreprise. Ainsi, les variations saisonnières et les changements

environnementaux de l’entreprise sont à prendre en compte. Cela relève de la responsabilité

des commerciaux. Des extrapolations des chiffres du passé sont utiles pour tester les

prévisions issues des autres méthodes de prévisions. Elle permet d’en mesurer le degré de

fiabilité14. Nous proposons ainsi une réduction de 363 620 200 MGA (moyenne des écarts

constatés durant le premier semestre 2014) des chiffres d’affaires durant les trois mois

étudiés.

Cependant, il ne faut pas oublier de faire une approche directe du futur. Il est nécessaire

que les responsables prennent en compte l’existence de nouveaux éléments survenus entre

l’élaboration et la réalisation. Il ne s’agit pas de remettre en cause les objectifs assignés aux

différents responsables ni de conduire à modifier les budgets initiaux. On parle de

l’actualisation du budget pour pouvoir intégrer les évènements nouveaux qui auront une

incidence sur la situation financière de l’entreprise. Cette reprécision budgétaire aura lieu au

début et au milieu de l’année afin de tenir compte de l’évaluation de l’environnement de

l’entreprise.

Il est à préciser que les recommandations citées ci-dessus sont applicables pour tous les

autres postes budgétaires. Pour finir, l’entreprise devrait songer à booster son image en

améliorant la communication extérieure de l’entreprise grâce à une bonne stratégie marketing.

14 BERLAND NICOLAS, « Mesurer et piloter la performance », 2009, 188p.

37

Cela est nécessaire pour augmenter les recettes de l’entreprise surtout sur le point de vue

touristique et ainsi réduire les écarts existants.

1.2. Analyse des écarts sur les charges de l’exercice et recommandations y afférentes

Après calcul des moyennes, les charges générales du mois de Janvier ont augmenté de

5% par rapport au budget. Cette variation s’explique essentiellement par l’augmentation du

niveau de consommation de matières par rapport aux prévisions compte tenu du niveau trafic

réalisé. En février, on note 25% d’accroissement des charges par rapport au budget. Outre les

variations négatives et positives des rubriques de charges qui se compensent entre elles, cette

augmentation est liée essentiellement à l’enregistrement des charges relatives au Projet

Dynatec qui sont couvertes par les recettes Dynatec. Enfin, en Mars, les charges générales

d’exploitation sont inférieures de 0,3 % par rapport au budget. Malgré la variation positive et

négative des rubriques de charges, cette diminution est essentiellement expliquée par la baisse

des consommations de matières pour une prévision plutôt forte au niveau du budget et dont

notamment sur le gasoil et les lubrifiants, de la subvention de la région Atsinanana relative

aux charges non couvertes par les recettes directes du trafic voyageur, de l’encaissement de

l’Assurance NY HAVANA au titre de dédommagement du sinistre survenu ayant causé la

perte de la locomotive BB 234 et de quelques wagons. En somme, les écarts constatés le long

du trimestre sont causés par la négligence des responsables qui ont omis de prendre en

compte les changements survenu entre l’élaboration et la réalisation.

Recommandations sur l’analyse des écarts sur les charges de l’exercice

Face à ce problème, nous recommandons à l’entreprise une un renforcement de l’étude

prévisionnel et une actualisation des budgets (voir recommandations afférents à l’analyse sur

les chiffres d’affaire).

1.3. Analyse des écarts sur le résultat et recommandations y afférentes

L’écart sur le résultat est défavorable les mois de janvier et de février avec des écarts

négatifs respectifs de 42,57% et 64,09% par rapport au résultat budgété. D’abord, il est

évident que les charges sont largement supérieures aux produits de l’exercice. Cela s’explique

par le fait que les trafics sont encore faibles en début d’année à cause de la saison pluvieuse.

D’où la réduction des recettes surtout les recettes en trafic marchandise. De plus, mise à part

les dépenses en achats consommées de l’exercice qui prennent une grande partie du budget

dépenses, les dotations aux amortissements et les charges de personnel sont lourdes. Les

produits n’arrivent pas à couvrir les charges et cela dès la prévision.

38

On peut donc en conclure que le budget achat est établi sans prendre en compte du

budget vente. Ensuite, il est évident que les prévisions sont inférieures à la réalisation. D’une

part, il y a une surévaluation des chiffres d’affaire lors de la prévision d’où l’écart. D’autre

part, les charges causées par le projet dynatec ont augmenté les charges prévues. Toutefois, au

mois de mars, l’écart est favorable avec un écart positif de 34,25%. En effet, MADARAIL a

reçu une subvention « voyageur » non-prévu lors de la réalisation. De plus, .en mars les

trafics deviennent plus fréquents qu’en début d’année donc les chiffres d’affaire augmentent

largement. Ce qui suffit à combler les charges de l’entreprise.

Recommandations sur l’analyse des écarts sur le résultat

Lors de la mensualisation, l’entreprise devrait réétudier les variations saisonnières des

trafics pour ne pas fausser les données lors de la prévision et ainsi réduire les écarts. De plus,

l’entreprise devrait toujours faire une reprécision des budgets pour inclure les évènements

nouveaux survenus entre temps.

Comme nous l’avons vu, il y a un surplus de ressources humaines dans certains

services de la société. Ainsi, nous recommandons une politique de licenciement. Le directeur

des ressources humaines doit donc collaborer avec les différentes directions pour analyser les

besoins réels en ressources humaines et les réajuster suivant les moyens de l’entreprise.

SECTION 2. Analyse au niveau de l’élaboration du budgetNous allons parler dans cette section des forces et des faiblesses sur la préparation du

budget de MADARAIL suivi des recommandations.

2.1. Points fortsLors de l’analyse de l’existant, beaucoup de points dans la procédure à suivre sont

respectés lors de l’élaboration du budget. Ce fait représente les points forts qu’il faudrait

garder. Nous avons recensé les points forts suivants :

D’abord, MADARAIL respecte entièrement calendrier budgétaire. Il constitue un

guide temporel pour tous les participants de l’élaboration budgétaire afin d’atteindre ses

objectifs en temps voulu c'est-à-dire le budget de l’année N en début de l’exercice. De plus,

son respect garantit le fait qu’aucune étape cruciale de l’élaboration du budget n’a été omise.

Son respect donne donc une assurance que le moyen de pilotage à la performance de

l’entreprise est fait à temps et dans les règles.

Ensuite, l’un des points forts de l’entreprise est qu’elle effectue une mensualisation du

budget. Après le chiffrage du budget, le contrôleur de gestion effectue une mensualisation du

39

budget. En effet, un budget annuel ne permettrait qu'un suivi annuel, autant dire qu'il

n'autoriserait que bien peu d'actions correctives puisqu'il faudrait attendre la fin de l'exercice

pour constater les écarts à corriger15. La mensualisation permet de faire une prévision suivant

les variations saisonnières et, a fortiori, de maîtriser plus facilement les écarts. Dans le cas de

MADARAIL, la prise en compte des variations saisonnières se fait surtout dans les postes

classés importants (comme le budget des recettes trafics) : ceux qui affectent beaucoup le

budget. Et ce, dans le but de faciliter l’élaboration du budget, surtout dans le budget recette.

Enfin, l’entreprise effectue une analyse des dépenses hors budget. Lors de la réalisation,

il est fort probable que de nombreuses dépenses n’ont pas été prévues par les responsables à

cause des changements de l’environnement de l’entreprise par exemple. MADARAIL

effectue des analyses de ces dépenses hors budget pour voir si elles sont incontournables ou

pas et si on peut minimiser la valeur de ces dépenses pour ne pas donner un changement

significatif au niveau du budget annuel. Ici, l’on peut dire que le minimum de contrôle est

réalisé car le chef de département ne peut donner son aval qu’après analyse de la demande en

cas de dépenses hors budget.

2.2. Faiblesses

Durant notre stage, nous avons remarqué certaines lacunes dans le respect du processus

d’élaboration. Ce qui constitue les faiblesses au niveau de l’élaboration budgétaire. Outre les

faiblesses recueillies lors de l’analyse quantitative, nous avons recensé les faiblesses

suivantes :

D’abord, il ya un manque d’évaluation au niveau de l’élaboration du pré-budget. De

nombreux allers-retours sont nécessaires avant de parvenir à une version acceptable des

budgets16. Cela est nécessaire pour adapter les différents budgets les uns aux autres car ils

sont interdépendants. Or, dans notre cas, aucun ajustement n’est effectué. Les pré-budgets de

chaque service sont analysés et validés indépendamment suivant l’estimation de chaque

direction. Par conséquent, il ya un risque de déséquilibre budgétaire (exemple : budget

d’investissement par rapport au budget de fonctionnement).

Ensuite, après notre entretien, on a su qu’il n’y a pas eu de validation officielle de

budget de l’exercice 2014 de la société de la part du conseil d’administration. Par conséquent,

on ne sait pas si le budget utilisé correspond réellement à l’objectif global et à la stratégie de

15 BOUQUIN HENRI, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992, 228p16 BERLAND NICOLAS, « Mesurer et piloter la performance », 188p

40

l’entreprise fixée par le conseil. Or, le budget est un des moyens qui est sensé piloter

l’entreprise. S’il est mal exploité, la performance de l’entreprise pourrait être défaillante.

Enfin, la gestion budgétaire de MADARAIL est devenue juste une routine. Au niveau

du contrôle budgétaire, des faiblesses ont été constatées. Après le calcul des écarts, aucun

commentaire ni analyse ne sont effectués. Le calcul devient juste une habitude pour les

contrôleurs de gestion de MADARAIL. De plus, le calcul des écarts s’arrête sur l’écart entre

réalité et prévision proprement dit sans faire la décomposition. Pourtant, Leur décomposition

analytique permet d’analyser leurs causes et permet de mettre en place les actions

correctives17. Il est donc difficile de savoir le fond du problème causant l’écart. En tout, le

contrôle budgétaire de l’entreprise est mal exploité : ce qui laisse comprendre une gestion

budgétaire peu – voire non - performante.

2.3. Recommandations rattachées à l’élaboration budgétaire

Renforcement de l’étude prévisionnelle :

MADARAIL doit reprendre en compte que les budgets sont interdépendants. Il est donc

nécessaire que la communication dans l’entreprise soit fluide pour ajuster les budgets entre

eux étant donné qu’ils soient non seulement interdépendants mais aussi qu’il faut les ajuster à

la réalité de l’entreprise. Certes, cela nécessiterait beaucoup plus de temps que prévu dans le

calendrier budgétaire. Pourtant, vu la complexité organisationnelle de la société, il nous

semble incontournable de l’entreprendre pour assurer une efficience budgétaire. Il serait donc

mieux de réajuster le calendrier budgétaire (annexe 4).

Ensuite, nous recommandons un renforcement du contrôle budgétaire. Comme nous

l’avons vu, le contrôle budgétaire comporte une faille. En effet, l’intérêt du contrôle

budgétaire n’est pas dans le calcul des écarts proprement dit mais dans son analyse.

Analyse obligatoire des écarts :

Les contrôleurs de gestion devront songer à une décomposition en sous-écarts de l’écart

sur le résultat pour pouvoir piloter et maîtriser le fonctionnement des trois pôles

opérationnels d’un centre de profit (services commerciaux, services productifs et services.

opérationnels) et pour une meilleure analyse. Les écarts doivent indiquer des erreurs de

gestion qu’il faut déceler le plus tôt possible pour ne pas ruiner la gestion budgétaire de

l’entreprise. Ainsi, l’utilisation de la méthode de contrôle par exception est une nécessité.

Cette méthode implique le contrôle des écarts significatifs (les écarts importants et qui

17 Berland N. « Mesurer et piloter la performance », e-book, www.management.free.fr, 188p

41

motivent une intervention)18. Enfin, les écarts doivent comporter des commentaires, des

interprétations, pour pouvoir facilement entreprendre des actions correctives si cela semble

utile.

Amélioration de support du contrôle budgétaire

Le tableau de bord et les états financiers sont les principaux documents de support du

contrôle budgétaire. Le tableau de bord donne au responsable les informations, notamment les

informations comptables et budgétaires, les informations sur le niveau d’activité et le degré

d’efficacité du département. Le tableau de bord est un instrument d’aide à la décision, à la

prévision et au contrôle. C’est un outil de pilotage permettant de rendre compte des coûts

supportés et de la performance réalisée par rapport aux objectifs initiaux; de mesurer

globalement la rentabilité économique et les résultats de stratégies mises en œuvre par la

direction générale. Ces informations consistent à donner des renseignements, corriger des

modalités d’action, d’enregistrer des résultats, de prendre des décisions, de modifier les

stratégies et les politiques de gestion, de faciliter les prises de décision. L’amélioration du

tableau de bord de MADARAIL et sa diffusion au niveau de chaque responsable sont donc

recommandées.

SECTION 3. Analyse général au niveau de la gestion budgétaire

Comme dans la section précédente, nous allons parler dans cette section des forces et

des faiblesses sur la gestion budgétaire de MADARAIL suivi des recommandations.

3.1. Forces

MADARAIL est une société de grande taille. Pour bonne la maîtrise du budget, une

structure organisationnelle adéquate serait un atout. La présentation de l’organigramme de

l’entreprise montre cet avantage D’une part, elle constitue un avantage dans l’élaboration

budgétaire pour la bonne circulation des informations. D’autre part, elle constitue un avantage

dans la stratégie d’élaboration. La méthode participative de MADARAIL montre un niveau de

décentralisation élevé de l’entreprise. C’est une bonne stratégie pour une bonne gestion dans

les grandes entreprises.

3.2. Faiblesses

Nous avons trouvé les faiblesses suivant concernant la gestion budgétaire:

18 SULZER JEAN RICHARD, « Comment construire le tableau de bord »,, Dunod 1985, 184p.

42

Dispositif de contrôle flou :

En effet, nous n’avons trouvé aucun manuel écrit concernant le processus d’élaboration

budgétaire quand nous avons demandé auprès des différents responsables de la direction

financière où nous avons effectué les six semaines de stage. Néanmoins, les responsables de

chaque service savent que l’élaboration budgétaire de MADARAIL se fait d’une manière

participative. En d’autres termes, chaque service propose un budget selon ses besoins après

réception d’une note de service. On peut donc en conclure que tout le personnel connaît les

tâches qui lui est attribuées dans le processus d’élaboration budgétaire de la société malgré

l’inexistence d’un manuel écrit. Il est fort probable qu’à cause des années d’existence de

MADARAIL, le document concernant la budgétisation ait été enfoui dans les archives et n’a

connu aucune actualisation. Après un entretien auprès du contrôleur de gestion, nous avons eu

la confirmation que le dispositif de contrôle interne est flou. Effectivement, il n’y a jamais eu

de programme d’audit concernant l’élaboration budgétaire. La gestion budgétaire de

l’entreprise se fait juste d’une façon routinière

Il n’existe pas de manuel de procédures conservable ni consultable concernant la gestion

budgétaire. Par conséquent, plusieurs risques sont à envisager. Parmi ces risques, nous

pouvons citer, d’une part, le risque d’inefficacité et d’inefficience dans l’objectif budgétaire

suite aux problèmes tels que l’omission (sur le point de vue des processus à suivre dû à un

problème de temps, sur le point de vue comptable, etc.), les fraudes car cette absence de

manuel augmente la facilitation des procédures qui échappent au contrôle et donc le risque

d’insécurité. Les répercussions pourraient se sentir au niveau quantitatif. Les écarts risquent

d’être significatifs si les différents responsables n’y prennent garde. D’autre part, il y a risque

d’abus dans les prises de décisions quant à l’approbation des différents budgets surtout au

niveau des cadres. Il peut y avoir conflits au niveau des différentes directions notamment pour

la priorisation des budgets (dans l’enchaînement budgétaire).

Mauvaise gestion des ressources humaines :

Selon les procédures expliquées dans la partie « RESULTATS », MADARAIL doit

avoir un contrôleur de gestion dans chaque direction pour effectuer le suivi de gestion et la

mise en évidence d’écart du budget et un chef de département contrôle de gestion. Or, on ne

compte aujourd’hui que deux contrôleurs de gestion dans toute l’organisation : celui de la

DMAT et de la direction achats et approvisionnements. On en conclut que le budget des

achats prend une place importante dans la gestion de l’entreprise. Dans les autres directions,

ce sont les directeurs qui effectuent la gestion budgétaire et qui rétablissent le budget selon le

cadrage. Il y a donc cumul de fonctions. D’une part, le contrôle de gestion n’est pas de leurs

43

compétences. Ainsi, il ya un fort risque d’erreurs sur le contrôle budgétaire de leur direction.

D’autre part, il y a incompatibilité des tâches.

De plus, la réalité de l’entreprise montre que c’est le directeur financier qui assure le

rôle de chef de département contrôleur de gestion. Il lui revient d’effectuer la consolidation et

la validation des budgets qui seront envoyés au conseil d’administration pour validation

officielle. Nous avons encore ici une incompatibilité des tâches : le directeur financier,

principal responsable des procédures comptables et des flux de trésorerie de la société,

accomplit aussi le rôle de contrôle et de consolidation des budgets. Les risques ne sont pas à

prendre à la légère. Le danger potentiel que court l’entité face à cette disposition est la fraude.

L’attribution de ces tâches incompatibles donne accès aux personnes malveillantes la

possibilité de détourner des fonds à leur avantage personnel grâce à la manipulation des

chiffres. En effet, la procédure existante n’apporte aucunement un aspect dissuasif aux

personnes concernées. Par conséquent, le risque d’insécurité est significatif.

3.3. Recommandations générales Diffusion de manuelle de procédure conservable et consultable

Les procédures à suivre devront être conservables et consultables par chaque

responsable concerné afin de connaître les circuits des documents et des informations, les

fonctions de chacun dans le cadre de l’élaboration et de la réalisation budgétaire. Ces

procédures devront être informatisées pour faciliter la documentation et aussi pour faciliter la

circulation des informations. En effet, cela semble d’autant plus nécessaire puisque

MADARAIL est une entreprise complexe ayant plusieurs emplacements géographiques dans

l’île.

Elaboration du budget avec la méthode : « Budget Base Zéro »

Le budget base zéro est un procédé de planification et de budgétisation qui exige de la

part de chaque dirigeant d’un centre de décision qu’il justifie dans le détail et dès son origine

tous les postes du budget dont il a la responsabilité et qu’il donne la preuve de la nécessité

d’effectuer une dépense19. Le budget base zéro est établi sans référence à la période

précédente et en fonction des stricts besoins de l’exercice budgétaire. Le principe consiste à

définir le budget de base correspondant au niveau minimal d’activité, puis à chiffrer les autres

composantes du budget en fonction d’un niveau d’activité ou de qualité attendu afin d’aider

les choix selon des priorités émises. Le BBZ vise à justifier les différents postes budgétaires,

suivre l’évolution et à rendre compte de leur emploi. De plus, il permet de conduire les

19 Cours gestion budgétaire 2011/2012

44

décideurs à s’interroger sur le poids financier respectif des activités des services, et ainsi les

aider dans les affectations de ressources.

Amélioration de la gestion des ressources humaines

L’attribution des tâches et des fonctions devra être réétudié car comme on l’a vu dans la

partie « RESULTAT », il ya incompatibilité des tâches. Une bonne répartition des tâches avec

une séparation des fonctions pour assurer le contrôle, entraînera l’efficacité et l’accroissement

du rythme de réalisation d’un travail. Chacun s’acquitte de sa part avec certitude et selon un

calendrier bien défini. Tous les travaux se font en même temps et sont bien harmonisés. Cela

augmentera le niveau de sécurité.

En outre, MADARAIL doit procéder à un recrutement de contrôle de gestion. Le budget

est un point très crucial dans la performance de l’entreprise. Son élaboration et sa réalisation

sont donc délicates pour éviter toute forme de malversation. Sur le plan organisationnel, il est

important de respecter le principe de séparation des fonctions. Il doit respecter la procédure

existante en engageant des contrôleurs de gestion au niveau de chaque direction pour

améliorer la gestion budgétaire et le contrôle budgétaire de l’entité. Il existe deux formes de

recrutement. D’une part, il y a le recrutement interne qui consiste en une promotion ou un

changement de fonction dans l’entreprise. Une formation personnalisée des salariés, avec un

bilan effectué régulièrement avec chacun d’eux (sur leurs motivations à une promotion

éventuelle) sera mise en place par l’entreprise. D’autres parts, il y a le recrutement externe. Il

est plus recommandable pour éviter la superposition des tâches internes. C’est de la

responsabilité du directeur des ressources humaines de faire le recrutement.

Organisation de réunions :

Enfin, la communication est essentielle lors de l’élaboration du budget que ce soit au

niveau de la même ligne hiérarchique ou d’une ligne hiérarchique supérieure. Il est

souhaitable à l’agence de faire une petite réunion budgétaire avec la participation de

responsables budgétaires et de contrôle de gestion tous les deux ou trois mois. Lors de cette

réunion, le responsable budgétaire rendra compte des écarts constatés. Après échange de vues,

les actions correctives déjà mises en œuvre pour rattraper le budget. Un compte rendu de

séance sera ensuite élaboré pour le contrôleur de gestion afin que, lors de la réunion suivante,

il soit possible d’apprécier le degré de conformité de l’exécution et de l’état d’avancement des

mesures décidées.

45

SECTION 4. Analyse de l’environnement de MADARAILCette dernière section concerne l’analyse de l’environnement externe de l’entreprise qui

pourrait affecter la gestion budgétaire de l’entreprise. L’élaboration du budget et son

réalisation nécessite une bonne connaissance de l’environnement au sein duquel l’entreprise

va exercer son activité. Cet environnement exerce sur elle des pressions parfois

déstabilisantes. Avec chaque secteur de l’environnement, l’entreprise peut développer une

relation bilatérale qui lui permet de comprendre, de prévoir, de s’adapter, de survivre. De

cette analyse nous allons ressortir les opportunités et les menaces de l’analyse SWOT.

4.1. Opportunités

Les locomotives économisent les énergies non renouvelables. En effet, le réseau

ferroviaire consomme trois fois moins de carburants que le réseau routier. En plus

MADARAIL participe à la réduction des coûts de transport à Madagascar. Le transport

ferroviaire est largement moins coûteux, jusqu’à moins de 40% par rapport au réseau routier

.Par conséquent, les prix sont plus abordables. Les transports par voie ferroviaire sont plus

économiques pour les clients marchandises. Ce qui affecte la préparation des budgets recettes

marchandises de l’entreprise.

MADARAIL assure également le désenclavement des zones situées entre Moramanga

et Tamatave. Le train « Dia Soa » y effectue deux allers-retours hebdomadaires. Désormais,

les personnes habitant ces zones peuvent acheminer leurs marchandises et les revendre

ailleurs. De plus, par souci de sécurité, la Société s’est engagée dans la mise en conformité de

ses wagons aux normes R.I.D afin de prévenir tout accident lié au Transport de Marchandises

Dangereuses. Ce qui pousse la clientèle à choisir le transport ferroviaire. Cela est donc à

prendre en compte lors de l’élaboration du budget recette.

Ensuite, pour une amélioration de la gestion budgétaire, il est nécessaire à une

entreprise - surtout de grande taille - de maitriser les outils informatiques et de suivre la

technologie pour améliorer les méthodes de travail. Sur le point de vue technique,

MADARAIL dispose d’un système d’automatisation parfaite de la gestion des données et des

tâches à accomplir garantissant un gain de temps non négligeable lors de l’élaboration

budgétaire tout en rendant plus aisé l’accomplissement des travaux et améliore la qualité du

service rendu. De plus, la mise en place d’un réseau intranet au niveau de la société permet

une meilleure gestion de l’administration et surtout facilite la communication dans la société.

46

4.2. Menaces

Néanmoins, MADARAIL a aussi ses menaces identifiées à partir de ses contextes

environnementaux. Sur le plan économique, l’économie du pays est encore en plein

redressement après les années de crise qu’il a traversées. Comme la société MADARAIL,

beaucoup d’entreprises, clients et fournisseurs de MADARAIL, ont subi de front cette crise et

tentent à présent de se redresser. Cela affecte la réalisation de l’entreprise. De plus, certains

matériels et outillages nécessaires à l’entretien des locomotives et wagons ne sont disponibles

qu’à l’étranger (exemple les moteurs). Cela affecte beaucoup l’écart budgétaire sur le point de

vue de la consommation car l’entreprise ne pourra pas maîtriser l’évolution des cours de

change. En effet, les changes considérés au moment de l’élaboration budgétaire et lors de la

réalisation seront différents. La dépréciation incessante de l’Ariary ne fera que creuser

l’écart.

Ensuite, les concurrents de MADARAIL sont les entreprises de transport terrestre et

aérien. La principale menace de MADARAIL est la vétusté des machines. En effet, celles-ci

ont été rarement renouvelées depuis la création de l’entreprise alors que la technologie ne

cesse d’évoluer dans le milieu du transport. A cause de l’ancienneté des locomotives,

l’élargissement du délai de livraison par rapport à d’autres moyens de transport devient un

problème pour certains clients.

4.3. Recommandations

Dans un premier temps, nous recommandons à l’entreprise un entretien régulier des

wagons, des locomotives et des rails pour éviter la rouille. Cela permettra à l’entreprise

d’améliorer la qualité de ses services et ainsi augmenter la rentabilité des wagons. De plus, cet

entretien permet de réduire les achats des matériels et outillages à l’étranger. Au niveau de

l’économie, il est indispensable pour les entreprises qui ont des relations internationales de se

couvrir contre les fortes fluctuations du taux de change. Le marché des changes leur donne

pour cela accès à des instruments de couverture variée comme les opérations à terme.

Enfin, l’entreprise devrait améliorer la communication au niveau marketing. Cela

permettra de maîtriser la concurrence. De plus, si on améliore l’image de l’entreprise, cela

pourrait augmenter les recettes « touristes », voire même les recettes « voyageurs » de la

société.

47

SECTION 5 Validation des hypothèses

Après l’analyse des résultats obtenus concernant le processus d’élaboration budgétaire

et l’analyse des écarts de MADARAIL, nous pouvons désormais passer à la validation des

hypothèses posés au tout début de ce travail. Ce chapitre sera divisé en deux sections

représentant les deux hypothèses établit dans l’introduction. Chaque section sera composée de

la présentation de l’hypothèse et d’une argumentation pour pouvoir les valider ou non.

Entamons tout de suite l’analyse de l’hypothèse n°1.

5.1 Hypothèse n°1

D’après un ouvrage de BERLAND NICOLAS, « l’élaboration des plans d’action et des

budgets nécessite de nombreuses « navettes budgétaires ». Celles-ci sont horizontales quand

elles concernent les ajustements existant au sein d’un même service. Elles sont verticales

quand elles se traduisent par des confrontations de points de vue entre deux niveaux

hiérarchiques différents »20. Donc, l’élaboration d’un budget exige une communication

intense entre tous ses participants pour que les budgets coïncident avec l’objectif et la

stratégie de l’entreprise, d’une part, mais aussi parce que les budgets sont interdépendants,

d’autre part. Cela est d’autant plus nécessaire quand l’entreprise est d’une grande taille

comme dans le cas de MADARAIL et que l’organisation est de plus en plus complexe. Ainsi

l’entreprise devrait disposer d’une bonne communication lors du processus d’élaboration pour

assurer l’amélioration de la prévision budgétaire.

5.2 Hypothèse 2

L’analyse des écarts budgétaires consiste à analyser les différences constatées entre les

données prévisionnelles et les données réelles. Les écarts trop importants doivent déclencher

un processus de correction. Il s’agit donc d’évaluer les causes de l’écart et d’en apporter les

corrections nécessaires. La régulation du système budgétaire à court terme réside dans ces

mesures correctives qui, pour leur part, peuvent déclencher des effets d’apprentissage à

moyen terme21. Ces corrections seront apportées lors de la reprécisions budgétaire en cours

d’année. Cela permet d’ajuster les prévisions, de mieux piloter la réalisation et ainsi de

réduire les écarts et facilite le suivi des écarts. Ce qui constitue la gestion budgétaire d’une

entreprise. On peut ainsi valider la seconde hypothèse posée à l’introduction qui, rappelons-le

est : « L’analyse des écarts améliore la gestion budgétaire ».

20 NICOLAS BERLAND, « Mesurer et piloter la performance », 188p21 FORGET JACK, « Gestion budgétaire, Prévoir et contrôler les activités de l’entreprise », éditiond’organisation ; 28p.

48

Ce dernier chapitre a permis de faire l’analyse des écarts sur chiffres d’affaires, les

charges et les résultats pour tenter de connaître les causes de l’écart. Puis, nous avons fait

ressortir les forces et les faiblesses de l’entreprise dans l’analyse de l’élaboration budgétaire et

dans l’analyse de la gestion budgétaire. Ensuite, nous avons fait ressortir les opportunités et

les menaces dans l’analyse de l’environnement externe de l’entreprise. Il est à préciser qu’à

chaque analyse, nous avons apporté des recommandations y afférentes pour améliorer la

gestion budgétaire de MADARAIL. Dans la dernière section, nous sommes passés à la

validation des deux hypothèses. Cette conclusion partielle nous conduit à conclure

définitivement ce mémoire et d’apporter une confirmation à notre problématique qui est

d’analyser le processus d’élaboration budgétaire et les écarts budgétaires.

49

CONCLUSION

50

Le budget est un état comptable prévisionnel des recettes et des dépenses des

organismes privés. On peut dire que c’est un outil de pilotage pour la performance de

l’entreprise car il permet de déterminer la trajectoire des activités de l’entreprise. Il définit son

importance du fait qu’il constitue un outil nécessaire pour connaître l’évolution des activités

ou les phases du développement de ces dernières. Ainsi, la planification des activités de toute

entreprise dépend de la gestion budgétaire qui a pour objet de fournir périodiquement aux

dirigeants et aux divers responsables des données chiffrées caractérisant le trajet de

l’entreprise pour atteindre ses objectifs tout en optimisant ses ressources. En fait, le budget a

pour corollaire la réalisation. L’écart entre celle-ci et la prévision devrait faire l’objet d’une

étude voire d’une analyse conséquente afin de pouvoir apprécier l’efficience au niveau de la

gestion. D’où l’intérêt de cette étude se rapportant au « Processus d’élaboration budgétaire et

l’analyse des écarts» qui permet de comprendre la gestion budgétaire.

Etant établi selon la méthode IMMRED, le présent ouvrage est divisé en trois grands

chapitres dont le premier a souligné les moyens et la démarche d’investigation menée auprès

de MADARAIL - la zone d’étude - : la seule société œuvrant dans le domaine du transport

ferroviaire dans l’île. L’enquête a été corroborée avec quelques notions théoriques tournant

autour du thème et des recherches en documentations afin d’appuyer notre étude et de mieux

comprendre les réalités et la politique de gestion, notamment financière, de l’entreprise.

Ainsi, il a été constaté que la particularité de MADARAIL réside sur le fait que les

trafics sur transport marchandise prennent plus de 80% de son chiffre d’affaire. Avec ses

différents emplacements - surtout dans le réseau Nord-est de l’île -, la société marque une

complexité relative à sa taille et confortée par une pérennité durant ces longues années

d’existence. Cette caractéristique a essentiellement retenu notre attention et a orienté notre

choix pour notre recherche.

Pour la suite, les théories sur les différents types de budget et des processus

d’élaboration ainsi que l’analyse des écarts nous ont permis de choisir les différentes

méthodes utilisées pour la démarche et l’approche méthodologiques. D’une part, nous avons

mis en œuvre des méthodes de collecte affinées grâce au stage et à l’entretien auprès du

contrôleur de gestion de MADARAIL. Elles ont été tirées des recherches documentaires à

l’internet et dans différents ouvrages de recherches autour de notre thème. Cette démarche a

mis en relief les limites de la recherche. De même, les méthodes d’analyses quantitatives et

les méthodes d’analyses qualitatives - analyse SWOT – y ont été exposées.

51

Quant aux résultats, ils ont exposé les données recueillies lors de notre passage au sein

de la société. Elles se rapportent aux procédures suivies par l’entreprise – définissant sa

stratégie – et l’élaboration budgétaire. Ce qui a amené aux objectifs de MADARAIL en

matière de budget qui s’élabore comme suit : après la réception de la note de service envoyée

par la direction générale, chaque service élabore un pré-budget. Ces budgets vont être

synthétisés sous forme de pré-budget global de l’entreprise puis ils vont être ajustés par le

contrôleur de gestion suivant un cadrage. C’est après que le budget va être consolidé et validé.

Il va être réparti mensuellement. Le calcul des écarts se fera chaque mois. L’établissement du

budget commence par le budget correspondant à la contrainte la plus forte. Aussi les autres

budgets de MADARAIL s’établissent-ils à partir du budget recette.

Sur le point de vue quantitatif, nous n’avons étudié que le budget recette et le budget

charge. Les prévisions, les réalisations et les écarts des chiffres d’affaire, des charges (achats

consommés, les services extérieurs, charges du personnel) et du résultat concernent les trois

premiers mois de l’année 2014. En effet, le compte de résultat résume les budgets recettes et

charges de l’entreprise. En résumé, les trafics voyageurs rapportent principalement les recettes

de l’entreprise. Nous pouvons dire que l’écart budgétaire en termes de vente est défavorable

car les écarts sont négatifs et ils sont significatifs par rapport aux états financiers. Quant à

l’analyse des écarts sur les charges, nous remarquons des variations positive et négative le

long du premier trimestre. En plus de l’écart positif sur les charges du personnel au mois de

février, les écarts en achats consommés et en services extérieurs A ont été défavorables

(positifs) les mois de janvier et de février. Pour le reste, nous avons constaté un écart négatif

c'est-à-dire favorable. Enfin, l’écart sur le résultat est défavorable les mois de janvier et de

février avec un écart négatif respectif. Le mois de mars, l’écart est favorable avec un écart

positif.

Enfin, le dernier chapitre de cet ouvrage consiste en discussions et recommandations.

Il comporte l’analyse quantitative des résultats à partir de l’analyse des écarts des chiffres

d’affaires, des charges et des résultats. D’une manière générale, les causes sont dues à des

surévaluations des prévisions. De plus, les charges ont augmenté dans les prévisions à cause

du projet dynatec. Par ailleurs, on a pu en conclure que les charges sont trop pesantes par

rapport aux produits. Ce qui explique le caractère défavorables des écarts sur le résultat les

mois de janvier et de février. Nous avons ainsi apporté les recommandations y afférentes :

renforcement de l’étude prévisionnel, actualisation du budget, amélioration de la

communication extérieur (au niveau marketing) et enfin réduction des ressources humaines.

52

Pour ce qui est de l’analyse au niveau de l’élaboration budgétaire et du diagnostic de la

gestion budgétaire, ils ont fait ressortir les forces et les faiblesses. Les premières relèvent du

respect du calendrier budgétaire, de la mensualisation du budget, de l’analyse des dépenses

hors budget et d’une structure organisationnelle adéquate. Ces points forts sont notoires. Par

contre, il y a une manque d’évaluation au niveau de l’élaboration du pré-budget, la non-

validation du budget 2014 de la part du conseil d’administration. De plus, il a été constaté

que les calculs des écarts n’ont fait l’objet d’aucuns commentaires.

A cet effet, nous recommandions un réajustement du calendrier budgétaire, un

renforcement du contrôle budgétaire, l’élaboration du budget par la méthode BBZ, la

diffusion – et le respect sinon l’application - d’un manuel de procédures conservable et

consultable concernant le budget, l’organisation de réunion(s) pour l’élaboration budgétaire.

Puis, l’analyse de l’environnement externe nous ont permis de déterminer les

opportunités et les menaces de l’entreprise en vue desquelles nous avons émis des

recommandations nécessaires. Ceci étant, il nous a fallu attester de la validation des

hypothèses posées dans l’introduction. Ainsi, la problématique définie - « Quel(s) impact(s)

l’analyse des écarts a-t-elle sur la gestion budgétaire? » - met en valeur l’objectif global de

notre recherche qui est d’analyser le processus d’élaboration budgétaire et les écarts

budgétaire. En outre, les deux objectifs spécifiques - étudier l’apport de l’analyse des écarts

sur l’élaboration budgétaire et fournir des propositions sur l’amélioration du budget – ont

aussi été atteints grâce à l’étude de cas pratique: la société « MADAGASCAR RAILWAYS»

ou MADARAIL SA.

La première hypothèse stipulait qu’une bonne communication lors du processus

d’élaboration budgétaire permet aux responsables d’assurer une bonne prévision budgétaire.

Au sein de la société MADARAIL, certaines procédures n’ont pas été respectées lors de

l’élaboration du budget. Elles relèvent de la non-validation officielle du budget de cette année,

de l’élaboration indépendante de chaque budget, de l’incompatibilité des tâches entre autres.

De plus, à cause d‘un manque de temps, il n’y avait eu aucune navette budgétaire lors de

l’élaboration budgétaire.

Ces faits nous conduisent à constater des lacunes au niveau de la communication au sein

de l’entreprise étudiée. Il s’agit de l’absence de correction dans les prévisions ultérieures alors

que l’écart entre les prévisions et la réalisation en janvier et en février a manifesté des

53

résultats négatifs. Si, en mars, le résultat était positif, c’était grâce à la subvention

« voyageurs » et à l’augmentation des recettes. Une « mauvaise » gestion se constate ainsi

dans l’élaboration budgétaire en rapport au fait que les budgets sont élaborés

indépendamment. Par conséquent, dès la prévision, les produits ne couvrent pas toutes les

charges de l’entreprise pour janvier et février. La communication concernant l’élaboration

budgétaire présente une faiblesse notoire. Par ailleurs, nous avons remarqué une surévaluation

des budgets qui manifeste une grande différence entre la réalisation et la prévision. En gros, il

y a une mauvaise prévision budgétaire. Nous pouvons donc en conclure qu’une bonne

communication lors du processus d’élaboration budgétaire permet aux responsables d’assurer

une bonne prévision budgétaire. L’hypothèse n°1 est donc confirmée dans le cas de

MADARAIL.

Pour la seconde hypothèse, elle stipule que l’analyse des écarts améliore la gestion

budgétaire. L’importance du calcul des écarts ne réside pas dans le calcul proprement dit mais

dans son analyse. Dans notre étude de cas, malgré les variations positives et négatives des

écarts calculés, nous avons remarqué que la plupart de ces derniers sont défavorables le long

du trimestre. Aucun réajustement ou correction n’ont été faits à cet égard.

Dans le cas de MADARAIL, le calcul des écarts se fait « naturellement » pour se

conformer à une procédure à suivre sans tenir compte du vrai intérêt du contrôle budgétaire

reposant sur l’analyse des écarts. En effet, aucune analyse, ni commentaire n’ont fait suite à

ce calcul. Du côté de la gestion budgétaire, nous avons vu qu’il y a eu aussi surévaluation de

certains postes du budget. De plus, outre les écarts défavorables calculés, l’étude des résultats

a fait état de résultats négatifs. La réalisation démontre ainsi une mauvaise gestion budgétaire

dans l’entreprise: au MADARAIL, on n’analyse pas les écarts ; on s’en tient juste aux calculs.

Or, ces analyses servent à évaluer les causes des écarts et d’en apporter les actions correctives

concernant le processus d’élaboration budgétaire. Aussi nous permettrons-nous de confirmer

l’hypothèse n°2 :l’analyse des écarts améliore la gestion budgétaire.

Avec l’étude du cas « MADARAIL », l’on a pu se conforter qu’une bonne gestion

budgétaire définit une place prépondérante dans la vie de l’entreprise: le budget s’avère être

un moyen important de pilotage pour l’entreprise. Néanmoins, une bonne élaboration

budgétaire et un bon suivi et analyse des écarts ne peuvent pas assurer à eux seuls la

performance de l’entreprise. Cela nous amène à nous tourner vers d’autres possibilités de

54

recherches relatives aux problématiques telles que : « Quels sont les autres outils de pilotage

assurant la performance de l’entreprise ? ».

VI

BIBLIOGRAPHIE

Ouvrage :

BERLAND NICOLAS, « Mesurer et piloter la performance », E-book, 2009,

188p.

BOUQUIN HENRI, « La maîtrise du budget dans l’entreprise », EDICEF, 1992,228 p.

FORGET JACK, « Gestion budgétaire, Prévoir et contrôler les activités del’entreprise », édition d’organisation, 2005,28p.

MEYER JEAN, « Gestion Budgétaire », DUNOD, 1979, 282p

SULZER JEAN RICHARD, « Comment construire le tableau de bord », DUNOD,1985, 184p

Webographie :

www.assistancescolaire.com, octobre 2014

www.madarail.com, octobre 2014

www.memoireenligne.mg, octobre 2014

www.contrôleinterne.com, octobre 2014

www.civicus.org/new/média/Budgétisation, octobre 2014

Cours :

RAKOTONIAINA Barry, cours de contrôle interne, 2012/2013

RAZAFIMBELO Florent, cours contrôle budgétaire, 2012/2013

RANDRIAMAMPIONONA Jean Patrice, cours audit général, 2012/2013

RABENILAINA Harinia, cours de contrôle de gestion, 2012/2013

RAZAFIMBELO Florent, cours gestion budgétaire, 2011/2012

VII

LISTE DES ANNEXES

ANNEXE 1 : Organigramme MADARAIL

ANNEXE 2 : Questionnaire guide d’entretien

ANNEXE 3: Détails de calculs

ANNEXE 4 : Proposition de nouveau calendrier budgétaire

ANNEXE 5 : Compte de résultat prévisionnel

ANNEXE 6 : Compte de résultat réel

VIII

ANNEXE 1 : Organigramme MADARAIL

Source : MADARAIL

DAJA DEPARTEMENT AFFAIRE JURIDIQUE ET ASSURANCE DPT VOIE DEPARTEMENT VOIE COORDEX TANA COORDINATEUR EXPLOITATION TANA DIV COMPTA GDIVISION COMPTABILITE GENERALEUPSI UNITE DE PROGRAMATION ET SUIVI DES INVESTISSEMENTS DTSE DEPARTEMENT TELECOMMUNICATION SIGNALISATION ET ENERGIE COORDEX T/VE COORDINATEUR EXPLOITATION TAMATAVE DIV TRESORERIEDIVISION TRESORERIE

DCO DEPARTEMENT COMMERCIAL DI DEPARTEMENT INFORMATIQUEDIV REM DIVISION REMUNERATION DIV BTM DIVISION BUREAU TECHNIQUE ET METHODE DIV CIT DIVISION CONTRÔLE INTERNE DES TRAVAUX DMVT DEPARTEMENT MOUVEMENTDIV AP DIVISION ADMINISTRATION DU PERSONNEL DIV MR DIVISION MATERIEL REMORQUE DIV OA DIVISION OUVRAGE D'ART DIV PECO DIVISION PERSONNEL DE CONDUITE DIV IAS DIV HYG ET SECDIVISION HYGIENE ET SECURITEDGRH DIVISION GESTION DES RESSOURCES HUMAINES DIV MM DIVISION MATERIEL MOTEUR DIV BAT DIVISION BATIMENT DIV COM DIVISION COMMERCIALE DIV ENVIR DIVISION ENVIRONNEMENTDIV MED DIVISION MEDICALE DIV LOG DIVISION LOGISTIQUE DIV LOG DIVISION LOGISTIQUE DIV TRA DIVISION TRAFIC DIV TIERS OPERATEURSDFCI DIVISION FORMATION ET COMMUNICATION INTERNE DIV ED DIVISION ENTRETIEN DEPOT DIV PE DIVISION PLANIFICATION ET ETUDE DIV QR DIVISION QUALITE ET REGLEMENTATION DCG DEPARTEMENT AUDIT ET CONTRÔLE DE GESTION

DIV

MM

DIV

PEC

O

ATTACHE A LA DIRECTION GENERALE DEPARTEMENT CONTRÔLE DE GESTIONDEPARTEMENT APPROVISIONNEMENTDIRECTEUR GENERAL

ADJOINT(DGA)

DIV

BAT

ASSISTANTEADMINISTRATIVE


COORDINATIONDES RESSOURCES

HUMAINESDAJA


DIVISION INGENIERIE ETADMINISTRATION DU SYSTEME

COMPLEXEANTSIRABE

COMPLEXEMORAMANGA

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OPE

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S

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EUR

S

DIRECTEUR GENERAL(DG)

ORGANIGRAMME GENERAL MADARAIL

DIRECTION MATERIEL(DMAT)

DIRECTION INSTALLATION FIXE(DIF)

DIRECTIONDEVELOPPEMENT

DURABLE ETCOMMUNICATION

(DDDC)

DIRECTION EXPLOITATION(DXP)

ASSISTANTE DE DIRECTION

DIV

AP

DIV

MED

DIV

GR

H

DFC

I

DIRECTIONFINANCIERE

(DFI)


DCOCOORDEXT/VE

COORDEXTANA

DIV

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DIV

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DPT VOIE

DIV

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TRET

IEN

VO

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DIV

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DPT MR DPT MM

SECRETARIATGENERAL


UPSI

DIV

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A

DMVTD

IV L

OG

DIV

ED

CEN

TRE

DE

MAI

NTE

NAN

CE

DIV

BTM

IX

ANNEXE 2 : Questionnaire guide d’entretien

1 Existe-il des règles précises pour la capitalisation des dépenses ?

2 Procède-t-on à des analyses des écarts ?

3 Les écarts éventuels sont-ils

Documentés ?

Analysés ?

Corrigés ?

4 La procédure de clôture des budgets d’investissement permet-elle de s’assurer

qu’ils ne sont pas utilisés à d’autres fins que celle initialement prévus ?

5 Le budget d’exploitation est-il approuvé et toutes dépenses non-budgétées

requièrent-elles une autorisation avant d’y donner suite ?

6 Y a-t-il une reprécision du budget de l’année en cours afin de tenir compte de

l’évolution de l’environnement ?

7 Est-il possible d'établir les recettes provenant du portefeuille de crédit ?

8 Un employé spécifique est-il assigné pour suivre l'évolution de la trésorerie ?

9 L'institution a-t-elle une politique de gestion budgétaire?

Cette politique est-elle écrite ?

10 Etablit-on des budgets de trésorerie à Long Terme ?

11 Etablit-on des budgets de trésorerie à Court Terme ?

12 Le budget de trésorerie est-il établi sur une base :

X

13 Journalière ?

Hebdomadaire ?

Mensuelle ?

Trimestrielle ?

Source : auteur

XI

ANNEXE 3 : Détails de calculs

Analyse des écarts sur le chiffre d’affaire :

Quantité(entonne)

Prix Chiffre d'affaire

Budgété Janvier 27136 50 545,88 1 371 613 084,55Budgété Février 28 142 52 773,62 1 485 155 239,28Budgété Mars 36 563 45 787,14 1 674 115 274,24

Source : MADARAIL

Quantité(entonne)

Prix Chiffre d'affaire

Réel Janvier 25 965 42 590,89 1 105 872 553,07Réel Février 23004 43 422,45 998 889 940,62Réel Mars 32 770 43 186,78 1 415 230 930,22

Source : MADARAIL

Ecarts sur prix

E/Prix = (Pr – Pb)*quantité réelle

Avec Pr : Prix réel

Pb : Prix budgété


Pr – Pb42 590,89-50

545,88

43 422,45-52

773,62

43 186,78-45

787,14

Quantité

réel25 965 23004 32 770

E /Prix -206551302,3 -215114434,5 -85213714 ,28

Source : Auteur

Ecarts sur volume

E/volume= (Q réelle – Q budgété)* Pb

Avec Q réelle : Quantité réelle

Q Budgété: Quantité budgété

Pb : Prix budgété

XII


Q réelle – Q

budgété25 965-27136 23004-28 142 32 770-36 563

Pb 50 545,88 52 773,62 45 787,14

E /Volume -56189229,14 -271150864,17 -173670629,74

Source : Auteur

XIII

ANNEXE 4 : Proposition de nouveau calendrier budgétaire

Source : Auteur

Sept.

N-1

Oct.

N-1

Nov.

N-1

Déc.

N-1

Janv.

N

Fév.

N

Mars

N

Av.

N

Mai

N

Juin

N

Direction générale

Note

de service

(diffusion)

Service/Division/Département/Direction

Pré-budget (construction et

chiffrage)

Contrôleur de gestion

Cadrage

Budget

Actualis

ation

Chef de département contrôleur degestion

Conso

lidation

Conseil d’administrationvalidat

ion

XIV

ANNEXE 5 : Compte de résultat prévisionnel




70620 RECETTES TRAFICS MARCHANDISES 1 371 613 084,55 1 485 155 239,28 1 674 115 274,24

70830 RECETTES IMMOBILIERES 354 000,00 354 000,00 354 000,00

70831 RECETTES SCES TOURISTIQUES 4 166 666,67 4 166 666,67 4 166 666,67

70832 RECETTES PRESTATIONS ATELIERS 2 500 000,00 2 500 000,00 2 500 000,00


70834 RECETTE PRESTATION CELLULE DYNATEC - - -

70900 R.R.R ACCORDES - 1 667 000,00 - 1 667 000,00 - 1 667 000,00

CHIFFRE D'AFFAIRE 1 533 443 179,78 1 731 549 915,79 2 217 872 749,24

72200 PRODUCTION IMMOBILISEE 236 528 385,91 181 905 398,05 159 201 214,93

72210 TRANSPORT EN SERVICE 100 811 990,63 100 811 990,63 202 209 628,13

72211 PRODUCT° IMMOBILISE/ ENGINS DE SCE 16 069 251,44 16 470 695,08 16 056 505,08

72212 PRODUCT° IMMOBILISE/ PERSONNEL - - -

PRODUCTION TOTALE 1 886 852 807,76 2 030 737 999,55 2 595 340 097,38

60000 ACHATS CONSOMMES 1 225 752 049,10 1 180 368 170,12 1 405 010 213,64

61000 SERVICES EXTERIEURS A 185 081 071,40 143 986 545,96 159 746 472,62

62000 SERVICE EXTERIEUR B 309 744 666,04 206 566 916,84 193 546 297,86

CONSOMMATION DE L'EXERCICE 1 720 577 786,53 1 530 921 632,92 1 758 302 984,12

VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION 166 275 021,23 499 816 366,63 837 037 113,26

74811 SUBVENTION VOYAGEUR

74820 AUTRES SUBVENTIONS 13 865 042,00 7 785 500,00 9 285 500,00

64000 PERSONNEL PERMANENT 440 086 241,95 426 726 737,02 431 743 980,24

EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION - 259 946 178,72 80 875 129,61 414 578 633,02

75000 AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS 126 651 086,71 115 746 354,49 333 382 391,51

65000 AUTRES CHARGES OPERATIONNELS 15 963 333,33 16 863 333,33 21 132 625,01

68000 DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS 287 392 356,66 288 471 504,31 315 756 197,94

RESULTAT OPERATIONNEL - 436 650 782,00 - 108 713 353,54 411 072 201,58

76000 PRODUITS FINANCIERS 0 0 0

66000 CHARGES FINANCIERES 66253613,66 49027026,27 143339124,1

RESULTAT FINANCIER -66253613,66 -49027026,27 -143339124,14

RESUDLTAT AVANT IMPOT - 502 904 395,66 - 157 740 379,81 267 733 077,44

69000 IMPOT - 115 668 011,00 - 36 280 287,36 61 578 607,81

RESULTAT NET DE L'EXERCICE - 387 236 384,66 - 121 460 092,45 206 154 469,63

Source : MADARAIL

XV

ANNEXE 6 : Compte de résultat réel




70620 RECETTES TRAFICS MARCHANDISES 1 105 872 553,07 998 889 940,62 1 415 230 930,22


70831 RECETTES SCES TOURISTIQUES 8 500 000,00 - -

70832 RECETTES PRESTATIONS ATELIERS 449 129,00 12 230 028,00 3 253 561,00


70834 RECETTE PRESTATION CELLULE

DYNATEC

- - 109 065 540,00

70900 R.R.R ACCORDES - - -

CHIFFRE D'AFFAIRE 1 292 004 832,38 1 167 214 357,68 1 932 786 187,05

72200 PRODUCTION IMMOBILISEE 43 226 622,55 30 287 490,04 95 128 639,89

72210 TRANSPORT EN SERVICE 97 378 937,50 79 507 537,50 79 389 687,50

72211 PRODUCT° IMMOBILISEE/ ENGINS DE

SCE

5 591 061,00 4 441 194,00 13 327 797,21

72212 PRODUCT° IMMOBILISEE/ PERSONNEL 14 203 248,00 4 605 675,00 18 939 526,00

PRODUCTION TOTALE 1 452 404 701,43 1 286 056 254,22 2 139 571 837,65

60000 ACHATS CONSOMMES 905 122 843,17 840 633 293,45 1 117 324 084,53

61000 SERVICES EXTERIEURS A 218 696 492,27 303 524 332,77 130 164 513,92

62000 SERVICES EXTERIEURS B 317 786 922,14 285 249 964,18 309 749 390,70

CONSOMMATION DE L'EXERCICE 1 441 606 257,58 1 429 407 590,40 1 557 237 989,15

VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION 10 798 443,85 - 143 351 336,18 582 333 848,50

74811 SUBVENTION VOYAGEUR 149 648 090,81

74820 AUTRES SUBVENTIONS 8 609 206,44 8 618 006,78 -

64000 PERSONNEL PERMANENT 398 432 735,82 483 281 935,09 429 762 738,00

EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION - 379 025 085,53 - 618 015 264,49 302 219 201,31

75000 AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS 97 004 361,09 347 210 236,88 133 382 751,31

65000 AUTRES CHARGES OPERATIONNELS 3 149 720,11 38 772 715,86 31 654 667,96

68000 DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS 284 499 909,29 254 610 766,63 293 511 125,34

RESULTAT OPERATIONNEL - 569 670 353,84 - 564 188 510,10 110 436 159,32

76000 PRODUITS FINANCIERS 165856639,02 348372061,88 473664658,6

66000 CHARGES FINANCIERES 664558751,25 223488078,89 176901774,87

RESULTAT FINANCIER -498702112,23 124883982,99 296762883,74

RESULTAT AVANT IMPOT - 1 068 372 466,07 - 439 304 527,11 407 199 043,06

69000 IMPOT - 245 725 667,20 - 101 040 041,24 93 655 779,90

RESULTAT NET DE L'EXERCICE - 822 646 798,87 - 338 264 485,87 313 543 263,16

Source : MADARAIL

XVI

TABLE DES MATIERES

SOMMAIRE ...................................................................................................................... iREMERCIEMENTS ........................................................................................................... iiLISTE DES ABREVIATIONS........................................................................................... iiiLISTE DES TABLEAUX................................................................................................... ivLISTE DES FIGURES........................................................................................................v

INTRODUCTION...............................................................................................................1CHAPITRE I.MATERIELS ET METHODES ..................................................................6

SECTION 1.MATERIELS UTILISES ..........................................................................71.1. Présentation de la zone d’étude...........................................................................7

1.1.1. Historique....................................................................................................81.1.2. Activités ......................................................................................................91.1.3. L’environnement de MADARAIL..............................................................9

1.2. Justification de l’entreprise et autres matériels utilises ......................................10SECTION 2. CADRE THEORIQUE.............................................................................11

2.1. Les différents types de budget ............................................................................112.2. Processus d’élaboration du budget .....................................................................132.3. Analyses des écarts .............................................................................................14

SECTION 3 METHODES ADOPTEES .......................................................................163.1 Démarche méthodologique .................................................................................17

3.1.1 Recherches documentaires ..........................................................................173.1.2 Collecte des données sur terrain ..................................................................183.1.3 Limites de l’étude et chronogramme des activités ......................................18

3.2 Approche méthodologique ..................................................................................193.2.1 Méthode d’analyse quantitative ..................................................................193.2.2 Méthode d’analyse qualitative : analyse SWOT .........................................20

CHAPITRE II. RESULTATS ............................................................................................22SECTION 1. Processus d’élaboration budgétaire de MADARAIL ..............................23

1.1. Objectifs de MADARAIL S.A ..........................................................................231.2. Procédure de construction budgétaire proprement dite .....................................241.3. Enchainement des budgets au sein de MADARAIL .........................................25

1.3.1 Budget des recettes .....................................................................................251.3.2. Budget des dépenses ..................................................................................261.3.3. Budget des trésoreries ................................................................................26

SECTION 2. Mise en évidence des écarts .....................................................................262.1. Les chiffres d’affaires ........................................................................................272.2. Charges de l’exercice .........................................................................................292.3. Résultat de l’exercice .........................................................................................31

CHAPITRE III. DISCUSSIONS ET RECOMMANDATIONS ........................................33SECTION 1. Analyse des résultats quantitatifs .............................................................34

XVII

1.1. Analyse des écarts sur le chiffre d’affaire ..........................................................341.1.1. Ecarts sur prix ............................................................................................351.1.2. Ecart sur volume ........................................................................................351.1.3. Recommandations afférentes à l’analyse sur les chiffres d’affaire ...........36

1.2. Analyse des écarts sur les charges de l’exercice et recommandations yafférentes....................................................................................................................371.3. Analyse des écarts sur le résultat et recommandations y afférentes ..................37

SECTION 2. Analyse au niveau de l’élaboration du budget .........................................382.1. Points forts .........................................................................................................382.2. Faiblesses ...........................................................................................................392.3 Recommandations rattachées à l’élaboration budgétaire ...................................40

SECTION 3. Diagnostic au niveau de la gestion budgétaire ........................................413.1 Forces ..................................................................................................................413.2 Faiblesses ............................................................................................................423.3 Recommandations générales ...............................................................................43

SECTION 4. Analyse de l’environnement de MADARAIL .........................................454.1. Opportunités .......................................................................................................454.2. Menaces .............................................................................................................464.3. Recommandations ..............................................................................................46

SECTION 5 Validation des hypothèses .......................................................................475.1. Hypothèses n°1 ...................................................................................................475.2. Hypothèse 2 ........................................................................................................47

CONCLUSION ..................................................................................................................49

BIBLIOGRAPHIE .............................................................................................................VILISTE DES ANNEXES .....................................................................................................VIITABLE DES MATIERES .................................................................................................XV

PROCESSUS D’ELABORATION BUDGETAIRE ET ANALYSE DES …

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