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FÉVRIER 2015

MOBILISATION DES RESSOURCES DOMESTIQUES EN AFRIQUE DE L'OUEST: OPPORTUNITES MANQUÉES

UNE ETUDE PRODUITE PARDALBERG ET COMMANDITEE PAR OSIWA

ETUDE DES POLITIQUES DE PRIX DE TRANSFERT ET DES INCITATIONS FISCALES 2

Ce rapport n'aurait pu être rédigé sans les contributions généreuses, en temps et en

connaissances spécialisées, de nombreuses personnes et organisations. Nous remercions les

membres de l'équipe de l'Open Society Initiative for West Africa (OSIWA) qui ont fourni un

savoir, une orientation et un soutien précieux pendant toute la durée de la préparation de ce

rapport. Nous sommes particulièrement reconnaissants envers Ibrahima Aidara, Mohamed

Sultan et Vera Mshana. Nous souhaitons également remercier toutes les personnes qui ont bien

voulu prendre part aux entretiens, partageant ainsi leurs vaste expérience, approches et

données en matière de politique fiscale en Afrique de l'Ouest.

REMERCIEMENTS

ABWA Fédération des ordres des professionnels comptables d'Afrique de l'Ouest

AfDB Accord de double imposition

ALP Accord/mécanisme de prix préalable

APA Advance Pricing Agreement/Arrangement

ATAF African Tax Administration Forum BEPS Base Erosion and Profit Shifting

CEMAC Central African Economic and Monetary Community

CET Common External TariffCGI General Tax Code CSO Civil Society Organization

CT Corporate tax

DGID Direction Générale des Impôts et Domaines - Senegal's Tax administration

DITA Directorate of Investigations and Tax Audits

DTA Double Tax Agreement (DTA)

EAC East African Community

ECOWAS Economic Community of West African States

EITI Extractive Industries Transparency Initiative

EIU Economic Intelligence Unit

EPZ Export Processing Zone

FCFA Franc de la Communauté Financière Africaine - African financial community franc

FDI Foreign Direct Investment

FIRS Federal Inland Revenue ServiceGDP Gross Domestic Product GFI Global Financial Integrity

IFAC International Federation of AccountantsIFFs Illicit Financial FlowsIMF International Monetary Fund

ISO International Organization for Standardization

KRA Kenya Revenue Authority

MENA Middle East and North AfricaMERCOSUR Mercado Común del Sur (Common Market of the South)

MTT Multilateral Tax Treaty

ODA Official Development Aid

OECD Organisation for Economic Co-operation and Development

ABBREVIATIONS


WBIC World Bank Investment Climate

WBG World Bank Group

WAEMU West African Economic and Monetary UnionVAT Value-Added Tax USA United States of AmericaUS United StatesUNECA United Nations Economic Commission for Africa

UNCTAD United Nations Conference on Trade and Development

UNCTAD United Nations Conference on Trade and DevelopmentUN United Nations

TPA Transfer Pricing Associates

TPA Transfer Pricing Associates

TIWG Tax Incentives Working Group

TIWB Tax Inspectors Without Borders

SYSCOA West African Accounting System (Système Comptable Ouest African or SYSCOA)

SADC Southern African Development Community

RPRSP ECOWAS Regional Poverty Reduction Strategy Paper

OSIWA Open Society Initiative for West Africa

ONECCA - Senegal Senegalese Accountancy Body (Ordre National des Experts Comptables et Comptables Agréés - Senegal

WTO World Trade Organization


Accord de prix préalable (APP)

Déclaration pays par pays

Un APP est un accord concernant des transactions précises qui définit à l'avance les critères

nécessaires permettant de déterminer les prix de transfert. L'accord peut être conclu de

manière unilatérale avec l'administration fiscale ou de manière bilatérale ou multilatérale avec

les services fiscaux d'autres pays.Source: Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement

Lorsque le capital d'une société est constitué d'une part plus importante de créances que de

fonds propres, elle est décrite comme ayant une « capitalisation restreinte ». D'un point de vue

fiscal, il peut sembler plus avantageux de financer une société sur la base de capitaux

d'emprunt (c'est-à-dire par endettement) plutôt que par des apports en capitaux, dans la

mesure où le paiement d'intérêt sur les créances est généralement déductible d'impôts, alors

que les distributions sont des dividendes non déductibles. Source : Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement

Voir Tarification abusive des transferts

Dépenses fiscales

Montant des recettes perdues par l'état suite à l'octroi d'exonérations et d'incitations fiscales.Source : Tax Policy Center, Tax Expenditures: What are they and how are they structured?

La double imposition décrit l'inclusion du même revenu dans l'assiette imposable de deux

contribuables distincts mais liés. Supposons par exemple qu'une filiale basée au Nigeria

(Société A) soit soumise à un ajustement de tarification de transfert (suite à l'application de la

réglementation No. 1, 2012) portant sur une transaction avec une entreprise associée (Société

B) basée aux États unis ; si le Nigeria augmente les charges fiscales de la société A par le biais

d'un tel ajustement et que les États unis ne déduisent pas ce montant de l'assiette imposable de

la société B, il s'ensuit que le même montant sera soumis à l'impôt dans les deux pays, d'où la

double imposition.Source : Climat d'investissement de la Banque mondiale, 2013

Double Imposition

L'échange automatique d'informations fiscales exige des états qu'ils recueillent des données

auprès des institutions financières sur les revenus, les gains et les biens octroyés en guise de

rémunération à des personnes, sociétés et fiducies non résidents. Il est également obligatoire

que les données recueillies soient automatiquement mises à la disposition des états où est

basée l'entité non-résidente.Source : Intégrité financière mondiale

Échange automatique d'informations fiscales

5

Délocalisation des profits

ETUDE DES POLITIQUES DE PRIX DE TRANSFERT ET DES INCITATIONS FISCALES

DEFENITIONS

6

Incitations fiscales

Les incitations fiscales— également appelées avantages fiscaux — confèrent un traitement

fiscal préférentiel à des groupes spécifiques d'assujettis, dépenses d'investissement ou retours

sur investissement sous forme de déductions d'impôt ciblées, de crédits, d'exclusions ou

d'exonérations. Source : Banque africaine de développement, Mobilisation des ressources intérieures en Afrique :

Tendances, défis et choix stratégiques

Manipulation des prix de transfert


Formule de répartition

La formule de répartition est utilisée pour répartir le revenu net d'un groupe financier entre les

différentes entités et filiales qui le constituent. La formule se base généralement sur une

combinaison de facteurs tels que la propriété, la masse salariale, le chiffre d'affaires, le capital

investi ou les coûts de fabrication.Source: Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement

La facturation abusive des échanges— également décrite comme tarification abusive des

échanges — est une méthode permettant de déplacer des fonds à l'étranger illicitement en

faisant délibérément une déclaration fallacieuse de la valeur d'une transaction commerciale sur

une facture soumise en douane.Source: Intégrité financière mondiale

Facturation abusive des échanges

Flux financiers illicites (FFI)

Les FFI sont des mouvements d'argent gagné, transféré ou utilisé illégalement. Source: Intégrité financière mondiale

Fuite des capitaux

La fuite des capitaux décrit le mouvement non déclaré de fonds entre un pays et le reste du

monde. Source : Banque mondiale, 1985

Mécanisme de prix préalable (MPP)

Voir Accord de prix préalable (APP)

Principe de pleine concurrence (PPC)

Le PPC pour les prix de transfert signifie que le montant facturé par une partie associée à une

autre pour un produit donné doit être le même que si les parties n'étaient pas liées. Le prix de

pleine concurrence pour une transaction doit par conséquent être le même que s'il était fixé sur

le marché ouvert. Source: Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement

Révélation d'informations sur la propriété effective

Conformément au principe de révélation d'informations sur la propriété effective, les

informations relatives au contrôle et à la propriété des sociétés, fiducies et fondations doivent

être publiées officiellement afin de faciliter la diligence raisonnable. Il exige également de

manière explicite et impose que les institutions financières identifient les derniers ayant-droit

ou contrôleurs de la société, fiducie ou fondation souhaitant ouvrir un compte.Source : Indice de l'opacité financière du Réseau mondial pour la justice fiscale


7

Tarification frauduleuse des transferts


Secret financier

Il n'existe pas de définition universelle du secret financier. De manière générale cependant, un

paradis fiscal offre des services permettant à des personnes ou à des entités de contourner (et

souvent d'enfreindre) les lois, législations et réglementations d'autres juridictions, utilisant

comme outil principal la dissimulation des transactions.Source : Indice de l'opacité financière du Réseau mondial pour la justice fiscale

Système de taxation

Dans le cadre d'un système de taxation unitaire, les bénéfices des diverses filiales

Unitaire

d'une société ou des diverses sociétés d'un groupe sont calculés en considérant l'ensemble du

groupe comme une seule unité. Une formule, comme la formule de répartition, permet

d'affecter les profits globaux d'une multinationale aux différentes entreprises associées sur la

base d'une combinaison de facteurs multiples, tels que la propriété, la masse salariale, les

ventes, le capital investi et les coûts de fabrication.Source : Organisation de coopération et de développement économique, Terminologie fiscale internationale

Tarification abusive des transferts

La tarification abusive des transferts a lieu lorsque deux sociétés appartenant à la même

multinationale échangent entre elles et manipulent les prix afin d'accroître les bénéfices et de

réduire les pertes. En référence à la tarification abusive des transferts, les expressions «

délocalisation des profits », « manipulation des prix de transfert » ou « tarification frauduleuse

des transferts » sont également utilisées.Source : Réseau pour la justice fiscale

Tarification des transferts

Description générale de la tarification des transactions transfrontalières au sein d'un groupe

sous forme de biens, de services ou de biens immatériels. Source: Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement


L'Afrique de l'Ouest a atteint un stade critique de son développement. Des décisions

importantes doivent être prises afin de réduire la dépendance vis-à-vis de l'aide étrangère,

accroître les investissements publics dans les initiatives de développement et réduire l'extrême

pauvreté. Des chiffres effrayants circulent sur l'ampleur de la fuite des capitaux hors de la

région. Même si ces chiffres sont parfois contestés, ils sont néanmoins révélateurs. Même s'il

est important, le débat sur l'ampleur du problème ne doit pas nous détourner de la question

centrale, à savoir qu'il est impératif que nos États opèrent un changement de paradigme, afin

de mettre fin à une perte de capitaux se chiffrant à plusieurs milliards, voire milliers de milliards,

de dollars en flux de capitaux illicites.

De nombreux rapports ont été publiés sur ce sujet. Bien que ce rapport ne puisse pas rendre

compte de toutes les nuances et de la complexité de la réforme des politiques fiscales dans la

région, il traite de deux aspects clés, qui à eux deux, donnent la possibilité aux États de lever des

capitaux et de s'assurer que les profits que tire le secteur privé de l'exploitation des ressources

naturelles et de ces marchés en essor jouent un rôle juste et équitable dans la fourniture de

ressources permettant d'appuyer les programmes socioéconomiques et de développement

endogène.

Nous avons décidé de nous concentrer sur les incitations fiscales et la tarification abusive des

transferts, car en tant que fondation, nous nous intéressons en premier lieu aux questions liées

à la gouvernance. Nous pensons que l'instauration et la mise en œuvre effectives d'une

réglementation complète permettent d'obtenir les meilleurs résultats dans l'immédiat.

Certaines questions nécessitent d'être traitées de toute urgence, notamment le recours

excessif aux pouvoirs discrétionnaires, l'absence de contrôle législatif, l'opacité ou l'absence

d'analyse des coûts et bénéfices, la faible capacité des agences de collecte des impôts ainsi que

la corruption sous toutes ses formes. Nous comprenons qu'un accent important est mis sur les

hypothèses qui sous-tendent les projections chiffrées figurant dans ce rapport et nous

sommes ouverts à toute idée constructive sur la manière d'améliorer cette méthodologie. La

question centrale traitée par ce rapport demeure néanmoins l'importance de la fiscalité

comme outil pouvant favoriser le développement en Afrique de l'Ouest.

La fiscalité est une manifestation concrète du leadership et de la planification de l'avenir – ou

l'absence de ceux-ci. Sa mise en œuvre est extrêmement complexe et technique, mais elle est

AVANT-PROPOS

9

humaine par essence. L'instauration de systèmes fiscaux appropriés est sans nul doute l'une

de sources de financement les plus durables pour les pays d'Afrique de l'Ouest. Les

gouvernements ont pour devoir vis-à-vis de leurs citoyens de s'assurer que l'exploitation des

ressources naturelles, qu'elles soient minières ou agricoles, se fasse sur la base d'une

compensation juste et équitable. C'est pour cette raison que la gouvernance est une partie si

essentielle de ce processus.

Nous devrions tous nous sentir concernés, car la gouvernance affecte la capacité de l'État à

définir ses politiques de développement. Elle dicte par exemple les montants que le

gouvernement doit dégager pour soutenir l'agriculture et résorber l'insécurité alimentaire, et

quels montants il doit prévoir pour assurer une éducation et une couverture médicale

étendues et de meilleure qualité, particulièrement en faveur des groupes habituellement

marginalisés.

Notre région regorge d'exemples de crise de leadership, de manque de prévoyance et

d'inefficacité dans la gestion des ressources et recettes de l'État. Une pression soutenue et des

revendications accrues de la part des communautés locales et de la société civile entre autres

peuvent déboucher sur le type de réforme transformatrice dont nos populations pourront

tirer profit. Nous espérons que ce rapport commandité par OSIWA et élaboré par Dalberg

constituera une contribution significative à ce débat.

Abdul Tejan-cole

Directeur exécutif

Open Society Initiative for West Africa


1

1Un rapport publié en 2010 par la Banque africaine de développement (BAD) indique que la

tarification abusive des transferts et l'octroi excessif d'incitations fiscales constituent des

problèmes majeurs qui amenuisent l'assiette fiscale déjà très réduite dans la plupart des pays 2africains. Au sein de la Communauté économique des États de l'Afrique de l'Ouest (CEDEAO),

ces deux facteurs représentent de réelles occasions manquées par les États membres de

générer les ressources intérieures indispensables pour financer des projets ayant un potentiel

de transformation sociale et économique. Au cours de la dernière décennie, les flux financiers 3illicites (FFI), à savoir le mouvement de fonds gagnés, transférés et utilisés de manière illégale ,

se sont accrus à un taux annuel de 23 % au sein de la CEDEAO, passant de moins de 3 milliards 4

de dollars US en 2002 à plus de 18 milliards de dollars US en 2011. Bien que les estimations

divergent grandement et soient fortement contestées, les observateurs économiques

s'accordent généralement sur le fait que les FFI en provenance de l'Afrique dépassent

probablement en volume les flux d'aide et d'investissement. En 2011 par exemple, l'aide 5

publique au développement (APD) a atteint 12 milliards de dollars US . Selon la Commission 6

économique des Nations Unies pour l'Afrique (CEA), 60 % des FFI proviennent de la tarification

abusive des transferts, alors que les pays d'Afrique sub-saharienne continuent de mobiliser 7moins de 17 % de leur produit intérieur brut (PIB) en recettes fiscales .

Dans le cas de la tarification frauduleuse des transferts, les sociétés multinationales tirent

parti de leur structure organisationnelle pour délocaliser des profits hors d'une juridiction à

forte fiscalité vers des juridictions à fiscalité plus faible, essentiellement par le biais de la sous-8

facturation ou de la surfacturation. Contrairement à la tarification abusive des transferts, qui

réduit l'assiette fiscale en recourant à une manipulation frauduleuse des prix des transactions

au sein du groupe, les incitations fiscales accordent des déductions d'impôt, des crédits, des

1. BAD, Domestic Resource Mobilization across Africa: Trends, Challenges and Policy Options, 2010.

2. Les incitations fiscales— également appelées avantages fiscaux — confèrent un traitement fiscal préférentiel à des groupes spécifiques

d'assujettis, dépenses d'investissement ou retours sur investissement sous forme de déductions d'impôt ciblées, de crédits, d'exclusions

ou d'exonérations. (BAD, 2010)

4. Intégrité financière mondiale.

Intégrité financière mondiale, Données FFI par pays : http://wwwgfintegrity.org/issues/data-by-country/, 2002-2012.

5. Banque mondiale, IDM – Aide publique au développement nette reçue (en US$ actuels), 2011.

6. CENUA, The Dimension of Illicit Financial Flows as a Governance Challenge, 2013.

7. OCDE, Illicit Financial Flows from Developing Countries, 2014.

8. ATAF, Transfer Pricing in the Extractives Industry: A taxing exercise for Sub-Saharan Africa, 2014

SYHTHESE

11

exclusions ou des exonérations fiscales à certains groupes de contribuables, dépenses

d'investissement ou retours sur investissement. Cependant, ces mesures peuvent entraîner

d'importantes pertes de recettes et provoquer d'autres effets inattendus, tels qu'une

concurrence fiscale dangereuse entre les pays de la CEDEAO. En outre, ces mesures

n'atteignent pas forcément leur objectif déclaré, qui est d'attirer des investissements étrangers

directs (IED).

1.1.1 QUELS SONT LES ENJEUX ?

1.1

9. Ce taux de croissance annuel est calculé sur la base des estimations de GFI.

10 CEA, Troisième réunion du comité sur la gouvernance et la participation populaire, 2013.

11. Calcul de Dalberg, 2014 ; il s'agit de la moyenne du taux d'IRS de chaque pays, tel qu'indiqué dans l'indice de 2014 sur la liberté

économique de la Fondation Heritage.

12 Ces chiffres sont basés sur les estimations de GFI pour les principales composantes des FFI.

DÉFIS ET CONSÉQUENCES DE LA TARIFICATION FRAUDULEUSE DES TRANSFERTS EN AFRIQUE DE L'OUEST

Le manque à gagner en recettes fiscales causé par la tarification frauduleuse des transferts

représente une perte d'opportunités importantes pour les gouvernements d'Afrique de

l'Ouest de définir leurs priorités de développement avec suffisamment de contrôle, ce qui est

difficile à réaliser lorsque le financement provient de l'aide internationale ou de la dette. Les

hypothèses suivantes sous-tendent notre estimation de l'ampleur des pertes en recettes au

cours des cinq prochaines années en raison de la tarification frauduleuse des transferts :

· Les tendances concernant les IED, les importations et les exportations demeureront

stables au cours des cinq prochaines années.9· Les FFI continueront de croître à un taux de 23 % par an au cours des cinq prochaines

années. Ce taux de croissance annuel est calculé sur la base des estimations de Global

Financial Integrity (GFI).10

· La tarification frauduleuse des transferts représentera environ 60 % des FFI,

conformément aux estimations de la CEA, qui sont basées sur les données de GFI.

Selon ces estimations, 60 % des FFI proviennent de « transactions commerciales

réalisées par des multinationales ». Il s'agit là d'estimations mondiales, mais selon les

hypothèses, elles sont de la même ampleur (sinon supérieures) en Afrique de l'Ouest. Il

convient également de noter que certains experts de la région remettent en cause ces

chiffres. Néanmoins, ils servent de base d'estimation pour le calcul des volumes de

tarification fallacieuse des transferts, dans un domaine où les données sont

inexistantes pour des raisons que ce rapport tentera de clarifier.

· Si les FFI émanant de la tarification frauduleuse des transferts restaient au sein de la

CEDEAO et étaient déclarés normalement aux autorités fiscales, ils seraient sujets à une


12

13 Estimations de Dalberg (voir le chiffre ci-dessus dans « Estimations des tendances futures des FFI et pertes connexes pour l'État en

recettes fiscales en raison de la tarification frauduleuse des transferts »).

14. Projet Borgen, ECOWAS Adopts New Strategy For Reducing Poverty, 2011, disponible sur le site

http://borgenproject.org/ecowas-adopts-new-strategy-for-reducing-poverty/.

15 Banque mondiale, International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application, 2013.

taxe équivalente à l'impôt sur le revenu des sociétés (IRS), générant ainsi des recettes

fiscales supplémentaires pour les États.

· Les taux d'IRS dans les États membres de la CEDEAO resteront inchangés, ce qui

maintiendra le taux moyen à 29 pour cent dans l'ensemble de la CEDEAO.

Sur la base de ces hypothèses, nous estimons que les pertes en capital global causées par la 12tarification frauduleuse des transferts passeront de 11 milliards de dollars US en 2011 (60 %

du total des FFI en 2011) à 78 milliards de dollars US en 2018, entraînant une hausse des pertes

en recettes fiscales de l'État de 3 milliards de dollars US en 2011 à 14 milliards de dollars US en

2018. Le tableau ci-après présente des estimations sur les tendances futures en matière de

tarification frauduleuse des transferts ainsi que les pertes correspondantes pour l'État en

recettes fiscales de 2012 à 2018.

CAFI Estimation de la CEDEAO de 2011 à 2018 à un taux de croissance annuel de 23 pour cent (en milliards de dollars américains)

9 23

14 34

17 42

21 52

25 64

31 78

2811

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018 14

11

9

7

6

5

42012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

+23.0%

+23.0%

CAFI d'autres produits CAFI de transfert mispricing Organisations gouvernementales des pertes de revenus de transfert mispricing

hypothèses:•

• taux de croissance annuelle de 23 pour cent est IFF

• Transfert mispricing représente 60 pour cent des IFF

• Le taux de l'IRS moyenne est de 29 pour cent

• Des pertes nettes de référence de recettes fiscales est de 3 milliards de dollars en 2011 (29 pour cent du montant du transfert mispricing - $ 9milliard)

Source: Dalberg analysis


Les pertes estimées des recettes publiques en raison

du transfert mauvaise évaluation pour les pays de la

CEDEAO de 2012 à 2018 (en milliards USD)

Les données de base IFF est estimée à 18 milliards de dollars

en 2011 (GFI), y compris $ 9 milliards de transfert mispricing

16 Climat d'investissement de la Banque mondiale (CIBM), International Transfer Pricing and Developing Economies: From

Implementation to Application, 2013.

17. Il existe une cohérence fondamentale entre le Manuel des Nations Unies (à l'intention des pays en développement) et les Directives

de l'OCDE sur la tarification des transferts (à l'intention des pays développés) dans leur application du PPC traité par l'article 9 de la

Convention modèle des Nations Unies et de la Convention modèle de l'OCDE. Bien qu'il existe des différences entre les deux, celles-ci

reflètent généralement des divergences de perspective et d'emphase, plutôt que des différences dans les principes devant être

appliqués (Source : Deloitte, Arm's Length Standard, 2013).

18. Par exemple, lorsque les administrations fiscales imposent aux assujettis des conditions liées à la fourniture d'informations qui vont

au-delà des besoins et de la capacité de l'administration fiscale (Source : Climat d'investissement de la Banque mondiale, 2013).

19 CIBM, International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application, 2013.

20 UEMOA, Règlement 08/2008/CM/UEMOA et règles d'application 005/COM/2010/UEMOA.

Pour mettre en perspective ces pertes en recettes fiscales, si des mesures avaient été prises pour

enrayer efficacement la tarification frauduleuse des transferts (et à supposer que la tarification

frauduleuse des transferts ainsi récupérée ait été imposée correctement), la CEDEAO aurait 13recouvré 15 milliards de dollars US supplémentaires entre 2012 et 2013, un montant plus que

suffisant pour couvrir les besoins de financement du Document de stratégie de réduction de la 14pauvreté de la Communauté économique des états de l'Afrique de l'Ouest (DSRP).

Un régime de prix de transfert efficace — c'est-à-dire qui atteint le double objectif de protéger 15

l'assiette fiscale d'un pays tout en maintenant un climat d'investissement attractif — peut

contribuer à enrayer efficacement les FFI issus de la tarification frauduleuse des transferts et

mobiliser d'avantage de recettes fiscales afin de combler les besoins en financement lors du

développement de projets nationaux et régionaux. Cependant, des obstacles entravent la mise

en place immédiate d'un tel régime, notamment l'inexistence d'un cadre juridique complet et

harmonisé sur les prix de transfert, la capacité limitée des administrations fiscales et le risque

inhérent de fuite de capitaux de la région comme conséquence de la mise en place de politiques

fiscales plus strictes.

13ETUDE DES POLITIQUES DE PRIX DE TRANSFERT ET DES INCITATIONS FISCALES

Inexistence D'un Cadre Juridique Complet Et Harmonisé Sur Les Prix De Transfert Au

Sein De La Cedeao

Le niveau de sophistication des cadres juridiques permettant le suivi des transactions

transfrontalières avec des parties associées diffère considérablement d'un pays de la CEDEAO

à l'autre. Seuls le Ghana et le Nigeria ont élaboré des politiques spécialisées sur les prix de

transfert, alors que les neuf autres États membres ont des « régimes émergents » ; dans le

même temps, quatre États membres (le Niger, le Togo, la Guinée Bissau et le Cabo Verde) ne

disposent pas encore de politique régissant les prix de transfert.

Capacité limitée des administrations fiscales

Une étude récente publiée par le Forum des administrations fiscales africaines (ATAF) a révélé

que la tarification frauduleuse des transferts représentait un problème grave dans la plupart

des pays d'Afrique de l'Ouest. Selon cette étude, l'absence de professionnels de la fiscalité qui

se spécialisent dans les prix de transfert constitue un obstacle majeur au suivi de cette pratique.

Même ceux qui ont ce savoir-faire doivent suivre une formation spécialisée et continue sur les

prix de transfert dans des secteurs tels que l'exploitation minière, les hydrocarbures, les

technologies de l'information et de la communication, les secteurs liés à la propriété

intellectuelle et sur des questions spécifiques telles que le traitement des actifs et les marques

et cessions de sociétés.

Risque intrinsèque de baisse des IED comme conséquence de la mise en place de

politiques fiscales plus strictes

La mise en conformité avec le régime de prix de transfert tend à être très coûteuse,

particulièrement au début. Selon les estimations d'une enquête réalisée en 2011 par Deloitte

au profit de la Commission européenne,les coûts de conformité avec les prix de transfert

(documentation sur les prix de transfert, autorisations et décisions, et procédures d'accord

mutuel) représentent de façon directe ou indirecte environ 60 % de tous les coûts liés à la

conformité des entreprises à la fiscalité pour une nouvelle filiale ouverte dans l'Union

21. Mario Mansour et Grégoire Rota-Graziosi ; WAEMU, Tax Coordination, Tax Competition, and Revenue. Mobilization in the West African

Economic and Monetary Union, 2013.

22. Ibid.

23. FMI, Spillovers in international corporate taxation, 2014.

24. Cette étude concerne la période 1980-2013 et a porté sur un échantillon de 173 pays, y compris les États membres de la CEDEAO (Source :

FMI, Spillovers in international corporate taxation, 2014).

LES OBSTACLES CONTRE UNE GESTION EFFICACE DES PRIX DE TRANSFERT

16européenne par une multinationale dont la maison-mère a une certaine envergure. Les coûts

de conformité seraient de la même ampleur pour une filiale ouverte au sein de la CEDEAO et

soumise aux régimes de prix de transfert actuellement en vigueur en Afrique de l'Ouest ; en 17effet, ces derniers sont tous basés sur le principe de pleine concurrence (PPC). Dans certains

cas, la charge de conformité pour les multinationales peut être considérablement plus élevée

dans le contexte de l'Afrique de l'Ouest, particulièrement lorsque le manque d'expérience ou

de capacité des administrations fiscales entraîne ce que certains assujettis peuvent considérer

comme des audits aléatoires des prix de transfert, des litiges inutilement longs et/ou des 18

exigences indues en matière de documentation et de révélation d'informations.

Le risque de double imposition augmente également pour les multinationales en raison des

ajustements des prix de transfert. L'enquête globale d'Ernst & Young réalisée en 2003 sur les

prix de transfert indique que 40 % des ajustements effectués sur les prix de transfert ont 19

entraîné une double imposition. Par conséquent, la double imposition inflige un coût de

transaction additionnel aux multinationales, ce qui freine le commerce international et

l'investissement étranger.


25. Stefan Van Parys et Sebastian James, Why Tax Incentives May be an Ineffective Tool to Encouraging Investment? – The Role of Investment

Climate, 2009.

26 Ils ont réalisé une analyse théorique de la manière dont le climat d'investissement affecte l'impact du taux de l'impôt sur les sociétés à l'aide

d'un modèle dans lequel les recettes fiscales sont utilisées pour améliorer le climat des investissements.

27 CEDEAO, 2014 ; Gret-Iram, Etude prospective sur les mesures de protection nécessaires pour le développement du secteur agricole en

Afrique de l'Ouest (illustration sur quelques filières stratégiques).

28 Mario Mansour et Grégoire Rota-Graziosi ; UEMOA, Tax Coordination, Tax Competition, and Revenue Mobilization in the West African


29 Ibid.

16

Dans le cadre du marché régional commun, des disparités entre les règles de prix de transfert

créent des failles que les sociétés peuvent exploiter. En 2008 par exemple, l'Union économique 20

et monétaire de l'Afrique de l'Ouest (UEMOA) a adopté un accord fiscal multilatéral (AFM) qui

concède aux États membres de l'union la détermination des droits d'imposition sur les 21

investissements intra-communautaires. L'AFM couvre les taxes sur le revenu, notamment 22

celles recouvrées par l'administration centrale au nom des autorités locales. Les

multinationales ayant des filiales dans plusieurs pays de l'UEMOA peuvent décider d'utiliser

comme point d'entrée dans la zone la filiale (société A) basée dans un état membre de l'UEMOA

n'appliquant que peu ou pas de règles sur les prix de transfert. La multinationale va ainsi

bénéficier d'un avantage fiscal inattendu par rapport à d'autres multinationales dont les filiales

sont basées dans des États membres de l'UEMOA appliquant un régime fiscal sur les prix de

transfert. L'administration fiscale peut considérer les transactions entre la société A et ses

filiales comme relevant des échanges intra-régionaux et appliquer par conséquent les

dispositions de l'AFM. Dans le cadre d'une approche régionale, il serait possible d'harmoniser

la législation et d'éliminer les failles.

Les États membres de l'UEMOA ont insisté sur les difficultés liées à la fois au manque de

personnel spécialisé dans les prix de transfert et aux capacités insuffisantes qui entravent

l'élaboration et l'application de la réglementation sur les prix de transfert. Par conséquent, les

efforts régionaux doivent également mettre l'accent sur l'identification des besoins communs

aux pays membres de la CEDEAO et concevoir des programmes en vue de répondre à ces

besoins de manière centralisée. La Commission de la CEDEAO est la mieux placée pour jouer ce

rôle. De nouveaux programmes peuvent être mis en place, notamment le regroupement des

données sur la tarification et les transactions disponibles dans chaque pays afin de pouvoir

établir des comparaisons régionales pertinentes (par exemple des bases de données de

transactions indépendantes qui permettent d'évaluer si les transactions entre des parties

associées appliquent un prix en fonction de la valeur du marché).

Les intérêts régionaux doivent également être protégés au niveau mondial, ce qui nécessite

une approche résolument régionale. Les États membres de la CEDEAO ne sont pas signataires

du Plan d'action de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE)

sur l'érosion de l'assiette fiscale et la délocalisation des bénéfices (BEPS), qui vise à redéfinir les

règles de fiscalité internationales afin de lutter contre l'évasion fiscale. Des concertations sont

en cours et la CEDEAO doit faire les efforts nécessaires pour jouer le rôle de porte-parole de la

région sur cette question.

30 Murphy, Benefits of Country-by-Country Reporting, 2012

31 Manuel des Nations unies sur les prix de transfert pour les pays en voie de développement, 2012

32 Ibid.

33. EuropeAid, Transfer pricing and developing countries, année de publication non fournie.

34 UEMOA, Règlement N° 08/CM/UEMOA.

1.1.2 Appel à l'action


1.2 PERTES DE RECETTES PAR L'ÉTAT ET CONCURRENCE FISCALE NÉFASTE ENTRE LES PAYS COMME CONSÉQUENCES DES INCITATIONS FISCALES

17

1.2.1 Quels sont les enjeux ?

1.2.2 Appel à l'action

Les incitations fiscales sont tout simplement trop onéreuses pour l'Afrique de l'Ouest, car elles

peuvent provoquer une érosion de l'assiette fiscale aux dépens de la mobilisation des

ressources publiques. En outre, ils peuvent créer une concurrence entre les États membres de la

CEDEAO, entraînant ainsi une perte nette au niveau régional. Une étude récente publiée par le 23

Fonds monétaire international (FMI) a démontré que les incitations fiscales accordées dans un

pays donné peuvent, dans une large mesure, avoir des répercussions négatives sur les

politiques mises en œuvre par d'autres pays. Une baisse d'un point du taux mondial de l'impôt

sur les sociétés (IS) peut très rapidement se traduire par une réduction de 3,7 % de l'assiette 24

fiscale des entreprises dans un pays donné. Dans les secteurs de l'agriculture et de la

manufacture, l'octroi d'incitations fiscales a également provoqué une concurrence néfaste qui

a considérablement réduit les taux de l'impôt sur les sociétés au sein de la CEDEAO.

En dépit de leur coût élevé, les incitations fiscales ne sont pas toujours un facteur clé dans

l'arrivée d'IED et dans la croissance économique. L'étude de Stefan Van Parys et Sebastian ,25,26 James conclut que les réformes fiscales au sein de la zone du franc CFA n'ont pas eu un

impact important sur les flux d'IED ou sur la constitution de capital fixe. L'étude démontre que

ce sont plutôt d'autres facteurs, notamment le renforcement de la confiance des investisseurs

suite à l'élargissement des garanties fiscales et à la simplification du système fiscal, qui ont

réussi à attirer d'avantage d'investissements étrangers.

La CEDEAO et l'UEMOA ont fait paraître des directives et lignes directrices portant notamment

sur une mise en cohérence des politiques fiscales entre les États membres. Ces initiatives

portent entre autres sur l'adoption par la CEDEAO d'un Tarif extérieur commun (TEC), ce qui

signifie que tout produit entrant dans l'espace CEDEAO sera évalué au même taux de droit de 27douane (0 %, 5 %, 10 %, 20 % et 35 %). Le TEC devrait entrer en vigueur en 2015 au sein de la

région CEDEAO. L'UEMOA a également émis des directives réduisant les taux d'imposition.

Cependant, une analyse récente des efforts d'harmonisation au niveau de l'UEMOA a

démontré que des politiques autres que la législation fiscale, telles que les codes

d'investissement, peuvent être utilisées par les États membres afin de contourner les directives 28

régionales.

35 TNJ, Financial Secrecy Index – next steps.

36 Sebastian James, Tax and Non-Tax Incentives and Investments: Evidence and Policy Implications, 2013.

37 Le projet de code se contente de proposer des mécanismes d'application laxistes et met l'accent sur l'harmonisation des régimes fiscaux

plutôt que sur la coopération régionale. En outre, il n'oblige pas les états membres de l'EAC à réaliser des études sur les dépenses fiscales afin

de mieux évaluer l'efficacité des incitations fiscales dans l'atteinte des objectifs de développement. Source : Réseau pour la justice fiscale-

Afrique & ActionAid International, Tax competition in East Africa: A race to the bottom?, 2011).



18

39. OCDE, Tax Incentives for Investment – A Global Perspective: experiences in MENA and non-MENA countries, 2007.

40 BAD, Domestic Resource Mobilization across Africa: Trends, Challenges and Policy Options, 2010.

41 Intégrité financière mondiale (GFI), Données FFI par pays : , 2002-2012.

42 Banque mondiale, WDI – Aide publique au développement nette reçue (en US$ actuels), 2011.

43 CENUA, Troisième réunion du comité sur la gouvernance et la participation populaire, 2013.

44 OCDE, Flux financiers illicites en provenance des pays en voie de développement, 2014.

http://wwwgfintegrity.org/issues/data-by-country/

Tous les États de l'UEMOA dérogent au traitement fiscal imposé par leur code général des 29

impôts en accordant des régimes fiscaux préférentiels, souvent dans le cadre du code

d'investissement national, dont certains ont été mis en place après (et en dépit de) la

formulation des directives de l'UEMOA.

1.3 RECOMMENDATIONS

D'un point de vue général, l'élaboration et la mise en œuvre d'une initiative ouest-africaine

axée sur les prix de transfert et la rationalisation des incitations fiscales s'avère absolument

nécessaire. La volonté politique est un pilier essentiel de toute initiative de ce type ; les

gouvernements nationaux, de concert avec la Commission de la CEDEAO, doivent prendre

l'engagement de réformer conjointement leurs politiques fiscales. Nous proposons ci-après

des recommandations spécifiques portant respectivement sur les prix de transfert et les

incitations fiscales.

Réformer la politique de prix de transfert est une entreprise considérable, mais nous

pensons que les trois phases initiales suivantes sont essentielles : (i) choisir entre

l'approche PPC et des méthodes alternatives, telles que la formule de répartition, pour

trouver le régime de prix de transfert le mieux adapté pour la région ; (ii) améliorer

l'échange d'informations entre les États membres de la CEDEAO ; et (iii) susciter et

orienter le changement à l'échelle internationale.

La CEDEAO doit prendre la décision stratégique d'adapter le PPC de l'OCDE ou de développer

des méthodes alternatives, telles que la formule de répartition (FR). Comme point de départ, la

CEDEAO pourrait étudier les avantages et les limites de chaque méthode, en tenant compte du

contexte régional. Les paragraphes suivants décrivent les méthodes basées sur le PPC et sur la

formule de répartition, ainsi que ce que nous considérons comme les étapes essentielles de la

mise en œuvre et de l'application d'un régime de prix de transfert dans la région. Il s'agit

simplement de points de départ qui nécessitent des analyses et des réglages supplémentaires,

ainsi qu'une évaluation minutieuse des autres méthodes.

1.3.1 Recommandations sur les prix de transfert

A. Choisir un régime de prix de transfert adapté pour la région


19

· Normes PPC. Le PPC représente la norme de l'OCDE permettant de déterminer les

conditions des transactions commerciales et financières entre des entreprises associées

dans le contexte de la fiscalité. Cependant, des difficultés concrètes s'opposent à sa

mise en œuvre : i) un volume considérable de documentation est exigé des

contribuables ; (ii) sa mise en œuvre et son application nécessitent énormément de

temps et de ressources ; et (iii) il requiert des éléments de comparaison, qui n'existent

pas au sein de la CEDEAO.

· Formule de répartition. La méthode de la formule de répartition (FR), également

appelée taxation unitaire, constitue une alternative à l'approche PPC. Dans le cadre de la

taxation unitaire, les profits des diverses filiales d'une entreprise ou des diverses

sociétés d'un groupe sont calculés en considérant l'ensemble du groupe comme une 30

seule unité . La méthode FR permet d'affecter les profits globaux d'une multinationale

aux différentes entreprises associées sur la base d'une combinaison de facteurs

multiples, tels que la propriété, la masse salariale, les ventes, le capital investi et les coûts 31

de fabrication. Cette méthode n'est pas exempte de limites : (i) le caractère arbitraire

des formules prédéfinies rend difficile la transposition des spécificités propres à chaque

entreprise multinationale ; (ii) la FR dépend fortement d'informations basées à

l'étranger ; (iii) sa mise en œuvre est difficile et ne peut se faire sans une coordination et 32

un consensus internationaux ; et (iv) la FR peut créer des désaccords entre certains

pays, car chacun peut souhaiter accentuer ou inclure différents facteurs dans la formule

de répartition sur la base des activités ou facteurs proéminents dans sa juridiction.

La Commission de la CEDEAO pourrait envisager la création d'un organe consultatif « adapté »

sur les prix de transfert, qui réunisse les représentants des administrations fiscales, des

conseillers en comptabilité et en fiscalité et des multinationales. Cet organe servirait de

plateforme de concertation, de partage d'expérience et de discussion sur les questions liées

aux prix de transfert en Afrique de l'Ouest. L'Union européenne (UE) a rassemblé un groupe

d'experts des secteurs publics et privés afin de constituer son « Forum conjoint sur les prix de

transfert » (FCTT UE) ; la CEDEAO pourrait s'inspirer de cet exemple afin de mettre en place son

propre organe consultatif en vue de renforcer sa collaboration avec d'autres groupes

spécialisés sur les questions fiscales, tels que l'ABWA (Fédération des ordres des professionnels

comptables d'Afrique de l'Ouest).

Mise en place d'un groupe régional consultatif et de coordination sur les prix de transfert


45 Commission économique des Nations unies pour l'Afrique (CENUA), Troisième réunion du comité sur la gouvernance et la

participation populaire, 2013.

46 La tarification des transferts — définie comme étant le prix que l'entité d'une société facture à une autre entité de la même société

pour un bien ou un service (Dictionnaire financier Farlex, 2012) — n'est pas intrinsèquement une pratique illégale ou nécessairement

frauduleuse. Elle le devient en cas de manipulation des prix afin de réduire la charge fiscale ou de gonfler les pertes apparentes afin

de réduire autant que possible les bénéfices ; on parle également de tarification frauduleuse des transferts, de manipulation de la

tarification des transferts ou de tarification abusive des transferts (Réseau pour la justice fiscale).

47 The Africa Center, Africa Rising? From resource potential to shared prosperity, 2014,

48 GFI, Implied Tax Revenue Loss from Trade Mispricing, 2010.

49 BAD, Domestic Resource Mobilization across Africa: Trends, Challenges and Policy Options, 2010.

50 Christian Aid, Losing Out: Sierra Leone's massive revenue losses from tax incentives, 2014.

20

Élaboration d'un cadre législatif régional complet sur les prix de transfert

Renforcement des capacités des inspecteurs des impôts en matière d'application des

politiques de prix de transfert

En collaboration avec l'Organe consultatif sur les prix de transfert, l'ATAF peut aider la

Commission de la CEDEAO à créer des directives en vue de la mise en place d'un régime

harmonisé de prix de transfert. Ces directives peuvent essentiellement fournir des informations

détaillées sur les différentes étapes à suivre au niveau local en vue d'adopter le régime de prix

de transfert, les méthodes d'évaluation de la valeur pour les transactions transfrontalières entre

parties associées, les exigences documentaires et les mécanismes de résolution des litiges.

Les inspecteurs des impôts doivent renforcer leur capacité et leur savoir-faire en matière de prix

de transfert, en mettant l'accent sur les secteurs et transactions qui constituent la plus grande 33menace en termes de risques de tarification frauduleuse des transferts. Un autre aspect tout

aussi important est que les gouvernements doivent retenir leurs talents nouvellement formés

et spécialisés étant donné que le secteur privé aura besoin des mêmes compétences afin de se

conformer à la réglementation — et dispose généralement de ressources plus importantes que

les états pour attirer et retenir les spécialistes de la finance. Inculquer le savoir nécessaire aux

services administratifs concernés des états membres nécessite une assistance et un effort

continus ; il est également indispensable que les administrations fiscales entreprennent des

changements considérables, notamment dans le développement rapide d'un savoir-faire

spécifique sur les secteurs et les transactions qui posent le plus grand risque de tarification

frauduleuse des transferts.

Il est possible de tirer parti d'initiatives de renforcement des capacités existantes, telles que le

Groupe de travail sur les prix de transfert (GTTT) de l'ATAF, qui cherche à développer des

stratégies et des produits et à insuffler une direction dans le cadre des activités du Projet sur les

prix de transfert relativement aux éléments suivants : (i) les mécanismes de partage des

meilleures pratiques en terme d'identification des principaux risques liés aux prix de transfert

dans les États membres respectifs ; (ii) les processus d'élaboration d'une réglementation

efficace en matière de prix de transfert ; (iii) des produits permettant aux membres de l'ATAF de

développer la capacité technique afin de mettre en œuvre efficacement leurs règles de prix de

transfert ; et (iv) l'évaluation du risque en matière de prix de transfert.


51 OCDE, Analysis of Tax Expenditures in Ghana, 2013.

52 DGID – Sénégal, incitations fiscales à l'investissement: Coût et efficacité, 2014.

53 Fakile, Adeniran Samuel Adegbie, Festus Faboyede, Olusola Samuel, Tax Expenditure in Sub Saharan Africa: The Nigerian Experience,

2012.

54 FMI, Côte d'Ivoire - Rapport d'assistance technique, 2014.

21

B. Amélioration de l'échange d'informations

C. Susciter et orienter le changement

Afin de proposer aux inspecteurs des impôts des alternatives à l'information fournie par les

contribuables sur eux-mêmes, les États membres de la CEDEAO doivent coopérer plus

étroitement concernant l'échange d'informations. Ceci peut se faire sur la base de réseaux 34existant déjà, tels que (i) le cadre juridique de l'UEMOA pour éviter la double imposition au

sein de l'espace UEMOA et pour faciliter l'échange d'informations et la collecte des taxes ; (ii)

l'Accord d'entraide sur les questions fiscales de l'ATAF ; et (iii) le Guide pratique de l'ATAF sur

l'échange d'informations à l'intention des pays en développement. Dans la mesure où la

coopération fiscale doit s'étendre au-delà des frontières des communautés économiques, il

sera important pour la CEDEAO et pour les autres unions économiques d'Afrique, notamment

la SADC (Communauté de développement de l'Afrique australe), la Communauté d'Afrique de

l'Est (EAC) et la Communauté économique et monétaire de l'Afrique centrale (CEMAC) de

travailler conjointement sur cette initiative avec le soutien de l'ATAF et du Comité des Nations

Unies sur la fiscalité. Il en résulterait que la grande majorité des États africains se doteraient de

la capacité administrative et des normes appropriées sur les données (comme le cadre

d'échange automatique d'informations de l'OCDE) afin de partager leurs données avec les

autres.

En outre, les gouvernements doivent rendre obligatoire la Divulgation d'informations sur la

propriété effective, au moins pour les secteurs présentant un risque élevé de tarification

abusive des transferts. Conformément au principe de Divulgation d'informations sur la

propriété effective, les informations relatives au contrôle et à la propriété des sociétés, fiducies 35et fondations doivent être publiées officiellement afin de faciliter la diligence raisonnable.

Afin d'influencer le changement de manière plus efficace, la société civile doit s'efforcer de

trouver des méthodes innovantes d'encourager les multinationales en leur démontrant

qu'elles ont beaucoup à gagner en adoptant le système d'information financière pays par pays.

Un exemple serait de créer un « label de transparence » pour les multinationales qui se

conforment aux normes d'information financière pays par pays. Que la norme d'information

financière pays par pays devienne une loi internationale ou non, l'idée est d'élaborer des

normes internationales non obligatoires sur la fiscalité et la transparence financière au sein des

multinationales. Un « label de transparence » serait semblable à ce que fait l'Organisation

internationale de la normalisation (ISO) afin de fournir des spécifications de classe


55. ATAF, Transfer Pricing in the Extractives Industry: A taxing exercise for Sub-Saharan Africa, 2014.

56. L'analyse n'identifie pas de lien entre les FFI et les IED.

57 CENUA, Troisième réunion du comité sur la gouvernance et la participation populaire, 2013.

58 Compte non tenu des sociétés évoluant dans le secteur financier.

59 CNUCED, base de données des IED/STN, Profils des pays, 2004 ; analyse de Dalberg.

60. Des données plus récentes ne sont pas disponibles

61 CNUCED, UNCTADstat, Stock of Inward and Outward Foreign Direct Investment, 2002-2011 ; Analyse de Dalberg

62 Ibid.

22

63. KPMG, Foreign Direct Investment in Africa, 2013 disponible sur le site http://www.blog.kpmgafrica.com/foreign-direct-investment-in-

africa/.

64 CNUCED, Rapport mondial d'investissement, 2014 ; analyse de Dalberg.

65 KPMG, Foreign Direct Investment in Africa, 2013.

66. Ibid.

67 Ibid.

68 Ibid.

69. Ibid.

70 Soixante quinze pour cent en échange d'incitations fiscales au Nigeria.

71 Rosa Luxemburg Foundation West Africa, Les économies de l'Afrique de l'Ouest: un portrait statistique, 2014.

internationale pour les produits, les services et les systèmes afin de s'assurer de la qualité, de la

sécurité et de l'efficacité.

Enfin, nous recommandons que la Commission joue un rôle actif dans les discussions et les

consultations mondiales menées en vue de définir des normes internationales, tel le plan

d'action BEPS qui vise une redéfinition des règles fiscales internationales et la lutte contre

l'évasion fiscale. La société civile doit également travailler étroitement avec l'ATAF et le Comité

des Nations unies sur la fiscalité en vue de concevoir et de mettre en place une politique fiscale.

Afin d'élargir l'assiette fiscale par le biais d'une réforme des incitations fiscales, les interventions

prioritaires doivent porter sur (i) la publication de directives applicables à l'ensemble de la

région sur les exonérations fiscales, (ii) le renforcement de la transparence dans la gouvernance

des incitations fiscales, et (ii) le plaidoyer et l'orientation du changement à l'échelle

internationale.

La Commission de la CEDEAO devrait s'efforcer de rationaliser et de coordonner les

incitations fiscales en travaillant en étroite collaboration avec la Commission de l'UEMOA. Les

deux organisations devraient se retrouver au sein d'un comité conjoint, à l'instar du Comité

conjoint de gestion du TEC CEDEAO-UEMOA, fin d'éviter que la région ne se retrouve à la traîne

en ce qui concerne les incitations fiscales. A cette fin, la CEDEAO et l'UEMOA peuvent tirer des

leçons des cas de réussite et des défis rencontrés par les autres communautés régionales qui se

sont engagés dans un processus d'harmonisation des régimes d'incitations fiscales. La

Communauté d'Afrique de l'Est (EAC) par exemple, a réalisé d'importants progrès vers la mise

en place d'un système visant à harmoniser leur régime d'incitation fiscale par le biais d'un code 36 37de déontologie, bien qu'il n'ait pas encore été adopté. Malgré quelques faiblesses, ce code

tente de donner un caractère formel à un mécanisme existant déjà, selon lequel les ministres

des finances des cinq états membres de l'EAC se réunissent chaque année avant de présenter

leur loi de budget afin de discuter de leur projet de budget. Cela donne l'occasion aux ministres

des finances de dissuader les autres membres de proposer de nouvelles incitations fiscales qui 38créent un désavantage pour les autres pays.

1.3.2 Recommandations sur les incitations fiscales

A. Publication de directives sur l'exonération fiscale


23

72 Ibid.

B. Amélioration de la transparence dans la gouvernance des incitations fiscales

C. Susciter et orienter le changement

Les états devraient systématiquement réaliser des analyses de rentabilité et soumettre les

mesures d'exonération fiscale au contrôle du Parlement —qui existe dans tous les états

membres de la CEDEAO — et des citoyens. Les incitations fiscales doivent être examinées et

approuvées par le Parlement avant d'être accordées de manière définitive, et seulement après

qu'une étude objective sur les coûts et avantages escomptés ait été présentée au Parlement,

par le biais d'une analyse des dépenses fiscales annuelles, comme partie intégrante du

processus budgétaire. Le Maroc est l'un des rares pays africains à présenter des informations 39sur ses incitations fiscales dans ses rapports de dépenses fiscales. Ces derniers servent à

orienter l'affectation des ressources, à renforcer la gestion des finances publiques et à

contribuer à la transparence fiscale en fournissant des informations pour les besoins de la

comparaison du coût et de l'efficacité des programmes de dépenses directes et de dépenses

fiscales.

Par le biais du plaidoyer, la société civile doit s'assurer que les incitations fiscales soient

accordées de manière transparente et soient conformes aux intérêts supérieurs des états

membres de la CEDEAO.


OBJECTIFS ET CONTEXTE GÉNÉRAL

2

1

OSIWA (Open Society Initiative for West Africa) tente de promouvoir la gouvernance démocratique

inclusive, la transparence et le sens des responsabilités dans la gestion des institutions ainsi que la

citoyenneté active en Afrique de l'Ouest (www.osiwa.org). Dans le cadre de son action pour publier

des études factuelles visant à aider la CEDEAO (Communauté économique des états d'Afrique de

l'Ouest) à raffiner son projet d'intégration régionale, OSIWA a recruté Dalberg Global Development

Advisors (www.dalberg.com) afin de réaliser deux études, dont l'une analyse les opportunités

manquées d'élargir l'assiette fiscale en Afrique de l'Ouest en relevant les défis posés par la tarification

frauduleuse des transferts et les incitations fiscales. L'étude tente d'identifier les changements de

politique nécessaires pour enrayer la tarification frauduleuse des transferts et s'assurer que les

incitations fiscales soient bénéfiques pour la région, en plaçant un accent particulier sur l'implication

de la société civile africaine et du secteur privé dans le processus de formulation, de mise en œuvre et

de suivi de ces politiques. La seconde étude se fixe comme objectif de promouvoir la formulation et la

mise en œuvre de politiques agricoles et industrielles plus efficaces afin de contribuer au

développement intégré de l'Afrique de l'Ouest.

40Un rapport publié en 2010 par la Banque africaine de développement (BAD) indique que la

tarification abusive des transferts et l'octroi excessif d'incitations fiscales constituent des défis

majeurs qui amenuisent l'assiette fiscale déjà très réduite dans la plupart des pays africains. Ces deux

défis empêchent de tirer parti des d'opportunités à mobiliser les ressources publiques si rares au sein

de la CEDEAO. Au cours de la dernière décennie, les flux financiers illicites (FFI) se sont accrus à un taux

annuel de 23 pour cent au sein de la CEDEAO, passant de moins de 3 milliards de dollars US en 2002 à 41plus de 18 milliards de dollars US en 2011 . Bien que les estimations divergent fortement et soient

fortement contestées, le consensus général est que les FFI en provenance d'Afrique dépassent

probablement en volume les flux d'aide et d'investissement. En 2011 par exemple, l'aide publique au 42 43développement (APD) a atteint 12 milliards de dollars US. Selon la CENUA, 60 pour cent des FFI

proviennent de la tarification abusive des transferts, alors que les pays d'Afrique sub-saharienne

continuent de mobiliser moins de 17 pour cent de leur produit intérieur brut (PIB) en recettes 44fiscales.

73 GFI; Flux financiers illicites d'Afrique: Ressource cachée pour le développement, 2012

74 Calcul de Dalberg basé sur les exportations/importations pour la base de données de la CEDEAO de BAD, 2014

75 C'est le taux de croissance annuel calculé pour les estimations du GFI, comme pour la Figure 1.

76 CEA, Troisième Réunion du Comité sur la Gouvernance et la Participation Populaire, 2013.


Evolution du CAFI dans la région de la CEDEAO entre 2002 et 2011 (en millions USD)

Million USD

CAFI et de l'APD dans la région de la CEDEAO en 2011 (milliards USD)

0

5,000

10,000

15,000

20,000

25,000

30,000

35,000

40,000

+23%

20082003 2005 200720062002 20092004 20112010

Figure 1 : Ampleur des flux financiers illicites en Afrique de l'Ouest

Source: GFI, IFF Data by Country: http://wwwgfintegrity.org/issues/data-by-country/, 2002-2011; GFI, Illicit Financial Flows

from Africa: Hidden Resource for Development, 2010; World Bank, WDI – Net official development assistance received

(current US dollars), 2011; Dalberg analysis

{ Les flux financiers illicites

Aide publique au développement

La Côte d'Ivoire, le Nigeria et le Togo sont les pays les plus affectés d'Afrique de l'Ouest en

terme de volume total, représentant près de 87 pour cent du total des FFI hors de la CEDEAO

entre 2002 et 2011. Au cours de cette période, les FFI ont été estimés à plus de 23 milliards de

dollars US pour la Côte d'Ivoire, 142 milliards pour le Nigeria et 18 milliards pour le Togo.

77. Calcul Dalberg 2014; C'est la moyenne des taux d'IS par pays telle qu'indiqué dans the Heritage Foundations' 2014 Index of Economic

Freedom.

78 Ceci est basé sur les estimations de GFI pour les principales composantes des FFI.

79 La capitalisation restreinte désigne l'obtention du financement d'une dette par une société de portefeuille située dans un pays à faible

fiscalisation. Précisément, la filiale dans le pays à forte fiscalisation emprunte à la société de portefeuille et soustrait l'intérêt versé à cette

société de ses profits. Cette méthode est parfois considérée comme une forme de fixation du prix du transfert, mais elle peut être utilisée

à mauvais escient de la même façon. (ATAF, Transfer Pricing in the Extractives Industry: A taxing exercise for Sub-Saharan Africa, 2014).

80. Les données du GFI, bien que construites, restent extrêmement prudentes, puisqu'elles ne reflètent la fausse facturation des services (plutôt

que des produits), les pratiques de falsification des prix avec la même facture (comme la falsification des transferts), les transactions hawala, et

les transactions effectuées avec de fortes

$12milliards $18milliards


Nigeria

Guinea

Sierra Leone

Liberia

Senegal

Guinea Bisau

Ghana

Benin

Cape Verde

Gambia

IvoryCoast

Mali Niger

Togo

Burkina-Faso

11

387

557

587

714

1,129

2,963

3,128

3,754

10,256

18,467

142,274

23,138

3,164

413

45Selon les estimations effectuées par Global Financial Integrity (GFI), les FFI se répartissent

comme suit à l'échelle mondiale :

· 60 à 65 pour cent sont issus de pratiques commerciales privées, comme c'est le cas de 46

le manipulation de la facturation des échanges.

· 30 à 35 pour cent proviennent d'activités illicites, telles que le blanchiment d'argent, le

trafic de stupéfiants et la traite des êtres humains.

· 3 pour cent proviennent de la corruption.

La manipulation de la facturation des transferts déplace une plus grande quantité de fonds

illicites au-delà des frontières que n'importe quel autre canal de FFI. Le GFI a évalué les pertes

annuelles moyennes occasionnées par la manipulation de la facturation des transferts en

81 Estimations Dalberg.

82 The Borgen Project, ECOWAS Adopts New Strategy For Reducing Poverty, 2011 disponible sur le site http://borgenproject.org/ecowas-

adopts-new-strategy-for-reducing-poverty/.

83 Ibid.

84 The International Bank for Reconstruction and Development / The World Bank, ECOWAS's Infrastructure: A Regional Perspective, 2011.


47Afrique sub-saharienne à 38,4 milliards de dollars US entre 2008 et 2010. En Guinée, au Mali et

au Togo, les pertes annuelles moyennes causées par la manipulation de la facturation des

transferts était estimée à respectivement 16 pour cent, 25 pour cent et 13 pour cent des recettes 48de l'état entre 2002 et 2006.

Contrairement à la tarification abusive des transferts, qui ronge l'assiette fiscale à cause de

manipulations frauduleuses des prix des transactions au sein d'un même groupe, les

incitations fiscales sont des concessions accordées par le gouvernement sur un surplus

éventuel de recettes fiscales. Les incitations fiscales— également appelées avantages fiscaux

— confèrent un traitement fiscal préférentiel à des groupes spécifiques d'assujettis, dépenses

d'investissement ou retours sur investissement sous forme de déductions d'impôt ciblées, de

crédits, d'exclusions ou d'exonérations. Les états avancent divers arguments pour défendre leur

recours aux incitations fiscales, allant de la correction de certaines défaillances du marché à 49l'implantation de sociétés étrangères afin de stimuler les exportations.

En Sierra Leone, les sociétés internationales ont bénéficié d'exonérations d'impôt s'élevant à

224 millions de dollars US en 2012, soit l'équivalent de 55 pour cent des recettes de l'état, huit 50

fois le budget de la santé et sept fois le budget de l'éducation. Au Ghana, ces dépenses fiscales

représentaient 42 pour cent des recettes fiscales de l'état en 2011, soit l'équivalent de 6 pour 51cent du PIB. Au Sénégal, les exonérations d'impôt étaient évaluées à 20 pour cent du total des

52recettes fiscales en 2009, ce qui représentait 3 pour cent du PIB du pays. Le Nigeria a perdu 53plus de 425 millions de dollars US en 2006 en incitations fiscales, alors que les pertes fiscales

engendrées par les préférences fiscales en Côte d'Ivoire ont atteint 160 millions de dollars in 542013.

Ce document vise à engendrer une réflexion et un débat sur la question des opportunités

manquées d'élargir l'assiette fiscale en Afrique de l'Ouest. La recherche repose sur une

validation de l'hypothèse que les mesures régionales de lutte contre la tarification frauduleuse

des transferts et l'inefficacité des incitations fiscales seront plus efficaces que des efforts

nationaux uniquement, nécessitant que la CEDEAO joue un rôle de tutelle. Nos affirmations

primaires sont qu'un resserrement de l'intégration régionale entraînera (i) une réduction de la

concurrence fiscale entre les états membres pour attirer des investissements ; (ii) un

développement de l'échange automatique de données fiscales entre les états ; (iii) le

renforcement des systèmes nationaux des états membres afin de faciliter la coopération ; (iv) la

facilitation de l'harmonisation de l'assiette de l'impôt sur les sociétés afin de réduire la

85 ADfD, African Economic Outlook, Regional Edition: West Africa, 2014; Analyse de Dalberg

86 United Nations Economic Commission For Africa, Third Meeting of the Committee on Governance and Popular Participation, 2013;

Analyse de Dalberg.

87 Ibid.

88 The Economist, Wish you were mine, 2012 disponible sur le site http://www.economist.com/node/21547285

89 ADfD, African Economic Outlook, Regional Edition: West Africa, 2014; Analyse de Dalberg

90 EITI, History of EITI, disponible sur le site https://eiti.org/eiti/history


complexité fiscale pour les groupes multinationaux en activité dans la région, tout en réduisant

le potentiel d'évasion en procédant à un arbitrage entre les différents systèmes fiscaux

nationaux ; et (v) une coopération des états dans l'utilisation des données douanières pour

déterminer et identifier les tarifications anormales.

Pour tester ces hypothèses, nous avons posé quatre principales questions de recherche :

· Quels sont l'ampleur, l'impact et la trajectoire de la manipulation des prix de transfert

en Afrique de l'Ouest Cette étude tente de déterminer l'ampleur du problème en

Afrique de l'Ouest ainsi que l'impact actuel et futur sur les économies et la société.

· Quels sont les principaux moteurs de la manipulation des prix de transfert en Afrique

de l'Ouest L'étude cherche à révéler les moteurs sous-jacents qui entraînent et

favorisent la tarification frauduleuse des transferts en analysant les éléments suivants :

le degré de sophistication — ou son absence — des régimes fiscaux, la capacité et les

ressources en recettes disponibles pour permettre aux autorités de mettre en œuvre et

d'appliquer le suivi des politiques, et les avantages liés à l'harmonisation des régimes

de prix de transfert d'un pays à l'autre au sein de la CEDEAO.

· Comment les mesures d'incitation à l'investissement réduisent-elles les recettes de

l'état et augmentent la concurrence fiscale entre les pays Le rapport présente les

tendances récentes en termes de politiques d'investissement afin de démontrer que

ces incitatifs n'arrivent pas à attirer d'IED ; au contraire, ils favorisent la concurrence

entre les états membres de la région et constituent un frein à l'intégration régionale.

· Que faire pour enrayer le problème Nous évaluons les initiatives en cours actuellement

aux niveaux mondial, régional et national, puis nous proposons des recommandations

concrètes d'actions que peuvent prendre les différents acteurs — CEDEAO,

gouvernements, secteur privé, société civile et partenaires au développement — afin

d'élargir les assiettes fiscales et de favoriser la transformation économique de l'Afrique

de l'Ouest par le biais de sources de financement intérieures.

Notre méthodologie comporte les éléments suivants :

· Une revue documentaire afin de déterminer l'ampleur de la tarification frauduleuse

des transferts et des incitations fiscales en Afrique de l'Ouest et servir de base aux

hypothèses initiales devant être confirmées par le biais d'entretiens. L'annexe contient

liste des documents que nous avons consultés ; les notes de bas de page dans le

rapport renvoient aux publications source et aux ressources en ligne.

· Entretiens ciblés avec les parties prenantes en Afrique de l'Ouest et dans d'autres

91 EITI, EITI Countries: Zambia.

92 Deloitte, Issue 8 - Transfer Pricing Rules in Nigeria - An Overview, 2013.

93 Ibid.

94 IMF, WAEMU: Staff Report on Common Policies for Member Countries, 2013

95 Cette assertion est basée sur les conclusions d'une étude documentaire et d'une interview Dalberg d'un conseiller fiscal. Le Dr. El

Hadji Dialigué BA (2012) a souligné la nécessité d'avoir un cadre harmonisé au sein de l'UEMOA pour les besoins d'un document

standardisé afin d'assurer la transparence et d'accroître la certitude (pour les multinationales) durant les audits des prix de transfert

(Source : BA, Le Droit Fiscal à l'Epreuve de la Mondialisation: La Réglementation des Prix de Transfert Au Sénégal, Page 240; 2012). En

outre, les consultations auprès d'un conseiller fiscal ont indiqué qu'il “n'était pas au courant de la règlementation sur les prix de

transfert dans le cadre de l'agenda régional.” Cependant, il a identifié l'amélioration du cadre légal au niveau régional pour mieux

faire face à la fraude fiscale internationale, y compris sur les prix de transfert, comme une des priorités en cours au sein de l'UEMOA

(source: Centre de rencontres et d'Études des dirigeants des administrations fiscales (CRÉDAF)).


régions (notamment des experts, des organisations sous-régionales, des inspecteurs

des impôts et des douanes, des organisations de la société civile et des représentants

du secteur privé) afin de recueillir leurs points de vue sur la question ainsi que les

perspectives. Ces perspectives ont contribué à valider ou à infirmer les hypothèses de

départ. Les institutions ayant contribué à cette étude figurent en annexe.

· Les études de cas dans trois pays sélectionnés conjointement avec OSIWA : La Côte

d'Ivoire, le Nigeria et le Sénégal. L'équipe de recherche s'est rendue dans ces trois pays

afin d'y recueillir les informations nécessaires. Pour compléter notre analyse de ces

études de cas, nous fournissons dans tout le document des exemples concrets sur

d'autres pays, aussi bien des membres que des non-membres de la CEDEAO.

Le document est divisé en trois grandes parties. La première section porte sur l'ampleur,

l'impact et la trajectoire de la tarification frauduleuse des transferts en Afrique de l'Ouest ; elle

présente également une analyse des principaux facteurs qui favorisent la tarification abusive

des transferts dans la région. La seconde partie traite des pertes en recettes fiscales pour l'état

et de la concurrence fiscale entre pays de la CEDEAO comme conséquence des incitations

fiscales. La dernière section propose des recommandations visant à enrayer la tarification

frauduleuse des transferts et les incitations fiscales en Afrique de l'Ouest.

96 Afribiz, Foreign Multinational Corporations in West African Countries, 2010 disponible sur le site http://www.afribiz.info/content/2010/.

97 Les informations ne sont pas disponibles pour le Cabo Verde.

98 J Bamidele, Transfer Pricing Regulations Implementation In Nigeria, 2012.

99 Droit Afrique, Niger Convention fiscale avec la France.

100 AfDB, Open Data for Africa database, 1995-2011.

101 PwC, Keeping you informed of tax changes in Africa. AfriTax – Issue 2, 2009.

102 Fortune of Africa, Double taxation agreements of Cape Verde, 2014.

103 AfDB, Open Data for Africa database, 1995-2011.

104 Le "principe de pleine concurrence" des prix de transfert stipule que le montant appliqué par une partie liée à une autre pour un produit

donné doit être le même comme si les parties n'étaient pas liées. Un prix de pleine concurrence pour une transaction est par conséquent le

prix qu'aurait cette transaction sur le marché libre (source: http://www.ustransferpricing.com/arms_length_principle.html).

3

3.1 Ampleur, impact et trajectoire de la tarification frauduleuse des

transferts en Afrique de l'Ouest

Il y a tarification frauduleuse des transferts de produit lorsque les sociétés multinationales

tirent parti de leur structure organisationnelle pour délocaliser leurs profits hors d'une

juridiction à forte fiscalité vers des juridictions à fiscalité plus faible, par le biais notamment, 55de:

· La sous-facturation: vendre des biens, des services ou des produits intangibles à une

entreprise associée à un prix inférieur à celui du marché. Par exemple, lorsqu'une filiale

basée au sein de la CEDEAO vend des matières premières à sa compagnie mère basée

hors de la zone CEDEAO, il s'agit de sous-facturation.

· La surfacturation: acheter des biens, des services ou des produits intangibles à une

entreprise associée à un prix supérieur à celui du marché. Par exemple, lorsqu'une filiale

basée au sein de la CEDEAO achète des biens ou des services à sa compagnie mère

basée hors de la zone CEDEAO à un prix anormalement élevé de manière à réduire

artificiellement ses bénéfices, il s'agit de sous-facturation.

Le risque de tarification frauduleuse des transferts est susceptible d'augmenter au vu de la

hausse des activités des multinationales dans la région, particulièrement par le biais de filiales.

L'analyse ci-dessous cherche à évaluer l'ampleur du risque potentiel de tarification frauduleuse

des transferts dans la CEDEAO. L'étude ne reconnaît pas l'importance critique des

investissements étrangers directs (IED) vers la CEDEAO, et n'arrive pas à la conclusion que

l'activité accrue des multinationales en Afrique de l'Ouest va automatiquement entraîner une 56

hausse de la tarification frauduleuse des transferts. Cependant, le risque est réel et nécessite la

105 La DEVF compte 13 Brigades d'investigation et de contrôle et ne se consacre pas essentiellement aux audits des prix de transfert. La

DEVF est également en charge des audits fiscaux et comptables, des recoupements, des enquêtes et des investigations relatives à

l'évasion fiscale.

106 L'administration fiscale fédérale du Nigeria (FIRS) a créé une Division des prix de transfert, qui sera responsable de l'application et d e

l'administration du Règlement No 1 sur le prix de transfert de l'impôt sur le revenu No. 1 2012 (TP Regulations). (Ernest & Young, Global

Tax Alert (News from Transfer Pricing), 12 Novembre 2013).

107 La Brigade Financière dépend de l'administration fiscale et est en charge du contrôle des secteurs bancaire et des assurances ainsi que

TARIFICATION FRAUDULEUSE DES TRANSFERTS EN AFRIQUE DE L’OUEST


2,250

2,331

1,633

3,678

16

16

15

15

15

14 737

3,883

6,009

31

31

29 847

110

(*) Non compris le secteur financier

(**) PIB, prix courants, milliards de dollars en 2004 Tertiaire Industriel

Source : CNUCED, base de données des IED/STN, Profils des pays, 2004 ; BAD, Données ouvertes

pour une base de données africaine, 2004 ; analyse de Dalberg

Figure 3 : Importance de l'activité des multinationales en Afrique de l'Ouest

COTE D’IVORE

NIGERIA

SENEGAL

27 7

Magnitude of sales of largest affiliates of multinationals in select countries in 2004 (% of GDP**)

COTE D’IVORE NIGERIA SENEGAL

11

mise en place d'une politique qui arrive à équilibrer les IED et les pertes fiscales.

Le rôle prédominant des multinationales en Afrique de l'Ouest rend la région particulièrement

vulnérable à la manipulation des prix de transfert. Selon la CENUA, environ 60 pour cent des FFI 57

mondiaux proviennent des transactions commerciales avec les entreprises multinationales.

Les profils de pays publiés en 2014 par la Conférence des Nations unies sur le Commerce et le

Développement (CNUCED) révèlent que les 90 plus grandes filiales d'entreprises étrangères en 58

activité dans les secteurs industriels et tertiaires en Côte d'Ivoire, au Nigeria et au Sénégal ont 59

déclaré des ventes nettes de 11 milliards de dollars US. La figure 3 montre le nombre et les

ventes nettes des filiales étrangères basées en Côte d'Ivoire, au Nigeria et au Sénégal en 2004,

ainsi que l'ampleur respective de leurs ventes nettes en pourcentage du PIB de ces pays. Pour la

Côte d'Ivoire par exemple, les ventes nettes des 31 filiales étrangères les plus importantes 60

représentaient 27 pour cent du PIB national en 2004. Cette tendance devrait se maintenir au

sein de la CEDEAO en parallèle avec la hausse continue des IED.

Plus grandes filiales de multinationales

dans certains pays en 2004 dans le

* tertiaire et secteurs industriels (#)

Les ventes de plus grandes filiales de

multinationales dans certains pays en

2004 dans le tertiaire * et secteurs

industriels (millions de dollars)

des audits des prix de transfert (source: Interviews Dalberg ).

108 Les dispositions de l'Article 70 sur les prix de transfert de la Loi interne sur les recettes, 2000 (Loi 592) habilite le Commissaire Général à

ajuster le prix d'une transaction entre associés pour refléter le revenu comme si la transaction avait été menée conformément à l'ALP

(source: GRA, Transfer Pricing Regime, 2013).


110,265

93,85883,871

68,678

57,93047,734

40,33345,295

41,75937,826

+12.6%

2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Source : CNUCED, UNCTADstat, Stock d'investissements entrants et direct à l'étranger, 2002-2011 ;

Analyse de Dalberg

Figure 4: Tendances des IED en Afrique de l'Ouest (en milliards de dollars US)

Les flux d'IED vers l'Afrique de l'Ouest devraient continuer à croître, notamment sous

l'impulsion de la hausse prévue des investissements étrangers au Nigeria, au Ghana et en Côte

d'Ivoire, qui ont contribué respectivement à 77 pour cent, 7 pour cent et 5 pour cent du PIB de la 64

CEDEAO en 2013. Pour le Nigeria, le Département d'intelligence économique (EIU) a prévu 63

que les investissements directs étrangers nets atteindraient 11 milliards de dollars US en 2016,

contre 4 milliards de dollars US en 2013. Les investissements au Ghana devraient continuer de

croître sur le moyen terme, favorisés par l'environnement politique stable du pays et les 65opportunités d'investissement dans le secteur des hydrocarbures. Les prévisions de

croissance du PIB réel étaient de 7,6 pour cent en 2012, puis de 10.7 en moyenne annuellement 66sur la période 2013-2016. Cette croissance se base sur les perspectives d'une poursuite de

67l'essor de l'industrie pétrolière et gazière, ce qui va attirer la participation étrangère. En Côte

d'Ivoire, 20 milliards de dollars US ont été investis dans les infrastructures, ce qui devrait 68

favoriser l'accélération du développement économique . En outre, la découverte de pétrole

brut léger au large des côtes en juin 2012 devrait attirer des investissements étrangers dans le 69

moyen terme.

Les investissements étrangers directs continuent de croître au sein de la CEDEAO, passant de 61 6238 milliards de dollars US en 2002 à plus de 110 milliards de dollars US en 2011, avec un taux

de croissance annuel de 13 pour cent (voir la Figure 4).

109 Le règlement No 1, 2012 sur l'impôt sur le revenu (prix de transfert) stipule: “ Une personne imposable qui viole les dispositions de

ces Règlements sera passible d'une peine prescrite dans le cadre de la disposition concernée de la loi fiscale applicable »

(Income Tax (Transfer Pricing) Regulations No 1, 2012)

110 OECD Transfer Pricing Legislation – A Suggested Approach June 2011.

111 KPMG, New Thin Cap and Withholding Tax Proposals Catch Commercial Lending Arrangements.

112 World Bank Investment Climate (WBIC), International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application,

2013.


Source : Base de données Invest Across Borders de la Banque Mondiale, Analyse de Dalberg (2010)

ECOWAS SUB-SAHARA AFRICA MIDDLE EAST AND NORTH AFRICA

95%

79%

98% 96%

85% 82%

94%

70% 70%

100%

84% 84%

100% 98% 100% 100%

87%

63%

Mining Banking Media Telecom Agriculture Transport

Figure 5: Niveau moyen de participation étrangère autorisée dans les différents secteurs et régions

70Puisque 100 pour cent des bénéfices nets peuvent être rapatriés, la pleine propriété étrangère

dans des secteurs clés (exploitation minière, télécommunications, etc.) peut faciliter la fuite des

ressources de la région. Par exemple, entre 2000 et 2008, le Nigeria a reçu 40,7 milliards de

dollars d'IED, tandis qu'au cours de la même période, les profits transférés ont atteint un 71

montant total de 51,9 milliards de dollars US. En d'autres termes, pour chaque dollar investi au

Nigeria durant cette période, 1,27 dollar a été transféré à l'étranger sous la forme de profits,

pour un taux d'extraction de 127 pour cent. A titre de comparaison, au cours de la même

période le taux d'extraction a été de 35-40 pour cent en Chine et d'environ 38 pour cent en 72Inde. La pleine propriété étrangère peut accroître le risque de manipulation des prix de

transfert puisqu'elle permet aux multinationales de contrôler leurs filiales au même titre que

leur part d'actions (contrôle total), comparé aux cas où, par exemple, le gouvernement est un

actionnaire principal de l'entreprise.

Les exportations de la CEDEAO ont beaucoup augmenté ces dernières années, passant de 65

Les états membres de la CEDEAO permettent des niveaux très élevés de contrôle étranger dans

des secteurs clés, contribuant ainsi, entre autres raisons, à l'arrivée d'IED et de filiales

étrangères dans la région. La Figure 5 illustre le fait que, par rapport à d'autres régions, les états

membres de la CEDEAO permettent un pourcentage de contrôle étranger dans plusieurs

113 Il y a une cohérence fondamentale entre le Manuel des Nations Unies (à l'intention des pays en développement) et les Directives sur les prix de

transfert de l'OCDE (à l'intention des pays développés) dans l'application du PPC trouvé à l'Article 9 aussi bien de la Convention Modèle de

l'ONU que de la Convention Modèle de l'OCDE. Même s'il y a certaines différences entre les deux, elles reflètent plutôt les différences de

perspective et d'orientation, plutôt que des différences dans les principes à appliquer (Source : Deloitte, Arm's Length Standard, 2013).

114 Par exemple, quand les administrateurs fiscaux imposent des exigences en matière d'information aux contribuables qui dépassent les besoins

et les capacités de l'administration fiscale (Source : WBIC, 2013).

115 La double imposition désigne l'inclusion du même revenu dans les bases imposables de deux contribuables différents (Source : WBIC,

2013).

116 Par exemple, à supposer qu'une filiale basée au Nigeria (Société A) est soumise à un ajustement de tarification de transfert (par le biais de

l'application du Règlement No. 1, 2012) portant sur une transaction avec une société associée (société B) basée aux Etats-Unis ; si le


50

14

60

16

68

18

88

23

58

23

78

29

96

34

103

36

106

39

2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

+10.6%

6576

86

111

82

106

130139

145

Figure 6: Valeur globale des exportations de la CEDEAO entre 2005

et 2014 (en milliards de dollars US)

Export of Non-Oil products Oil Exports

Source : BAD, Données libres pour base de données africaine, 2014; analyse Dalberg

Durant la même période (2005-2013), les importations de la CEDEAO ont augmenté de 14 pour

cent par an. En termes de valeur, le total des importations a triplé passant de 43 milliards de

dollars en 2005 à 124 milliards en 2013. Cette croissance rapide (voir Figure 7) est due en

particulier aux importations de produits non-pétroliers, qui représentaient 73 pour cent du

total des importations en 2013. Dans une perspective régionale, le risque de manipulation des

prix de transfert découle d'une surfacturation potentielle.

milliards de dollars en 2005 à 145 milliards de dollars en 2013 (une croissance annuelle de 11

pour cent). Cette tendance à la hausse (voir Figure 6) est principalement liée aux exportations

pétrolières, qui représentaient plus de 73 pour cent du total des exportations en 2013. Pour la

CEDEAO, le risque d'une tarification abusive des transferts lié aux exportations est plus grand en

termes de sous-facturation potentielle.

Nigeria augmente les charges fiscales de la société A par le biais de cet ajustement et que les Etats-Unis n'arrivent pas à déduire ce

montant de l'assiette taxable de la société B, le même montant sera soumis à l'impôt dans les deux pays.

117 WBIC, International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application, 2013

118 Une procédure amiable (MAP) est un mécanisme par lequel les autorités compétentes des Etats parties se consultent en vue de résoudre les

différends sur l'application des conventions de double imposition. Cette procédure peut être utilisée pour éliminer la double imposition

découlant d'une divergence sur la tarification du transfert.(Source : Manuel ONU)


Ces tendances à la hausse liées à l'IED, aux activités des entreprises étrangères dans la région,

aux exportations et importations illustrent le renforcement de l'intégration de l'Afrique de

l'Ouest dans l'économie mondiale. Cependant, elles peuvent exposer encore plus la région au

risque d'une tarification abusive des transferts. Par exemple, en supposant qu'environ 60 pour 73

cent du commerce international se faisait au sein de, plutôt qu'entre les multinationales, nous

estimons qu'en 2013, 161 milliards de dollars ont été échangés entre les filiales basées dans

l'espace CEDEAO et leurs sociétés-mères, soit à peu près 87 milliards de dollars pour les 74

exportations et 74 milliards de dollars pour les importations. Ces montants sont exposés à un

risque de sous-facturation dans le cadre des exportations et de surfacturation dans le cadre des

importations.

L'ampleur des pertes de revenus du fait d'une falsification des prix de transfert peut être

estimée sur la base des hypothèses suivantes :

· Les tendances seront les mêmes pour les IED, les importations et les exportations, au

cours des cinq prochaines années.75

· Les FFI vont continuer à augmenter de 23 pour cent par an au cours des cinq

prochaines années. 76

· Les prix de transfert falsifiés vont former environ 60 pour cent des FFI.

· Si les FFI découlant des prix de transfert falsifiés étaient retenus dans l'espace CEDEAO

Figure 7 : Valeur agregée des importations de la CEDEAO entre 2005 et 2014 (en milliards de dollar US

Importations des produits non petroliers Importations des produits petroliers

Source : BAD, Données libres pour la base de données africaine, 2014; analyse Dalberg

34

20

57

13

49

19

64

29

78

31

88

33

91

45

13

35

119

43 46

58

77

62

84

107

120124

2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

119 Non comprises les conventions (i) qui sont en cours de négociation mais qui n'ont pas été signées avec le Bangladesh, le Cameroun,

Cuba, l'Estonie, Hong Kong, l'Ile de Man, la Lettonie, la Lituanie, Madagascar, le Malawi, le Maroc, le Qatar, le Sénégal, la Serbie, le Sri

Lanka, la Syrie, les EAU et le Vietnam; ni celles avec le Chili, le Gabon, le Kenya et le Soudan qui n'ont pas encore été ratifiées par les

deux parties. (Source : LowTax website: http://www.lowtax.net/ as per September 27, 2014).

120 KPMG, Côte d'Ivoire Guide Fiscal 2013/14, 2014

121 KPMG, Sénégal Guide Fiscal 2012/13, 2013

122 KPMG, Nigeria Fiscal Guide 2012/13, 2013

123 ATAF, Regional Studies on Reform Priorities of African Tax administrators: West Africa; 2012.

124 ONU, Manuel Pratique de l'ONU sur les prix de transfert à l'intention des pays en développement, 2011.


Figure 8: Estimations des futures tendances des FFI et des baisses des recettes publiques induites

par la falsification des prix de transfert

9 23

14 34

17 42

21 52

25 64

31 78

2811

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018 14

11

9

7

6

5

4

Les pertes estimées des recettes publiques en raison du transfert mauvaise évaluation pour les pays de la CEDEAO de 2012 à 2018 (en milliards USD)

CAFI Estimation de la CEDEAO de 2011 à 2018 à un taux de croissance annuel de 23 pour cent (en milliards de dollars américains)

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

+23.0%

+23.0%

IFFs from other proceeds IFFs from transfer mispricing Governement revenue losses from transfer mispricing

hypothèses:

• Les données de base IFF est estimée à 18 milliards de dollars en 2011 (GFI), y compris $ 9 milliards de transfert mispricing

• Taux de croissance annuel de 23 pour cent est IFF

• Transfert mispricing représente 60 pour cent des IFF

• Le taux de l'IRS moyenne est de 29 pour cent

• Des pertes nettes de référence de recettes fiscales est $3millirds en 2011 (29 pour cent du montant du transfert mispricing - $9milliards)

TOTAL DES PERTES ESTIMÉES DE RECETTES PUBLIQUES

ENTRE 2012 ET 2018

$56bn


Les estimations ci-dessus restent prudentes, puisqu'elles n'envisagent pas d'éventuels taux de

croissance plus élevés d'IED, d'importations et d'exportations pour la CEDEAO, ni leurs

implications sur la trajectoire des FFI et la falsification des prix de transfert. En outre, elles 79n'englobent pas les autres circuits des FFI comme la capitalisation restreinte. La nature

80prudente de ces chiffres reflète également les limites de la méthodologie GFI.

et dûment déclarés aux autorités fiscales, ils seraient taxés sur la base du taux de l'impôt

sur les sociétés (IS), générant des recettes fiscales supplémentaires pour les

gouvernements.

· Les taux d'IS dans les pays de la CEDEAO vont rester les mêmes, ce qui va donner un 77

taux moyen de 29 pour cent pour la CEDEAO dans son ensemble .

Sur la base de ces hypothèses, il est estimé que l'ensemble des fuites de capitaux découlant des 78prix de transfert va passer de 11 milliards de dollars US en 2011 (60 pour cent du total des FFI

en 2011) à 78 milliards de dollars US en 2018 entraînant une baisse des recettes publiques de

trois milliards de dollars en 2011 à 14 milliards de dollars en 2013. La Figure 8 représente les

futures tendances estimées des prix de transfert falsifiés et les pertes qu'ils induisent pour les

recettes publiques de 2012 à 2018.

125 EuropeAid, Transfer pricing and developing countries, année de publication non fournie.

126 Les éléments de comparaison sont des données sur des transactions indépendantes utilisées pour évaluer si les prix des transactions

entre des parties liées sont basés sur la valeur du marché (Adopté à partir de la définition du Manuel).

127 Ibid.

128 PwC, Afritax issue 19, 2013.

129 Notes d'interview.

130 Une mission récente effectuée par la Direction Générale des Finances Publiques du Ministère de l'Economie et des Finances (DGFiP:

Direction Générale des Finances Publiques, Ministère de l'Économie et des Finances) en Côte d'Ivoire en mars 2013 a révélé que ce

pays avait besoin de soutien dans plusieurs domaines comme les normes comptables, la réforme comptable, le travail des agents

comptables, la tarification des transferts, l'interface d'utilisateur, l'audit et le contrôle de la qualité ( Assistance Technique France

(ADETEF), Côte d'Ivoire / une coopération technique en devenir, 2013).

131 FIRS, Road Map for Implementing Transfer Pricing Regulations and Structures in Nigeria, 2012


Des recettes fiscales supplémentaires potentiels en 2012-2018 d'un régime plus efficace de prix de transfert

Un financement supplémentaire nécessaire par la CEDEAO pour mettre en œuvre le RPRSP (2011)

Les fonds disponibles pour la CEDEAO de mettre en œuvre l'RPRSP (2011) mettre en œuvre le RPRSP (2011)

$56milliards

$11.3milliards

$3.7milliards


Sans tenir compte des limitations, ces estimations soulignent l'ampleur et l'étendue de l'impact

de la falsification des prix de transfert sur la mobilisation des recettes publiques dans l'espace

CEDEAO. Par exemple, si les mesures requises avaient été prises pour lutter effectivement

contre la falsification des prix de transfert, des recettes fiscales supplémentaires qui auraient

été collectées entre 2012 et 2014 (s'élevant à un total de 15 milliards de dollars conformément à 81

nos estimations ), auraient suffi pour combler le déficit financier (11,3 milliards de dollars US en 82

2011) pour mettre en œuvre le Document stratégique de réduction de la pauvreté (DSRP), de

la CEDEAO et contribuer ainsi à l'intégration régionale comme moyen de garantir l'éradication

de la pauvreté ainsi que le bien-être, la paix et la sécurité de l'ensemble de la population, 83conformément aux objectifs annoncés du DSRP (voir Figure 9) .

Figure 9: Estimations des ressources supplémentaires potentielles pour financer le DSRP de la

CEDEAO dans le cadre de la lutte contre la falsification des prix de transfert

132 Les autorités fiscales sénégalaises ont organisé la formation avec l'appui du Centre de Rencontres et d'Etudes des Dirigeants des

Administrations Fiscales - CREDAF) et de l'OCDE. La formation était axée sur le PPC, les méthodes d'évaluation du prix de transfert,

l'analyste de la comparabilité, les transactions entre groupes, la double imposition et la résolution des différends (CREDAF, Formation

au prix de transfert au Sénégal, March 2014).

133 Notes de réunion Dalberg.

134 Le Nigeria cherchait des sources de documentation et d'information ainsi qu'un soutien technique pour les éléments de

comparaison (IRS, Road Map for implementing Transfer Pricing regulations and structures in Nigeria, 2011)

135 Interview notes.

136 FIRS, Road Map for implementing Transfer Pricing regulations and structures in Nigeria, 2012.

137 GRA, Transfer Pricing Regime – Ghana.


3.2

Pour illustrer autrement l'opportunité manquée, il faut noter qu'un programme régional de

base de la CEDEAO pour les infrastructures permettrait l'amélioration de l'approvisionnement

en électricité, achèverait un réseau régional routier et poserait les liaisons en fibre optique

reliant tous les pays à des câbles sous-marins qui coûteraient 1,6 milliards de dollars par an s'il 84était mis en œuvre sur une décennie. Ceci, également, représente moins que les recettes

supplémentaires potentielles tirées de politiques de prix de transfert adéquates et de leur mise

en oeuvre.

Un régime sain de prix de transfert peut contribuer à juguler la falsification des prix de transfert

et peut mobiliser des recettes fiscales supplémentaires pour combler les déficits de

financement pour les projets de transformation, tant au niveau de l'espace régional de la

CEDEAO qu'au niveau national. Cependant, il y a des obstacles à la mise en place de ce régime

et à la garantie de son efficacité – dont – l'absence d'un cadre légal pour une tarification

globale et harmonisée des transferts dans la région et les capacités limitées des

administrateurs fiscaux.

PRINCIPAUX FACTEURS DE LA FALSIFICATION DES PRIX DE TRANSFERT EN AFRIQUE DE L'OUEST

Cette partie vise à identifier les facteurs qui favorisent et ceux qui s'opposent à la mise en place

d'une approche régionale pour endiguer la falsification des prix de transfert. Notre analyse

commence tout d'abord par passer en revue les politiques de prix de transfert en vigueur dans

des pays sélectionnées afin d'identifier les obstacles à l'harmonisation des régimes de prix de

transfert et les mesures qui encouragent la mise en œuvre de ces politiques à travers l'espace

CEDEAO. Cette partie tend également à démontrer comment l'absence d'une approche

régionale pour la mise en œuvre de politiques de prix de transfert représente une perte nette

pour l'espace CEDEAO dans son ensemble.

Plusieurs pays de la CEDAO disposent d'un cadre légal pour surveiller les transactions

transfrontalières entre parties liées, mais le niveau de sophistication de ces cadres varie selon

les pays. Le Manuel Pratique des Nations Unies sur les prix de transfert à l'intention des pays en

développement a dressé une liste de neuf Etats membres de la CEDEAO sur les 15 sous le titre «

Pays avec des Régimes émergents » : Burkina Faso, Côte d'Ivoire, Ghana, Liberia, Mali, Nigeria,

Sénégal, Sierra Leone et Gambie. La figure ci-dessous souligne la diversité dans le niveau de

sophistication des régimes de prix de transfert dans l'espace CEDEAO.

3.2.1 Evaluation des régimes de prix de transfert dans l'espace CEDEAO

138 Murphy, Benefits of Country-by-Country Reporting, 2012.

139 FIRS, Road Map for implementing Transfer Pricing regulations and structures in Nigeria, 2011.

140 GRA, Transfer Pricing Regime – Ghana.

141 L'ATAF mène une étude de faisabilité sur les options de base de données pour aider ses membres à avoir accès aux informations des

bases de données, en collaboration avec le Programme Taxe et Développement de l'OCDE (source : OCDE, Transfer Pricing

Comparability Data and Developing Countries, 2014).

142 La Sixième Méthode s'ajoute aux cinq méthodes proposées dans les Directives de l'OCDE et le Manuel Pratique des Nations Unies sur les

Prix de Transfert à l'intention des Pays en Développement. Elle ne prend pas


Figure 10 : Highlights of transfer

pricing regimes in ECOWAS

Guinea

Sierra Leone

Liberia

Senegal

Guinea Bisau

Cape Verde

Gambia

IvoryCoast

MaliNiger

Nigeria

Gh

an

a

Be

nin

To

go

Burkina Faso

Source : Nations Unies, Manuel Pratique sur les prix de transfert à l'intention des pays en développement, 2011;

Transfer Pricing Associates (TPA), Synthèses par pays, 2013-2014; analyse Dalberg

Pays avec cadre juridique spécifique et sur TP et un mécanisme institutionnel dédié

Pays avec des dispositions spécifiques relatives à TP ou règles générales anti-évitement dans leurs codes d'impôt ou des lois fiscales

Les pays qui ne figurent pas

parmi ceux avec "fusion régime”

Les observations suivantes ressortent:

Seuls le Ghana et le Nigeria ont mis en place des politiques consacrées aux prix de

transfert: Transfer Pricing Regulations, 2012 (L.I.2188) au Ghana et Income Tax

(Transfer Pricing) Regulations No. 1 au Nigeria. Ces politiques peuvent se justifier par

l'importance relative du secteur pétrolier dans les recettes publiques, estimée à 79 pour 85cent au Nigeria en 2012, et la forte volonté politique de contrôler les sorties de

capitaux dans le secteur pétrolier. La CEA estime que le secteur pétrolier a contribué à 86plus de 30 pour cent (équivalant à 70 milliards de dollars US) du total des prix de

87transfert falsifiés en Afrique entre 2000 et 2009. Le Nigeria soutient qu'il perd cinq

88milliards de dollars par an de recettes fiscales du fait des contrats pétroliers off-shore.

En plus du Nigeria, le Ghana est le seul autre pays de la CEDEAO dont le secteur

pétrolier commence à contribuer aux recettes publiques, dont elles constituent 1 pour 89

cent en 2012. Le secteur pétrolier et les autres industries extractives ont

également particulièrement retenu l'attention de la société civile et de la communauté

internationale pour leur manque de transparence. Par exemple, le Ghana et le Nigeria

143 UEMOA, Règlement 08/2008/CM/UEMOA et Règles d'Application 005/COM/2010/UEMOA.

144 Mario Mansour et Grégoire Rota-Graziosi; UEMOA, Coordination fiscale, Concurrence fiscale et Mobilisation des Ressources au sein de

l'Union économique et monétaire de l'Afrique de l'Ouest, 2013.

145 Ibid.


ont fait partie des quatre pays (les deux seuls en Afrique) qui ont piloté l'Initiative pour 90la transparence des industries extractives (ITIE) en 2003 . L'ITIE se consacre a éclairer les

débats sur l'imposition des bénéfices exceptionnels, les prix de transfert, les chiffres de 91la production et la lutte contre la corruption. Il est possible que le processus de l'ITIE

incite les gouvernements à se pencher sur les questions connexes comme les prix de

transfert. Ce qui a vraisemblablement contribué à la mise en place de politiques

spécifiques de transfert des prix dans ces deux pays, en plus d'incitations fiscales fortes

pour limiter l'impact de la manipulation des prix de transfert sur les recettes publiques.

La manipulation des prix de transfert, en tant que forme d'évasion fiscale, a été

reconnue comme un sujet de préoccupation au Nigeria avant l'adoption d'une 92réglementation spécifique sur les prix de transfert. Les dispositions anti-fraude dans le

cadre des principales lois fiscales (à savoir, la loi sur l'imposition des sociétés, la loi sur

l'imposition des recettes pétrolières, la loi sur le revenu personnel et la loi sur

l'imposition des plus-values) habilitent les autorités fiscales concernées à procéder à

des ajustements sur toute transaction qu'elles considèrent comme artificielle ou 93

fictive.

· Le Ghana et le Nigeria sont également plus flexibles dans leur capacité à élaborer des

politiques nationales fiscales, contrairement aux pays membres de l'Union économique

et monétaire ouest-africaine (UEMOA), où la plupart des politiques fiscales ont souvent

une nature régionale et sont par conséquent soumises à plus de contraintes. Certaines

directives fiscales de l'UEMOA accordent moins de flexibilité à un pays de l'Union pour

l'élaboration de ses propres politiques fiscales. Par exemple, en plus de coordonner la

mise en place des taux et bases fiscales pour les principales taxes à travers des directives

régionales, l'UEMOA impose que le ratio recettes fiscales/PIB de ses Etats membres soit 94au moins de 17 pour cent. Le fait que les prix de transfert ne figurent pas distinctement

95dans l'agenda de l'UEMOA, peut empêcher les pays membres de procéder aux

réformes relatives à cette question. Si cette analyse n'a pas pour objectif d'engager le

débat autour de l'existence de l'UEMOA en parallèle à la CEDEAO, elle souligne la

nécessité d'inclure les prix de transfert comme thème pour les Etats membres de

l'UEMOA, en même temps que plusieurs autres réformes qui poussent à la convergence

et l'harmonisation, comme le Système Comptable Ouest Africain (SYSCOA) et les

directives de 2009 de l'UEMOA qui visent à réformer les systèmes de gestion financière

publique au sein de l'Union et qui ont des implications sur des politiques fiscales plus

larges.

146 WBG, Effectiveness of Tax Incentives in Attracting Investment; Evidence and Policy Implications, N/A.

147 WBG 2013.


Une analyse comparative des principales exigences politiques, comme la documentation, les

sanctions, les accords de tarification préalables (ATP) et les règles de capitalisation restreinte

montre qu'il en existe une série. Ces exigences, énumérées ci-dessous, servent à montrer que

les efforts d'harmonisation régionale vont nécessiter une convergence dans de multiples

domaines. Ces réformes vont également nécessiter une révision des règles comptables, tout

comme les exigences relatives à la tenue des registres. Les principales exigences politiques

semblent être plus rigoureuses au Nigeria, où la documentation nécessaire doit être présentée

dans chaque cas, tandis qu'au Sénégal et en Côte d'Ivoire, la plupart du temps, ces documents

ne doivent être disponibles qu'à la demande des autorités fiscales, ou doivent être présentés

uniquement par les entreprises d'une certaine taille (au Sénégal, au dessus de 10 millions de

dollars de revenus).

La documentation est un aspect important de la

législation sur les prix de transfert et permet une évaluation des risques à travers l'échange

Exigences relatives à la documentation:

Code général des impôts

(CGI) et Loi des finances

2006 (prix de transfert)

Règle No 1 de l'impôt sur le

revenu (Prix de transfert)

Law N° 2012-31 of December 'Code Générale des Impôts' (General Tax Code)

Règles des prix de

transfert, 2012

(L.I.2188)

Principaux critères

d'évaluation COTE D’IVOIRE NIGERIA SÉNÉGAL GHANA

Nom de la politique

Politiques de prix de

transfert indépendantes Non Qui

N/A

Division des prix 106de transfert

N/A

No Qui

Si non, quelle est la

principale politique qui

englobe les politiques

de prix de transfert ?

Article 38 du CGI et Loi

des finances de 2006

Direction des enquêtes et

vérifications fiscales 106(DEVF)

Article 17 of the CGI

107Brigade Financière Commissioner108-General

Responsabilité de

l'application

Description de la réglementation sur la politique de prix de transfert

S'applique à toutes les transactions internationales effectuées par les sociétés résidentes

S'applique à toutes les

transactions entre les

contribuables et les

entreprises qui leur sont

légalement associées

Les profits indirectement

transférés aux sociétés

non-résidentes sont

ajoutés à la base fiscale

et imposés

S'applique à toutes les

transactions commerciales

entre partenaires, quelque

soit leur statut de résidence

Source: Ernest & Young, Global Tax Alert, 2013; Ghana Revenue Authorities (GRA), Transfer Pricing Regime, 2013;

Transfer Pricing Associates, Transfer Pricing Country Summary, 2014

Tableau 1: Profil de la législation sur les prix de transfert dans des pays sélectionnés de la CEDEAO

148 IMF, Spillovers in international corporate taxation, 2014. Cette étude a été menée pour la période 1980-2013; l'échantillon comprenait

tous les pays de la CEDEAO (Source : IMF, Spillovers in international corporate taxation, 2014)

149 Ibid.


Côte d'Ivoire Nigeria Senegal

La justification de toutes

les transactions entre les

groupes doit être

disponible à la demande.

Tenue des registres: pas

d'exigences particulières.

Délai pour fournir la

documentation : 60 jours.

L'obligation de soumettre une déclaration annuelle des transactions avec les autres filiales du groupe avant la reclassification des transactions. Tenue des registres: Au moins six ans Délai pour fournir la

Applicable quand les ventes

annuelles s'élèvent à ou sont

supérieures à 5 milliards de

FCFA;

Une politique de tarification

détaillée est alors requise.

Des documents

supplémentaires sont requis

si la transaction implique

une entité implantée dans

un pays au système fiscal

attractif ou un Etat non-

coopératif

Tenue des registres: au

moins 10 ans.

Délai pour fournir la

documentation: 15 jours.

d'informations entre les entreprises et les autorités fiscales. Les exigences varient énormément

dans l'espace CEDEAO. Les obligations en matière de tenue des registres, par exemple, vont

d'aucune en Côte d'Ivoire à au moins dix ans au Sénégal, où la documentation sur les prix de

transfert ne s'appliquent qu'aux entreprises avec un revenu supérieur à cinq milliards de FCFA

(environ 10 millions de dollars US). Les délais pour la présentation des documents diffèrent

également, allant de deux à au moins huit semaines pour la Côte d'Ivoire, le Nigeria et le

Sénégal. Le Tableau 2 présente les documents requis dans des pays sélectionnés de la CEDEAO.

Tableau 2: Documents exigés en matière de prix de transfert dans des pays sélectionnés de la CEDEAO

Sanctions: Même si tous les pays ouest-africains prévoient des sanctions pour l'évasion fiscale

dans leurs codes des impôts, la plupart ne disposent pas de sanctions qui s'appliquent de

manière spécifique à la manipulation des prix de transfert. Le Tableau 3 compare les sanctions

relatives aux prix de transfert applicables en Côte d'Ivoire, au Nigeria et au Sénégal. Tandis

qu'en Egypte, aux Etats-Unis et dans plusieurs autres pays, les sanctions sont proportionnelles

au degré de manipulation, les sanctions prévues pour l'évasion fiscale dans ces trois pays

d'Afrique de l'Ouest ne s'appliquent pas uniquement aux prix de transfert. Il est donc

impossible d'appliquer des sanctions pour les délits liés à la manipulation des prix de transfert

d'après le degré de manipulation. En outre, le manque de précision des codes des impôts ainsi

que la présence de termes soumis à la plus large interprétation (comme « la bonne foi des

150 ActionAid, InvestmentIncentivesinGhana: The Cost to Socioeconomic Development, 2014.

151 Ibid.

152 ECOWAS, 2014; Gret-Iram, Etude prospective sur les mesures de protection nécessaires pour le développement du secteur agricole

en Afrique de l'Ouest (illustration sur quelques filières stratégiques).

153 Mario Mansour and Grégoire Rota-Graziosi; WAEMU, Tax Coordination, Tax Competition, and Revenue Mobilization in the West African



Autres mécanismes de contrôle des prix de transfert:

· Les accords de tarification préalables

certains Etats membres dans l'espace

CEDEAO ont adopté d'autres mécanismes qui ont un impact sur les politiques de prix de

transfert ; à savoir les accords de tarification préalables, les périodes de limitation, et les règles

de capitalisation restreinte.

(ATP) sont des accords passés entre un ou

plusieurs contribuables et un ou plusieurs administrateurs fiscaux afin de résoudre les

querelles potentielles sur la tarification en fixant – avant les transactions contrôlées –

une série de critères appropriés pour déterminer les conditions de la pleine 110concurrence pour ces transactions sur une période spécifique. La législation de la

contribuables constituent des lacunes qui peuvent donner l'opportunité de corrompre les

services de surveillance des audits, réduisant ainsi la capacité globale des Etats à contrôler ce

problème.

Côte d'Ivoire Nigeria Senegal

Bien qu'elles ne soient

pas spécifiques au prix de

transfert, les sanctions

suivantes s'appliquent

dans le cadre du code

général des impôts :

Taux d'intérêt de 0.75

pour cent par mois de

retard dans le paiement

des impôts; 10 pour cent

si la déclaration de

revenus n'est pas remplie

ou qu'elle l'est en retard;

40 pour cent si le

contribuable n'est pas de

bonne foi ;

80 pour cent en cas de

fraude ou d'abus de

droits.

Bien qu'elle ne soit pas

spécifique au prix de 109transfert, la sanction

suivante s'applique dans le

cadre du code général des

impôts: 10 pour cent avec

intérêt au taux de la Banque

Centrale

Bien qu'elle ne soit pas

spécifique au prix de

transfert, la sanction

suivante s'applique dans le

cadre du code général des

impôts :

25 pour cent du montant dû

si le contribuable est de

bonne foi; 50 pour cent du

montant dû si le

contribuable n'est pas de

bonne foi; 100 pour cent si

le délit est répété

154 WBIC, International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application, 2013.

155 EuropeAid, Transfer pricing and developing countries, year of publication not provided.


La documentation sur les prix de transfert peut être très coûteuse et sa rédaction et sa mise à

jour peuvent prendre beaucoup de temps, ce qui peut affecter considérablement la facilité de

la pratique des affaires dans la région. Une étude effectuée en 2011 par Deloitte pour la

Commission européenne a estimé que les coûts de mise en conformité des prix de transfert

(documentation sur les prix de transfert, autorisations et décisions et procédures amiables)

représentent directement ou indirectement près de 60 pour cent de tous les coûts de mise en

conformité liés à l'impôt sur les entreprises pour une nouvelle succursale dans l'Union 112européenne d'une entreprise multinationale avec une grande société mère. Pour une

succursale dans l'espace CEDEAO, le coût de mise en conformité devrait être du même ordre,

Côte d'Ivoire ne prévoit pas d'ATP. Au Nigeria, cependant, les entreprises sollicitant des

ATP peuvent s'adresser aux autorités fiscales, qui peuvent soit accepter ou rejeter la

demande.

définissent la période de temps après qu'un délit a été

commis durant laquelle des poursuites peuvent être engagées. Sauf pour le Sénégal, les

délais de prescription n'ont pas été spécifiés dans les pays étudiés.

limitent le montant qu'une société peut

réclamer au titre de la déduction fiscale sur l'intérêt payé aux non-résidents qui sont des

« actionnaires désignés » dans les sociétés résidentes. Les règles de capitalisation 111

restreinte ne sont spécifiées qu'en Côte d'Ivoire.

· Les délais de prescription

· Les règles de capitalisation restreinte

Les entreprises peuvent demander des ATPLes montants maximum et les délais sont spécifiés

Généralement disponibles, des accords unilatéraux ou bilatéraux peuvent être passés

CATÉGORIES COTE D’IVOIRE NIGERIA SENEGAL

Accords préalables sur

les prix de transfert

Délais de prescriptionPas de délais de prescription

particuliers pour les

prix de transfert

Pas de délais de prescription particuliers pour les prix de transfert

4 ans à partir de la date

où le délit a été commis

Pas de règles spécifiques Des plafonds sont fixés pour les taux d'intérêt payés aux partenaires

Règles de capitalisation

restreinte

Des règles applicables sur la capitalisation restreinte sont en vigueur

Tableau 4: Autres mécanismes de prix de transfert dans des pays de la CEDEAO

Pas de règlementations

sur les ATP

Pas de règles spécifiques.Si des prêts sont accordés à des parties liées, les taux d'intérêt peuvent être compétitifs,

156 Ibid.

157 Ibid.

158 WBIC, International Transfer Pricing and Developing Economies: From Implementation to Application, 2013.


du fait que les régimes de prix de transfert adoptés à ce jour en Afrique de l'Ouest, comme dans 113

les pays européens, sont tous basés sur le PPC.

Dans certains cas, le fardeau de la mise en conformité

pour les multinationales pourrait être beaucoup plus

élevé dans le contexte de l'Afrique de l'Ouest, en

particulier si l'inexpérience de l'administration fiscale

ou le manque de capacités nécessaires entraîne des

révisions et des audits des prix des transferts non

ciblés, des querelles inutiles et qui traînent en longueur, 114

et/ou une documentation inadéquate et des

obligations de révélation des informations. Les

consultations auprès de l'Ordre National des Experts Comptables et Comptables Agréés -

ONECCA) ont insisté sur l'importance de trouver l'équilibre adéquat entre le besoin

d'informations de l'administration fiscale et les implications pour les entreprises en termes de

coût et de temps. En outre, il est utile de tenter d'aligner les exigences en matière de

documentation dans l'espace CEDEAO et, si possible, sur celles des autres pays/régions, à

moins de préserver les différences de résultats en réduisant les contraintes de coût et de temps

pour les multinationales, ou de se conformer aux caractéristiques spécifiques de la législation

locale/sectorielle.

115Le risque de double imposition augmente pour les multinationales comme conséquence des

ajustements des prix de transfert. Dans le contexte des prix de transfert, la double imposition

peut découler d'un ajustement de la tarification du transfert par une administration fiscale

pour lequel un ajustement correspondant n'est pas accordé en partie ou en entier par l'autre, 116ou d'une disparité entre les régimes de prix de transfert de deux pays. L'Enquête

internationale sur les prix de transfert en 2003 d'Ernst & Young rapporte que 40 pour cent des 117ajustements des prix de transfert ont entraîné une double imposition.

La double imposition entraîne une hausse du coût des transactions pour les entreprises

multinationales, qui fait obstacle au commerce international et à l'investissement étranger, 118

avec des effets négatifs sur le développement durable. La procédure amiable (MAP) dans le

cadre des conventions fiscales prévoit un mécanisme pour éviter la double imposition du fait

des ajustements potentiels des prix de transfert. Cependant, comparé à des pays comme 119

l'Afrique du Sud, qui ont passé plus de 70 accords de double imposition (ADI), les pays de la

CEDEAO ont des réseaux de convention limités : seulement 10 ADI chacun pour la Côte 120 121 122d'Ivoire et le Sénégal, et 11 pour le Nigeria.

" L e s m u l t i n a t i o n a l e s p e u v e n t

s'implanter dans d'autres régions si le

fardeau de la mise en conformité devient

une menace pour les activités ou la

compétitivité de l'entreprise. Dans le

cadre de notre étude, nous avons

effectivement vu des cas qui ont

e f f e c t i v e m e n t c o n d u i t à d e s

délocalisations ».

159 Murphy, Benefits of Country-by-Country Reporting, 2012.

160 UN Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries, 2012.

161 Ibid.


Les règlements de la CEDEAO relatifs aux prix de transfert démontrent que

· Les politiques diffèrent sur les principales exigences comme la documentation et les

sanctions dans les cas de non-conformité; et

· Les règlements sur les prix de transfert pourraient impliquer des coûts de mise en

conformité très élevés pour les multinationales ou entraîner une double imposition

dans certains cas.

Il sera important d'harmoniser les politiques de prix de transfert dans l'espace CEDEAO, en

particulier dans les domaines liés à la documentation et aux sanctions, tout en s'assurant que

ces efforts n'entraînent pas de coûts de mise en conformité très élevés et une double

imposition pour les multinationales.

Une étude récente du Forum sur l'Administration Fiscale Africaine (ATAF) a démontré que les

taxes transfrontalières sont une préoccupation majeure dans huit pays de la CEDEAO : Bénin, 123

Côte d'Ivoire, Ghana, Liberia, Niger, Sénégal, Sierra Leone et Gambie. Cette étude souligne

également que la plupart des pays en Afrique de l'Ouest ne comprennent pas la notion de prix

de transfert et que l'absence de ressources humaines spécialisées en tarification des transferts

est un problème majeur. Les administrateurs fiscaux qui ont une certaine expertise n'ont pas

reçu de formation spécialisée sur les prix de transfert dans des secteurs comme l'exploitation

minière, le pétrole et le gaz, la technologie de l'information et des communications, le

traitement des actifs, le secteur de la propriété intellectuelle, la stratégie de marque et les

ventes des sociétés.

Le Manuel Pratique des Nations Unies sur les prix de transfert à l'intention des pays en

développement et le rapport d'EuropeAid «Prix de transfert et pays en développement »

identifient les étapes requises nécessaires au renforcement des capacités pour la mise en

œuvre d'un régime de prix de transfert :

· Mettre en place une équipe sur le prix de transfert qui sera totalement en charge des 124

audits des prix de transfert au sein des administrations fiscales.

· Elaborer et mettre en œuvre un programme de formation qui inclut les pratiques

fiscales et comptables générales, les prix de transfert, l'économie/la statistique et les

connaissances s'y rapportant, les pratiques d'audit et la gestion efficace (par exemple le

traitement des données), l'administration fiscale (par exemple, les procédures d'audit, 125

la structure interne, les facteurs d'équilibre), les mécanismes APT et le MAP).

3.2.2 Evaluation des capacités et des ressources des autorités fiscales

162 Ibid.

163 WAEMU, Règlement 08/2008/CM/UEMOA.

164 TJN, FSI – next steps.


· Mettre en place les infrastructures clés comme le matériel/soutien, les bases de 126données pour les éléments de comparaison, les outils d'analyse macroéconomiques,

les manuels et matériels de formation technique, un projet de législation et l'accès aux 127

bases de données pour les administrateurs fiscaux.

Le Tableau 5 fait une évaluation des besoins en matière de capacité pour des pays sélectionnés de la

CEDEAO.

Tableau 5: Profil de prix de transfert dans des pays sélectionnés de la CEDEAO

EXIGENCES COTE D’IVOIRE NIGERIA SENEGAL

Evaluation de l'équipe

et des compétences

en tarification des

transferts

Direction des enquêtes et

vérifications fiscales (DEVF),

qui compte 13 brigades

d ' invest igat ion et de

contrôle

En charge des contrôles

d'évasion fiscale; des audits

fiscaux et comptables; et

des contrôles croisés, des

enquêtes et investigations

liés à l'évasion fiscale

Division des prix de

transfert au Federal Inland

Revenue Service (FIRS)

A commencé la révision

de la conformité des

contribuables à la

réglementation en

matière de prix de 128transfert

Brigade Financière,

mise en place pour

procéder à des

contrôles pas

seulement sur les prix

de transfert, mais

également sur toutes

les questions fiscales

relatives aux banques

et aux sociétés

d'assurance, entre

autres

Pas encore

d'ajustement

directement lié à la

falsification des prix de 129de transfert

Formation Exprimé le besoin d'un 130appui technique

En quête de financement

pour une formation

supplémentaire en audit

et d'appui technique pour

la formation à l'utilisation

des éléments de 131comparaison

A pris part aux séances de formation sur les questions relatives à l'évasion fiscale en général

A organisé une formation en mars 2014 sur les principaux éléments de

132les prix de transfert

165 FATF, FATF's 40 Recommendations, 2003.

166 GIABA, countries mutual evaluation reports, 2012-2014.

167 International Advisor, UK to go ahead with beneficial owners registry, 2014.

168 Ibid.

Tableau 5: Profil de prix de transfert dans des pays sélectionnés de la CEDEAO

EXIGENCES COTE D’IVOIRE NIGERIA SENEGAL

Evaluation de l'équipe

et des compétences

en tarification des

transferts

Absence de données sur

l e s é l é m e n t s d e

comparaison

Exprimé la nécessité

d'un renforcement en

cours des compétences

Absence de données

sur les éléments de

comparaison

N/AInfrastructure

Nous avons observé les tendances suivantes:

au Sénégal, les consultations menées auprès des autorités fiscales et des

conseillers fiscaux confirment que le personnel a participé régulièrement aux séances

de formation sur les questions liées au transfert des bénéfices, mais il a été reconnu la 135nécessité d'un renforcement constant des compétences. De même, l'administration

fiscale nigériane cherchait un appui financier par le biais du sous-comité des Nations

Unies de l'époque pour le renforcement des capacités à utiliser les éléments de 136

comparaison. Le Ghana envisageait également d'autres formations pour les 137

spécialistes des prix du transfert. Une approche régionale du renforcement des

capacités va aider à mettre en place des économies d'échelle et renforcer le dialogue à

travers l'espace CEDEAO pour un agenda commun.

l'échange d'informations sur les

questions liées aux prix de transfert – en particulier avec les pays développés – reste un

défi pour certains pays de la CEDEAO, comme c'est le cas pour la plupart des pays en

développement. Ceci étant principalement dû à l'accès limité aux cadres d'échange de

l'information fiscale existants, qui permettent un échange automatique des

informations entre les autorités fiscales. Actuellement, seulement quatre pays de la

CEDEAO – Burkina Faso, Liberia, Nigeria et Sénégal – sont membres du Forum mondial

de l'OCDE sur la transparence et l'échange d'informations fiscales (Global Forum).

L'ATAF a rédigé un manuel pratique donnant des conseils sur les moyens pour les pays

en développement de mettre en œuvre des processus effectifs d'échange des

informations. Cependant, les capacités administratives restent un problème essentiel

dans l'espace CEDEAO ; la coopération fiscale internationale est basée sur la réciprocité,

nécessitant que les administrations fiscales soient dotées de systèmes d'information

solides, ce qui fait défaut dans la plupart des Etats membres.

Formation:

Echange d'informations avec les autorités fiscales:

169 ATAF, An Overview of Existing Studies on Tax Incentives in Africa, 2012.


171 Le projet de code ne propose que des mécanismes d'application faibles et insiste plus sur l'harmonisation fiscale que sur la coopération

régionale. En outre, il n'oblige pas les Etats membres de l'EAC à entreprendre une analyse des dépenses fiscales afin de mieux évaluer

l'efficacité des incitations fiscales dans la réalisation des objectifs de développement. (Source : Tax Justice Network-Africa and ActionAid

International, Tax competition in East Africa: A Race to the bottom, 2011).

172 Ibid.

173 OECD, Tax Incentives for Investment – A Global Perspective: experiences in MENA and non-MENA countries, 2007.


les données accessibles au public sur les

multinationales ne permettent pas aux autorités fiscales de trianguler l'information

rapportée par les filiales basées dans l'espace CEDEAO avec leurs parties liées. En fait,

les multinationales publient généralement leurs déclarations financières auditées

annuelles sur une base consolidée, puisque les normes comptables internationales ne

nécessitent pas encore de déclaration pays par pays (c'est-à-dire, un système de

déclaration qui nécessite l'inclusion dans les déclarations financières auditées d'un

compte des profits et des pertes pour chaque juridiction dans laquelle une société 138multinationale a mené des activités au cours l'année).

les pays de la CEDEAO n'ont pas accès à des données sur les

éléments de comparaison pertinents lorsqu'ils utilisent le PPC. Dans le cadre de

l'approche PPC, les transactions entre les sociétés du groupe sont comparées avec les

transactions entre des sociétés non liées dans des circonstances comparables. Quand il

n'y a pas de transactions comparables, une comparaison alternative peut être faite avec

des sociétés non liées qui exercent des fonctions similaires, possèdent des avoirs

similaires et comportent des risques similaires pour le contribuable dont les

transactions entre parties liées sont examinées et qui opèrent dans des circonstances

comparables. Les autorités fiscales ont souligné le manque d'informations publiques

fiables sur les éléments de comparaison. Par exemple, le Nigeria cherchait des sources

de documentation sur les éléments de comparaison et un appui technique pour la 139

fourniture des comparables. Le Ghana cherchait les moyens de s'abonner à une base 140

de données sur les éléments de comparaison commerciaux. Le défi de la

comparabilité dans l'espace CEDEAO peut être dû au fait que les principaux secteurs

dans la région tendent à être dominés par une poignée de sociétés multinationales, du

secteur bancaire et des industries extractives, ce qui rend difficile de trouver des

transactions indépendantes et comparables, étant donné les différences dans l'analyse

fonctionnelle et les structures de coût entre les sociétés.

Les efforts régionaux pourraient se concentrer sur le fait de rassembler les informations

disponibles dans chaque pays afin de créer des bases de données sur les éléments de

comparaison à travers l'espace CEDEAO à utiliser comme référence pour la surveillance 141

des prix de transfert. Le défi de la comparabilité n'est pas spécifique aux pays de la

CEDEAO ; plusieurs pays en développement y ont été confrontés ou le sont toujours, ce

Accès à la déclaration pays par pays:

Accès aux comparables:


qui a poussé certains d'entre eux à trouver des approches alternatives. Par exemple, le

Brésil a adopté une approche pour réduire la dépendance aux comparables directs. En

République Dominicaine, les ATP ont été utilisés en l'absence de données sur les

éléments de comparaison, ce qui a également contribué à réduire le risque de litiges

entre les autorités et les multinationales. Un autre exemple étant l'adoption d'une 142nouvelle méthode, communément appelée la « Sixième Méthode ».' L'encadré ci-

dessous donne plus de détails sur ces approches alternatives.

“L'Approche Brésilienne”: Fixer les marges bénéficiaires de manière légale

L'approche brésilienne pour réduire la dépendance aux comparables directs implique d'appliquer des

marges bénéficiaires fixes (fixées par la loi) pour la marge brute et le bénéfice qui sont spécifiées par le

ministère des Finances pour divers secteurs, au lieu de dépendre des transactions sur les éléments de

comparaison indépendants. Cette approche est conçue pour sa simplicité et pour faciliter les démarches

administratives et la conformité, pas nécessairement pour favoriser un système flexible et équitable et un

maximum de compatibilité avec le principe de pleine concurrence.

Utilisation des ATP en République Dominicaine

Suite à promulgation de sa législation sur les prix de transfert en 2006, la République Dominicaine a mené

une enquête sur le secteur du tourisme, qui a débouché sur la négociation de taux de référence avec

l'Association nationale des Hôtels et Restaurants, utilisés comme la base des ATP avec les hôtels

individuels.

Une telle approche pourrait être appliqué à peu de frais en mettant en place des équipes de plusieurs pays

qui vont se concentrer sur des secteurs spécifiques et des grandes entreprises sur une base régionale, en

utilisant les dispositions relatives à l'échange d'informations.

La Sixième Méthode en Argentine et dans d'autres pays

La Sixième Méthode est apparue en Argentine, où le gouvernement a voulu réglementer les transactions

sur les matières premières qui utilisaient un agent situé dans un pays où beaucoup moins de taxes étaient

payées que dans le pays exportateur. Pour de nombreux pays en développement, les exportations de

matières premières sont une part si importante de l'économie que les gouvernements s'efforcent d'éviter

les manipulations des prix qui abaissent les prix de transfert et réduisent les recettes fiscales. Pour les pays

en développement dont les économies dépendent fortement des exportations des matières premières,

les changements des règles de prix de transfert peuvent être considérés comme un moyen d'augmenter

les revenus imposables. Cette stratégie semble être soutenue par les organismes de développement

internationaux. Obliger l'utilisation de la sixième méthode a été un moyen efficace pour les

gouvernements d'augmenter les taxes imposées aux entreprises exportant des matières premières.

Source : ONU, Manuel Pratique sur les Prix de Transfert à l'intention des pays en développement, 2013; BEPS Groupe de

Suivi, Données sur la Comparabilité .. et Pays en Développement, 2014; PwC, La 'Sixième Méthode' soulève des

inquiétudes concernant les prix de transfert dans les pays en développement, 2013

ENCADRÉ 1: MÉTHODES ALTERNATIVES POUR RÉDUIRE LA DÉPENDANCE AUX ÉLÉMENTS

DE COMPARAISON DIRECTS


En résumé, notre évaluation révèle des lacunes dans la capacité des administrateurs fiscaux de

la CEDEAO à appliquer effectivement la réglementation en matière de prix de transfert. Les pays

en sont à des étapes différentes du processus d'adoption, de mise en œuvre et d'application

des régimes de prix de transfert et il reste des lacunes à chaque étape. Les circonstances

nécessitent l'élaboration d'une tarification des transferts, des programmes de formation en

cours et l'accès à des comparables ou à d'autres approches alternatives pour l'évaluation des

prix de transfert.

Les disparités entre les pays en termes de réaction aux problèmes posés par les prix de

transfert affaiblissent l'ensemble des capacités régionales à lutter contre la

manipulation des prix. Une approche régionale permettrait

· D'harmoniser la législation et d'éliminer les failles qui pourraient être exploitées;

· De mettre en commun les efforts régionaux et les ressources investies dans le

renforcement des capacités, la formation continue, les outils communs (comme les

éléments de comparaison de référence) et les échanges d'informations fiscales,

l'assistance administrative et les meilleures pratiques ; et

· De mettre en avant une vision régionale forte dans le cadre des négociations

internationales, qui serve les intérêts de la région dans son ensemble.

Dans le cadre du marché commun régional, les disparités des règles en matière tarification des

transferts créent des failles qui pourraient être exploitées. Par exemple, en 2008, l'UEMOA a 143

adopté une convention fiscale multilatérale (CFM), qui répartit les droits d'imposition des 144Etats de l'UEMOA en ce qui concerne l'investissement intra-communautaire. La CFM couvre

les impôts sur le revenu et les droits de succession, les droits d'enregistrement et les droits de

timbre, y compris ceux collectés par les administrations centrales au nom des administrations 145

sous-centrales. Cependant, le fait que les autres politiques fiscales telles que les régimes de

prix de transfert ne sont pas encore harmonisées signifie que les multinationales qui ont des

filiales dans les divers pays de l'UEMOA pourraient décider d'utiliser une filiale basée dans un

pays avec une règlementation faible ou inexistante en matière de prix de transfert (société A)

comme son point d'entrée dans l'espace UEMOA. A travers ce mécanisme, la multinationale

peut indirectement éviter de payer des impôts ou de supporter des frais de conformité imposés

par les pays de l'UEMOA avec les régimes des prix de transfert. Dans ce cas, les opérations entre

la Société A et les autres filiales dans la région pourraient être considérées par les autorités

3.2.3 La proposition de valeur d'harmonisation


fiscales comme du commerce intra-régional et par conséquent appliquer les règles de la CFM.

L'encadré 2 illustre les implications d'un manque d'harmonisation entre les règles du marché

commun et celles des prix de transfert.

Le Sénégal a révisé son Code des Impôts en 2012 pour inclure des dispositions

spécifiques sur les prix de transfert. L'article 17 stipule ce qui suit : « Afin de déterminer

l'impôt sur les sociétés dû par les entreprises qui sont dépendantes de ou possèdent des

parts majoritaires d'entreprises implantées hors du Sénégal, les profits transférés

indirectement à ces dernières, soit en augmentant ou en réduisant les prix d'achat ou de

vente, ou par la capitalisation restreinte, ou par tout autre moyen, devront être inclus dans

les revenus déclarés dans les comptes du contribuable. La condition de dépendance ou

de contrôle n'est pas requise quand le transfert est effectué avec des entreprises

implantées dans un Etat étranger ou sur un territoire situé en dehors du Sénégal

disposant d'un régime fiscal préférentiel ou dans un Etat non coopérant. »

Le fait que ces dispositions n'existent pas dans tous les pays de la CEDEAO permet à

certaines multinationales d'utiliser leur filiale basée dans un autre pays de la région avec

des règles de prix de transfert moins rigoureuses pour transférer indirectement leurs

profits du Sénégal vers une législation plus favorable en matière de prix de transfert.

Source : Code des impôts du Sénégal (Code Général des Impôts), 2012; Analyse Dalberg

Encadré 2: Les prix de transfert et l'importance de l'harmonisation fiscale dans le marché commun

Les Etats membres de la CEDEAO ont également mis l'accent sur les insuffisances en termes de

ressources humaines et de capacités qui s'opposent à l'élaboration et à l'application d'une

réglementation des prix de transfert. Ainsi, les efforts régionaux devraient également se

concentrer sur l'identification des besoins communs à travers les pays de la CEDEAO et

concevoir des programmes pour faire face à ces besoins de manière plus centralisée. La

Commission de la CEDEAO est la mieux placée pour jouer ce rôle. Par exemple, en rassemblant

les informations disponibles dans chaque pays pour créer des bases de données sur les

éléments de comparaison.

Les intérêts régionaux devraient également être protégés au niveau mondial, et pour ce faire,

une approche résolument régionale est requise. Comme le montre la Figure 11, les intérêts des

pays de la CEDEAO n'ont pas été pris en compte dans la formulation des normes internationales

comme le plan d'action BEPS, qui a pour objectif de redéfinir les règles fiscales internationales

afin d'éviter l'évasion fiscale. Cependant, le processus de consultation est toujours en cours et

la CEDEAO a encore une opportunité d'orienter les débats internationaux en exprimant les

préoccupations de la région.

POURQUOI EST-CE UN INSTRUMENT PERTINENT?

LES INTERETS DE LA CEDEAO NE SONT PAS ENCORE PRIS EN COMPTE DANS CE PROCESSUS

Figure 11: Le plan d'action BEPS de la CEDEAO

QU'EST-CE QUE LE BEPS?

En Juillet 2013, l'OCDE a lancé un plan d'action sur l'érosion de base et Profit Shifting (MPE),

l'identification des 15 actions spécifiques nécessaires afin on peut laisser ce BEPS en anglais:

Base erosion profit shifting de doter les gouvernements avec les instruments nécessaires

pour relever ce défi

Les 15 actions sont prévues pour être finalisé en trois phases: Septembre 2014, Septembre

2015 et Décembre 2015

Source :OCDE, Erosion de l'assiette fiscale et délocalisation des bénéfices Base Erosion and Pr


Les législations fiscales nationales n’ont pas suivi le rythme de sociétés mondiales, et de

l'économie numérique, ce qui laisse les lacunes qui peuvent être exploitées par les

entreprises pour éviter l'imposition dans leur pays d'origine. En tant que tel, il est nécessaire

de revoir le système fiscal international

L'OCDE a lancé quatre consultations régionales sur BEPS - Séoul (pour les pays asiatiques),

Bogota (pour l'Amérique latine et les Caraïbes), Pretoria (pour les pays africains) et Paris

pour les pays africains francophones

Les plans actuels abordent la plupart des préoccupations des pays développés tels que le

transfert de bénéfices dans les industries de haute technologie.

Le secteur de l'extraction par exemple, et secteur important pour la CEDEAO, ne est pas

encore inclus.

Le secteur de l'extraction par exemple, et secteur important pour la CEDEAO, ne est pas

encore inclus.


Les prix de transfert retiennent de plus en plus l'attention des gouvernements de la CEDEAO

comme c'est le cas du Ghana, du Nigeria et du Sénégal. On peut s'attendre à ce que d'autres

pays de la CEDEAO révisent également leurs réglementations en vigueur afin d'augmenter

leurs recettes fiscales, tandis que d'autres pourraient, dans un avenir proche, ne pas considérer

les prix de transfert comme une priorité essentielle. Cependant, à moins que les

gouvernements ne se dotent d'un cadre cohérent au sein duquel élaborer et mettre en œuvre

ces politiques, l'efficacité de ces réglementations pourrait être limitée par les divergences

potentielles des politiques étant donné la libre circulation des biens et des services entre les

pays de la CEDEAO.


Region Initiatives sur les prix de transfert

Mission Rôle potentiel de la CEDEAO

ATAF Groupe de travail

sur les prix de

transfert (TPWG)

Source: ATAF, Update on the Transfer Pricing Project, 2014; OECD, Base Erosion and Profit Shifting http://www.oecd.org/tax/beps-about.htm, 2013; Analyse de Dalberg

Tableau 6: Exemples d'initiatives régionales en matière de prix de transfert

Elaborer des stratégies et des

produits pour donner une

orientation au travail du Projet sur

les Prix de Transfert de l'ATAF

concernant : (i) les mécanismes pour

l'échange des meilleures pratiques

dans l'identification des principaux

risques liés aux prix de transfert

dans les pays membres respectifs;

(ii) les processus d'élaboration d'une

législation efficace en matière de

prix de transfert; (iii) les produits

pour permettre aux membres de

l'ATAF de renforcer leurs capacités

techniques pour appliquer

effectivement les règles des prix de

transfert; et (iv) l'évaluation des

risques liés aux prix de transfert

Œuvrer avec l'ATAF à identifier

les profils de risque d'un pays

en matière de prix de transfert

·Exploiter l'expertise de l'ATAF

pour élaborer un cadre régional

de prix de transfert

Elaborer des programmes de

renforcement des capacités en

partenariat avec l'ATAF

OCDE BEPS Doter les gouvernements des

instruments nécessaires pour

relever ce défi

S'assurer que les

préoccupations de la CEDEAO

(comme celles concernant

l'industrie extractive) sont prises

Divers

donateursPermettre aux pays en

développement de recouvrer les

impôts dus effectivement par les

sociétés multinationales, afin de

lutter contre la délocalisation des

profits et créer des conditions

d'investissement prévisibles

Elaborer des programmes de

renforcement des capacités en

partenariat avec l'ATAF

Programme

multipartite de

renforcement

des capacités

dirigé par l'

OCDE

La Commission de la CEDEAO peut également être le porte-voix de la région et soutenir les

initiatives en matière de prix de transfert déjà en cours. Le Tableau 6 identifie les actions

potentielles.

4

Cette partie du rapport procède à une brève analyse d'une autre opportunité manquée

d'accroître la base fiscale dans l'espace CEDEAO : les avantages fiscaux. Les avantages fiscaux

peuvent induire des pertes massives pour les recettes publiques et peuvent engendrer une

concurrence fiscale. L'analyse ci-dessous démontre que les avantages fiscaux ne sont pas

nécessairement un facteur de motivation primordial pour l'investissement étranger et

représentent par conséquent un risque pour l'intégration économique régionale.

Malgré leur coût élevé, les avantages fiscaux ne sont pas nécessairement un facteur principal

d'attraction de l'IED. Une étude de Stefan Van Parys et Sebastian James a conclu que les

modifications de la fiscalité dans la zone Franc CFA n'ont pas eu d'impact significatif sur les flux

d'IED ou la formation d'un capital fixe. L'étude montre que d'autres aspects comme le

renforcement par l'élargissement des garanties légales et la simplification du système fiscal ont

cependant réussi à attirer des investissements étrangers supplémentaires. En outre, une

comparaison entre les pays de la CEDEAO et entre la CEDEAO et d'autres pays montre qu'un

taux d'imposition des sociétés plus élevé ne signifie pas nécessairement moins d'IED, comme

l'illustre la comparaison entre la Côte d'Ivoire et le Nigeria ou l'Inde, dans la Figure 12.

INCITATIONS FISCALES EN AFRIQUE DE L'OUEST


Source : Heritage Foundation Index 2014 data; OCDE Imposition et Développement, Transparence, et Principes de

Gouvernance; L'efficacité des incitations fiscales pour attirer l'investissement: données de panel de la zone franc CFA.

James Sebastian et Stefan Van Parys.

D'autres études menées en Afrique ont abouti à des conclusions similaires, dont une étude 146

effectuée par l'Equipe globale de simplification du régime fiscal du Groupe Banque mondiale.

Les enquêtes des investisseurs dans quatre pays de la Communauté de l'Afrique de l'Est en

2013 ont montré que 90 pour cent des sondés auraient procédé à des investissements même 147sans incitations fiscales.

L'expérience de l'Ouganda et de la Tanzanie (voir Encadré 3) confirme que la création ou

l'élimination des avantages fiscaux a peu d'impact direct sur l'IED.

ENCADRÉ 3: ETUDE DE CAS: OUGANDA ET TANZANIE

L'expérience de l'Ouganda et de la Tanzanie a démontré que les incitations fiscales ne sont pas des facteurs

déterminants pour attirer l'IED.

Ouganda :

En 1997, le gouvernement ougandais a décidé d'éliminer les allégements fiscaux, laissant l'Ouganda avec des

taxes qui sont généralement plus élevées que celles du reste de l'Afrique de l'Est. Le graphique suivant montre

que, malgré des impôts plus élevés et l'absence de mesures d'incitation, l'Ouganda a continué à attirer les IED, et

cela à un taux plus élevé que les autres pays de la Communauté de l'Afrique de l'Est, qui ont maintenu leurs

incitations fiscales.

Figure 12: Comparaison des flux d'investissement et des taux d'imposition des sociétés

entre les pays de la CEDEAO et des pays sélectionnés non-membres de la CEDEAO

IED Net (milliards de $ US)

70

25

20

15

10

5

0

-5

-10

0 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36

Taux de l'impot sur les societes (% du profit)

pays membres de la CEDEAO Pays hors CEDEAO

Sierra LeoneSenegal

Niger Benin

KenyaCote d’Ivoire

Liberia

Guinea-BissauBurkina Faso

Togo BangladeshGhana

Gambia

Nigeria

South Africa

Mali Jamaica Guinea

BrazilIndia


Figure 14: Montant de l'IED en Tanzanie entre 1995 et 2002 (pourcentage du PIB)

2 2 2 2

55

4 4 32

7

3

19

95

19

96

19

97

19

98

19

99

20

00

20

01

20

02

20

03

20

04

20

05

20

06

Source : FMI ; Kenya, Ouganda, et République Unie de Tanzanie : Quelques questions. Octobre 2008

Figure 13 : Tendances de l'IED dans les pays de l'Afrique de l'Est

2006 2007 2008 2009 20100

600

800

200

400

1,000

Rwanda

Kenya

Uganda

Million US dollars

Source: Tax Justice Network-Africa & ActionAid International, Tax competition in East Africa: A race to the bottom, April 2012

Source: Tax Justice Network-Africa & ActionAid International, Tax competition in East Africa: A race to the bottom, April

2012

Tanzanie:Le Gouvernement de la République de Tanzanie a introduit les zones franches d'exportation

(ZFE) en 2002. Ces zones offrent des incitations fiscales « attractives »: Les entreprises sont

exemptées de l'impôt sur les sociétés et de tous les autres impôts pour les dix premières années.

Elles sont également exemptées des droits de douane sur les importations de matières

premières et d'équipements. Les sociétés minières sont exonérées de l'impôt sur « les gains en

capital et des droits de douane sur le carburant importé ». Elles paient des taux réduits sur les

droits de timbre et la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

Cependant, le graphique qui suit montre que, malgré les incitatifs introduits en 2002, il n'y a pas

eu d'augmentation de l'IED à l'exception de celle temporaire de 2005.


En outre, les incitations fiscales créent une concurrence entre les pays de la CEDEAO, conduisant à une perte nette au niveau régional. Une récente étude du Fonds monétaire

148international (FMI) sur 173 pays a montré que les incitations fiscales dans un pays donné peuvent, dans une large mesure, avoir des retombées négatives sur les politiques mises en œuvre dans d'autres pays. Une réduction d'un point du taux de l'impôt sur les sociétés dans les 173 pays (IS) entraîne une réduction de 3,7 pour cent de la base fiscale des sociétés dans un

149 pays donné sur le court terme. Sur le long terme, l'étude a révélé que, pour un pays typique qui maintient son taux d'imposition des sociétés, une réduction collective d'un point de pourcentage du taux d'IS dans le reste des autres pays conduit à une réduction d'environ 6,5 pour cent de la base d'IS dans ce pays typique. L'étude a également observé que dans de tels cas, le pays typique, plutôt que de maintenir son taux d'IS, le réduit d'en moyenne de 0,5 point. Cela augmente sa base fiscale de 4 pour cent, occasionnant une perte nette de 2,5 pour cent de la base fiscale (la différence entre les effets exogènes à savoir la réduction de la base de l'IS de 6,5 pour cent et le résultat des ajustements internes - l'augmentation de 4 pour cent sur la base fiscale).

En Afrique de l'Ouest, tous les pays de l'UEMOA ont adopté leurs codes d'investissement entre 1989 et 2000 octroyant différentes incitations fiscales (voir tableau 7).

Development phase

Togo 31 Octobre1989

Vente Au Détail Exemption de droits de douanes

Exemption d'IRS et d'impôt minimum; taux d'impôt sur la masse salariale de l'employeur réduit à 2 pour cent

Non spécifié

3 Août 1995

1995

Bâtiment et

travaux publics,

Vente au détail,

transport,

services

financiers.

Exemption d'IRS et exonération des charges sociales de l'employeur; réduction de l'IRS de 50 pour cent et de 25 pour cent après la fin de la période de vacances; exonération de la "contribution foncière”

5-8 ans: en fonction des activités

Niger

12 Juillet

2001

Vente au Détail, mines et pétrole

Exemption de droits de douanes (si aucun substitut local) et de la TVA

Exemption de l'IRS, de l'impôt minimum, patente, et de la «contribution foncière «

5 années

Sénégal

6 Février

2004

Vente Au

Détail

Exemption de droitsde douane (si aucun substitut local) et de la TVA

Prime fiscale à l'Investissement de 50 pour cent; exonération des charges sociales de l'employeur

Jusqu'à 8 ans: en fonction du montant investi et de l'âge de l'entreprise

Mali

19 Août

2005

Vente au Détail, mines et pétrole

Exemption de droits de douanes (si aucun substitut local) et la TVA

Exemption de l'IRS et de la patente

5-8 ans: en fonction du montant investi

Pays Date Activités exclues

Incitations fiscales prévus dans la phase de développement

Incitations fiscales prévus dans la phase d'exploitation

Durée du congé fiscal pendant la phase de fonctionnement (année)

Tableau 7: Résumé des incitations fiscales dans les Etats membres de l'UEMOA

C ôte

d'Ivoire


Benin 31

Décembre

2009

Vente au Détail, activités de remise en état , et activités polluantes

Exemption de frais

d'inscription, droits

de douanes, et TVA

Exemption de l'IRS, de la patente et de la taxe de sortie

5-9 ans: en fonction

du montant investi et

de l'emplacement

Guinée-

Bissau

31

Décembre

2009

Mines, pétrole, foresterie

Droits de douanes

(la Guinée -Bissau

n'a pas de TVA)

Exemption de l'IRS et exonération des charges sociales de l' l'employeur; réduction annuelle de l'IRS de 90 pour cent, 80 pour cent, 60 pour cent, 40 pour cent, 20 pour cent par la suite

2 années

Burkina Faso

29 Janvier

2010

Droits de douanes

réduits à 5 pour cent,

exonération de la TVA

5-7 ans: en fonction

du montant investi

Development phase Pay Date Activites exclues

Incitations fiscales prevues dans la phase de developpement

Incitations fiscales accordees dans la phase d'exploitation

Duree du conge fiscal durant la phase d'exploitation (annees)

La même tendance s'applique également aux pays non membres de l'UEMOA dans l'espace CEDEAO. Par exemple, l'IRS dans le secteur minier est passé de 45 pour cent en 1986 à 25 pour

150cent en 2011. Par ailleurs, les déductions pour amortissements initiales ont augmenté (de 25 151

pour cent en 1986 à 80 pour cent en 2011), ainsi que les exemptions et les autres incitations fiscales des employés expatriés conformément à la tentative d'attirer des investissements. Plusieurs autres incitations fiscales dans les secteurs de l'agriculture et de la fabrication ont tous concouru à créer un contexte fiscal concurrentiel en réduisant le taux d'imposition effectif.

Davantage peut être fait pour harmoniser les politiques d'incitation fiscale dans la région. La

CEDEAO et l'UEMOA ont entrepris des tentatives d'harmonisation des politiques fiscales. Ces

initiatives comprennent l'adoption d'un Tarif extérieur commun (TEC) au sein de la CEDEAO, ce

qui implique que toutes les marchandises entrant sur le territoire douanier d'un pays de la

CEDEAO seront imposées au même taux de droit de douane (0 pour cent, 5 pour cent, 10 pour

Vente au Détail,

exploitation

minière, services

bancaires,

télécommunications

(à l'exception des

activités pour

lesquelles un

accord de

gouvernement a

été signé avec

l'investisseur)

Période plus longue de

report des pertes;

exonération de charges

sociales de l'employeur,

patente; crédit d'impôt à

l'investissement; et la

période de congé prolongée

de trois années pour

l'investissement dans les

zones rurales

Source : Mario Mansour and Grégoire Rota-Graziosi; WAEMU, Tax Coordination, Tax Competition, and Revenue Mobilization in the WAEMU, 2013 – based on Investment Codes (enacted between 1989 and 2010)


152cent, 20 pour cent, et 35 pour cent). Le TEC devrait entrer en vigueur en 2015 dans l'espace de

la CEDEAO. L'UEMOA a également émis des directives qui précisent les taux d'imposition que 153

les pays peuvent appliquer. Cependant, une étude récente des efforts d'harmonisation au

niveau de l'UEMOA a montré que les politiques autres que la législation fiscale, tels que les

codes d'investissement, peuvent être utilisés par les Etats comme un moyen de contourner les

lignes directrices régionales. Cette situation découle du fait que les lois sur la zone franche au

niveau national, qui font souvent partie des codes des investissements, peuvent contenir des

régimes préférentiels importants. Par exemple, le Sénégal offre des exonérations fiscales sur le

revenu allant jusqu'à 50 ans dans le cadre de sa loi sur les zones franches datant de 2007.

En outre, les exonérations fiscales spéciales sont parfois autorisées par les directives ou règlements qui elles mêmes visent à harmoniser les politiques fiscales nationales. En effet, l'article 37 du règlement n. 08 sur l'adoption de règles pour éviter la double imposition au sein de l'UEMOA et les règles régissant l'assistance en matière fiscale, stipule au paragraphe 5 que «les dispositions du présent règlement ne doivent pas faire obstacle à la mise en œuvre de traitements fiscaux plus favorables prévus par la législation nationale des Etats membres pour promouvoir l'investissement. "Cela pourrait expliquer pourquoi l'impact global de l'harmonisation des incitations fiscales a été très limité, car les pays peuvent accorder des exonérations fiscales en dehors des lois fiscales, tout en suivant les directives régionales sur les taux d'imposition applicables.

Vu les nettes retombées des incitations fiscales sur l'économie de l'Afrique de l'Ouest, nous

constatons qu'il est nécessaire de travailler à l'harmonisation et à la rationalisation des

politiques d'incitation fiscale dans l'espace CEDEAO.

RECOMMANDATIONS

5Compte tenu du montant des recettes fiscales vitales absolument nécessaires que les Etats

membres de la CEDEAO n'arrivent pas à atteindre, il y a un besoin pressant de développer et de

mettre en œuvre une initiative régionale en Afrique de l'Ouest axée sur la surveillance des prix

de transfert, et d'assurer une politique régionale cohérente, rationnelle sur les incitations

fiscales. Une telle initiative exigera une volonté politique considérable et l'engagement des

gouvernements nationaux, en collaboration avec la Commission de la CEDEAO, pour s'engager

conjointement dans les réformes de la politique budgétaire. Dans ce cadre, nous proposons

des recommandations spécifiques sur les prix de transfert et les incitations fiscales.

5.1 Recommandations sur les prix de transfert

La Réforme régionale de la politique de prix de transfert est une entreprise de grande

envergure, mais nous croyons que les trois étapes clés initiales sont les suivantes : (i) le choix

entre l'approche PPC et d'autres méthodes telles que la formule de répartition comme régime

de tarification le plus approprié pour la région; (Ii) améliorer l'échange d'informations entre les

Etats membres de la CEDEAO; et (iii) plaider et influencer le changement au niveau

international.

5.1.1 Choix d'un régime de tarification approprié pour la région

La CEDEAO doit prendre une décision stratégique, soit d'adapter le PPC de l'OCDE ou de

développer des méthodes alternatives, comme la formule de répartition. Le point de départ

pourrait être un examen soigneux des avantages et des limites de chaque méthode en tenant

compte du contexte régional. Les actions prioritaires seront différentes en fonction de la

méthode choisie. Ci-dessous, une comparaison des deux méthodes en question, tout en

reconnaissant qu'une étude approfondie pourrait être nécessaire pour éclairer une prise de

décision.

5.1.1.1 Normes PPCLe PPC est la norme reconnue au niveau international pour déterminer les conditions des transactions commerciales et financières entre entreprises associées. En raison de sa large acceptation internationale, le PPC fournit une base de consensus pour déterminer et évaluer la répartition du revenu et des dépenses entre des entreprises associées. Un tel consensus est essentiel pour éviter la double imposition et / ou double non-imposition des transactions transfrontalières.Cependant, l'application de la méthode PPC en Afrique de l'Ouest pose des difficultés pratiques: i) elle exige une documentation considérable de la part des sociétés imposables; (Ii) sa mise en œuvre et son application nécessitent beaucoup de temps et de ressources; et (iii) elle nécessite une base de comparaison, ce qui fait défaut dans la région de la CEDEAO.


Les actions suivantes seront nécessaires pour appliquer et faire respecter un régime des prix de transfert harmonisé dans la région:

La Commission de la CEDEAO devrait créer un Organe consultatif sur les prix des transferts,

réunissant des représentants des administrations fiscales, des conseillers comptables et

fiscaux, et des multinationales. L'organe pourrait servir de plate-forme pour la consultation,

l'échange d'expériences, et les discussions sur les questions liées au prix des transferts en

Afrique de l'Ouest. L'Union européenne (UE) a réuni un groupe d'experts des secteurs public et

privé pour former un "Forum conjoint de l'UE sur les prix des transferts " (FCPT); L'encadré 4

donne un aperçu de la mission et de l'organisation de la FCPT. La CEDEAO pourrait utiliser cet

exemple pour mettre en place son propre organe consultatif afin de renforcer sa collaboration

avec d'autres groupes spécialisés dans les questions fiscales, telles que la Fédération des

ordres des professionnels comptables d'Afrique de l'Ouest (ABWA).

Mise en place d'une coordination régionale et d'une unité consultative sur les prix des transferts

Mission

· Créer une plate-forme où les experts de la sphère des affaires et des administrations fiscales

nationales peuvent discuter des problèmes relatifs aux prix des transferts qui sont des obstacles

aux activités commerciales transfrontalières au sein de la Communauté

· Conseiller la Commission sur les questions fiscales relatives aux prix de transfert

· Aider la Commission à trouver des solutions pratiques qui sont compatibles avec les lignes

directrices de l'OCDE pour parvenir à une application plus uniforme des règles de prix de

transfert au sein de la Communauté

Composition des représentants

· Le groupe comprend jusqu'à 43 membres y compris :

· Un représentant de chaque Etat membre

· Jusqu'à 15 représentants du secteur privé

· Un Président

Nomination des représentants

· Les Membres représentant les Etats membres sont nommés par les autorités nationales

concernées. Ces membres sont des fonctionnaires qui s'occupent des questions de prix de transfert

· Les Membres du secteur privé sont nommés par la Commission parmi les spécialistes ayant de

l'expérience et des compétences dans le domaine des prix de transfert

· Les candidats jugés aptes mais non désignés peuvent être inscrits sur une liste de réserve, que la

Commission peut utiliser pour la nomination de remplaçants

· Les Membres du secteur privé sont nommés à titre personnel et conseillent la Commission

indépendamment de toute influence extérieure

Encadré 4: Exemple du Forum conjoint de l'UE sur le prix des transferts

Source : Commission of the European Communities, Commission Decision of 22 December 2006

setting up an expert group on transfer pricing, 2006


Création d'un cadre global de réglementation des prix de transfert régional

Renforcer les capacités des administrateurs fiscaux pour mettre en application les

politiques de tarification fiscale

Grâce à une collaboration avec l'organe consultatif, l'ATAF pourrait soutenir la Commission de la CEDEAO dans l'élaboration de lignes directrices pour un régime de prix de transfert harmonisé. Comme souligné précédemment, un manque d'harmonisation peut réduire l'efficacité de la lutte contre l'évasion fiscale et la fraude. L'ATAF est bien placé pour appuyer l'Organe consultatif, surtout grâce à son Groupe de travail sur les prix des transferts (TPWG). Les objectifs déclarés du TPWG comprennent:

· Définir les prix des transferts et la législation en matière de capitalisation restreinte

· Définir les interactions entre la législation en matière de prix des transferts et les

accords de double imposition

· Identifier les risques liés aux prix de transferts

· Revoir les lignes directrices des prix de transfert de l'OCDE

· Définir les méthodes d'établissement de prix de transfert et les exigences en matière de

documentation

· Analyser les rapports sur les prix de transferts

· Utiliser des éléments de comparaison d'autres pays

Les lignes directrices devraient se concentrer sur la fourniture d'informations sur les différentes

mesures à prendre au niveau local pour l'adoption d'un régime de prix de transfert, les

méthodes d'évaluation des transactions entre parties liées, les exigences de documentation, et

la prévention des différends et des mécanismes de résolution dans des contextes nationaux et

transfrontaliers . En termes d'exigences de documentation, les lignes directrices devraient

représenter un compromis entre la nécessité pour le pays de protéger l'assiette fiscale et le

fardeau imposé aux sociétés imposables. Ces mesures portent généralement sur des types de

transactions spécifiques (par exemple, les transactions à haut risque) ou des classes spécifiques

de sociétés (par exemple, les petites et moyennes entreprises); elles apportent généralement 154

aux autorités fiscales des certitudes concernant le traitement ou l'exemption des règles.

Les administrateurs fiscaux doivent développer des capacités et une expertise en tarification.

Ces capacités internes développées seront un élément clé pour aider les pays de la CEDEAO à

créer l'ensemble des compétences requises et en même temps protéger leur base fiscale afin

de mobiliser des recettes fiscales supplémentaires. Il serait également important pour les Etats

de maintenir dans l'administration les spécialistes nouvellement formés car le secteur privé


exige aussi les mêmes compétences pour se conformer à la règlementation et ce secteur

dispose généralement de plus de ressources pour attirer et retenir des professionnels de la

finance qualifiés. Pour apporter les capacités nécessaires au sein des ministères des

gouvernements des Etats membres, une assistance et un effort à long terme seront nécessaires

et exigeront que les administrations fiscales subissent des mutations importantes, telles que

l'acquisition rapide d'une expertise sur les secteurs et transactions qui présentent les plus 155grands risques de sous évaluation des transferts.

156 L'approche progressive d'EuropeAid propose le type d'appui nécessaire accompagné d'un

157calendrier estimé pour chaque phase. Cette approche identifie trois types de pays:

· Les pays au Stade 1 sont des pays en développement qui n'ont pas encore mis en place

une législation sur la tarification, comme la Côte d'Ivoire. Pour ces pays, un éventuel

soutien pourrait mettre l'accent sur l'élaboration d'une réglementation des transferts

et faire une ébauche du renforcement des capacités sur le prix des transferts et sur les 158questions liées à la fiscalité internationale (y inclus les traités sur les taxes) .

· Les pays au stade 2 sont des pays en développement qui sont sur le point de mettre en

œuvre une tarification des transferts, comme le Ghana, le Nigeria et le Sénégal. Pour ces

pays, l'accent doit être mis dans le recrutement d'un personnel spécifique et la

formation sur des audits axés sur les risques et les transferts, qui nécessiteront la

réalisation d'évaluations approfondies de risques-pays.

· Les pays du Stade 3 ont une législation sur la tarification bien établie, comme l'Afrique

du Sud et le Kenya. Ces pays ont besoin de suivre les développements récents dans les

secteurs et les transactions qui présentent un haut risque de sous-évaluation des

transferts, de mettre à jour leur règlementation si nécessaire.

Figure 15: Approche progressive pour renforcer les capacités des administrateurs fiscaux en Afrique de l'Ouest

Source: EuropeAid, Transfer pricing and developing countries, N/A; Analysis by Dalberg

Etape 2 Etape 3

Formation et détachements

Engager et communiquer avec le secteur privé et la société civile

Rédaction et le test de la législation

Présentation de la réglementation des prix de transfert dans le cadre d'un ensemble plus large de la réforme du climat d'investissement.

En profondeur pays TP d'évaluation des risques

Engager et de négocier avec les décisions politiques décideur de justifier la nécessité d'une équipe specificialised

Identification des compétences requises

Embauche d'employés requis

Méthodes de vérification fondés sur le risque

Programmes de formation continue

Évaluation de l'efficacité et l'efficacité de la législation

Examen et la révision de la législation existante (différenciation entre la législation / circulaires)

Discussion and implementation of APA and simplified compliance procedures

Etape 1

La figure 15 présente une liste initiale des interventions qui seront nécessaires pour combler les

lacunes identifiées dans chaque étape.

BESOINS

EN SOUTIEN

ATTENDUS

DURÉE

2-3Yrs2Yrs

Soutien continu / Effort

Initiale exercice de cartographie: l'évaluation de la situation propre à chaque paysLes changements organisationnels et des outils informatiques

Les changements organisationnels et des outils informatiques

Formation sur les secteurs à haut risque, Economie / Statistiques, les pratiques de vérification, mécanisme APA / MAP

Identification du nombre prévu du

personnel nécessaireAméliorer l'accès aux données de comparabilité


Un renforcement continu des capacités est nécessaire pour s'assurer que les différents

administrateurs fiscaux sont en mesure de traiter de sujets relevant des évolutions locales et

internationales actuelles et que le personnel de la prochaine génération est formé. Ainsi, il y a

une possibilité de réaliser des initiatives pour le renforcement des capacités (voir encadré en

bas).

La CEDEAO pourrait bénéficier des programmes de renforcement des capacités en cours sur le

prix des transferts

· Le Groupe de Travail sur le Prix de Transferts (GTPT) du Forum sur

l'Administration Fiscale Africaine (ATAF). L'objectif du Groupe de Travail est de

développer des stratégies pour, et de donner des orientations à l'équipe du Projet

sur le prix de Transferts i concernant : (i) les mécanismes pour le partage des

meilleures pratiques dans le cadre de l'identification des risques clés liés au prix de

transferts dans les pays membres respectifs; (ii) Les processus pour l'élaboration

de législation sur le prix de transferts ; (iii) permettre aux membres de l'ATAF de

renforcer les capacités techniques pour mettre effectivement en œuvre leurs

règles en matière de prix de transferts; et (iv) l'évaluation des risques liés aux

transferts.

· Le programme multipartite de renforcement des capacités conduit par l'OCDE.

La CEDEAO et ses Etats membres pourraient tirer profit du programme multilatéral

pour une mise en œuvre plus performante des règles de prix de transferts dans les

pays en développement Ce programme vise à permettre aux pays en

développement de percevoir les taxes effectivement dues par les entreprises

multinationales, à lutter contre le transfert international des bénéfices, et à établir

des conditions d'investissement prévisibles. L'administration fiscale Kenyane (KRA -

Kenya Revenue Authority) a pu, à travers l'appui de ce programme, négocier deux

ajustements fiscaux dus à la manipulation du prix de transferts, cumulant des

recettes fiscales supplémentaires de 12,9 million et 10,9 million de Dollars US. Le

Ghana aussi a bénéficié d'un appui dans le cadre de la mise en œuvre de sa nouvelle

règlementation sur le prix de transferts et la conduite d'un programme de renforcement de

capacités de son équipe d'auditeurs spécialisés. Au niveau régional, le programme appuie

présentement la Communauté de l'Afrique de l'Est (EAC). Actuellement, l'OCDE explore

des possibilités d'élargir le programme de renforcement des capacités au sein de la

CEDEAO.

Source : ATAF, Update on the Transfer Pricing Project, 2014; OECD, Base Erosion and Profit Shifting

http://www.oecd.org/tax/beps-about.htm, 2013; Analyse de Dalberg

ENCADRÉ 5: PROGRAMMES PERTINENTS DE RENFORCEMENT DES CAPACITÉS SUR LES QUESTIONS DU PRIX DE TRANSFERTS


5.1.1.2 Approche alternative à la méthode du PPC: Formule de Répartition

La méthode de la formule de répartition, qu'on appelle aussi taxation unitaire pourrait être une

alternative à l'approche PPC. Selon l'approche de la taxation unitaire, les bénéfices d'une

entreprise ou de ses différentes succursales, sont calculées comme si le groupe constitue une 159

unité. La méthode de la FR est utilisée pour répartir les bénéfices d'un groupe multinational

entre les entreprises associées, sur la base d'une combinaison de plusieurs facteurs comme la 160propriété, la masse salariale, les ventes, le capital investi, et les coûts de fabrication. La

méthode de la FR est utilisée par certaines juridictions sous-nationales, notamment les

provinces du Canada, les cantons de Suisse et quelques Etats au sein des Etats Unis. Elle a été

proposée pour un usage interne dans le cadre de l'Accord de libre échange nord américain 161(ALENA) et de l'Union européenne (UE).

Toutefois, la méthode de la formule de répartition comporte quelques failles : (i) l'arbitraire des

formules prédéterminés fait qu'il est difficile pour la FR de refléter les circonstances

particulières de chaque entreprise multinationale; (ii) la FR est fortement tributaire des

renseignements étrangers; (iii) la méthode est difficile à mettre en œuvre, car elle requiert une 162

coordination internationale et un consensus important. Et (iv) La FR court le risque de mener

à des mésententes entre pays car chaque Etat peut vouloir insister sur ou inclure d'autres

facteurs dans la formule en se fondant sur les activités ou facteurs qui prédominent dans sa

juridiction.

La méthode de la FR dépend de l'adoption au niveau mondial du régime de la déclaration pays

par pays pour atteindre les résultats attendus, à un moindre coût. Toutefois, il semble que la

perspective d'adopter la déclaration pays par pays dépende en grande partie de la discrétion

de l'International Accounting Standards (IAS) Board. Depuis 2005, le conseil d'administration

de l'IAS élabore une réglementation comptable qui fait force de loi dans plus de 100 pays dans

le monde, dont des pays de l'Afrique de l'Ouest comme le Nigeria. Les organisations de la

société civile ont initié un dialogue avec le Conseil d'Administration de l'IAS, mais il semble que

l'objectif qui consiste à le convaincre des mérites de la déclaration pays par pays n'est pas

encore réalisé. La CEDEAO pourrait adopter la méthode FR au niveau régional en vue

d'améliorer l'intégration régionale. L'appui est nécessaire pas seulement de la part des

investisseurs, mais aussi de la part de plusieurs utilisateurs, autorités fiscales, pays en

développement, et d'autres qui devraient bénéficier de la déclaration pays par pays.

Envisager d'adopter la FR dans l'espace CEDEAO


5.1.2 Améliorer l'échange d'informations

La Commission de la CEDEAO devrait s'associer avec d'autres unions économiques africaines

pour développer une base de données pour l'échange automatique d'informations à des fins

fiscales, avec l'aide de l'ATAF et du Comité fiscal des Nations unies. Afin de fournir aux

administrateurs fiscaux des solutions de rechange à l'information auto-déclarée par les sociétés

imposables, les Etats membres de la CEDEAO doivent coopérer plus efficacement sur l'échange

d'informations. Cela peut s'appuyer sur les cadres existants tels que (i) le cadre juridique de 163l'UEMOA pour éviter la double imposition au sein de l'espace UEMOA et fournir une

assistance en échange d'informations et en collecte d'impôt; (Ii) l'Accord de l'ATAF sur

l'assistance mutuelle en matière fiscale; et (iii) le Guide pratique de l'ATAF sur l'échange

d'informations pour les pays en développement. Comme la coopération fiscale devrait aller au-

delà des frontières des communautés économiques, il est important pour la CEDEAO et d'autres

unions économiques africaines (Communauté de développement de l'Afrique australe [SADC],

la Communauté de l'Afrique de l'Est [EAC], la Communauté économique et monétaire de

l'Afrique centrale [CEMAC], etc. .) de travailler conjointement sur cette initiative avec le soutien

de l'ATAF et du Comité fiscal des Nations unies. Le résultat serait que la grande majorité des pays

africains aurait la capacité administrative et les normes de données appropriées (telles que le

cadre d'échange automatique d'informations de l'OCDE) pour partager des données avec

d'autres.

En outre, le gouvernement devrait rendre la divulgation de renseignements sur les ayants droits obligatoire au moins pour les secteurs présentant un risque élevé de prix de transfert abusifs. La divulgation de renseignements sur les ayant droits nécessite que la propriété bénéficiaire des sociétés, des fiducies et des fondations soit facilement disponible dans le dossier public pour

164faciliter un contrôle préalable. Elle exige aussi explicitement et s'assure que les institutions financières identifient les propriétaires effectifs en dernière analyse ou les contrôleurs de toute société, fiducie, ou fondation qui cherchent à ouvrir un compte. Elle est destinée à permettre aux autorités nationales de mieux estimer les recettes fiscales (et le plan d'utilisation), et à identifier les cas où la taxe est éludée. En outre, elle aide à fournir aux investisseurs actuels et potentiels une meilleure compréhension du fonctionnement de la société dans laquelle ils investissent.

En Afrique de l'Ouest, les institutions financières sont tenues de prendre des mesures de

vigilance notamment la vérification de l'identité de leurs clients et l'obtention d' informations

sur l'objet et la nature envisagée de la relation d'affaires, conformément à la recommandation


du Groupe d'action financière (GAFI) pour empêcher le blanchiment d'argent et le financement 165

du terrorisme. Toutefois, des évaluations récentes du Groupe Intergouvernemental d'Action

contre le blanchiment d'argent en Afrique de l'Ouest (GIABA) de la CEDEAO ont montré que la

plupart des pays sont soit partiellement conformes (comme la Côte d'Ivoire et le Nigeria) ou 166

non conformes du tout (comme le Sénégal).

Les gouvernements devraient donc mettre en œuvre et faire respecter cette réglementation, à

commencer par certains secteurs clés ou avec des sociétés multinationales d'une certaine

taille. En ce qui concerne la divulgation des renseignements sur les ayants droits, l'UE et le

Royaume-Uni (UK) semblent actuellement avoir la législation la plus progressiste. Au début de

2014, le Parlement européen a approuvé le projet de règlement sur la lutte contre le

blanchiment d'argent qui oblige les propriétaires effectifs en dernières analyse des sociétés et 167

fiducies à être inscrits sur les registres publics dans tous les pays de l'UE. Au Royaume-Uni,

l'esquisse d'un nouveau registre est en processus d'approbation parlementaire. Si ce registre

est adopté, tous ceux possédant 25 pour cent ou une plus grande part du capital dans des

sociétés ou des droits de vote au sein d'une société y figureront. La liste sera mise à jour chaque 168

année et elle sera accessible au public.

La société civile devrait travailler avec les associations de comptables pour influencer le

changement dans les normes financières internationales tout en encourageant les

multinationales à adopter des déclarations pays-par-pays. La société civile devrait travailler en

étroite collaboration avec les associations de comptables aux niveaux régionaux et

internationaux (par exemple, ABWA et la Fédération internationale des comptables, ou l'IFAC)

et les multinationales. Pour influencer plus efficacement le changement, la société civile devrait

s'efforcer de trouver une méthode créative pour encourager les multinationales en prouvant

qu'elles ont beaucoup à gagner en adoptant le système de déclarations pays-par-pays. Elle

pourrait par exemple créer un «label de transparence» pour les multinationales qui sont

conformes aux normes de déclarations pays par pays. Indépendamment de savoir si oui ou non

les déclarations pays-par-pays deviendront une loi internationale, l'idée est d'élaborer des

normes internationales volontaires relatives à l'impôt et à la transparence financière au sein des

multinationales. Le « label de transparence» serait semblable à ce que l'Organisation

internationale de normalisation (ISO) fait en fournissant des spécifications de classe mondiale

pour les produits, les services et les systèmes afin d'assurer la qualité, la sécurité et l'efficacité.

La Commission de la CEDEAO et la société civile doivent s'assurer que les intérêts de la région sont pris en compte dans la formulation des politiques internationales sur les prix de transfert.

5.1.3 Influencer et plaider en faveur du changement


La Commission devrait s'efforcer de jouer un rôle actif dans les négociations et consultations mondiales menées en vue de l'élaboration de normes internationales, telles que le plan d'action BEPS visant à redéfinir les règles fiscales internationales et la lutte contre l'évasion fiscale. La société civile devrait également travailler en étroite collaboration avec l'ATAF et le Comité fiscal des Nations unies dans la conception de la politique fiscale.

Afin d'élargir l'assiette fiscale, les interventions prioritaires liées aux incitations fiscales devraient se concentrer sur (i) La formulation de lignes directrices pour les exonérations fiscales, (ii) l'amélioration de la transparence dans la gouvernance des incitations fiscales, et (ii) influencer et plaider en faveur du changement au niveau régional.

La Commission de la CEDEAO devrait s'efforcer de rationaliser et de coordonner les incitations

fiscales en travaillant en étroite collaboration avec la Commission de l'UEMOA. A travers un

comité mixte, tel que le Comité de gestion du TEC conjoint CEDEAO-UEMOA, les deux

organisations devraient travailler ensemble pour fournir des lignes directrices pour des

incitations fiscales dans la région. La CEDEAO peut apprendre des succès et des défis des

autres communautés régionales qui ont entrepris un processus d'harmonisation des

incitations fiscales. Par exemple, parmi les initiatives de la SADC figurent la création du Groupe

de travail sur les incitations fiscales (TIWG et l'élaboration de lignes directrices pour le 169

traitement et l'application des incitations fiscales dans la région. L'EAC a récemment fait des

progrès significatifs vers un système d'harmonisation de son régime fiscal incitatif grâce à 170l'utilisation d'un «code de conduite» (qui doit encore être adopté). Le Code de conduite, en

171dépit de quelques limites vise à formaliser un accord au travers duquel, chaque année, les

ministres des Finances des cinq pays qui composent l'EAC se réunissent pour discuter de leurs

propositions budgétaires avant de livrer leurs discours sur le budget. Cela donne l'opportunité

aux ministres des Finances de dissuader leurs homologues de proposer tout nouveau incitatif 172

fiscal qui mettrait d'autres pays de l'EAC dans une situation désavantageuse.

Les gouvernements devraient systématiquement effectuer des analyses de rentabilité et

soumettre les mesures d'exemption d'impôt au contrôle du Parlement et des citoyens. Les

5.2.1 Formulation des lignes directrices pour les exonérations fiscales

5.2.2 Amélioration de la transparence dans la gouvernance des incitations fiscales

5.2 RECOMMANDATIONS SUR LES INCITATIONS FISCALES

incitations fiscales devraient être examinées et approuvées par le Parlement avant d'être

définitivement attribués, et seulement après une étude objective des coûts et avantages

escomptés, à travers l'analyse annuelle des dépenses fiscales, comme ce qui est proposé en

Sierra Leone. Le Maroc rapporte actuellement ses incitations fiscales dans ses rapports de 173

dépenses. Ces rapports ont le double objectif de favoriser une allocation efficace des

ressources en fournissant des renseignements pour la comparaison du coût et de l'efficacité

des dépenses directes et des programmes de dépenses fiscales et de renforcer les finances

publiques tout en contribuant de manière significative à la transparence fiscale.

La société civile devrait jouer un rôle continu de veille. Grâce au plaidoyer, la société civile doit

s'assurer que les incitations fiscales sont accordées et gérées de manière transparente et servir

les intérêts des pays membres de la CEDEAO.

5.2.3 Influencer et plaider en faveur du changement


ANNEXES

ORGANISATION Transparency International Sur-Invest, Dalberg Advisory Board Cellule Nationale de Traitement des Informations Financières Citibank YZAS (Cabinet comptable) SOS - Transparence Centre for Democracy and Development Agence Nationale de Promotion des Investissements et des Grands Travaux Cellule Nationale de Traitement des Informations Financières

Direction Générale des DouanesDirection Générale des Impôts et Domaines

ECOWAS’ Inter - Governmental Action Group against Money Laundering in West Africa - GIABA

Exco GHA Sénégal

Géni et Kébé (law firm)

Oxfam International

TrustAfrica

UNACOIS JAPPO (Association patronale)

ONECCA-Sénégal

COUNTRY

Allemagne Chili

Côte d’IvoireCôte d’Ivoire

Côte d’Ivoire

Côte d’Ivoire

Nigeria

Sénégal Sénégal Sénégal Sénégal Sénégal

Sénégal

Sénégal

Sénégal

Sénégal

Sénégal

Sénégal


List of institutions interviewed

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