M345_Cpta_appro_2007_d_f[1].pdf

8/22/2019 M345_Cpta_appro_2007_d_f[1].pdf

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CENTRE AFRICAINDETUDES SUPERIEURES EN GESTION

INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE

I S C

CAHIER DU PARTICIPANT

COMPTABILITE FINANCIERE APPROFONDIE

MODULES 3, 4 & 5 : MODALITES DELABORATIONDES ETATS FINANCIERS

o Module 3 : Evaluation et comptabilito Module 4 : Rattachement des charges et des produitso Module 5 : Pratique des techniques de rattachement et dvaluation

Animateur

Souleymane SERE,Expert - Comptable,Commissaire aux comptes,Inscrit lONECCA BF (BURKINA FASO) Contacts :[email protected]@fasonet.bf
mailto:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]


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SUPPORT DE COURS _____________________ Comptabilit financire approfondie __________ 2007

S. SERE ________________DESCOGEF ________________________ Module 3, 4 et 5 : Modalits dlaboration des tats financiers

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Module 3 : Les rgles dvaluation- Squence 1 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur entre- Squence 2 : Evaluation des Elments du Patrimoine la clture- Squence 3 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur sortie- Squence 4 : Evaluation des lments : Cas Particulier des Oprations en Devises- Squence 5 : Cas pratiques et solutions

Module 4 & 5 : Rattachement des charges et des produits : thorie et pratique

- Squence 1 : Illustrations de la sparation des exercices- Squence 2 : Charges immobilises- Squence 3 : Frais de recherche et dveloppement- Squence 4 : Logiciels- Squence 5 : Contrats pluri exercices- Squence 6 : Subventions- Squence 7 : Engagements de retraite- Squence 8 : Cas pratiques et solutions

Annexes : Cas de synthse modules 3, 4 et 5 : Modalits dlaboration des tats financiers

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7378828587939597

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Pr - acquis : Matriser les aspects thoriques et pratiques de la normalisation comptable Matriser le contenu et la porte du cadre conceptuel du SYSCOA Matriser les rgles dorganisation, les procdures et les principes comptables prescrits par le SYSCOA Matriser les lments constitutifs du contrle interne et leur impact sur la fiabilit des comptes

Conseils aux candidats : Matriser les aspects thoriques et pratiques du contrle interne et leur rpercussion sur la fiabilit des comptes Matriser la dmarche pour la mise en uvre dun bon contrle interne comptable en termes dorganisation, de

procdures et doutils Matriser les modalits pratiques de llaboration des tats financiers annuels grce une bonne application des

principes comptables et des rgles dvaluation Matriser tous les problmes soulevs et traits dans le cas de synthse

Volume horaire du module :


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Tout entreprise (...) doit mettre en place une comptabilit destine linformation externe comme son propre usage .

Pour respecter cette obligation dinformation, que le seul enregistrement comptable des oprations

courantes ne saurait totalement satisfaire, la comptabilit des entreprises prvoit la prsentationannuelle dtats financiers de synthse. Ldition de ces diffrents tats (Compte de rsultat, Bilan...)seffectue travers la ralisation doprations comptables ou extra - comptables prcises, conduites

dans un ordre logique et conventionnel, au cours des travaux dits de fin dexercice ou dinventaire .

Ainsi, lentreprise est amene conduire priodiquement certains travaux dits de fin dexercice ou dinventaire qui, par la prsentation de diffrents tats financiers et de synthse, permettentdobtenir une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de lentreprise lissue de la priode ou de lexercice coul.

1. Objectifs des travaux de fin dexercice

La comptabilit gnrale constitue de faon efficace : un instrument fiable de mesure des droits et obligations des partenaires de lentreprise, un moyen de preuve, Un outil pertinent dinformation des tiers et de gestion.

Dans ce cadre, la conduite des travaux de fin dexercice rpond des obligations lgales ainsi quauxncessits de gestion et dinformation.

1. Une obligation lgale

De faon gnrale et pour rpondre des proccupations fiscales, statistiques ou conomiques,

ldition des tats financiers annuels est une obligation lgale. Cest notamment sur la base de donnescomptables figurant dans les tats financiers que diffrents impts seront assis, que des donnes decomptabilit nationale pourront tre agrges et que des politiques conomiques ou budgtaires serontdcides.

Les prescriptions du dispositif juridique du SYSCOA Plan Comptable Gnral et les textes lgislatifsen vigueur fixent la forme et le contenu de ces tats :

Art 7 : Des tats financiers de synthse regroupent les informations comptables au moins une foispar an sur une priode de douze mois, appele exercice ; ils sont dnomms tats financiersannuels. Lexercice concide avec lanne civile .

Art 8 : Les tats financiers annuels (...) dcrivent de faon rgulire et sincre les vnements, lesoprations et situations de lexercice pour donner une image fidle du patrimoine, de la situationfinancire et du rsultat de lentreprise .

2. Un outil de gestion

Les grants ou dirigeants de lentreprise ont besoin priodiquement dinformations de synthse fiableset oprationnelles pour assurer convenablement la gestion dont ils ont la charge et prendre lesdcisions qui conviennent.

3. Un moyen pertinent dinformation

Linformation comptable doit galement rpondre aux attentes de ses diffrents utilisateurs :

Les partenaires commerciaux : les fournisseurs


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les clients Les partenaires financiers :

les associs et les investisseurs les tablissements financiers et les banques les banques centrales les salaris lEtat : dans trois domaines : fiscal (impts), statistique (comptabilit nationale) et conomique(politiques, budget), la Centrale des bilans (lorsquelle existe) : pour fournir, partir des tats de synthse des

entreprises, les informations globales et sectorielles ncessaires aux acteurs conomiques, les partenaires trangers : investisseurs ou partenaires, ils ont besoin dune lisibilit et

dune transparence maximum pour tre en confiance.

Mais pour tre prise en compte et utilisable, linformation comptable doit respecter les normes tablieset prsenter toutes les garanties de fiabilit.

3. Les rgles dvaluation et de dtermination du rsultat : art 35 65En matire dvaluation (valeur dentre, valeur actuelle, valeur au bilan), la norme retient laconventi on du cot historiquedans le respect des principes gnraux de prudence, de continuit delexploitation, de permanence des mthodes et dindpendance des exercices.

Toutes drogation aux rgles de prsentation et dvaluation doit tre mentionne dans ltat annex.

Elle doit revtir un caractre exceptionnel et viser la recherche dune meilleure information (art. 41).De mme, lentreprise procde la clture de chaque exercice linventaire de tous ses biens,crances et dettes leur valeur actuelle. Toutefois, les biens fongibles sont valus selon la mthodepremire Entre Premire Sortie (PEPS) ou cot Moyen Pondr (CMP) (art. 42 44).*

La nouvelle rglementation privilgie la conception conomique de lamortissement (art. 45). La

comptabilisation des oprations libelles en monnaies trangres est prcise (art. 50 65).

3. Lorganisation des travaux de fin dexerciceA. LES DIFFERENTES ETAPES

Les travaux de fin dexercice ou dinventaire doivent conduire ltablissement des documents et tatsfinanciers de synthse. Ils sont raliss (au moins) une fois par an la clture de lexercice comptableet sont gnralement dats du 31 dcembre n.

Ils correspondent diffrentes oprations ou activits (comptables et extra - comptables) qui se

droulent selon un ordre logique. Ces travaux respectent gnralement les tapes suivantes :1. Etablissement de la balance avant inventaire

Elle est tablie la clture de lexercice partir des soldes des comptes de bilan et de gestion cettedate. Elle permet deffectuer une vrification de la situation des comptes de lentreprise avant touteopration dinventaire.

2. Conduite de linventaire extra - comptable

Il correspond :

linventaire physique des lments du patrimoine (immobilisations, stocks, ...) lestimation de la valeur actuelle de ces lments.


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3. Ralisation de linventaire comptable

A ce stade sont enregistres les critures de rgularisation ou de redressement des comptes enfonction des informations tires de linventaire extra - comptable :

constatation et/ou rgularisation des amortissements et des provisions ncessaires, constatation de la sortie des immobilisations du patrimoine, ajustement des comptes de charges et de produits, constatation et valorisation des stocks.

4. Etablissement de la balance aprs inventaire

Elle permet la vrification et la visualisation de la position des comptes lissue des oprationsdinventaire.

5. Les critures de reclassement

Ces critures de regroupement des comptes de charges et de produits sont ncessaires la

dtermination comptable du rsultat net de lexercice.

6. Prsentation des tats de synthse

Le compte de rsultat, Le bilan, Le tableau des ressources et des emplois, Ltat annex.

7. Oprations de rouverture

Au dbut dun nouvel exercice, il est ncessaire de raliser les oprations de rouverture des comptes,

suite la clture effectue la fin de lexercice prcdent.


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A L'ISSUE DE LADMINISTRATION DU MODULE, LES PARTICIPANTSDOIVENT :

o Matriser les fondamentaux sur les rgles dvaluation ;o Apprhender le lien troit des rgles avec les principes comptables et les modalits de

dtermination du rsultat ;o Matriser par lpreuve, lapplication de ces rgles dans le processus dlaboration des tats

financiers.

Squence 1 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur entre Fiche 1 : Les rgles gnrales dvaluation Cas pratique : Rgles dvaluation Fiche 2 : Valeur dentre des actifs donns ou acquis titre gratuit

Fiche 3 : Valeur dentre des actifs acquis par voie dchange Fiche 4 : Valeur dentre des actifs acquis Fiche 5 : Valeur dentre des actifs produits Fiche 6 : Valorisation des biens fongibles : Cas particulier des stocksSquence 2 : Evaluation des Elments du Patrimoine la clture Fiche 7 : Amortissements Fiche 8 : ProvisionsSquence 3 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur sortie Fiche 9 : Gnralits Fiche 10 : Cas Particulier des TitresSquence 4 : Evaluation des lments : Cas particulier des Oprations en Devises Fiche 11 : Prsentation thorique des oprations en devises Fiche 12 : Les oprations en devises en questions et rponsesSquence 5 : Cas pratiques et solutions 5.1 Cas de traitement des oprations lentre 5.2 Cas de traitement des oprations linventaire 5.3 Cas de traitement des oprations la sortie 5.4 Cas de traitement des oprations en devise

Evaluation du module


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Module 3 :LES REGLES DEVALUATION

Code Module Date : Dure

M3Squence 1 :

Evaluation des lments du patrimoine leur entre

Classement:M3/Sq1

Rdacteur :SS

Objectifs Matriser les rgles dvaluation applicables lors de lentre des lments dans lescomptes

Mthodesandragogiques

Exposs Brainstorming Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants

N Fiches Titres / Contenu Stratgie danimation1 Les rgles gnrales dvaluation Exposs et commentaires des articles

Cas pratique Rgles dvaluation Etape 1 : Administration du cas M3/1 Rglesdvaluation(travaux en groupe de 3)

2 Valeur dentre des actifs donns ouacquis titre gratuit

Exposs et commentaires darticles3 Valeur dentre des actifs acquis par voie

dchange Exposs, commentaires, schmas dcriture

4 Valeur dentre des actifs acquis Exposs, commentaires, schmas dcriture5 Valeur dentre des actifs produits Exposs, commentaires darticles, schmas

dcriture6 Valorisation des biens fongibles : Cas

particulier des stocks Exposs, commentaires darticles, schmas

dcriture

Les lments du patrimoine sont valus leur entre et enregistres cette valeur qui demeure intangibledurant leur sjour en vertu du principe du cot historique.

Les lments du patrimoine concerns par une valuation lentre sont:

- les immobilisations-

les stocks.

Ces actifs peuvent avoir plusieurs provenances qui expliquent leur mode dvaluation lentre. Ils peuvent tredonns, changs, acquis ou produits par lentreprise.


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Reposant principalement sur la convention du cot historique et sur les principes de prudence et decontinuit dexploitation, les mthodes dvaluation proposes par le SYSCOA devraient poser auxpraticiens moins de problmes que linterprtation des principes nouvellement affirms.

Toutefois, le SYSCOA se diffrencie trs nettement des plans antrieurs par lexpos relativementcomplet quil fait de ces mthodes dune part et, dautre part, par les exigences nouvelles qui en

rsultent au plan de la rigueur de leur mise en uvre.

Par ailleurs, si certaines mthodes restent assez proches des pratiques antrieures (telle celle du cotdentre), dautres prsentent des novations marquantes (valeurs actuelles, contrats pluri - exercices,crdit-bail) qui requirent lattention des professionnels.

En dfinitive, tout le domaine doit tre examin avec beaucoup de soin par les praticiens car ilcomporte nombre de piges, qu pourraient conduire des manquements la rgularit .

1.La valeur dentre (V.E)

Le terme dsigne les montants pour lesquels les biens, les crances ou les dettes sont entrs dansles comptes.

Pour les crances et les dettes, il sagit, en vertu de la convention du cot historique etde la rgle juridique de nominalisme montaire du montant nominal.

Nota : Assouplissement : Les seules exceptions lintangibilit de la valeur dentredans la mthode du cot historique sont :

En cas dexistence de clause de rvision de prix, ce montant peut tre modifi ultrieurement par lejeu de la clause ; il en est de mme en cas de crances/dettes indexes.

De mme, l es crances et dettes l ibel les en monnaie trangrevoient leur montant entr en francsCFA, recalcul linventaire sur la base du dern ier cours des changes.

Pour les biens, il sagit (article 36) : du cot dachat(ou cot dacquisition) pour tous les biens achets quils constituent des stocks ou des

immobilisations, Du cot de production pour les biens produits quel que soit leur stade dlaboration (produits

intermdiaires, produits finis, en cours.

On ne doit donc pas, si lon respecte la terminologie du SYSCOH, parler de prix de revient dustock (le cot de revient correspond au stade final des produits, biens ou services, vendus).

2. La valeur actuelle (V.A) : article 42

Selon larticle 42, la valeur des biens, crances et dettes une date quelconque est leur valeureff ective du moment, dite valeur actuelle.

Cette valeur du moment sapprcie en fonction : du march (niveau des prix compte tenu de loffre et de la demande (juste valeur ?), De lutilitde llment pour lentreprise.


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Cette utilit est dterminer dans le cadre de la continuit dexploitation ou dutilisation ou, le caschant, dans lhypothse de non - continuit.

La valeur ainsi appele actuelle ne doit pas tre confondue avec la valeur actuellemathmatique ou valeur actualise qui est la valeur dun capital futur compte tenu du coefficientdactualisation la date considre.

Il faut entendre par valeur actuelle dans le SYSCOH, l a val eur actuell ement ,cest--dire ladate considre (exceptionnellement elle conciderait avec la valeur actualise dans le cas delestimation dune crance/dette long terme non productrice dintrts).

Selon les cas, la valeur actuelle dun lment peut tre : Egale la valeur dentre ; cas assez rare, purement fortuit (sauf cas des crances/dettes en vertu du

nominalisme montaire), suprieure la valeur dentre, lorsque compte tenu de lutilit pour lentreprise et du march, la

valeursest accrue, Infrieure la valeur dentre, dans le cas contraire. Dans ce cas, pour les actifs, devra intervenir, en

application du principe de prudence, le mcanisme correcteur des amortissements, provisions, oucharges provisionnes.

Lorsque la valeur actuelle est calcule la date de la clture de lexercice, elle porte le nom de valeurdinventaire.

2. La valeur nette au bilan ou valeur comptable nette (V.C. N)

Le SYSCOH ne modifie pas la terminologie antrieure, en application du principe deprudence :

Si Va Ve dun actif, la valeur au bilan ou VCN est la valeur dentre Ve (non - comptabilisation de laplus-value),

Si Va < Ve dun actif, cest Va qui est retenu comme valeur au bilan : VCN =Va.A noter toutefois que le SYSCOH introduit une novation en matire de mcanisme correcteur lorsqueVa


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Code CASM3/1

Cas dapplication traiter en groupe Dure 1 heure- Dure de la prparation (recherche) 45 minutes

- Exposs et dbats : 5 minutes par groupe

TAFA partir des dfinitions ciavant relatives aux diffrentes formes de la valeur : Recensez dans ledispositif juridique du SYSCOA les articles qui sappliquent expressment ou implicitement aux lmentsdu patrimoine

I.VALEUR DENTREE

1 -Application aux immobilisations

2 -Application aux stocks

3 - Application aux crances et dettes libelles en monnaies trangres

II. VALEURS ACTUELLES

1Application aux immobilisations

2Application aux stocks

3- Application aux crances et dettes

III.VALEURS AU BILAN

1Dprciations constates par amortissement

2Dprciations constates par provision

3-Valeurs comptables nettes


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Valeur dentre = Valeur actuelle ( la date de lacquisition)Les actifs donns ou acquis titre gratuit doivent tre valus leur valeur actuelle du march ladate effective de la donation. Cette valeur est aise dterminer si le bien concern fait lobjet dunmarchfonctionnel et l iquide. Elle est plus difficile si le bien est spcifique comme cest le cas dansla plupart des donations.

Dans ce cas, lacte de donation fixe une valeur qui est celle que le donateur considre et que lebnficiaire accepte.La valeur actuelle peut galement tre fixe la suite dune expertise (valeurdire expert) par une personne connaissant le domaine et le bien concern.

Enregistrement Lenregistrement de lentre est fait en contrepartie dun compte de subvention dinvestissement

(compte 14)sil sagit dimmobilisation. Dans le cas de la donati on de stocks, le compte de stock est utilis en contrepartie dun compte de

produits dexploitation divers.

Acquisition avec subventionSelon larticle 36, la subvention obtenue, le cas chant, pour lacquisition ou la production dun bien na pasdinfluence sur le calcul du cot du bien acquis ou produit.


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Larticle 36 indique : Valeur de celui des deux lments dont lestimation est la plussre .

Lexemple classique est celui de lchange de labandon dun servitude de passage contre un terrain, il

est plus facile et plus sr dvaluer (valeur actuelle) le terrain que la servitude ; cest donc cette valeuractuelle du terrain qui sera retenue.

Toutefois, et comme le prcise le cadre conceptuel du SYSCOA , lorsque lestimation de chacundes deux lots est suffisamment fiable (cas le plus frquent en pratique ; exemple : change duncamion contre un stock de marchandises), il convient de retenir les dispositions de lIASC:la valeurdentre est la valeur actuelle du bien acquis.

En pratique, les biens changs font lobjet dune valuation consensuel entre les parties pourdterminer la valeur dchange.

Cette valeur est celle qui va tre retenue pour enregistrer lentre du bien reu. Le bien sorti estenregistr conformment aux critures comptables de sortie dactif.

Exemple dchange: lentreprise change un matriel de transport de valeur nette 4 500 000 deFCFA (7 000 000 amortis de 2 500 000) contre un autre matriel de transport. La valeur dchangeretenue est de 5 000 000 de CFA.

Dbit Crdit Libell Dbit Crdit

2428

2482

Matriel de transport reuamortissement

Matriel de transport changProduit HAO

5 000 0002 500 000

7 000 000500 000

Le produit constat est un produit relevant des acti vits extr aordinaires. La perte ventuelle auraitgalement t enregistre parmi les charges dactivit extraordinaire.

Dans le cas particulier des stocks changs, lvaluation est la mme. La diffrence entre la valeur

historique du bien chang et celle de lchange est enregistre dans des comptes de produits ou decharges dexploitation.


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Les actifs achets sont enregistrs leur cot dachat. Ce cot est indiqu par le SYSCOA(article 37) comme tant lensemble des charges directes lies lachat savoir :

1. Le prix dfinitif dachat factur par le fournisseur (montant en francs CFA figurant dans le contrat, ouquivalent en francs CFA du prix libell en monnaie trangre, sur la base du cours du change la datede lacquisition).

2. Les frais accessoires externes directs dachat :o droit de douane,o taxes non rcuprables assises sur le prix dachat,o frais de transport,o commissions,o assurances

3. Les frais de montage, dinstallation et de mise en tat dutilisation.4. Charges accessoires (directes) internes lies directement lachat (point nouveau signaler) :

o cot des transports par les vhicules de lentreprise (donc salaires, fou rnitures extrieures,assurances, amortissements, etc.),

o charges de personnel (personnel affect aux achats et non personnel administratif rparti ),o Cot de rception, manutention, mise en stocks (mais non de stockage).

5. Charges financires : en application des normes de lIASC (IAS 18), les charges dintrts descharges accessoires (externes) doivent tre incluses si elles prsentent le caractre direct qui est prvudans le texte de larticle 37, et si elles sont significatives.

6. Clause de rvision de prix : la variation est inclure dans le prix dachat (en plu ou en moins)(cas dacquisition dimmobilisation avec excution pluri - exercice), cest pourquoi larticle 37indique prix dachat dfinitif.

Tous ces frais sont inclus dans la valeurde lactif et enregistrs dans le mme compte. Des comptes depassage peuvent tre utiliss en attendant de disposer de toutes les pices relatives lopration.

Ainsi donc, la dfinition du SYSCOA du Cot dachat est plus complte et prcise que celle des plansantrieurs ; elle conduit des valeurs diffrentes.

Le cot dacquisition des biens (stock ou immobilisations) est ainsi :- un cot rel, ce qui exclut toute charge thorique calcule (par exemple : rmunration des capitaux

propres, ou de lexploitant individuel) ,- un cot direct au sens de la comptabilit analytique , ce qui exclut toutes charges non directes rsultant

dun calcul de rpartition (comme dans la mthode des sections homognes) incluant toutes lescharges di rectes l iesaux oprations dachat et de mise en tat dutilisation du bien l o il se trouve(installation, montage).

NOTA : ARTICLE 36 :Le montant du prix dachat nest pas influenc par les subventions obtenuesau titre de lachat:

elles sont enregistres en subventions dexploitation (Produit dexploitation) compte 71 ou en subventions dquipement Comptes 141142, pour les immobilisations.


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Ne doivent pas tre incluses dans le cot dacquisition :

Toutes les charges non - directes ; Exemple : quotes-parts des frais de sige , ou de cots detraitement de linformation, quote-part de la fonction approvisionnements (sauf partie directe).

Toutes les charges en aval de lachat, dans le cycle de production : frais de stockage, frais de dplacements dun entrept lautre de lentreprise

Les diffrences induites par les modalits de rglementExemple: une clause dindexation de la dette correspondant au prix dachat est sans influence sur lecot dacquisition (les diffrences en plus ou en moins constituent des frais ou des produits financiers).

Les frais dacquisition des immobilisations (droits de mutation, honoraires et commissionsdintermdiaires, frais dactes) qui sont comptabilises en charges immobilises (compte 2022). Ces charges rpartir sur plusieurs exercices sont, traditionnellement, amorties sur une dure nexcdantpas 5 ans.

Le SYSCOA a maintenu cette solution dont on remarquera quelle nest pas conforme aux concepts de charges accessoires ; en effet, ces frais ont un caractre on ne peut plus direct et, selon lesnormes de lIASC; ils devraient faire partie du cot dacquisition, mais les experts du SYSCOA ontsouhait maintenir la solution antrieure, favorable aux entreprises (car le fisc ladopte galement).


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Les actifs produits sont enregistrs, leur entre dans le patrimoine, leur cot deproduction. Ce cot (selon larticle 37) comprend :

- le cot dachat des matires et consommables utiliss- les charges directes de production : services extrieurs, salaires, nergie, amortissement- les charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre raisonnablement rattaches

la production.

Le caractre direct des charges est li leur affectibilit la production du bien de manireexclusive.

Ainsi donc, la diffrence du cot dacquisition qui est un cot direct, le cot de production estun cot complet puisquil comprend (article 37) :

- outre le cot dacquisition des matires et fournitures utilises et les charges directes de production,- les charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent raisonnablement tre rattaches

la production .

On retrouve ici un concept familier des utilisateurs des plans antrieurs ; cest pourquoi point nestbesoin de dveloppements particuliers.

Remarques importantes

Toutefois, plusieurs points sont prciser, qui ne figurent pas dans le dispositif juridique du SYSCOA,mais qui sont prvus dans les normes de lIASC et qui sont retenus unanimement par la pratique

internationale.

a) Sont inclure dans le cot de production :- Toutes les charges directes de production, quelles soient externes(exemple : lectricit) ou internes

(exemple : salaires, amortissements..) ;- Les pertes, les rebuts, les dchets sans valeur, de caractre normal, invitables dans le processus

productif.- Les cots de production incluent les frais financiers conditions :

quils soient affects la production,depuis lentre en stock des matires premires jusqula mise en stock des produits finis (stade de lachvement des produits),

quils soient significatifs (principe dimportance significative)

et que le cycle de production soit long (plus de six mois) que le niveau de lendettement soit relativement lev.b) Sont exclure du cot de production, donc restent dans les charges de lexercice :

- Les charges se rattachant des tapes du cycle dexploitation postrieurs la production :Exemple : Charges commerciales ; Cot de stockage des produits finis

- Les charges de recherche et de dveloppement- Les charges dadministration gnrale- Les surcots entrans par la sous - activit (cf. oprations spcifiques).


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Sous - activits de lentreprise ou sous - activit dune ligne de production (mais non sous - activitdun matriel dtermin, car dans toute ligne de production, il existe toujours des dsquilibresstructurels invitables, entranant la sous - activit de certaines machines) : est exclure la fraction descharges fixes unitaires supplmentaires entranes par cette sous - activit.

Il sagit de la sous activit quiporte sur limpact des charges fixes (notamment les amortissements)sur les cots en priode de production au de dun niveau normal.

Limputation des charges doit se faire en proportion de la production par rapport au niveau normal.

Les frais non imputs sont enregistrer parmi les charges et non dans la valeur des actifs produits.

Exemple: le matriel industriel acquis pour la production un cot mensuel de 10 000 000 FCFA. Ilest conseill de le faire fonctionner 80% de ses capacits maximales (5 000 pices par mois) pourdes raisons de scurit.

Le niveau de production du mois M a t de 2 000 pices en raison dune panne technique qui ancessit un arrt de deux semaines de latelier.

Quel peut tre le cot imput aux pices produites dans le calcul de leur cot de production :

- Le niveau de production normal est de 80% * 5000 soit 4 000 picesLa production du mois M a atteint 2 000 pices soit 50% de la production normale. Le cot de lamachine imput la production va donc tre 50% de son cot mensuel soit 5 000 000 de FCFA.

c) Biens produits conjointementLes dispositions prvues larticle 38 (lire), et commentes plus haut dans le cas du cotdacquisition, valent galement pour les biens produits et leur cot de production.


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Les stocks sont intgrs dans le patrimoine dune structure en application des dispositions delarticle 44 ( lire), seulement selon deux principales mthodes :

- la mthode PEPS : Premier entr, Premier sorti (en anglais FIFO),- la mthode cot moyen pondr (CMP).

Par ailleurs, il y a deux (2) types dorganisation possibles pour la tenue des stocks :- linventaire intermittent : la plus courante- linventaire permanent.

Ces mthodes compltent la technique de la valorisation qui sapplique indiffremment aux stocks etaux immobilisations.

Linventaire intermittent consiste ne traduire lexistence des stocks dans le patrimoine de lentreprisequ des dates dtermines, gnralement laclture de lexercice. A ces dates, il est procd unevaluation quantitative, un comptable physique et une apprciation de ltat physique des stocks aumoyen dun inventaire.

Les stocks identifis sont ensuite valus leur cot dachat, leur cot de production, leur valeur dedonation ou dchange selon leur provenance et enregistrs en comptabilit. Les cots et valeursretenus peuvent tre des moyennes en cas de grande rotation des stocks. Ces moyennes sont calculesaprs chaque mouvement ou valus sur la priode de stockage.

Lenregistrement fait intervenir les schmas suivants :

Constatation du stock linventaire

Dbit Crdit Libell Dbit Crdit3

60

Stocks

Variation de stocks

xxxxxx

xxxxxxx

Annulation du stock existant en dbut de priode censavoi r tconsomm

Dbit Crdit Libell Dbit Crdit

60

3

Variation de stocks

Stocks

xxxxxxx

xxxxxxx

Cette mthode de suivi des stocks est la plus courante car elle exige un suivi moindre.

Linventaire permanent comme son nom lindique consiste enregistrer les mouvements de stocks de

manire permanente dans la comptabilit.


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Elle sillustre dans les critures suivantes :Constatation de lentre du stock


60

Stocks

Variation de stocks

xxxxxx

xxxxxxx

Constatation de la sortie du stock


3

Variation de stocks

Stocks

xxxxxx

xxxxxxx

Les entrs sont enregistrs aux cots et valeurs indiqus dans la norme.

Les sorties sont enregistres selon la procdure souhaite par lentreprise : mthode du premier entr premier sorti ou PEPS (les stocks sortis sont toujours rputs tre les plus

anciens) ou mthode du cot unitaire moyen pondr (aprs chaque entre ou sur la priode de stockage).

Paralllement lenregistrement des mouvements de stocks, les critures comptables portant sur lesfacteurs de production (matires premires, nergies) et les charges affrentes aux stocks(manutention, transports, droits de douane) sont enregistres conformment aux rgles comptablesclassiques.

Commentaires des mthodes de valorisation des choses fongibles (article 44)A. METHODE DU COUT MOYEN PONDERE C.M.P.

Cette mthode connat deux variantes : la mthode du cot moyen pondr aprs chaque entre, la mthode du cot moyen pondr calcul sur la dure moyenne de stockage.1. Le C.M.P. aprs chaque entre

Le cot dentre moyen est recalcul loccasion de chaque nouvelle entre.

Exemple : La Socit dElectricit. dispose des informations suivantes concernant lesmouvements des pots de peinture blanche de 5 litres (rf. P4867) en dcembre

lentre et la sortie du magasin de stockage :

stock initial (01.12.n) 54 pots dont le cot total dacquisition est de 3 915 000 F, entres : 22 pots de 08.12.n 7 300 F le pot

41 pots le 17.12.n 7 150 F le pot

sorties : 33 pots le 12.12.n19 pots le 22.12.n

Stock en valeur (aprs lentre)CMP aprs chaque entre =Stock en quantit (aprs lentre)


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FICHE DE STOCK MOIS DE DECEMBREPEINTURE BLANCHE 5L

Rf. : P4867 Mthode : C.M.P. aprs chaque entreEntres Sorties Stocks

D. Qt CU Mt Qt CU Mt Qt CU Mt01 54 7 250 391 500 54 7 250 391 50008 22 7 300 160 600 76 cmp (1) 552 10012 33 cm 239 728 43 cmp (1) 312 37217 41 7 150 293 150 84 cmp (2) 605 52222 19 cm 136 964 65 cmp (2) 468 558T. 117 845 250 376 692 65 468 558

D. : Date Mt : Montant CU : Cot unitaire T. : Totalcmp (1) : 552 000/76 = 7 264,47 F cmp (2) = 605 522/84 = 7 208,59 F.

Cette mthode, rigoureuse et logique, est trs facilement informatisable, et se prte parfaitement une gestioncontinue en inventaire permanent.

Particulirement adapte la tenue de linventaire comptable permanent, cette mthode rajuste lecot loccasion de chaque nouvelle entre :

2. Le C.M.P. calcul sur la dure moyenne de stockage (d)

Cette mthode est adapte aux entreprises qui veulent directement valoriser leur stock final parlinventaireintermittent.Dans cette mthode, il ny a pas de valorisation des sorties durant lexercice, les fiches de stockssont alors seulement tenues en quantits. Le stock final est constat en quantits et valoris sur la base du cotmoyen pondr des entres sur la dernire priode de stockage.

Exemple :

stock final en quantits : 2 000

stock moyen en quantits : 1 600

total des sorties de lexercice : 8 000do le taux de rotation : 8 000 / 1 600 = 5

dure moyenne dcoulement:

1/5 danne, soit 2,4 mois avant la clture de lexercice, soit courant octobre : 250 F

montant du stock final :

2000 X 250 = 500 000 F


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B. METHODE DU PREMIER ENTRE, PREMIER SORTI - P.E.P.S.Exemple :Reprenons le cas tudi prcdemment (1.A.1)

FICHE DE STOCK MOIS DE DECEMBREPEINTURE BLANCHE 5L

Rf. : P4867 Mthode : P.E.PS.Entres Sorties Stocks

D. Qt CU Mt Qt CU Mt Qt CU Mt01 54 7 250 391 500 54 7 250 391 50008 22 7 300 160 600 76 7 300

7 250160 600391 500

12 33 7 250 239 250 43 7 3007 250

160 600152 250

17 41 7 150 293 150 84 7 1507 3007 250

293 150160 600152 250

22 19 7 250 137 750 65 7 1507 3007 250

293 150160 60014 500

T. 117 845 250 52 377 000 65 468 250

C. CONSEQUENCES DU CHOIX DE LA METHODE

Sauf hasard arithmtique, les trois mthodes conduisent trois montants de stock final diffrents, donc trois rsultats diffrents.

La mthode du cot moyen aprs chaque entre et la mthode PEPS sont bien adaptes la pratique de

linventaire permanent; la premire est dapplication plus facile que la seconde qui oblige suivre les lots successifs.

En cas dinventaire intermittent, on ne peut utiliser que la mthode du cot moyen de priode destockage.

Ltat annex doit faire mention de la mthode retenue, et des changements de mthode.

Nota : On remarquera que la mthode de valorisation des sorties de biens fongibles relve bien,malgr son intitul, dune problmatique de valeur dentre puisque son but, en comptabilit gnrale,

est de fournir la valeur dentre du stock final.

Les entreprises peuvent donc choisir, leur convenance, les types de cots et les mthodes devalorisation les mieux adaptes leur politique, leur organisation et leur structure.

En priode de hausse de prix, par rapport la mthode du CMP, la mthode PEPS fait apparatre uneminoration du cot dachat des matires consommes et de produits finis et une majoration du montantdes stocks des matires.


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M3Squence 2 :

Evaluation des lments du patrimoine la clture

Classement:

M3/Sq2

Rdacteur :

SSObjectifs Matriser les rgles dvaluation applicables aux lments lors de la clture de

lexercice



N Fiches Titres / Contenu Stratgie danimation7 Amortissements Exposs8 Provisions Exposs

Les lments du patrimoine sont valus la clture de lexercice dans le souci de production dtats financierstraduisant limage fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultatde lentreprise. A cette date, il

est indiqu aprs linventaire, dapprcier la valeur des lments du patrimoine. La prudence interdit, saufexception, prendre en compte les augmentations de valeur du patrimoine. Seuls les amoindrissements de

valeur sont comptabiliss.

Deux catgories damoindrissement de valeur du patrimoine sont gnralement reconnues :

- les amortissements- les provisions.


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1. Dfinition

Larticle 45 du SYSCOA, suivant en cela les dfinitions de lIASC, modifie sensiblement laconception de lamortissement retenue par les plans 1957, OCAM et drivs.

Comme lindique larticle 45, lamortissement consiste rpartir le cot du bien sur sa dureprobable dutilisation, selon un plan dfini ; le cot du bien sentend de la diffrence entre son cotdentre et sa valeur rsiduelle prvisionnelle.

Aussi, le plan damortissement est-il bti non sur la dure de vie du bien, mais sur sa duredutilisation prvue, ce qui suppose, si cette dure est sensiblement infrieure la premire, le calculdune valeur rsiduelle prvisionnelle.

2. Comptabilisation

Lamortissement est constat par une dotation, charge calcule en contrepartie de la diminution de la

valeur de limmobilisation. Les dotations peuvent tre dexploitation, financires ou HAO.

Lamortissement est calcul en fonction de la priode dutilit du bien dans lentreprise. Elle sedtermine en fonction de la formule suivante : (valeur brutevaleur rsiduelle)/Priode dutilisation.La priode dutilit est diffrente de la dure de vie du bien.

Dans la pratique, les notions de priode dutilit et de valeur rsiduelle la fin de cette priode ne sont

gure utilises. Ceci sexplique par le fait que les entreprises, au moment de lacquisition des biens,entendent les utiliser jusqu leur dtrioration ; ce qui revient confondre la dure de vie la duredutilisation et rendre nulle la valeur rsiduelle. Do la formule utilise par tous

Dotation : valeur brute/dure de vie.

Plusieurs modes damortissements sont pratiqus : lamortissement linaire, lamortissement dgressif et lamortissement progressif ou acclr

Les entreprises sont libres dadopter la mthode quelles souhaitent condition de donner les

explications qui simposent dans ltatannex et dobserver la permanence des mthodes dans leurtraitement. Elles doivent choisir cette mthode dans le souci unique de tenir compte des conditionsdexploitation du bien et de tendre ainsi vers limage fidle donn par ses tats financiers.

Le changement de plan damortissement est enfin possible pour accrotre limage fidle donne par lestats financiers.


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3. Conclusion :

A priori lamortissement doit tre calcul partir dune dure dutilisation, lie des considrationsmoins techniques que poli ti ques et str atgiquesdans lentreprise, avec valeur rsiduelle.

En pratique, dans de nombreux cas, on pourra retenir la dure normale de vie (avec valeur rsiduellenulle).

Par ailleurs, le SYSCOA, comme lIASB, insiste sur le caractre conomique de lamortissementcomptable, nonobstant toutes dispositions fiscales, cest pourquoi il prvoit lutilisation de comptesdamortissements drogatoire , dans le niveau HAO du rsultat, pour enregistrer les excdentsdamortissements fiscal.

4. Pratique

I. Principes

A. Les immobilisations amortissables

Les immobilisations (classe 2 du plan comptable) sujettes lamortissement sont les suivantes :

les immobil isations incorporelles(sans existence matrielle) classes sous le compte 21, lexception du fonds commercial qui nest pas amortissable.

les immobili sations corporellesclasses sous les comptes 20, 23 et 24. Les terrains (compte 22)ne sont pas amortissables.

B. La dure de vie des immobilisations

Afin de calculer la dprciation annuelle dune immobilisation, il faut pralablement fixer sa dure normaledutilisation (ou sa dure de vie dans le cadre des dures fiscalement admises dans chaque Etat.

En gnral :

Nature de limmobilisation Dure de vie admiseConstruction usage industrielConstruction usage dhabitation & commercialMatriel et outillageAmnagement et installationMobilier de bureauMatriel de bureau et dinformatique (M.B.I.)Camion

VoitureBateaux et navires de pche

doccasion neufs

Avions et aronefs civilsFrais dtablissementBrevet et licence

20 ans25 ans5 ans

10 ans10 ans

5 10 ans4 ans

5 ans

6 ans8 ans

16 ans2 ans 5 ans

dure de la protectionjuridique

C. Choix du procd damortissement

Toute entreprise a le choix entre deux systmes damortissement :

lamortissement linaire ou constant


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lamortissement dgressif.II. Lamortissement constant (ou linaire)

A. PRINCIPE

Dans la pratique, il est difficile de calculer la dprciation relle dun bien. Cette valuation a lieupriodiquement, en fin dexercice, et se fait de manire forfaitaire.

B. METHODE DE CALCUL

1. La Valeur dOrigine (VO)

La base de calcul est la valeur dorigine de limmobilisation. Les frais dachat correspondent au transfert, aux frais dinstallation et de montage.

Attention !Les biens nouvrant pas droit dduction de la TVA sont immobiliss toutes taxes comprises, ainsi, VO = PrixdAchat TTC + frais dachat.

2. Lannuit damortissement

Cette annuit correspond la somme porte en amortissement, chaque anne, pour constatation de laperte de valeur.

Exemple : Supposons que la SONABEL. acquiert au 1erjanvier n de loutillage dunevaleur de 10 000 000 F HT et dont la dure de vie est de 5 ans.

10 000 000a = = 2 000 000 F

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3. Le taux damortissement (t)

Ce taux permet de calculer directement lamortissement annuel.

Exemple : Pour une immobilisation dune dure de vie de 5 ans.t = (1/5) X 100 t = 20 %

Ainsi lannuit damortissement peut se calculer de deux manires :

VO = Prix Achat Hors Taxe + Frais dachat

VO

Annuit (a) = Dure de vie (n)

tt =

dure de vie (n)

VO

a = et a = VO X tDure de vie (n)


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Exemple : Toujours concernant loutillage del a SO.N.A.a = 10 000 000 X 20 %a = 2 000 000 F

4. La Valeur Comptable Nette (VCN)

Cette valeur correspond la valeur de limmobilisation une date donne n.

En principe, au terme de la dure de vie de limmobilisation sa VCN doit tre nulle (si dure de vie =dure dutilisation).

Exemple : Calculons la VCN de loutillage de la SONABEL.au 31.12.nVCN = 10 000 000 - 2 000 000

VCN = 8 000 000 F (VCN n)

au 31.12.n + 1VCN = 8 000 000 - 2 000 000

VCN = 6 000 000 F (VCN n + 1)

C. LE PLAN DAMORTISSEMENT

Pour chaque bien faisant partie du patrimoine de lentreprise est tabli un plan damortissement sousforme de tableau qui reprsente ltalement de la perte de valeur dans le temps.

1. Prsentation du tableau

Cest un tableau prvisionnel qui fait apparatre le montant de lannuit et la VCN de limmobilisation.

Il faut remarquer que, chaque anne, le montant de lannuit est constant. Exemple : Etablissons le plan damortissement de loutillage de la SONABEL.

Nature de limmobilisation : matriel et outillageN de compte : 241Date dacquisition : 01.01.nDate de mise en service : 01.01.n

Prix achat HT : 10 000 000Dure : 5 ansTaux damortissement : 20 %Amortissement : constant

Anne VCN en dbut de priode Annuit damortissement VCN en fin de prioden

n+ 1n +2

n + 3n +4

10 000 0008 000 0006 000 000

4 000 0002 000 000

2 000 0002 000 0002 000 000

2 000 0002 000 000

8 000 0006 000 0004 000 000

2 000 0000

Attention !La date dacquisition peut-tre diffrente de la date de mise en service. Dans ce cas, on tablira lescalculs partir de la date de mise en service.

2. La rgle du prorata temporis

Les immobilisations ntant gnralement pas acquises le premier jour de lexercice, il convient de

calculer la premire annuit au prorata temporis, cest --dire par rapport la dure coule entre ladate de mise en service et la date de fin dexercice.

VCN = VO - des amortissements pratiqus une date n


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Ce calcul seffectue en jours sur la base de 12 mois de 30 jours.Dans ce cas on considre que lannecomporte 360 jours.Si la date de mise en service nest pas prcisment connue on se basera sur ladate dacquisition.

Attention !Au prorata temporis des tolrances sont autorises : si la date considrerest le 02 dun mois, on admet un calcul sur 30 jours si cette date est le 14 ou le 16, on peut la ramener au 15 et ainsi effectuer le calcul par quinzaines.

Exemple : La SONABEL. a acquis le 20.07.n une voiture dune valeur de 3 400 000F HT dont la dure normale dutilisation est 5 ans.

Calcul de la premire annuit damortissement du 20.07.n au 31.12.n :

du 20.07 au 30.0711 jour s(et non 10 ; comptez sur vos doigts !)

du 01.08 au 31.12 5 moissoit150 jour s dure totale dutilisation 161 joursan = (3 400 000 X 20 %) X (161 / 360) = 304 111 F

Nature de limmobilisation : matriel de transportN de compte : 241Date dacquisition : 01.01.nDate de mise en service : 01.01.n

Prix achat HT : 10 000 000Dure : 5 ansTaux damortissement : 20 %Amortissement : constant

Anne VCN en dbut de priode Annuit damortissement VCN en fin de prioden

n+ 1n +2n + 3n +4n + 5

3 400 0003 095 8892 415 8891 735 8891 055 889

375 889

304 111680 000680 000680 000680 000375 889

3 095 8892 415 8891 735 8891 055 889

375 8890

Attention !Au prorata temporis et en amortissement constant, une annuit damortissement complmentaire est ncessaire(6me ligne du tableau). Le montant de cette annuit complmentaire est gal la diffrence entre le montantdune annuit complte et le montant de la premire annuit :an + 5 = 680 000 - 304 111 = 375 889

Attention !Les biens achets doccasion sont toujours amortis selon le systme de lamortissement constant.

III. LAMORTISSEMENT DEGRESSIF

A. PRINCIPECeprocd damortissement ne peut utilis que dans le cas o les immobilisations :

sont acquises neuves ont une dure normale dutilisation dau moins trois ans sont considrs comme biens dquipement : notamment, les matriels et outillages, les matriels

de transport, de manutention, de bureau. ainsi que les btiments industriels ou constructions lgres(dure de vie infrieure 15 ans). Sont exclus : les voitures de tourisme, les machines crire, lesbtiments administratifs et commerciaux.

Le choix de lamortissement dgressif est facultatif, les entreprises peuvent, si elles le dsirent,pratiquer lamortissement constant. Cette dernire solution est rarement retenue puisque

lamortissement dgressif est un procd qui permet :

dune part de mieux constater la dprciation effective du bien (plus forte les premires annes),


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dautre part de dgager des annuits plus leves au dbut de la priode dutilisation, donc uneconomie dimpt proportionnelle.

Ce procd procure donc un avantage fiscal et doit tre considr comme une mesure dincitation linvestissement.

B. METHODE DE CALCUL1. Le taux damortissement (T)

Le taux damortissement dgressif (T) est gal au taux constant multipli par un coefficient C, fix par

la loi fiscale.

En gnral le coefficient est de :

Dure normale dutilisation Coefficient

3 ou 4 ans5 ou 6 ans> 6 ans

1,522,5

Exemple : Pour un matriel de bureau dont la dure de vie est de 5 ans T = 20 %X 2 = 40 %.

2. Lannuit damortissement

Contrairement lamortissement constant, lannuit est calcule en appliquant le taux T la Valeur

Comptable Nette et non la Valeur dOrigine.

Pour la premire annuit, la VCN est gale la VO.Exemple : Supposons que la SONABEL acquiert le 01.01.n un matriel de bureaudont la valeur est de 7 000 000 F HT avec T = 40 %an = 7 000 000 X 40 % an = 2 800 000 F

Dans le cas le plus courant o limmobilisation est acquise en cours dexercice, la rgle du proratatemporis sapplique de manire simplifie. En effet la dure coule est calcule partir du 1erjour dumois dacquisition de limmobilisation et ce quelque soit la date de mise en service.

Exemple : Supposons maintenant que la SONABEL. acquiert ce mme matriel le19.11.n., la date de dpart du calcul de lamortissement sera le 01.01.n

an = 7 000 000 X (2/12) X 40 %

an = 466 667 F

C. LE PLAN DAMORTISSEMENT

En systme dgressif, le plan damortissement stend toujours sur le nombre dannes dutilisation delimmobilisation, lannuit complmentaire nexiste donc pas.

Exemple : Reprenons le cas du matriel de bureau de la SONABEL.

T = t X C


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Nature de limmobilisation : matriel et outillageN de compte : 2441Date dacquisition : 19.11.nDate de mise en service : 20.11.n

Prix achat HT : 7 000 000Dure : 5 ansTaux damortissement : 40 %Amortissement : dgressif

Anne VCN en dbut de priode Annuit damortissement VCN en fin de priode

nn+ 1n +2n + 3n +4

7 000 0006 533 3333 920 0002 352 0001 176 000

466 6672 613 3331 568 0001 176 0001 176 000

6 533 3333 920 0002 352 0001 176 000

0

Attention !Pour les dernires annes damortissement la mthode de calcul de lannuit change. Il faut veiller ce que lemontant de lannuit calcule en systme dgressif soit toujours suprieur au montant de lannuit calcule enamortissement constant pour le nombre dannes restant. Si tel nest pas le cas, la fin du plan damortissement secalculera en amortissement constant.

Exemple : Observons le plan damortissement qui vient dtre prsent.

En n + 2, il reste 3 annes :

selon le systme dgressif : 3 920 000 X 40 % = 1 568 000 F selon le systme constant : 3 920 000 X 33,33 % = 1 366 667 F(33,33 % correspondant t pour 3 ans)

Dans ce cas le systme dgressif est maintenu :an + 2 = 1 568 000 F

En n + 3, il reste 2 annes :

selon le systme dgressif : 2 352 000 X 40 % = 940 800 F selon le systme constant : 2 352 000 X 50 % = 1 176 000 F(50 % correspondant t pour 2 ans)

Dans ce cas pour le calcul de an + 3 et an + 4 on reprend le systme constant :

an + 3 = an + 4 = 2 352 000 X 50 % = 1 176 000 F

an + 4 est gale la VCN du dbut de priode n + 4.

IV. IV. LA COMPTABILISATION DES AMORTISSEMENTS

A. PRINCIPES

Lamortissement constitue pour lentreprise une charge inscrite au dbit du compte 68 - Dotationsaux amortissements . Par ailleurs, il reprsente aussi la dprciation des immobilisations inscrite aucrdit du compte 28 - Amortissements .


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B. ECRITURES COMPTABLES

68 Dotations auxamortissements

28 Amortissements

Exemple : Reprenons lacquisition du matriel de transport de la SONABEL afin deconstater lannuit n au journal:

31.12.n

682845

Dotations aux amortissementsAmortissements du matriel de transport

304 111304 111

C. CAS PARTICULIER : LE COMPTE 20 CHARGES IMMOBILISEES

Les charges immobilises correspondent des frais engags au moment soit de la constitution delentreprise, soit de lacquisition par celle-ci de ses moyens permanents dexploitation.

Exemple : Frais dtablissement, frais de recherche et dveloppement, frais demodification du capital et dmissions demprunts, frais dacquisition

dimmobilisations (droits de mutation, honoraires et frais dacte).

On pratique la technique de lamortissement afin de rpartir sur plusieurs annes c es charges troplourdes des pour tre supportes par le seul exercice au cours duquel elles sont nes. Ainsi ces fraisseront rapidement amortis (3 5 ans) selon le procd de lamortissement constant.

Les logiciels informatiques sont comptabiliss au dbit du compte 213 et amortis sur 2 ans.Par ailleurs, lentreprise ne peut procder une distribution de bnfice que lorsque lamortissementdes charges immobilises, engages lors de la constitution de la socit, a t total.

V. CONSEQUENCES SUR LES DOCUMENTS DE SYNTHESE

A. AU COMPTE DE RESULTAT

Charges Rsultat n Produits

Dotations aux amortissements

Dotation de lexercice n

Exemple : Dans le cas du matriel de transport acquis par la SONABEL.

Actif Bilan au 31.12.n PassifBrut Amort/ Net

Matriel de transport 3 400 000 304 111 3 095 889

Valeur dorigine

des amortissements pratiqus

Valeur Comptable Nette


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VI. LE RLE ECONOMIQUE ET FINANCIER DE LAMORTISSEMENT

A. LE RLE ECONOMIQUE

Lamortissement constitue une charge normale dexploitation qui doit tre enregistre, et ce , bienquelle ne corresponde pas une sortie de fonds. Le caractre imprcis de lamortissement ne peutjustifier labstention de lentreprise en cette matire : en ce pratiquant pas les amortissementsnormaux, on aboutit la prsentation dun bilan inexact lactif surestim et un rsultat fauss cartrop favorable (bnfice fictif).

La pratique de lamortissement permet de maintenir intact le capital. Les fonds retenus sur le rsultat titre de charges, donc non distribus, permettent le renouvellement des immobilisations amorties, sansavoir recours aux capitaux propres ou lendettement. Lamortissement est donc une sourcedautofinancement.

B. LE RLE FINANCIER

Le montant global des amortissements pratiqus chaque anne constitue une ressource interne quicontribue au financement des nouvelles immobilisations. Ajoute au bnfice, ce montant dtermine lacapacit dautofinancement(cash-flow)de lentreprise.


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1. GENERALITES : DEFINITION (article 46 et 48)

Les articles 46 et 48 du rglement dfinissent les provisions comme la constatation comptable dunedprciation probable et non irrversible dune immobilisation, dun valeur dactif circulant ou dunlment de trsorerie (provision pour dprciation) ;

Mcanisme des dprciations Immobilisations : mcanisme habituel de Provisions pour dprciation constates par le dbit dun

compte de DOTATION (charge calcule ) Actif circulant et Trsorerie : la dprciation est constate par le dbit dune charge que le SYSCOA

ne classe pas en Dotations mais parmi les charges dcaissables de lexercice et quil dsigne par le

terme : Charges provisionnes

Rai sons et i ntrts de cette soluti on :Les charges provisionnes ne font pas partie des Dotations , donc ne viennent pas gonfler la capacitdautofinancement de lexercice. En effet, ces charges, bien que calcules seront en fait dcaisses dans debrefs dlais (ou diminueront les recettes, ce qui revient un dcaissement) puisquelles portent :

sur la Trsorerie, sur les crances de lactif circulant (en principe quelques mois au maximum), sur les stocks qui se transforment en crances circulantes et en Trsorerie dans des dlais gnralement

trs infrieurs 1 an.

Ainsi donc, la provision pour dprciation se constate travers un compte de dotation (pour les

immobilisations) ou de charge provisionne (pour les autres actifs) en contrepartie de comptes deprovision pour dprciation dimmobilisation, destocks, de crances

Les charges provisionnes se distinguent des immobilisations par leur caractre presque immdiat et court terme. Elles portent sur des dprciations voisines des dettes dont elles diffrent uniquement parleur caractre potentiel .

Distinction des provisions pour risque : la provision pour risque se dcline galement en deuxcatgories :

celles relatives un risque long terme (plus dun an) et celles relatives un risque court et moyen terme (moins dun an).

La seconde catgorie de provision pour risque senregistre en utilisant des charges provi sionnes(etnon des dotations) en contrepartie des comptes de risques provisionns (comptes 49).

Les provisions pour risque se classent par nature : exploitation, finances, HAO.

Les reprises de provision consacrent lannulation du risque lorigine de la dotation. Elles sontenregistres au moyen de comptes rciproques aux comptes de dotations en contrepartie des mmescomptes de bilan.


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2. PRATIQUE

2.1Les provisions pour dprciation dactif

A. LA NOTION DE PROVISIONS : RAPPELLes provisions constatent la dprciation probable mais non dfinitive dun lment dactif ladiffrence de lamortissement, qui constate la dprciation irrversible dune immobilisation. Ains i leSYSCOA (voir article 46 et 48) dfinit-il la provision pour dprciation comme tant la constatationcomptable dun amoindrissement de la valeur dun lment dactif rsultant de causes dont les effetssontjugs rversibles.

Afin de donner une image fidle de lvaluation du patrimoine de lentreprise, ces charges probablesdoivent tre comptabilises en fin dexercice, leurs causes tant temporaires ou susceptibles dedisparatre.

Ainsi la clture de lexercice, on compare la valeur dorigine et la valeur linventaire de chacun deslments du patrimoine. Lorsquun lment a subi ou est susceptible de subir une dprciation, ladiffrence entre sa valeur dorigine et celle linventaire est appele moins-value .

La cration de provisions rgularise ainsi le bilan en faisant apparatre le montant des dprciations etdes dettes probables.

En diminuant le bnfice de lexercice par des dotations aux provisions , on maintient danslentreprise des capitaux qui auraient pu tre distribus. Ces capitaux, ainsi conservs, permettentdune part de compenser les dprciations dactif constats et dautre part de faire face, lors dunexercice ultrieur, la charge ou la perte prvue. Comme les amortissements, les provisions sont desressourcespropres de lentreprise.

B. LES ELEMENTS CONCERNES

Les provisions pour dprciation sont relatives des lments dactif sujets dprciation, mais qui nesont pas amortissables car la perte de valeur nest pas forcment irrversible.

Les lments dact if concerns peuvent tr e :

des crances, des stocks, des valeurs mobilires de placement (titres), des immobilisations non amortissables (terrain, fonds de commerce).

C. COMPTABILISATION DES PROVISIONS

Les provisions pour dprciation prsentent un double aspect :

dun ct elles constituent un appauvrissement de lentreprise, constat en dbitant :o le compte 659 - Charges provisionnes dexploitation o ou 69 - Dotations aux provisions

de lautre, certains lments de lactif sont dprcis du montant de la provision. Cette dprciation estcomptabilise au crdit dun compte Provisions pour dprciation toujours crditeur.

Les numros de compte correspondent la classe du compte dactif subissant la dprciation avec

un 9 en deuxime position : 29 - Provisions pour dprciation 39 - Dprciations des stocks


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35

49 - Dprciations et risques provisionns (Tiers) 59 - Dprciations et risques provisionns (Trsorerie) .

2.2Les provisions pour dprciation des crances

A. PRINCIPE

La dprciation correspond la partie des crances que lon risque de ne pas recouvrer lorsquunclient a des difficults de rglement. Les provisions sont, dans ce cas, calcules sur les crances horsTVA. Si une crance est impaye, lentreprise a le droit de rcuprer, auprs de ladministrationfiscale, la TVA qui avait t collecte.

B. CONSTATATION

Exemple : La SONABEL possde une crance de 894 900 F TTC sur l client Karimqui se trouve en cessation de paiement.

Afin de prendre en considration cette situation il faut procder plusieurs oprations.

1. Transfert de la crance dans un compte distinct

Le montant de la crance dont le recouvrement est incertain doit tre vir dans un compte 456 -Crances clients litigieuses ou douteuses . Ce transfert a pour but disoler les crances qui posentproblmes afin de mieux surveiller leur recouvrement. Cette criture peut tre passe en coursdexercice.

31.12.n416

411Crances clients douteuses

Client(Crance devenue douteuse du client KARIM en cessation

de paiement)

894 900894 900

2. Evaluation de la perte probable

Le calcul de la perte probable seffectue partir du montant hors taxe de la crance, sur la base duneestimation ou dune ngociation avec le client.

Exemple : Le client KARIM informe SONABEL quil risque de ne pas pouvoir payer50 % de sa dette

Calcul du montant HT de la crance (TVA 14 %)894 000 / 1,14 = 785 000 F

Calcul de la perte probable785 000 X 50 % = 392 500 F

3. Enregistrement de la provision

31.12.n659

491Charges provisionnes dexploitation

Dprciation des comptes clients(Perte probable de 50 % sur la crance du client KARIM)

392 500392 500


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36

C. EVOLUTION DE LA PROVISION

1. Principes

A chaque clture dexercice on procde une nouvelle valuation des lments du patrimoine. Tout

changement dans cette valuation entrane un ajustement de la provision. Trois situations sont alorspossibles :

la perte probable la fin de lexercice n + 1 est suprieure celle constate la fin de lexercice n il faut alors augmenter la provision

la perte probable la fin de lexercice n + 1 est infrieure celle constate la fin de lexercice n il est ncessaire de diminuer la provision.

la perte est devenue certaine la fin de lexercice n + 1.La provision constitue la clture de lexercice n est devenue sans objet. il faut annuler la provision.

2. Augmentation de la provision

Exemple : Au 31.12.n + 1, la situation du client Karimsest aggrave et laSONABEL ne pense pouvoir rcuprer que 30 % du montant de la crance.

Evaluation de la perte probable au 31.12.n + 1 :Crance HT : 785 000 FMoins-value : 70 % (100 - 30)

785 000 X 70 % = 549 500 F

Evaluation de lajustement de la provision enregistrer:Provision enregistre au 31.12.n....................................392 500

Provision constater au 31.12.n+1...............................549 500Ajustement (augmentation)............................................157 000

31.12.n +1659491

Charges provisionnes dexploitationDprciation des comptes clients

(Ajustement de la provision sur la crance du clientKARIM)

157 000157 000

3. Diminution de la provision

Exemple : Au 31.12.n + 2, la situation du client Karimsest amliore et laSONABEL espre finalement rcuprer 60 % de sa crance.

Evaluation de la crance au 31.12.n + 2 :La perte probable est de 40 % (100 - 60)

785 000 X 40 % = 314 000 F

Evaluation de lajustement de la provision enregistrer:Provision constate au 31.12.n + 1................................549 500Provision constater au 31.12.n+2...............................314 000

Ajustement (dimunition)................................................235 500

Pour diminuer une provision existante, il faut effectuer une reprise sur provision. Cette diminution de

la perte probable constitue un produit que lon enregistre dans le compte 759 - Reprises de chargesprovisionnes dexploitation ou 79 - Reprises de provisions .


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37

31.12.n +2491

759Dprciations des comptes clients

Reprises de charges provisionnes(Ajustement de la provision sur la crance du client

KARIM)

235 500235 500

4. Provision devenue sans objet

Cest le cas lorsque la perte probable est devenue certaine. La provision doit tre annule et la totalitde la crance doit tre vire au compte 651 - Pertes sur crances clients

31.12.n +3651443416

Pertes sur crances clientEtat, TVA facture

Crances clients douteuses* La perte dfini ti veest donc limite au montant H.T. de lacrance.(Pour solde de la provision sur le client KARIM devenue

sans objet)

XX

X

Par ailleurs, la provision constate au 31.12.n+2 devient sans objet puisque la crance estdfinitivement solde. Il faut donc pratiquer une reprise du montant de la provision constate cettedate.

31.12.n +3491759

Dprciations des comptes clientsReprise de charges provisionnes

(Pour solde de la provision sur le client KARIM devenue

sans objet)

314 000314 000

2.3Les provisions dprciation des stocks

A. PRINCIPE

A la fin de chaque exercice, on procde linventaire des stocks puis leur valuation. Les stocks sontvalus lors des critures dinventaire leur valeur dorigine cest--dire :

cot dachat unitaire pour les marchandises, matires premires et approvisionnements, cot de production unitaire pour les produits finis ou en-cours.

Il arrive frquemment que par suite dune baisse des cours des matires premires et marchandises ou

par suite de mvente ou de dtrioration, la valeur relle (actuelle) la date de linventaire desmarchandises ou des matires premires en stock soit infrieure leur cot dachat ou de production.Il est alors ncessaire de constituer une provision pour dprciation.

B. CONSTATATION

Lors de lcriture dinventaire dajustement des stocks, il convient de procder en deuxtapes :

lannulation du stock initial (compte de stock crdit par le dbit du compte de variation de stock), la constatation du stock final (criture inverse).

De la mme manire, les provisions existantes doivent tre annules avec le stock initial et lesprovisions ventuelles constates avec le stock final.


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38

En effet les articles ayant subi une dprciation probable la clture dun exercice ne font plus partiedu patrimoine de lentreprise un an plus tard. La dprciation constate par une provision pourdprciation des stocks est comptabilise en :

dbitant le compte 659 crditant lun des sous-comptes de provisions 39 - Dprciations des stocks .

Exemple : La SONABEL., linventaire de ses deux derniers exercices, prsente lescomptes suivants :

au 31.12.n-1 la valeur du stock de marchandises slve 956 300 F et laprovision 52 000 F,

au 31.12.n la valeur du stock de marchandises est de 789 600 F et la provision estde 46 000 F

Constatation de la variation de stock au 31.12.n

31.12.n60331

Variation des stocksStock de M/ses

(Annulation du stock initial)

956 300956 300

31.12.n31603

Stock de M/sesVariation des stocks

(stock final)

789 600789 600

Traitement de la provision au 31.12.n31.12.n

39759

Dprciation des stocksReprise de charges provisionnes

(Annulation de la provision)

52 00052 000

31.12.n65939

Charges provisionnesDprciations des stocks

(Constatation de la nouvelle provision)

46 00046 000

2.4Les provisions pour dprciation des titres

A. PRINCIPES

Le terme titre en rappel dsigne : les tit res de participati on quiconfrent des droits sur le capital dautres entreprises. Ils sont acquis en tout ou

en partie par offre publique dachat (O.P.A.) ou par offre publique dchange (O.P.E.) et reprsentent aumoins 10 % du capital social dune entreprise.

les titres immobiliss autres que les titres de participation que lentreprise a lintention de conserverdurablement (obligations),

les titres de placement reprsentatifs de crances souscrites gnralement pour moins de cinq ans. Ils sontacquis et cessibles tout moment en vue den retirer un revenu direct ou une plus-value.

Les titres dtenus en portefeuille par une entreprise sont valus la clture de chaque exercice. Il y alieu de faire une provision si la valeur dinventaire des titres est infrieure leur valeur dorigine (prix

dachat).


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39

Lvaluation de la valeur dinventaire se fait de manire diffrente selon :

la valeur dusage pour les titres de participation cest--dire la somme que lon est prt engager pour uneprise de participation,

le cours moyen du dernier mois pour les titres immobiliss et les titres de placement cots en bourse,

la valeur probable de ralisation pour les titres non cots.

Attention !Si la valeur dinventaire est suprieure la valeur dorigine, la plus-value probable nest pas comptabilise parrespect de la rgle de prudence.

B. COMPTABILISATION

Il convient de dbiter le compte : 679 - Charges provisionnes financires et de crditer les sous-comptes de 59 - Dprciations et risques provisionnes

Exemple : La SONABEL. a, au cours des trois derniers exercices, provisionn destitres de placement :

au 31.12.n-2 la dprciation a t de 1 200 000 F, au 31.12.n - 1 la provision a augment passant 1 650 000 F au 31.12.n on constate que la dprciation ne slve plus qu 752 000 F

Enregistrement de la provision au 31.12.n-231.12.n-2

679590

Charges provisionnes financiresDprciations des titres de placement

(Perte probable sur titres)

1 200 0001 200 000

Ajustement (augmentation) de la provision au 31.12.n-131.12.n-1

679590

Charges provisionnes financiresDprciations des titres de placement

(Dotation : 1 200 000 - 1 650 000)

450 000450 000

Ajustement (diminution) de la provision au 31.12.n31.12.n

590779

Dprciations des titres de placementReprise de charges provisionnes financires

(Ajustement de la provision 1 650 000 - 752 000)

898 000898 000

2.5Les provisions pour dprciation des immobilisations

A. PRINCIPES

Les immobilisations non amortissables peuvent subir des moins-values rversibles quil convient deprovisionner en fin dexercice.

Ces provisions pour dprciation concernent gnralement les lments immobi liss suivants :

fonds commercial


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droit au bail terrains prt long terme titres de participation.

Attention !Les provisions peuvent concerner titre exceptionnel des immobilisations amortissables : par exemple unimmeuble endommag par des inondations.

B. COMPTABILISATION

Il convient de dbiter le compte 59 - Dotations aux provisions et de crditer un des sous-comptes 29 - Provisions pour dprciation .

2.6Les charges et les risques probables

Un vnement survenu au cours de lexercice (redressement fiscal, litige, prvision de gros travaux) peut donner

naissance des charges ou des pertes dont le montant et/ou la date de ralisation ne sont pas dtermins. Lesprovi sions pour ri sques et chargespermettent de prvoir ces charges probables.

2.6.1 PRINCIPES

A. LA NOTION DE RISQUES ET CHARGES

Un vnement survenu au cours de lexercice peut faire apparatre une charge (rparationsimportantes...) ou un risque (litige, amende...) comme probable au moment de la clture de lexercice.Il nexiste pas la date de lvnement de pice comptable justificative, il nest donc pas possibledenregistrer une opration dans les comptes de charges ou de produits sans une pice de base.

Il est alors ncessaire de prvoir la charge probable et ultrieure sous forme dune provision pourr isques et chargesqui permet dtaler une charge comptabilise sur un exercice en la reportant sur unou plusieurs exercices antrieurs.

B. COMPTABILISATION

La charge probable est inscrite au dbit du compte 69 - Dotations aux provisions . La dette qui enrsultera probablement sera enregistre au crdit du compte 19 - Provisions financires pourrisques et charges et aux sous-comptes correspondants.

Ces provisions figurent au passif du bilan (contrairement aux provisions pour dprciationdlments de lactif) dans une rubrique spcifique : provisions financires pour risques et charges.

2.6.2 LES PROVISIONS POUR CHARGES

A. PRINCIPES

Ces provisions correspondent des charges prvisibles qui, tant donn leur nature et leurimportance, auraient des difficults tre supportes par le seul exercice au cours duquel elles serontengages. Le plus souvent il sagit de provisions constitues en prvision de grosses rparations.


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41

Exemple : Par suite dun affaissement de terrain, les murs dun important btimentcommercial se fissurent et devront tre reconstruits dans les deux ou trois annes venir. La dpense lie la rfection du btiment est estime approximativement 15

000 000 F. Il est dcid dtaler la charge future sur les trois prochaines annes raison de

5 000 000 F par an.

Au cours de lanne n + 3, les travaux sont effectus et le 18 juillet la facturedfinitive est reue et slve 18 000 000 FH.T.

B. COMPTABILISATION

Les dotations aux provisions inscrites au 31.12.n, n + 1 et n + 2 sont les mmes :31.12.n

691971

Dotations aux provisionsProvisions pour grosses rparations

5 000 0005 000 000

Enregistrement de la facture date du 18.07.n+331.12.n+3

624445401

Entretien, rparations et maintenanceEtat, TVA rcuprable

Fournisseurs

18 000 0002 520 000 20 520 000

Reprise sur les provisions car lobjet est devenu certain31.12.n+3

197179

Provisions pour grosses rparationsReprises de provisions

(Provision devenue sans objet)

15 000 00015 000 000

Ces provisions jouent par anticipation le mme rle que les amortissements : elles permettentltalement sur plusieurs annes dune charge que lon ne veut pas ou ne peut pas faire supporter unseul exercice.

Attention !La reprise sur provision doit quilibrer approximativement les charges correspondantes, si le montant de laprovision ncessaire a t bien valu.

2.6.3 LES PROVISIONS POUR RISQUES

A. PRINCIPES

El les cor respondent des ri sques assez varis : litiges avec les tiers (salaris, clients, fournisseurs...), garanties donnes aux clients sur les appareils fabriqus, pertes dues au change la suite de fluctuations des cours des monnaies trangres, amendes, pnalits.

Exemple :Lentreprise a effectu une livraison un client avec un retard de plus dedeux mois et cela malgr plusieurs rappels de sa part. Le client a intent contrelentreprise. une action en dommages et intrts auprs du tribunal de Grande

Instance. Le jugement nest pas encore rendu mais lentreprise estime que le clientobtiendra une indemnit de 1 200 000 F. Aprs jugement le 04.09.n+1, lentreprise.se voit contrainte de verser par chque la somme de 1 000 000 F son client.


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B. COMPTABILISATION

Provision sur la perte envisage31.12.n

69191

Dotations aux provisionsProvisions pour litiges

(Perte probable par dcision de justice c/ client)

1 200 0001 200 000

Dcision du tribunal et paiement des dommages et intrts31.12.n+1

6752

Frais financiersBanque

(Dommages et intrts verss au client)

1 000 0001 000 000

Reprise sur provisions car lobjet est devenu certain31.12.n+1

19179

Provisions pour litigesReprises de provisions

(Annulation de la provision pour litige avec client)

1 200 0001 200 000


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M3Squence 3 :

Evaluation des lments du patrimoine leur sortie

Classement:M3/Sq3

Rdacteur :SS

Objectifs Matriser les rgles applicables la valorisation des sorties des lments dupatrimoine



N Fiches Titres / Contenu Stratgie danimation9 Gnralits Exposs, commentaires, schmas dcritures

10 Cas particulier des titres Exposs, commentaires


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1. Les lments dactif sortent du patrimoine la suite de certains vnements :

- la vente- la consommation- le remboursement (crances)- le vol, la destruction, la mise au rebus.

Les stocks et les immobilisations peuvent tre vendus. En ce qui concerne les stocks, il sagit dunesuite logique puisque correspondant gnralement lobjet de lentreprise. Pour les immobilisations,la cession est priori anormale car on ne vend pas les moyens de production.

Cest ce qui explique que les comptes HAO soient utiliss pour constater la cession desimmobilisations non courantes aussi bien la valeur nette que le prix de cession.

Cependant, sil savre que la cession intervient dans le cadre dune opration rcurrente et normale eu

gard au secteur dactivit de lentreprise (une entreprise de location de vhicules qui cdesystmatiquement les lments de son parc aprs une priode dutilisation), la cession revtira uncaractre normalet les comptes dactivits ordinaire seront utiliss.

Les lments du patrimoine qui sont mis au rbus, dtruits ou vols doivent tre soustraits de lactif.La valeur rsiduelle constituera une perte pour lentreprise inscrire parmi les comptes HAO.

Exemple dune cession dimmobilisation : valeur brute 2 000 000 FCFA, Amortissement antrieur

400 000 FCFA, dotation le jour de la cession 200 000 FCFA ; Prix de cessions 1 500 000 FCFA.2. Les critures suivantes seront enregistres en trois tapes :

Dotation complmentai reDbit Crdit Libell Dbit Crdit

68

28

Dotation

amortissement

200 000

200 000

Sortie dactif du b

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