les conventions fiscales internationales
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Exposé sous le thème : L’Aspect Historique des Conventions Fiscales Internationales Université Mohammed Premier Faculté des Sciences Juridiques Économiques Et Sociales – OUJDA (FSJESO) Master : Droit et Contentieux des Affaires Option : Fiscalité internationale Préparé par : Naoual BELOUAHAM Soufian NOUALI Année Universitaire : 2015 – 2016
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Exposeacute sous le thegraveme
LrsquoAspect Historique des Conventions
Fiscales Internationales
Universiteacute Mohammed Premier Faculteacute des Sciences Juridiques Eacuteconomiques
Et Sociales ndash OUJDA (FSJESO)
Master Droit et Contentieux des Affaires Option Fiscaliteacute internationale
Preacutepareacute par
Naoual BELOUAHAM
Soufian NOUALI
Anneacutee Universitaire
2015 ndash 2016
Sigles et abreacuteviations
Art Article
CCI Chambre de commerce internationale
OCDE Organisation de coopeacuteration et de
deacuteveloppement eacuteconomique
OECE Organisation europeacuteenne de coopeacuteration
eacuteconomique
ONU Organisation des Nation-Unies
SDN Socieacuteteacute des nations
PVD Pays en voie de deacuteveloppement
1
Introduction
Jusqursquoagrave la seconde moitieacute du XIXegraveme
siegravecle les preacutelegravevements fiscaux
opeacutereacutes par les Eacutetats ne soulevaient guegravere de problegravemes internationaux Avec
lrsquoeacutevolution des techniques fiscales lrsquoinstitution drsquoimpocircts directs prenant en
compte la capaciteacute contributive globale des assujettis et le deacuteveloppement des
eacutechanges internationaux sont apparus des pheacutenomegravenes de double imposition
internationale
En effet une double imposition internationale dite juridique est
constitueacutee lorsqursquoun contribuable se trouve atteint au titre drsquoune mecircme base et
drsquoune mecircme peacuteriode par des impocircts de nature comparable appliqueacutes par deux
ou plusieurs juridictions fiscales nationales dans des conditions telles que la
charge fiscale globale qursquoil supporte srsquoavegravere supeacuterieure agrave celle qui reacutesulterait de
lrsquointervention dans des conditions de droit commun drsquoun seul pouvoir fiscal
Cette double imposition surgit geacuteneacuteralement drsquoun conflit des lois entre
lrsquoassujettissement agrave une obligation illimiteacutee drsquoun Eacutetat et agrave une obligation
territoriale de lrsquoautre Eacutetat drsquoun conflit de regravegles de source laissant une grande
part de subjectivisme agrave chaque leacutegislateur A lrsquoinverse une double imposition
eacuteconomique internationale apparaicirct lorsque lrsquoimposition frappe une mecircme
matiegravere imposable relevant de plusieurs contribuables reacutesidant dans diffeacuterents
Eacutetats1
Ces doubles impositions constituent non seulement des entraves au
deacuteveloppement des eacutechanges mais eacutegalement une atteinte agrave lrsquoideacutee de justice
fiscale pouvant exister Afin drsquoobtenir lrsquoeacutelimination complegravete de ce pheacutenomegravene
de double imposition lrsquoajustement des souveraineteacutes fiscales de chaque Eacutetat
devait faire lrsquoobjet drsquoune neacutegociation drsquoaccords internationaux
En conseacutequence les conventions fiscales internationales constituent des
traiteacutes internationaux dont lrsquoobjet nrsquoest que purement fiscal Les conventions
1 CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales internationales Meacutemoire en droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I ndash Pantheacuteon Sorbonne juin 2011 p 9
2
fiscales majeures sont celles qui concernent les impocircts sur le revenu et sur la
fortune les droits de succession de donation et de timbre Sauf rares exceptions
ces conventions ne traiteront ni des taxes sur le chiffre drsquoaffaires ni des droits
indirects car lrsquoapplication de ces impocircts est en principe limiteacutee au territoire
national ce qui exclut tout pheacutenomegravene de double imposition2
Selon la doctrine et les praticiens la premiegravere convention fiscale remonte
agrave 1843 et eacutetait constitueacutee entre la France et la Belgique Toutefois lrsquoobjet de
cette convention eacutetait tregraves limiteacute Les veacuteritables premiegraveres reacuteflexions sur la
fiscaliteacute internationale se situent aux lendemains de la premiegravere guerre
mondiale en 1921 lorsque le comiteacute financier de la Socieacuteteacute des Nations entreprit
de favoriser lrsquoeacutelimination de tous les obstacles aux eacutechanges internationaux et
deacutecida de preacuteparer une eacutetude sur les aspects eacuteconomiques de la double
imposition afin drsquoassurer le deacuteveloppement des solidariteacutes eacuteconomiques dans le
but drsquoeacuteviter un nouveau conflit mondial Les travaux de ce comiteacute composeacute de
seulement quelques Eacutetats ont permis drsquoaboutir agrave lrsquoeacutelaboration des premiers
modegraveles de conventions en 1928 Par la suite le comiteacute financier devenu comiteacute
fiscal permanent permit de formuler des regravegles fiscales pour lrsquoimposition du
revenu des entreprises exerccedilant leurs activiteacutes dans plusieurs Eacutetats Toutefois le
projet de convention qui en ressortit et reacuteviseacute agrave la suite de la confeacuterence de
Mexico en 1943 attribuait trop largement le droit drsquoimposition aux pays en
deacuteveloppement par lrsquoattribution freacutequente du droit drsquoimposer agrave lrsquoEacutetat de la
source des revenus En sens inverse le nouveau modegravele de Londres qui faisait
suite agrave la confeacuterence de Londres de 1946 reacutepartit lrsquoimposition cette fois-ci en
faveur des pays deacuteveloppeacutes
La convention Fiscale est un traiteacute (la plupart du temps bilateacuteral) entre
Eacutetats Lrsquoaccord eacutecrit traduit lrsquoexpression des volonteacutes concordantes de ces Eacutetats
en vue de produire des effets juridiques reacutegis par le droit international La
fonction principale de cette convention est de partager le pouvoir
drsquoimposition entre les Eacutetats signataires dans les cas ougrave les revenus ou les
capitaux sont imposables agrave la fois dans les deux Eacutetats Les accords
internationaux ont connu plusieurs appellations traiteacute convention pacte
protocole etc
Les conventions fiscales se sont donc deacuteveloppeacutees et sont aujourdrsquohui
conclues par plusieurs Eacutetats y compris Le Maroc deacutesireux de seacutecuriser les
2 Ibid
3
investisseurs susceptibles de venir srsquoimplanter sur leur territoire Cette
seacutecurisation se manifeste dans la garantie offerte agrave lrsquoinvestisseur pour que ses
revenus ou beacuteneacutefices reacutealiseacutes localement ne fassent pas lrsquoobjet drsquoune double
taxation Outre lrsquoeacutelimination des doubles impositions ces conventions offrent
eacutegalement une certaine protection aux personnes qui sont lieacutees par les deux Eacutetats
contractants et plus particuliegraverement aux entreprises qui procegravedent agrave des
investissements Elles visent eacutegalement agrave instituer une collaboration et une
assistance entre les administrations fiscales en ce qui concerne lrsquoassiette ou le
recouvrement3
La particulariteacute drsquoecirctre des traiteacutes diplomatiques neacutegocieacutes non pas par
des diplomates mais par des experts de lrsquoadministration fiscale et ce en raison du
caractegravere technique de ces documents Ces conventions ne forment pas un bloc
homogegravene Drsquoune part il y a les conventions fiscales agrave objet particulier
drsquoautre part les conventions fiscales geacuteneacuterales dites de double imposition Les
conventions fiscales agrave objet particulier concernent notamment lrsquoassistance
mutuelles entre Eacutetats Cette collaboration ou assistance entre les
administrations fiscales des deux ou plusieurs Eacutetats permet une
application correcte des dispositions reacutegissant lrsquoassiette le controcircle et le
recouvrement des impocircts de chacun des Eacutetats inteacuteresseacutes Lrsquoassistance
administrative4 revecirct principalement deux formes lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
(eacutechange de renseignements) et lrsquoassistance au recouvrement
La source conventionnelle du droit fiscal international est tregraves ancienne
elle revient agrave la premiegravere convention fiscale qui a eacuteteacute conclue entre la France et
le Royaume de Belgique le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoassistance administrative
en matiegravere de droits de succession et au regraveglement des relations des
administrations de lrsquoenregistrement de France et de Belgique Cette
convention fiscale a eacuteteacute signeacutee agrave Lille entre les deux pays par Louis Philippe et
Leacuteopold 1er
et confirmeacutee par lrsquoarticle 14 de la convention fiscale du 20 Janvier
1959 entre la France et la Belgique tendant agrave eacuteviter les doubles impositions et agrave
reacutegler certaines autres questions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et
les droits drsquoenregistrement5 Lrsquoarticle 1
er de la convention du 1843 preacutevoit
3 Ibid p 9 4 Le principe drsquoassistance administrative est inscrit soit dans les conventions agrave objet particulier soit dans les conventions dites de double imposition 5 Publieacute par le deacutecret ndeg60-876 du12aoucirct 1960 JORF du 19 aoucirct 1960 lrsquoarticle 14 laquo 1 Les autoriteacutes fiscales des deux Eacutetats se communiquent tous renseignements dont elles disposent ou qursquoelles peuvent obtenir et qui sont neacutecessaires pour assurer lrsquoapplication des dispositions de la preacutesente convention raquo
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
Sigles et abreacuteviations
Art Article
CCI Chambre de commerce internationale
OCDE Organisation de coopeacuteration et de
deacuteveloppement eacuteconomique
OECE Organisation europeacuteenne de coopeacuteration
eacuteconomique
ONU Organisation des Nation-Unies
SDN Socieacuteteacute des nations
PVD Pays en voie de deacuteveloppement
1
Introduction
Jusqursquoagrave la seconde moitieacute du XIXegraveme
siegravecle les preacutelegravevements fiscaux
opeacutereacutes par les Eacutetats ne soulevaient guegravere de problegravemes internationaux Avec
lrsquoeacutevolution des techniques fiscales lrsquoinstitution drsquoimpocircts directs prenant en
compte la capaciteacute contributive globale des assujettis et le deacuteveloppement des
eacutechanges internationaux sont apparus des pheacutenomegravenes de double imposition
internationale
En effet une double imposition internationale dite juridique est
constitueacutee lorsqursquoun contribuable se trouve atteint au titre drsquoune mecircme base et
drsquoune mecircme peacuteriode par des impocircts de nature comparable appliqueacutes par deux
ou plusieurs juridictions fiscales nationales dans des conditions telles que la
charge fiscale globale qursquoil supporte srsquoavegravere supeacuterieure agrave celle qui reacutesulterait de
lrsquointervention dans des conditions de droit commun drsquoun seul pouvoir fiscal
Cette double imposition surgit geacuteneacuteralement drsquoun conflit des lois entre
lrsquoassujettissement agrave une obligation illimiteacutee drsquoun Eacutetat et agrave une obligation
territoriale de lrsquoautre Eacutetat drsquoun conflit de regravegles de source laissant une grande
part de subjectivisme agrave chaque leacutegislateur A lrsquoinverse une double imposition
eacuteconomique internationale apparaicirct lorsque lrsquoimposition frappe une mecircme
matiegravere imposable relevant de plusieurs contribuables reacutesidant dans diffeacuterents
Eacutetats1
Ces doubles impositions constituent non seulement des entraves au
deacuteveloppement des eacutechanges mais eacutegalement une atteinte agrave lrsquoideacutee de justice
fiscale pouvant exister Afin drsquoobtenir lrsquoeacutelimination complegravete de ce pheacutenomegravene
de double imposition lrsquoajustement des souveraineteacutes fiscales de chaque Eacutetat
devait faire lrsquoobjet drsquoune neacutegociation drsquoaccords internationaux
En conseacutequence les conventions fiscales internationales constituent des
traiteacutes internationaux dont lrsquoobjet nrsquoest que purement fiscal Les conventions
1 CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales internationales Meacutemoire en droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I ndash Pantheacuteon Sorbonne juin 2011 p 9
2
fiscales majeures sont celles qui concernent les impocircts sur le revenu et sur la
fortune les droits de succession de donation et de timbre Sauf rares exceptions
ces conventions ne traiteront ni des taxes sur le chiffre drsquoaffaires ni des droits
indirects car lrsquoapplication de ces impocircts est en principe limiteacutee au territoire
national ce qui exclut tout pheacutenomegravene de double imposition2
Selon la doctrine et les praticiens la premiegravere convention fiscale remonte
agrave 1843 et eacutetait constitueacutee entre la France et la Belgique Toutefois lrsquoobjet de
cette convention eacutetait tregraves limiteacute Les veacuteritables premiegraveres reacuteflexions sur la
fiscaliteacute internationale se situent aux lendemains de la premiegravere guerre
mondiale en 1921 lorsque le comiteacute financier de la Socieacuteteacute des Nations entreprit
de favoriser lrsquoeacutelimination de tous les obstacles aux eacutechanges internationaux et
deacutecida de preacuteparer une eacutetude sur les aspects eacuteconomiques de la double
imposition afin drsquoassurer le deacuteveloppement des solidariteacutes eacuteconomiques dans le
but drsquoeacuteviter un nouveau conflit mondial Les travaux de ce comiteacute composeacute de
seulement quelques Eacutetats ont permis drsquoaboutir agrave lrsquoeacutelaboration des premiers
modegraveles de conventions en 1928 Par la suite le comiteacute financier devenu comiteacute
fiscal permanent permit de formuler des regravegles fiscales pour lrsquoimposition du
revenu des entreprises exerccedilant leurs activiteacutes dans plusieurs Eacutetats Toutefois le
projet de convention qui en ressortit et reacuteviseacute agrave la suite de la confeacuterence de
Mexico en 1943 attribuait trop largement le droit drsquoimposition aux pays en
deacuteveloppement par lrsquoattribution freacutequente du droit drsquoimposer agrave lrsquoEacutetat de la
source des revenus En sens inverse le nouveau modegravele de Londres qui faisait
suite agrave la confeacuterence de Londres de 1946 reacutepartit lrsquoimposition cette fois-ci en
faveur des pays deacuteveloppeacutes
La convention Fiscale est un traiteacute (la plupart du temps bilateacuteral) entre
Eacutetats Lrsquoaccord eacutecrit traduit lrsquoexpression des volonteacutes concordantes de ces Eacutetats
en vue de produire des effets juridiques reacutegis par le droit international La
fonction principale de cette convention est de partager le pouvoir
drsquoimposition entre les Eacutetats signataires dans les cas ougrave les revenus ou les
capitaux sont imposables agrave la fois dans les deux Eacutetats Les accords
internationaux ont connu plusieurs appellations traiteacute convention pacte
protocole etc
Les conventions fiscales se sont donc deacuteveloppeacutees et sont aujourdrsquohui
conclues par plusieurs Eacutetats y compris Le Maroc deacutesireux de seacutecuriser les
2 Ibid
3
investisseurs susceptibles de venir srsquoimplanter sur leur territoire Cette
seacutecurisation se manifeste dans la garantie offerte agrave lrsquoinvestisseur pour que ses
revenus ou beacuteneacutefices reacutealiseacutes localement ne fassent pas lrsquoobjet drsquoune double
taxation Outre lrsquoeacutelimination des doubles impositions ces conventions offrent
eacutegalement une certaine protection aux personnes qui sont lieacutees par les deux Eacutetats
contractants et plus particuliegraverement aux entreprises qui procegravedent agrave des
investissements Elles visent eacutegalement agrave instituer une collaboration et une
assistance entre les administrations fiscales en ce qui concerne lrsquoassiette ou le
recouvrement3
La particulariteacute drsquoecirctre des traiteacutes diplomatiques neacutegocieacutes non pas par
des diplomates mais par des experts de lrsquoadministration fiscale et ce en raison du
caractegravere technique de ces documents Ces conventions ne forment pas un bloc
homogegravene Drsquoune part il y a les conventions fiscales agrave objet particulier
drsquoautre part les conventions fiscales geacuteneacuterales dites de double imposition Les
conventions fiscales agrave objet particulier concernent notamment lrsquoassistance
mutuelles entre Eacutetats Cette collaboration ou assistance entre les
administrations fiscales des deux ou plusieurs Eacutetats permet une
application correcte des dispositions reacutegissant lrsquoassiette le controcircle et le
recouvrement des impocircts de chacun des Eacutetats inteacuteresseacutes Lrsquoassistance
administrative4 revecirct principalement deux formes lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
(eacutechange de renseignements) et lrsquoassistance au recouvrement
La source conventionnelle du droit fiscal international est tregraves ancienne
elle revient agrave la premiegravere convention fiscale qui a eacuteteacute conclue entre la France et
le Royaume de Belgique le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoassistance administrative
en matiegravere de droits de succession et au regraveglement des relations des
administrations de lrsquoenregistrement de France et de Belgique Cette
convention fiscale a eacuteteacute signeacutee agrave Lille entre les deux pays par Louis Philippe et
Leacuteopold 1er
et confirmeacutee par lrsquoarticle 14 de la convention fiscale du 20 Janvier
1959 entre la France et la Belgique tendant agrave eacuteviter les doubles impositions et agrave
reacutegler certaines autres questions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et
les droits drsquoenregistrement5 Lrsquoarticle 1
er de la convention du 1843 preacutevoit
3 Ibid p 9 4 Le principe drsquoassistance administrative est inscrit soit dans les conventions agrave objet particulier soit dans les conventions dites de double imposition 5 Publieacute par le deacutecret ndeg60-876 du12aoucirct 1960 JORF du 19 aoucirct 1960 lrsquoarticle 14 laquo 1 Les autoriteacutes fiscales des deux Eacutetats se communiquent tous renseignements dont elles disposent ou qursquoelles peuvent obtenir et qui sont neacutecessaires pour assurer lrsquoapplication des dispositions de la preacutesente convention raquo
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
1
Introduction
Jusqursquoagrave la seconde moitieacute du XIXegraveme
siegravecle les preacutelegravevements fiscaux
opeacutereacutes par les Eacutetats ne soulevaient guegravere de problegravemes internationaux Avec
lrsquoeacutevolution des techniques fiscales lrsquoinstitution drsquoimpocircts directs prenant en
compte la capaciteacute contributive globale des assujettis et le deacuteveloppement des
eacutechanges internationaux sont apparus des pheacutenomegravenes de double imposition
internationale
En effet une double imposition internationale dite juridique est
constitueacutee lorsqursquoun contribuable se trouve atteint au titre drsquoune mecircme base et
drsquoune mecircme peacuteriode par des impocircts de nature comparable appliqueacutes par deux
ou plusieurs juridictions fiscales nationales dans des conditions telles que la
charge fiscale globale qursquoil supporte srsquoavegravere supeacuterieure agrave celle qui reacutesulterait de
lrsquointervention dans des conditions de droit commun drsquoun seul pouvoir fiscal
Cette double imposition surgit geacuteneacuteralement drsquoun conflit des lois entre
lrsquoassujettissement agrave une obligation illimiteacutee drsquoun Eacutetat et agrave une obligation
territoriale de lrsquoautre Eacutetat drsquoun conflit de regravegles de source laissant une grande
part de subjectivisme agrave chaque leacutegislateur A lrsquoinverse une double imposition
eacuteconomique internationale apparaicirct lorsque lrsquoimposition frappe une mecircme
matiegravere imposable relevant de plusieurs contribuables reacutesidant dans diffeacuterents
Eacutetats1
Ces doubles impositions constituent non seulement des entraves au
deacuteveloppement des eacutechanges mais eacutegalement une atteinte agrave lrsquoideacutee de justice
fiscale pouvant exister Afin drsquoobtenir lrsquoeacutelimination complegravete de ce pheacutenomegravene
de double imposition lrsquoajustement des souveraineteacutes fiscales de chaque Eacutetat
devait faire lrsquoobjet drsquoune neacutegociation drsquoaccords internationaux
En conseacutequence les conventions fiscales internationales constituent des
traiteacutes internationaux dont lrsquoobjet nrsquoest que purement fiscal Les conventions
1 CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales internationales Meacutemoire en droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I ndash Pantheacuteon Sorbonne juin 2011 p 9
2
fiscales majeures sont celles qui concernent les impocircts sur le revenu et sur la
fortune les droits de succession de donation et de timbre Sauf rares exceptions
ces conventions ne traiteront ni des taxes sur le chiffre drsquoaffaires ni des droits
indirects car lrsquoapplication de ces impocircts est en principe limiteacutee au territoire
national ce qui exclut tout pheacutenomegravene de double imposition2
Selon la doctrine et les praticiens la premiegravere convention fiscale remonte
agrave 1843 et eacutetait constitueacutee entre la France et la Belgique Toutefois lrsquoobjet de
cette convention eacutetait tregraves limiteacute Les veacuteritables premiegraveres reacuteflexions sur la
fiscaliteacute internationale se situent aux lendemains de la premiegravere guerre
mondiale en 1921 lorsque le comiteacute financier de la Socieacuteteacute des Nations entreprit
de favoriser lrsquoeacutelimination de tous les obstacles aux eacutechanges internationaux et
deacutecida de preacuteparer une eacutetude sur les aspects eacuteconomiques de la double
imposition afin drsquoassurer le deacuteveloppement des solidariteacutes eacuteconomiques dans le
but drsquoeacuteviter un nouveau conflit mondial Les travaux de ce comiteacute composeacute de
seulement quelques Eacutetats ont permis drsquoaboutir agrave lrsquoeacutelaboration des premiers
modegraveles de conventions en 1928 Par la suite le comiteacute financier devenu comiteacute
fiscal permanent permit de formuler des regravegles fiscales pour lrsquoimposition du
revenu des entreprises exerccedilant leurs activiteacutes dans plusieurs Eacutetats Toutefois le
projet de convention qui en ressortit et reacuteviseacute agrave la suite de la confeacuterence de
Mexico en 1943 attribuait trop largement le droit drsquoimposition aux pays en
deacuteveloppement par lrsquoattribution freacutequente du droit drsquoimposer agrave lrsquoEacutetat de la
source des revenus En sens inverse le nouveau modegravele de Londres qui faisait
suite agrave la confeacuterence de Londres de 1946 reacutepartit lrsquoimposition cette fois-ci en
faveur des pays deacuteveloppeacutes
La convention Fiscale est un traiteacute (la plupart du temps bilateacuteral) entre
Eacutetats Lrsquoaccord eacutecrit traduit lrsquoexpression des volonteacutes concordantes de ces Eacutetats
en vue de produire des effets juridiques reacutegis par le droit international La
fonction principale de cette convention est de partager le pouvoir
drsquoimposition entre les Eacutetats signataires dans les cas ougrave les revenus ou les
capitaux sont imposables agrave la fois dans les deux Eacutetats Les accords
internationaux ont connu plusieurs appellations traiteacute convention pacte
protocole etc
Les conventions fiscales se sont donc deacuteveloppeacutees et sont aujourdrsquohui
conclues par plusieurs Eacutetats y compris Le Maroc deacutesireux de seacutecuriser les
2 Ibid
3
investisseurs susceptibles de venir srsquoimplanter sur leur territoire Cette
seacutecurisation se manifeste dans la garantie offerte agrave lrsquoinvestisseur pour que ses
revenus ou beacuteneacutefices reacutealiseacutes localement ne fassent pas lrsquoobjet drsquoune double
taxation Outre lrsquoeacutelimination des doubles impositions ces conventions offrent
eacutegalement une certaine protection aux personnes qui sont lieacutees par les deux Eacutetats
contractants et plus particuliegraverement aux entreprises qui procegravedent agrave des
investissements Elles visent eacutegalement agrave instituer une collaboration et une
assistance entre les administrations fiscales en ce qui concerne lrsquoassiette ou le
recouvrement3
La particulariteacute drsquoecirctre des traiteacutes diplomatiques neacutegocieacutes non pas par
des diplomates mais par des experts de lrsquoadministration fiscale et ce en raison du
caractegravere technique de ces documents Ces conventions ne forment pas un bloc
homogegravene Drsquoune part il y a les conventions fiscales agrave objet particulier
drsquoautre part les conventions fiscales geacuteneacuterales dites de double imposition Les
conventions fiscales agrave objet particulier concernent notamment lrsquoassistance
mutuelles entre Eacutetats Cette collaboration ou assistance entre les
administrations fiscales des deux ou plusieurs Eacutetats permet une
application correcte des dispositions reacutegissant lrsquoassiette le controcircle et le
recouvrement des impocircts de chacun des Eacutetats inteacuteresseacutes Lrsquoassistance
administrative4 revecirct principalement deux formes lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
(eacutechange de renseignements) et lrsquoassistance au recouvrement
La source conventionnelle du droit fiscal international est tregraves ancienne
elle revient agrave la premiegravere convention fiscale qui a eacuteteacute conclue entre la France et
le Royaume de Belgique le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoassistance administrative
en matiegravere de droits de succession et au regraveglement des relations des
administrations de lrsquoenregistrement de France et de Belgique Cette
convention fiscale a eacuteteacute signeacutee agrave Lille entre les deux pays par Louis Philippe et
Leacuteopold 1er
et confirmeacutee par lrsquoarticle 14 de la convention fiscale du 20 Janvier
1959 entre la France et la Belgique tendant agrave eacuteviter les doubles impositions et agrave
reacutegler certaines autres questions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et
les droits drsquoenregistrement5 Lrsquoarticle 1
er de la convention du 1843 preacutevoit
3 Ibid p 9 4 Le principe drsquoassistance administrative est inscrit soit dans les conventions agrave objet particulier soit dans les conventions dites de double imposition 5 Publieacute par le deacutecret ndeg60-876 du12aoucirct 1960 JORF du 19 aoucirct 1960 lrsquoarticle 14 laquo 1 Les autoriteacutes fiscales des deux Eacutetats se communiquent tous renseignements dont elles disposent ou qursquoelles peuvent obtenir et qui sont neacutecessaires pour assurer lrsquoapplication des dispositions de la preacutesente convention raquo
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
2
fiscales majeures sont celles qui concernent les impocircts sur le revenu et sur la
fortune les droits de succession de donation et de timbre Sauf rares exceptions
ces conventions ne traiteront ni des taxes sur le chiffre drsquoaffaires ni des droits
indirects car lrsquoapplication de ces impocircts est en principe limiteacutee au territoire
national ce qui exclut tout pheacutenomegravene de double imposition2
Selon la doctrine et les praticiens la premiegravere convention fiscale remonte
agrave 1843 et eacutetait constitueacutee entre la France et la Belgique Toutefois lrsquoobjet de
cette convention eacutetait tregraves limiteacute Les veacuteritables premiegraveres reacuteflexions sur la
fiscaliteacute internationale se situent aux lendemains de la premiegravere guerre
mondiale en 1921 lorsque le comiteacute financier de la Socieacuteteacute des Nations entreprit
de favoriser lrsquoeacutelimination de tous les obstacles aux eacutechanges internationaux et
deacutecida de preacuteparer une eacutetude sur les aspects eacuteconomiques de la double
imposition afin drsquoassurer le deacuteveloppement des solidariteacutes eacuteconomiques dans le
but drsquoeacuteviter un nouveau conflit mondial Les travaux de ce comiteacute composeacute de
seulement quelques Eacutetats ont permis drsquoaboutir agrave lrsquoeacutelaboration des premiers
modegraveles de conventions en 1928 Par la suite le comiteacute financier devenu comiteacute
fiscal permanent permit de formuler des regravegles fiscales pour lrsquoimposition du
revenu des entreprises exerccedilant leurs activiteacutes dans plusieurs Eacutetats Toutefois le
projet de convention qui en ressortit et reacuteviseacute agrave la suite de la confeacuterence de
Mexico en 1943 attribuait trop largement le droit drsquoimposition aux pays en
deacuteveloppement par lrsquoattribution freacutequente du droit drsquoimposer agrave lrsquoEacutetat de la
source des revenus En sens inverse le nouveau modegravele de Londres qui faisait
suite agrave la confeacuterence de Londres de 1946 reacutepartit lrsquoimposition cette fois-ci en
faveur des pays deacuteveloppeacutes
La convention Fiscale est un traiteacute (la plupart du temps bilateacuteral) entre
Eacutetats Lrsquoaccord eacutecrit traduit lrsquoexpression des volonteacutes concordantes de ces Eacutetats
en vue de produire des effets juridiques reacutegis par le droit international La
fonction principale de cette convention est de partager le pouvoir
drsquoimposition entre les Eacutetats signataires dans les cas ougrave les revenus ou les
capitaux sont imposables agrave la fois dans les deux Eacutetats Les accords
internationaux ont connu plusieurs appellations traiteacute convention pacte
protocole etc
Les conventions fiscales se sont donc deacuteveloppeacutees et sont aujourdrsquohui
conclues par plusieurs Eacutetats y compris Le Maroc deacutesireux de seacutecuriser les
2 Ibid
3
investisseurs susceptibles de venir srsquoimplanter sur leur territoire Cette
seacutecurisation se manifeste dans la garantie offerte agrave lrsquoinvestisseur pour que ses
revenus ou beacuteneacutefices reacutealiseacutes localement ne fassent pas lrsquoobjet drsquoune double
taxation Outre lrsquoeacutelimination des doubles impositions ces conventions offrent
eacutegalement une certaine protection aux personnes qui sont lieacutees par les deux Eacutetats
contractants et plus particuliegraverement aux entreprises qui procegravedent agrave des
investissements Elles visent eacutegalement agrave instituer une collaboration et une
assistance entre les administrations fiscales en ce qui concerne lrsquoassiette ou le
recouvrement3
La particulariteacute drsquoecirctre des traiteacutes diplomatiques neacutegocieacutes non pas par
des diplomates mais par des experts de lrsquoadministration fiscale et ce en raison du
caractegravere technique de ces documents Ces conventions ne forment pas un bloc
homogegravene Drsquoune part il y a les conventions fiscales agrave objet particulier
drsquoautre part les conventions fiscales geacuteneacuterales dites de double imposition Les
conventions fiscales agrave objet particulier concernent notamment lrsquoassistance
mutuelles entre Eacutetats Cette collaboration ou assistance entre les
administrations fiscales des deux ou plusieurs Eacutetats permet une
application correcte des dispositions reacutegissant lrsquoassiette le controcircle et le
recouvrement des impocircts de chacun des Eacutetats inteacuteresseacutes Lrsquoassistance
administrative4 revecirct principalement deux formes lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
(eacutechange de renseignements) et lrsquoassistance au recouvrement
La source conventionnelle du droit fiscal international est tregraves ancienne
elle revient agrave la premiegravere convention fiscale qui a eacuteteacute conclue entre la France et
le Royaume de Belgique le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoassistance administrative
en matiegravere de droits de succession et au regraveglement des relations des
administrations de lrsquoenregistrement de France et de Belgique Cette
convention fiscale a eacuteteacute signeacutee agrave Lille entre les deux pays par Louis Philippe et
Leacuteopold 1er
et confirmeacutee par lrsquoarticle 14 de la convention fiscale du 20 Janvier
1959 entre la France et la Belgique tendant agrave eacuteviter les doubles impositions et agrave
reacutegler certaines autres questions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et
les droits drsquoenregistrement5 Lrsquoarticle 1
er de la convention du 1843 preacutevoit
3 Ibid p 9 4 Le principe drsquoassistance administrative est inscrit soit dans les conventions agrave objet particulier soit dans les conventions dites de double imposition 5 Publieacute par le deacutecret ndeg60-876 du12aoucirct 1960 JORF du 19 aoucirct 1960 lrsquoarticle 14 laquo 1 Les autoriteacutes fiscales des deux Eacutetats se communiquent tous renseignements dont elles disposent ou qursquoelles peuvent obtenir et qui sont neacutecessaires pour assurer lrsquoapplication des dispositions de la preacutesente convention raquo
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
3
investisseurs susceptibles de venir srsquoimplanter sur leur territoire Cette
seacutecurisation se manifeste dans la garantie offerte agrave lrsquoinvestisseur pour que ses
revenus ou beacuteneacutefices reacutealiseacutes localement ne fassent pas lrsquoobjet drsquoune double
taxation Outre lrsquoeacutelimination des doubles impositions ces conventions offrent
eacutegalement une certaine protection aux personnes qui sont lieacutees par les deux Eacutetats
contractants et plus particuliegraverement aux entreprises qui procegravedent agrave des
investissements Elles visent eacutegalement agrave instituer une collaboration et une
assistance entre les administrations fiscales en ce qui concerne lrsquoassiette ou le
recouvrement3
La particulariteacute drsquoecirctre des traiteacutes diplomatiques neacutegocieacutes non pas par
des diplomates mais par des experts de lrsquoadministration fiscale et ce en raison du
caractegravere technique de ces documents Ces conventions ne forment pas un bloc
homogegravene Drsquoune part il y a les conventions fiscales agrave objet particulier
drsquoautre part les conventions fiscales geacuteneacuterales dites de double imposition Les
conventions fiscales agrave objet particulier concernent notamment lrsquoassistance
mutuelles entre Eacutetats Cette collaboration ou assistance entre les
administrations fiscales des deux ou plusieurs Eacutetats permet une
application correcte des dispositions reacutegissant lrsquoassiette le controcircle et le
recouvrement des impocircts de chacun des Eacutetats inteacuteresseacutes Lrsquoassistance
administrative4 revecirct principalement deux formes lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
(eacutechange de renseignements) et lrsquoassistance au recouvrement
La source conventionnelle du droit fiscal international est tregraves ancienne
elle revient agrave la premiegravere convention fiscale qui a eacuteteacute conclue entre la France et
le Royaume de Belgique le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoassistance administrative
en matiegravere de droits de succession et au regraveglement des relations des
administrations de lrsquoenregistrement de France et de Belgique Cette
convention fiscale a eacuteteacute signeacutee agrave Lille entre les deux pays par Louis Philippe et
Leacuteopold 1er
et confirmeacutee par lrsquoarticle 14 de la convention fiscale du 20 Janvier
1959 entre la France et la Belgique tendant agrave eacuteviter les doubles impositions et agrave
reacutegler certaines autres questions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et
les droits drsquoenregistrement5 Lrsquoarticle 1
er de la convention du 1843 preacutevoit
3 Ibid p 9 4 Le principe drsquoassistance administrative est inscrit soit dans les conventions agrave objet particulier soit dans les conventions dites de double imposition 5 Publieacute par le deacutecret ndeg60-876 du12aoucirct 1960 JORF du 19 aoucirct 1960 lrsquoarticle 14 laquo 1 Les autoriteacutes fiscales des deux Eacutetats se communiquent tous renseignements dont elles disposent ou qursquoelles peuvent obtenir et qui sont neacutecessaires pour assurer lrsquoapplication des dispositions de la preacutesente convention raquo
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
4
laquo Il y aura entre les receveurs de lrsquoenregistrement et des domaines
eacutechanges de tous les documents et renseignements pouvant aider agrave la perception
complegravete et reacuteguliegravere des droits eacutetablis par les lois qui reacutegissent les
deux pays ou se rattachent agrave des inteacuterecircts domaniaux leur affeacuterant
reacuteciproquement raquo laquo Il convient de noter que lrsquoinitiative de convention franco-
belge de 1843 revient agrave la Belgique qui peu de temps apregraves signait de
semblables accords drsquoassistance administrative avec deux autres pays
voisins les Pays-Bas et le Luxembourg (1845)6 raquo
On examinera alors les trois phases historiques de la naissance des
conventions fiscales internationales essentiellement par les travaux de la
SDN et de lrsquoONU (chapitre premier) et ensuite les travaux de lrsquoOCDE
(chapitre II)
La convention Signeacutee agrave Lille le 12 aoucirct 1843 relative agrave lrsquoeacutechange de renseignements tireacutes des actes preacutesenteacutes agrave la formaliteacute de lrsquoenregistrement des deacuteclarations de successions ou de mutation par deacutecegraves et drsquoautres documents administratifs continuera agrave recevoir ses pleins et entiers effets Les autoriteacutes compeacutetentes des deux Eacutetats se concerteront pour apporter agrave cette convention les ameacutenagements neacutecessaires compte tenu des renseignements qui peuvent ecirctre obtenus dans le cadre de la leacutegislation de chaque Eacutetat Tous renseignements ainsi eacutechangeacutes doivent ecirctre tenus secrets et ne peuvent ecirctre reacuteveacuteleacutes en dehors du contribuable ou de son mandataire agrave aucune personne autre que celles qui srsquooccupent de lrsquoeacutetablissement et du recouvrement des impocircts ainsi que des reacuteclamations et recours y relatifs 6 Souhaila AIS Les conventions internationales en droit fiscales Meacutemoire pour lrsquoobtention du diplocircme de master en droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011 p 49
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
5
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de
lrsquoONU
De 1928 agrave 1952 inclus lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU constitue un
bloc lrsquoONU ayant continueacute en les compleacutetant les travaux de la SDN
Toutefois ce progregraves continu ne concerne que les traiteacutes internationaux Car
srsquoagissant des lois internes lrsquoONU nrsquoa point poursuivi les travaux de la
SDN Drsquoougrave lrsquoutiliteacute de distinguer entre lrsquoœuvre de la SDN et de lrsquoONU
drsquoautant qursquoune douzaine drsquoanneacutees seacuteparent la fin des travaux de la SDN du
commencement des travaux de lrsquoONU7
Il srsquoagit degraves lors des travaux de la Socieacuteteacute des Nations (section I) et de
lrsquoOrganisation des Nations Unies (section II)
Section I Les travaux de la SDN
La Socieacuteteacute des Nations organisation internationale prit naissance le 28
Juin 1919 par la signature du traiteacute de Versailles8 Il est tregraves utile drsquoexposer les
travaux de cette organisation dans le domaine fiscal deacutes 1920 jusqursquoagrave 19299 (sect1)
et les trois projets-types (sect2)
sect 1 Entre 1920 et 1929
ndash Les travaux reacutealiseacutes en 1920 la SDN reacuteunit une confeacuterence financiegravere
internationale agrave Bruxelles avec des deacuteleacutegueacutes de 39 pays Elle a eacutetudieacute le
pheacutenomegravene de double imposition pour trouver son remegravede Cette anneacutee a connu
eacutegalement Lrsquoinstitution du comiteacute financier
ndash En 1921 le comiteacute financier deacutecida de confier lrsquoeacutetude de la double imposition
internationale drsquoun point de vue agrave la fois theacuteorique et eacuteconomique agrave un groupe
7 Maxime CHRETIEN Les recueils fiscaux de la SDN et de lrsquoONU Septembre 1952 p 539 8 La SDN eacutetait eacutelaboreacutee au cours de la confeacuterence de paix de Paris (1919) dans le but de conserver la paix en Europe apregraves la 1egravere guerre mondiale 9 Il a reacutesulteacute de la confeacuterence financiegravere internationale de Bruxelles en 1920 et de la confeacuterence eacuteconomique internationale de Gegravenes en 1992 deux recommandations favorisant lrsquoeacutelimination de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale Les premiers travaux en matiegravere fiscale ont eacuteteacute entrepris agrave la suite de ces deux recommandations de la SDN
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
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httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
6
de quatre eacuteconomistes (choisis agrave titre personnel en raison de leur compeacutetence
eacuteconomique)10
ndash Entre septembre 1921 et avril 1923 srsquoest tenue la 1egravere
reacuteunion drsquoexperts
(experts eacuteconomistes) Elle a eacutetabli et publieacute un rapport en trois parties La 1egravere
partie concerne les conseacutequences eacuteconomiques de la multiple imposition la
seconde partie expose les principes geacuteneacuteraux concernant le partage international
de compeacutetence en matiegravere fiscale quant agrave la 3egraveme
partie elle contient les
diffeacuterentes meacutethodes pour lutter contre les doubles ou multiples impositions
Dans cette eacutetape les experts nrsquoeacutetablissent pas de projets de conventions et ils ne
parlent pas de lrsquoeacutevasion fiscale
ndash Entre juin 1923 et avril 1925 srsquoest tenue la seconde reacuteunion drsquoexperts qui a
rassembleacute sept (7) personnaliteacutes dites laquo experts techniques raquo Sur la demande
du comiteacute financier ces experts sont deacutesigneacutes par leur gouvernement parmi les
fonctionnaires administratifs (Mais ils ne repreacutesentent pas officiellement leurs
Eacutetats europeacuteens) Ces experts sont chargeacutes drsquoeacutetudier la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale drsquoun point de vue administratif Ils ont eacutetabli un rapport qui
propose des remegravedes agrave la double imposition et agrave lrsquoeacutevasion fiscale ce rapport agrave
eacuteteacute adresseacute au comiteacute financier le 7 feacutevrier 199511
et il ne contient pas encore de
projet de conventions
ndash Entre mai 1926 et avril 1927 srsquoest tenue la 3egraveme
reacuteunion drsquoexperts encore
appeleacute laquo experts techniques raquo elle groupe 13 personnes Ces experts eacutetablissent
(4) avant- projets de conventions bilateacuterales
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (impocircts sur le
revenu et impocirct sur la fortune)
Une convention tendant agrave eacuteviter les doubles impositions (droit de
succession)
Une convention sur lrsquoassistance administrative en matiegravere drsquoimpocirct
Une convention sur lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
drsquoimpocircts
ndash En 1928 la 4egraveme
et derniegravere reacuteunion drsquoexperts regroupe 27 personnaliteacutes dites
laquo experts gouvernementaux raquo leur mission est de preacuteparer des modegraveles de
conventions bilateacuterales sur la base des avant-projets eacutetablis par les laquo experts
10 Les quatre professeurs sont Bruins (Hollandais) Einaudi (Italien) Seligmann (Ameacutericain) Stamp (Anglais) 11 Recueil des cours drsquoacadeacutemie de droit international de la Haye ndeg45 p 41 httpwwwbooksgooglecom
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
7
techniques raquo la chambre de commerce internationale (CCI) a assisteacutee en tant
qursquoun un organe consultatif dans cette reacuteunion12
Puis en octobre de la mecircme anneacutee une laquo Reacuteunion geacuteneacuterale drsquoexperts
gouvernementaux en matiegravere de double imposition et drsquoeacutevasion fiscale raquo
convoqueacutee par la SDN a adopteacute deux seacuteries de textes13
ndash modegraveles de conventions destineacutees agrave eacuteviter les doubles impositions
(notamment en matiegravere drsquoimpocircts directs et de succession)
ndash modegraveles de conventions bilateacuterales sur lrsquoassistance administrative et sur
lrsquoassistance judiciaire en matiegravere de recouvrement
ndash Le 14 deacutecembre 1928 le Comiteacute fiscal est institueacute lors de la reacutesolution du
Conseil de la SDN La naissance de ce comiteacute nrsquoa pas entraicircneacute la mort du
Comiteacute financier mais seulement reacuteduit ses compeacutetences (car auparavant il
regravegle toutes les questions relatives aux finances et aux problegravemes fiscaux) La
creacuteation de ce Comiteacute entraicircne une coexistence entre les trois organisations
Comiteacute eacuteconomique Comiteacute financier et Comiteacute fiscal Ce dernier serait chargeacute
drsquoeacutetudier dans le cadre de la SDN toutes les questions relatives aux impocircts
ndash Le 17 au 26 octobre 1929 la 1egravere
session du Comiteacute fiscal se deacuteroule en10
sessions il reacutesulte de chaque session un rapport La Commission fiscale de la
CCI participe avec voix consultative dans ces sessions Le Comiteacute fiscal
permanent aboutit agrave la reacutedaction de modegraveles de conventions fiscales bilateacuterales
(modegraveles de Mexico en 1943 revus agrave Londres en 1946)
Les modegraveles des conventions bilateacuterales relatives agrave la double imposition et
lrsquoeacutevasion fiscale sont lrsquoœuvre de la SDN ils sont reacutedigeacutes de 1921 agrave 1928 par
des groupes drsquoexperts du comiteacute financier ils ont eacuteteacute refondus entre 1933 et
1946 par le Comiteacute fiscal Par ces travaux cette organisation internationale va
servir aux Eacutetats des modegraveles de conventions pour la conclusion de traiteacutes
bilateacuteraux entre eux Ces modegraveles de conventions accordaient une large place agrave
la deacutefinition du domicile fiscal et agrave la taxation des impocircts (notamment en
matiegravere de revenu)
Ces modegraveles (qui sont drsquoailleurs plutocirct un exposeacute de clauses types)
preacutevoient des regravegles distinctes pour chaque cateacutegorie de revenus ces principes
12 Ibid ndeg 47 p42 13 Bernard PLAGNET Droit fiscal international Litec Paris 1986 p 22
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
8
sont donc adapteacutes agrave des reacutegimes drsquoimpocircts ceacutedulaires geacuteneacuteralement en vigueur agrave
cette eacutepoque en Europe14
sect 2 Les trois projets-types
Un premier modegravele15
de conventions bilateacuterales a eacuteteacute reacutealiseacute par la SDN
qui recommanda agrave ses membres de conclure des conventions bilateacuterales sur la
base de projet types preacutepareacutes par une reacuteunion drsquoexperts Ces derniers eacutetablissent
en 1928 trois projets types diffeacuterents en raison drsquoune grande diversiteacute des
systegravemes fiscaux des Eacutetats
ndash Le premier projet-type contient les deux critegraveres drsquoimposition Lrsquoimposition
personnelle ougrave lrsquoimpocirct est eacutetabli au lieu du domicile En cas de dualiteacute de
domicile fiscale le problegraveme de double imposition est reacutesolu par un accord
commun entre les Eacutetats contractants Or ce projet type inteacuteresse surtout les pays
latins Le deuxiegraveme critegravere drsquoimposition est lrsquoimposition reacuteelle dont lrsquoimpocirct est
perccedilu agrave la source
ndash Le deuxiegraveme projet-type inteacuteresse surtout les pays Anglo-Saxons selon ce
projet lrsquoimpocirct est perccedilu en principe dans lrsquoEacutetat du domicile sans tenir compte
de lrsquoEacutetat de la source
ndash Le troisiegraveme projet-type diffegravere peu du deuxiegraveme car il comporte pour
taxation des revenus mobiliers une deacuteduction Ces revenus sont perccedilus au profit
de lrsquoEacutetat du domicile mais sous deacuteduction de lrsquoimpocirct perccedilu dans lrsquoEacutetat de la
source
Parmi les Eacutetats qui suivent le modegravele de la SDN dans la conclusion des
conventions fiscales la France Citons agrave titre drsquoexemple La convention entre la
Belgique et la France relative agrave lrsquoassistance au recouvrement en date du 16 mai
1931 la convention entre la France et la Suegravede relative agrave lrsquoassistance agrave lrsquoassiette
et au recouvrement conclue le 24 Deacutecembre 1936 La convention franco-
roumaine du 7 Octobre 1942 en matiegravere drsquoassistance fiscale ou encore la
convention fiscale entre la France et le Canada conclue le 16 mars 1951 etc
14 Ibid 15 Le rapport eacutetabli en 1928 contient un projet-type qui devient un modegravele de conventions bilateacuterales apregraves lrsquoapprobation du conseil de la SDN V httpwwwbooksgooglecom Recueil des cours drsquoAcadeacutemie de droit international de la Haye
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
9
Section II Les travaux de lrsquoONU
LrsquoONU est une organisation internationale fondeacutee le 26 Juin 1945 agrave
San Francisco pour reacutesoudre les problegravemes internationaux16
Elle a conclu le 13
Feacutevrier 1946 un traiteacute multilateacuteral sur les privilegraveges et immuniteacutes Cet accord est
une convention partiellement fiscale il renferme des clauses sur lrsquoexoneacuteration
drsquoimpocircts dont beacuteneacuteficient lrsquoONU et ses fonctionnaires17
Dans le domaine
fiscal lrsquoONU est consideacutereacutee comme heacuteritiegravere de lactiviteacute fiscale de la
SDN18
elle a donc poursuivi lrsquoœuvre entreprise par cette derniegravere Un exemple
de cette continuiteacute est lrsquoeacutelaboration du modegravele de Londres effectueacute en 1946 sous
lrsquoeacutegide de la SDN et publieacute sous lrsquoeacutegide de lrsquoONU19
Lrsquointervention de lrsquoONU dans le domaine fiscal est effectueacutee par des laquo
organes principaux raquo de caractegravere politique et des laquo organes auxiliaires raquo de
caractegravere technique Ces derniers qui jouent un rocircle tregraves important dans ce
domaine fonctionnent sous le controcircle des premiers20
La diffeacuterence entre la SDN et lrsquoONU concerne les laquo organes
auxiliairesraquo LrsquoONU a formeacute une seule commission permanente crsquoest la
Commission financiegravere et fiscale21
qui vient remplacer les deux comiteacutes
permanents de la SDN (le Comiteacute financier et le Comiteacute fiscal) Cette
Commission est compeacutetente pour toutes les questions financiegraveres et fiscales elle
relegraveve du Conseil eacuteconomique et social qui lrsquoa institueacutee par reacutesolution en date du
1er
Octobre 1946
Dans sa premiegravere session en mai 1947 la Commission financiegravere et
fiscale de lrsquoONU a tenu agrave prendre agrave son compte les travaux de la SDN
16 Le but principal de la SDN est de conserver la paix elle nrsquoa malheureusement pas joueacute pleinement ce rocircle crsquoest pour ccedila elle a eacuteteacute remplaceacutee par lrsquoONU 17 La charte de la convention du 1946 dispose que laquo lrsquoorganisation jouit sur le territoire de chacun des membres des privilegraveges et immuniteacutes qui lui sont neacutecessaires pour atteindre ces buts raquo Comme les privilegraveges financiers et fiscaux et lrsquoimmuniteacute de juridiction qui permet drsquoeacutechapper aux poursuites juridictionnelles devant les tribunaux nationaux de lrsquoEacutetat du siegravege Donc ces privilegraveges et immuniteacutes sont tregraves proches de ceux reconnus aux missions diplomatiques eacutetrangegraveres eacutetablies sur le territoire drsquoun Eacutetat 18 La megravere se survit dans la fille 19 Publieacutes aux frais de lrsquoONU car cette derniegravere comme la SDN possegravede un budget autonome voteacute par lrsquoassembleacutee geacuteneacuterale 20 Les organes de LrsquoONU sont les mecircmes de la SDN les organes principaux sont lrsquoAssembleacutee geacuteneacuterale le Conseil et le Secreacutetariat geacuteneacuteral Les organes auxiliaires sont les Commissions ou Comiteacutes 21 Le mot utiliseacute en anglais crsquoest laquo the fiscal commission raquo mais crsquoest une mauvaise traduction car cette Commission remplace les Comiteacutes financier et fiscal de la SDN
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
10
relatifs aux problegravemes de fiscaliteacute internationale Pour perfectionner et
deacutevelopper ces travaux elle srsquoest traceacutee un programme en trois points
la reacutevision agrave nouveau des modegraveles de conventions bilateacuterales de
Mexico et de Londres
la publication des conventions fiscales conclues par les divers
Eacutetats
entreprendre des eacutetudes sur la comparaison des reacutegimes fiscaux
notamment en ce qui concerne le traitement des eacutetrangers agrave lrsquoaide
drsquoune documentation complegravete sur les leacutegislations fiscales internes
La commission nrsquoa tenu que quatre (4) sessions agrave la fin de chaque
session elle eacutetablit un rapport ougrave elle expose son activiteacute et formule des
propositions Ce rapport est soumis au Conseil eacuteconomique et social qui
lrsquoadopte La commission a fait publier par lrsquoONU agrave partir de 1948 un recueil
des laquo conventions fiscales internationales raquo
Dans lrsquoONU comme la SDN il ya aussi la deacutesignation drsquoun expert
non gouvernemental parmi les techniciens des Eacutetats membres ou des Eacutetats non
membres de cette organisation internationale Mais les principaux travaux des
experts de la SDN concernent les laquo projets de conventions fiscales raquo et les
principaux travaux des experts de lrsquoONU concernent le fonctionnement de laquo
lrsquoassistance technique raquo
En dehors de cette assistance technique lrsquoONU emploie les mecircmes
proceacutedeacutes drsquointervention en matiegravere fiscale qursquoemployait la SDN Crsquoest
proceacutedeacutes sont les projets de conventions fiscales Il y a les projets de
conventions bilateacuterales qui sont toujours des traiteacutes entiegraverement fiscaux Les uns
de ces projets srsquointitulaient projets relatifs au double imposition les autres
sintitulaient projets relatifs agrave laquo lrsquoassistance mutuelle raquo Il y a eacutegalement les
projets de conventions multilateacuterales dites laquo geacuteneacuterales raquo qui sont souvent des
traiteacutes partiellement fiscaux22
En 1970 en vue drsquoencourager la conclusion des conventions fiscales entre
pays ineacutegalement deacuteveloppeacutes et pour renforcer le droit drsquoimposer des Eacutetats en
voie de deacuteveloppement lrsquoONU a entrepris la reacutedaction drsquoune convention
modegravele de double imposition entre les pays industrialiseacutes et les pays en
deacuteveloppement Car ces derniers renonccedilaient freacutequemment agrave leur droit
22 Recueil des cours opcit ndeg38 - 39 p38 et ndeg49 p 44 httpbooksgooglecom
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
11
drsquoimposition Or les transferts de revenus entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement se sont unilateacuteraux crsquoest-a-dire sortant des pays en voie de
deacuteveloppement vers les pays deacuteveloppeacutes23
En reacutealiteacute avec la mondialisation lrsquoaccegraves de plusieurs pays du tiers-
monde agrave lrsquoindeacutependance le deacuteveloppement des zones de libre-eacutechange lrsquoessor
des relations eacuteconomiques internationales lrsquoexistence des socieacuteteacutes
multinationales etc lrsquointeacuterecirct de conclure des conventions fiscales devient
neacutecessaire pour les pays en voie de deacuteveloppement Le Conseil eacuteconomique et
social de lrsquoONU en 1967 a inviteacute le Secreacutetaire geacuteneacuteral agrave constituer un groupe
de travail speacutecial laquo chargeacute de mettre au point les moyens de faciliter la
conclusion des conventions fiscales entre les pays deacuteveloppeacutes et les pays en voie
de deacuteveloppement raquo Ce groupe reacuteunit les experts de pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) et de pays deacuteveloppeacutes et non les repreacutesentants des Eacutetats
membres de lrsquoONU Cette particulariteacute de reacuteunir des experts peut permettre
drsquoeacuteviter les oppositions politiques qui apparaissent souvent dans les reacuteunions des
organisations internationales24
LrsquoONU a adapteacute le modegravele de lrsquoOCDE et le groupe de travail speacutecial
a pris ce modegravele comme base de travail Il reacutesulte de cette adaptation25
que le
modegravele de lrsquoONU comporte 29 articles dont 12 sont emprunteacutes inteacutegralement
agrave la convention modegravele de lrsquoOCDE Les diffeacuterences portent principalement sur
certains points car les conventions conclues avec les pays en voie de
deacuteveloppement (PVD) contiennent des dispositions dont les unes ont pour
objet drsquoaugmenter les recettes budgeacutetaires des pays insuffisamment deacuteveloppeacutes
par lrsquoeacutelargissement de la notion drsquoeacutetablissement stable26
Lrsquoextension de la
notion de cette derniegravere peut eacutetendre la compeacutetence fiscale des pays en
deacuteveloppement puisqursquoelle a consideacutereacute comme un moyen de reacutealiser les
beacuteneacutefices puis de donner le pouvoir drsquoimposition Les autres articles contiennent
des clauses tendant agrave inciter lrsquoinvestissement dans les PVD par des reacuteductions
drsquoimpocircts confeacutereacutees aux investisseurs
Des progregraves avaient deacutejagrave eacuteteacute reacutealiseacutes en vue drsquoassistance administrative et
drsquoeacuteliminer la double imposition au moyen des modegraveles de conventions
bilateacuterales reacutedigeacutees par certaines organisations internationales notamment la
23 Souhaila AIS op cit p64 24 Ibid 25 Lrsquoadaptation se faite en date du 21 deacutecembre 1979 26 laquo Lrsquoexpression eacutetablissement stable deacutesigne une installation fixe drsquoaffaires par lrsquointermeacutediaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activiteacute raquo
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
12
SDN Si ces diffeacuterents modegraveles ont inspireacutes la pratique de nombreux Eacutetats
pendant une dizaine drsquoanneacutees toutefois aucun de ces modegraveles de convention
nrsquoa eacuteteacute admis en totaliteacute ou drsquoune maniegravere unanime Cette situation peut ecirctre
expliqueacutee par la divergence entre ces modegraveles sur plusieurs points essentiels
que celle relative au lieu drsquoimposition des personnes et des entreprises et encore
par certaines lacunes existant dans les modegraveles eacutelaboreacutes notamment en ce qui
concerne lrsquoimposition de la fortune La coopeacuteration eacuteconomique croissante et
lrsquointerdeacutependance des pays membres de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de
Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE) au cours de la peacuteriode drsquoapregraves guerre et la
neacutecessiteacute de mesures destineacutees agrave reacutesoudre les problegravemes de double imposition
entre pays membres de lrsquoOECE Ces causes ont conduit lrsquoOECE et par la
suite lrsquoOCDE agrave reprendre la question27
27 J JARVENIC op cit p71
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
13
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE
Les conventions fiscales se sont surtout deacuteveloppeacutees depuis 1950 sous
lrsquoeacutegide de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique (OECE)28
Cette derniegravere apregraves la deuxiegraveme guerre mondiale srsquoest inteacuteresseacutee aux travaux
de la SDN dans le domaine fiscal et deacutecida de les reprendre et de mettre un
modegravele de convention bilateacuterale tendant agrave eacuteviter les doubles impositions en
matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et la fortune Elle a creacuteeacute en mars 1956 un Comiteacute
fiscal qui sera chargeacute de poursuives les activiteacutes sur la double imposition meneacutees
par le Conseil de lrsquoOrganisation Europeacuteenne de Coopeacuteration Eacuteconomique
(LrsquoOECE) qui a adopteacute le 25 feacutevrier 1955 sa premiegravere recommandation
concernant la double imposition De 1958 agrave 1961 le Comiteacute fiscal a eacutetabli
quatre rapports temporaires avant de preacutesenter en 1963 son rapport final intituleacute
laquo Projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortuneraquo
Ces rapports qui ont eacuteteacute publieacutes par lrsquoOECE sous le titre laquo lrsquoeacutelimination des
doubles impositions raquo Contiennent 25 articles constituant une base presque
complegravete de projet de convention
Nous preacutesenterons dans ce chapitre lrsquoœuvre du lrsquoOCDE la transition
de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE (section I) et ensuite lrsquoinfluence du modegravele de
convention de lrsquoOCDE (section II)
28 LrsquoOECE a eacuteteacute creacuteeacutee en 1948 agrave lrsquoaide des Eacutetats Unis drsquoAmeacuterique et agrave lrsquoinitiative de laquo GEORGE MARSHALL raquo Ministre Ameacutericain des affaires eacutetrangegraveres qui a inviteacute en 1947 les pays Europeacuteens agrave unir leurs efforts pour rechercher ensemble la solution de leurs problegravemes et pour la reconstruction eacuteconomique Les europeacuteens reacuteagirent immeacutediatement agrave la proposition du Secreacutetaire drsquoEacutetat laquo MARSHALL raquo exactement 15 pays europeacuteens (Belgique France Autriche Italie Gregravece Royaume-Uni Suegravede Norvegravege Island Irlande Turquie Pays-Bas Luxembourg Suisse Danemark) qui ont signeacute une convention le 16 Avril 1948 son article premier contient lrsquoinstitution de lrsquoOECE
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
14
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE
En 1963 le Comiteacute fiscal eacutetablit un premier projet de convention tendant
agrave eacuteviter les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et la fortune
Mais sous lrsquoeacutegide de lrsquoOCDE qui remplace lrsquoOECE29
car les Chefs drsquoEacutetats
de la France de lrsquoAllemagne du Royaume-Uni plus le Preacutesident des USA ont
souhaiteacute reacuteformer lrsquoOECE Ils ont donc neacutegocieacute et signeacute le 14 deacutecembre 1960
une nouvelle convention internationale30
le 30 septembre 1961 et lrsquoOCDE
remplaccedila lrsquoOECE agrave cette date laquo La creacuteation de lrsquoOCDE fut difficile parce
que lrsquoOECE avait perdu avec la reconstruction europeacuteenne plusieurs de ses
fonctions [hellip] De plus les Eacutetats-Unis et surtout la France eacutetaient reacuteticents vis-
agrave-vis drsquoune coopeacuteration en matiegravere commerciale et de la confirmation de toutes
les mesures prises par lrsquoOECE raquo
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 30 juillet 1963 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de se conformer agrave ce projet de convention
lors de la conclusion ou de la reacutevision de leurs conventions bilateacuterales Avec le
temps ce projet a eu une grande influence et il est devenu laquo la reacutefeacuterence
fondamentale en matiegravere de neacutegociations bilateacuterales mecircme lorsque celles-ci
impliquent des pays non membres de lrsquoOCDE raquo Ce projet de convention est
ordonneacute en 6 chapitres
Chapitre I champ drsquoapplication de la convention (art 1 et 2)
Chapitre II deacutefinition de principales expressions utiliseacutees domicile
fiscal (art 3 et 4)
Chapitre III imposition des revenus (revenus immobiliers beacuteneacutefices des
entreprises redevances hellip (art5 agrave 9)
Chapitre IV dispositions pour eacuteliminer les doubles impositions
(art 10A meacutethode drsquoexemption art 10B meacutethode drsquoimputation)
29 LrsquoOECE agrave eacuteteacute reconstitueacutee en une organisation nouvelle crsquoest lrsquoOCDE 30La convention du 14 deacutecembre 1960 entra en vigueur apregraves ratification par les 20 pays signataires (les 17 membres de lrsquoOECE les Eacutetats ndash unis Canada et le Portugal) Cette convention est conclue pour une dureacutee illimiteacutee son article 17 preacutecise que laquo tout Eacutetat membre peut se retirer moyennant un preacuteavis drsquoun an raquo Cet article indique que lrsquoOCDE a un caractegravere permanent et jouit eacutegalement drsquoune autonomie car elle est totalement indeacutependante de toute autre organisation internationale
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
15
Chapitre V dispositions diverses non discrimination proceacutedure amiable
eacutechange de renseignements31
(art 11 agrave 15)
Chapitre VI dispositions finales (entreacutee en vigueur ou deacutenonciation art
16 agrave 17)
Bien que ce projet soit utiliseacute comme reacutefeacuterence de base par plusieurs pays
(membres non membres) dans leur neacutegociation il existe des diffeacuterences entre
certaines conventions et ce modegravele Lrsquoexemple le plus clair est la convention
franco-ameacutericaine du 28 Juillet 1967 qui diffegravere sur de nombreux points du
projet de convention de 1963 Ces diffeacuterences repreacutesentent un progregraves par
rapport au texte de lrsquoOCDE certaines deacutefinitions ont eacuteteacute ajouteacutees comme
celles des laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo32
Ainsi la convention est
plus libeacuterale que le projet dans lrsquoautorisation accordeacutee aux professeurs eacutetudiants
et stagiaires drsquoun Eacutetat contactant de seacutejour plus longtemps dans lrsquoautre Eacutetat
avant drsquoy devenir imposables33
Cette convention a organiseacute lrsquoassistance
administrative pour le recouvrement des impocircts qui nrsquoest pas pris en compte par
le projet de lrsquoOCDE
Une autre convention diffegravere sur certains points du modegravele de convention
de lrsquoOCDE mais cette fois la preacutesente convention entre la France et
lrsquoAllemagne signeacutee le 21 juillet 1959 a eacuteteacute reacutedigeacutee avant lrsquoeacutetablissement du
projet de convention de lrsquoOCDE Cette convention fiscale qui nrsquoest pas diviseacutee
en chapitres contient 31 articles Son article 9 renferme une prescription qui
nrsquoexistait pas dans le modegravele de la convention de lrsquoOCDE la prescription est
valable principalement pour le revenu de source Allemande en particulier pour
les revenus tireacutes des droits de jouissance les titres participatifs et les socieacuteteacutes en
participation Cette convention ne deacutefinit pas la notion drsquointeacuterecircts elle indique
que le droit drsquoimposition concernant les inteacuterecircts revient en principe agrave lrsquoEacutetat ougrave se
31Lrsquoarticle 26 de la convention modegravele 1963 ne vise absolument pas la reacutepression de lrsquoeacutevasion ou de la fraude fiscale Il est preacutevu un article concernant seulement lrsquoeacutechange de renseignements sans inclure aucune disposition sur lrsquoassistance en matiegravere de recouvrement drsquoimpocirct 32laquo Beacuteneacutefices industriels et commerciaux raquo deacutesigne selon lrsquoarticle 6 de la de la preacutesente convention les revenus provenant drsquoune activiteacute industrielle commerciale agricole ou miniegravere de la pecircche de lrsquoexploitation des navires ou drsquoaeacuteronefs hellip les revenus provenant de biens immobiliers et de ressources naturelles les dividendes inteacuterecircts et redevances ainsi que les gains en capital dans la mesure ou beacuteneacuteficiaire reacutesident drsquoun Eacutetat contractant a dans lrsquoautre Eacutetat un eacutetablissement stable auquel se rattache effectivement le bien ou le droit geacuteneacuterateur des revenus dont il srsquoagitraquo Il faut noter que cette convention a eacuteteacute remplaceacutee par la convention en date du 31 aoucirct 1994 33Il srsquoagit de seacutejour principal sera consideacutereacute comme ayant une reacutesidence habituelle dans un Eacutetat le contribuable qui seacutejourne dans cet Eacutetat pendant une ou des peacuteriodes dont le total est eacutegal ou supeacuterieur agrave 183 jours au cours drsquoune anneacutee civile mais dans le nouvel modegravele de lrsquoOCDE eacutetabli apregraves la reacutevision de 1992 la dureacutee est devenue 12 mois commenccedilant ou se terminant dans lrsquoanneacutee fiscale consideacutereacutee
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
16
trouve le siegravege de la socieacuteteacute Exception faite du cas ougrave le beacuteneacuteficiaire des inteacuterecircts
dans lrsquoautre Eacutetat contractant possegravede un eacutetablissement stable et que la creacuteance
lieacutee au paiement des charges drsquointeacuterecircts fait partie de lrsquoactif de cet eacutetablissement
Dans ce cas les revenus seront imposeacutes par lrsquoEacutetat du lieu drsquoeacutetablissement
stable34
Le Conseil de lrsquoOCDE a adopteacute le 28 juin 1966 une recommandation
aux gouvernements des pays membres de poursuivre leurs efforts pour conclure
des conventions bilateacuterales entre eux et avec les pays qui ne sont pas encore lieacutes
par de telles conventions en vue drsquoeacuteviter les doubles impositions en matiegravere
drsquoimpocircts sur les successions et les donations et de se conformer lors de la
conclusion ou de la reacutevision de leurs convention au modegravele de lrsquoOCDE Le
comiteacute fiscal de lrsquoOCDE devenu en 1971 Comiteacute des affaires fiscales a
entrepris en 1967 la reacutevision du projet de 1963 et des commentaires qui srsquoy
rapportent Cette reacutevision a abouti en 1977 agrave la reacutedaction drsquoun nouveau modegravele
de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune et de
nouveaux commentaires35
Les facteurs qui ont conduit lrsquoOCDE agrave la reacutevision
du projet de convention de 1963 sont multiples
Lrsquoeacutevolution des systegravemes fiscaux dans diffeacuterents Eacutetats (deacuteveloppement
des fiscaliteacutes nationales)
Lrsquoacceacuteleacuteration du deacuteveloppement des relations eacuteconomiques
internationales
Lrsquoapparition de nouvelles technologies et en mecircme temps les stratagegravemes
drsquoeacutevasion et de fraude fiscales se sont perfectionneacutes
Le renforcement des relations fiscales internationales
Lrsquoapparition de nouveaux secteurs dactiviteacutes au niveau international
Le modegravele de convention de 1977 a eacuteteacute organiseacute en 7 chapitres il ne
diffegravere pas essentiellement du projet de convention de 1963 sauf les
modifications dans certains article du modegravele et la modernisation des
commentaires
34 Souhaila AIS op cit p68 35 Pour chacun des articles de la convention il existe des commentaires deacutetailleacutes qui sont destineacutes agrave en illustrer ou agrave en interpreacuteter les dispositions ces commentaires ont eacuteteacute reacutedigeacutes et accepteacutes unanimement par les experts deacutesigneacutes comme membres du Comiteacute fiscal par leurs gouvernements
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
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Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
17
Les travaux de lrsquoOCDE en 1977 ont eacuteteacute renforceacutes par deux
recommandations
1- La recommandation du 11 Avril 1977 concernant la suppression des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune qui
incitent les pays membres agrave poursuivre leurs efforts pour lrsquoeacutelimination des
doubles impositions en matiegravere drsquoimpocirct sur le revenu et sur la fortune par la
conclusion de conventions fiscales bilateacuterales entre eux et avec les pays non
membres
2- La recommandation du 21 Septembre 1977 sur lrsquoeacutevasion et la fraude
fiscales qui indique laquo Consideacuterant que lrsquoeacutevasion et la fraude fiscales sont
contraires agrave la justice fiscale qursquoelles ont une incidence deacutefavorable sur les
finances publiques et entrainent des distorsions dans la concurrence
internationale [hellip] Charge le comiteacute des affaires fiscales de poursuivre ses
travaux en vue de faciliter la reacutealisation des objectifs ci-dessus et de soumettre
au conseil en tant que de besoin des propositions speacutecifiques pour intensifier la
coopeacuteration entre les pays membres dans ce domaine36
raquo
Donc pour cette recommandation le Conseil de lOCDE a chargeacute le
Comiteacute des affaires fiscales laquo de mener des travaux en vue de faciliter la mise en
œuvre des proceacutedures de lutte contre leacutevasion et la fraude fiscales [hellip] raquo Le
projet de convention de 1963 et le modegravele de convention de 1977 ont utiliseacute la
mecircme mention dans leur titre qui est laquo lrsquoeacutelimination de double imposition raquo
Puisque le modegravele de convention porte non seulement sur lrsquoeacutelimination de
double imposition mais aussi sur drsquoautres questions telles la preacutevention
drsquoeacutevasion fiscale et la non discrimination il a eacuteteacute deacutecideacute drsquoutiliser un titre plus
court37
Le modegravele de convention de 1977 remplace le projet de 1963 et le projet
de 1966 a eacuteteacute remplaceacute par le modegravele de convention de 1982 concernant les
successions et les donations Ce modegravele a eacuteteacute renforceacute par une recommandation
du 3 mars 1982 selon laquelle le Conseil recommande aux pays membres de
poursuivre leurs efforts pour conclure des conventions bilateacuterales en vue drsquoeacuteviter
les doubles impositions en matiegravere drsquoimpocircts sur les successions et les donations
et de se conformer agrave ce modegravele lors de la conclusion ou de la reacutevision de ces
conventions 36 OCDE Lrsquoeacutevasion et la fraude fiscal international 37Modegravele de convention de lOCDE ce modegravele qui englobe lrsquoeacutelimination de double imposition et la preacutevention drsquoeacutevasion fiscale
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
18
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de
lrsquoOCDE
Depuis son eacutemergence en 1963 le modegravele de convention a eu des
reacutepercussions consideacuterables sur la neacutegociation lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation
des conventions fiscales entre les pays membres Il est utiliseacute eacutegalement comme
texte de reacutefeacuterence par plusieurs pays non membres de lOCDE
Cette influence srsquoest poursuivie avec le modegravele de 1977 Elle srsquoest exerceacutee
au delagrave de la zone de lOCDE car le modegravele de convention a eacuteteacute utiliseacute
comme document de reacutefeacuterence essentiel non seulement par les pays membres et
non membres mais aussi par les organisations internationales mondiales
lorsqursquoelles menaient leurs travaux dans le domaine de la fiscaliteacute et des
problegravemes qui y sont lieacutes Telle que lrsquoONU qui a adopteacute ce modegravele dans la
conclusion des conventions fiscales entre pays deacuteveloppeacutes et pays en
deacuteveloppement Mecircme les organisations internationales reacutegionales ont adopteacute ce
modegravele comme la Communauteacute Eacuteconomique Europeacuteenne qui englobait six
Eacutetats avait chargeacute un groupe de travail drsquoeacutetudier la conclusion des conventions
fiscales
Le projet de convention de 1963 et par la suite le modegravele de convention de
1977 ont permis aux pays membres de reacutegler uniformeacutement les problegravemes qui
se posent entre eux dans le domaine fiscal car ces modegraveles preacutesentent une
certaine forme drsquouniformisation de la structure des dispositions reacuteduisant par
exemple de la sorte les possibiliteacutes de double impositions internationales et ont
permis drsquoeacutetendre leur reacuteseau de conventions fiscales En 1955 il nrsquoexistait que
70 conventions entre les pays membres de cette organisation en 1977 ce nombre
est passeacute agrave 179 pour atteindre 218 en 1992 et il deacutepasse aujourdrsquohui 3000
conventions38
Cependant pour connaicirctre lrsquoimportance du modegravele de convention il faut
prendre comme critegravere drsquoeacutevaluation non seulement le nombre de conventions
conclues mais aussi le fait que ces conventions suivent la mecircme structure et
comportent dans la plupart des cas les principales dispositions du modegravele de
convention La conformiteacute entre les dispositions des conventions conclues par
38 wwwoecdorg
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
19
plusieurs pays et le modegravele de lOCDE confirme qursquoil est admis dans le
monde entier
La convention modegravele ne constitue en aucun cas un instrument obligatoire
pour les Eacutetats membres Tout au plus le Conseil de lOCDE recommande aux
Eacutetats membres de cette organisation de se conformer agrave ce modegravele de convention
dans la neacutegociation de leurs conventions futures ou de la reneacutegociation de
conventions existantes avec drsquoautres pays membres ou non membres de cette
institution Une certaine flexibiliteacute est laisseacutee dans certaines dispositions de
modegravele pour les Eacutetats qui veulent prendre ce modegravele comme document de
reacutefeacuterence afin de tenir compte de la situation particuliegravere de chaque Eacutetat
contractant
La reacutevision du modegravele de convention et de ses commentaires eacutetait
devenue un processus continu Ce modegravele a eacuteteacute modifieacute en 1992 depuis cette
date le modegravele fait lrsquoobjet de reacutevisions permanentes lorsque le comiteacute des
affaires fiscales a deacutecideacute drsquoadopter le concept drsquoun modegravele de convention qui
permet lrsquoinsertion immeacutediate de mise agrave jour et drsquoamendements peacuteriodiques En
effet des modifications agrave ce modegravele ont eacuteteacute publieacutees en 1994 1995 1997 2000
2003 et la derniegravere mise agrave jour en 2005
Le modegravele de convention de 199239
a eacuteteacute publieacute sous forme de feuilles
mobiles pour faciliter lrsquoinsertion des modifications ulteacuterieures Contrairement
au projet de convention de 1963 et au modegravele de convention de 1977 le modegravele
reacuteviseacute ne repreacutesente pas lrsquoaboutissement drsquoune reacutevision complegravete Mais devrait
plutocirct ecirctre vu comme la premiegravere eacutetape drsquoun processus continu de reacutevision dont
la conseacutequence est la production de mises agrave jour peacuteriodiques de faccedilon que le
modegravele de convention reflegravete agrave tout moment les points de vue des pays membres
et de reacutepondre aux besoins des contribuables Ce modegravele offrirait donc des
mises agrave jours peacuteriodiques et plus rapides sans lrsquoobligation drsquoattendre une
reacutevision compegravete
Lrsquoouverture du processus de reacutevision avec des contributions soit internes
soit externes40
aiderait le comiteacute des affaires fiscales agrave mettre un modegravele de
convention conformeacutement agrave lrsquoeacutevolution des regraveglementations et principes fiscaux
internationaux
39 Ce modegravele comprend quelques modifications mineures agrave la reacutedaction des articles3 12 1517 et 24 (version anglaise seulement) 40 Contributions exteacuterieures des pays non membres des autres organisations internationales et des autres inteacuteresseacutes
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
20
La richesse des travaux de lrsquoOCDE dans le domaine de la coopeacuteration
fiscale internationale est bien connue Degraves sa creacuteation lrsquoOCDE a placeacute ses pas
dans ceux de lrsquoOECE qui avait repris les travaux du Comiteacute fiscal permanent
de la Socieacuteteacute des Nations Cela lui a permis drsquoadopter rapidement degraves 1963 un
projet de convention de double imposition concernant le revenu et la fortune
utiliseacute comme modegravele pour la neacutegociation de traiteacutes bilateacuteraux Plusieurs
milliers de traiteacutes ont ainsi eacuteteacute conclus agrave partir des versions successives de ce
modegravele Drsquoautres modegraveles et projets de convention ont suivi accompagneacutes de
nombreux instruments de droit souple Pour autant le simple constat de cette
activiteacute normative ne suffit pas agrave expliquer lrsquoinfluence passeacutee et preacutesente de
lrsquoOrganisation sur la coopeacuteration fiscale internationale ni sa position dans la
vaste reacuteorganisation des lieux de pouvoirs et des circuits deacutecisionnels en cours
au niveau mondial Il faut pour cela inteacutegrer agrave la reacuteflexion les atouts que
constituent lrsquoexpertise de ses organes speacutecialiseacutes et sa capaciteacute agrave concevoir des
politiques publiques coheacuterentes41
Cependant pour eacutevaluer limportance du Modegravele de Convention il faut
prendre en compte non seulement le nombre de conventions conclues entre pays
Membres mais aussi le fait que conformeacutement aux recommandations du Conseil
de lOCDE ces conventions suivent la mecircme structure et comportent dans la
plupart des cas les principales dispositions du Modegravele de Convention
Lexistence du Modegravele de Convention a faciliteacute les neacutegociations bilateacuterales entre
pays membres de lOCDE et a permis de parvenir agrave lharmonisation
souhaitable entre leurs conventions bilateacuterales dans linteacuterecirct aussi bien des
contribuables que des administrations nationales
Linfluence du Modegravele de Convention sest exerceacutee bien au-delagrave de la
zone de lOCDE Il a eacuteteacute utiliseacute comme document de reacutefeacuterence essentiel dans
les neacutegociations entre pays membres et pays non membres et mecircme dans les
neacutegociations entre pays non membres ainsi que dans les travaux meneacutes par
dautres organisations internationales mondiales ou reacutegionales dans le domaine
de la double imposition et des problegravemes qui y sont lieacutes En particulier il a eacuteteacute
utiliseacute pour servir de base agrave la reacutedaction initiale et agrave la reacutevision subseacutequente du
Modegravele de Convention des Nations-Unies concernant les doubles impositions
entre pays deacuteveloppeacutes et pays en deacuteveloppement qui reprend pour une bonne
part les dispositions et les Commentaires du Modegravele de Convention de
lOCDE Cette influence croissante du Modegravele de Convention dans les pays
41 Herveacute ASCENSIO et Ceacuteline Folscheacute wwwpedoneinfo
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
21
non membres a eacuteteacute agrave lrsquoorigine de la deacutecision prise en 1997 drsquoajouter au Modegravele
de Convention les positions drsquoun certain nombre de ces pays sur les articles du
Modegravele et les Commentaires qui srsquoy rapportent42
42 wwwocdeorg
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
22
Conclusion
Lrsquoeacutelaboration des conventions fiscales est consideacutereacutee comme la solution
efficace dans le regraveglement des problegravemes fiscaux internationaux parce qursquoelle
suppose la concertation entre les Eacutetats contractants Ces conventions ont deux
finaliteacutes proteacuteger les contribuables (crsquoest-agrave-dire eacuteviter la double imposition et
la discrimination fiscale) et proteacuteger les finances publiques menaceacutees par la
fraude ou lrsquoeacutevasion fiscale internationale Malgreacute les avantages tireacutes de ces
conventions et leur nombre qui deacutepasse les 3000 srsquoinspirent du modegravele de
lrsquoOCDE dans le monde elles ont certaines lacunes et inconveacutenients
Pour lrsquoeacutelimination de la double imposition la convention fiscale preacutevoit
deux meacutethodes lrsquoexemption qui peut ecirctre inteacutegrale ou avec progressiviteacute et
lrsquoimputation inteacutegrale ou limiteacutee La meacutethode la plus favorable pour le
contribuable est lrsquoexemption inteacutegrale Car elle interdit agrave un Eacutetat drsquoimposer des
eacuteleacutements de revenu ou de la fortune soumis agrave lrsquoimpocirct dans lrsquoautre Eacutetat
contractant Donc elle eacutelimine effectivement la double imposition La deuxiegraveme
meacutethode preacutefeacutereacutee par le contribuable est la meacutethode drsquoimputation inteacutegrale par
laquelle lrsquoimpocirct payeacute dans un Eacutetat sera deacuteduit totalement de lrsquoimpocirct de lrsquoautre
Eacutetat Mais ces meacutethodes sont peu suivies par les Eacutetats ce qui ne permet pas
drsquoeacuteliminer deacutefinitivement le problegraveme de double imposition
Le fonctionnement correct drsquoune convention fiscale est subordonneacute agrave
lrsquoeacutediction de deacutefinitions communes cest-agrave-dire les termes de la convention
doivent recevoir la mecircme interpreacutetation dans les Eacutetats contractants Cependant
la convention modegravele donne le droit aux Eacutetats contractants de deacutefinir les termes
et expressions qui nrsquoy sont pas deacutefinis Une diffeacuterence de qualification drsquoune
expression par les deux Eacutetats peut aboutir agrave une double imposition ou agrave une
double non imposition
Le modegravele adopteacute par lrsquoOCDE comporte un article sous le titre
laquoproceacutedure amiable raquo Drsquoapregraves cette proceacutedure les autoriteacutes compeacutetentes des
Eacutetats contractants srsquoefforcent par voie drsquoaccord amiable de reacutesoudre les
difficulteacutes ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu lrsquointerpreacutetation
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
23
ou lrsquoapplication de la convention Elles peuvent aussi se concerter en vue
drsquoeacuteliminer la double imposition dans les cas non preacutevus par la convention
conclue entre eux Cette proceacutedure drsquousage courant dans les relations fiscales
internationales preacutesente deux limites elle nrsquoest encadreacutee par aucun deacutelai et elle
nrsquoest pas contraignante pour les Eacutetats
Afin de pallier les lacunes de la convention modegravele de lrsquoOCDE la
convention du 23 juillet 1990 (signeacutee par les Eacutetats membres de lrsquoUnion
Europeacuteenne) institut une proceacutedure drsquoarbitrage contraignante pour les Eacutetats en
cas de litiges relatifs agrave lrsquoeacutelimination drsquoune double imposition En effet elle
preacutevoit lrsquointervention drsquoune commission consultative drsquoarbitrage si les autoriteacutes
compeacutetentes nrsquoont pas pu parvenir agrave un accord dans un deacutelai de 2 ans agrave la suite
de lrsquoouverture de la proceacutedure amiable Cette proceacutedure permet de remeacutedier agrave la
double imposition juridique et eacuteconomique si aucun accord nrsquoa pu intervenir
entre autoriteacutes compeacutetentes Donc lrsquoexistence des clauses drsquoarbitrage dans les
conventions fiscales encourage les gouvernements agrave reacutegler les problegravemes de
doubles impositions par voie drsquoaccord amiable Par conseacutequent le fait
qursquoaucune proceacutedure drsquoarbitrage nrsquoait eacuteteacute engageacutee montre que les problegravemes de
double imposition ont eacuteteacute reacutegleacute agrave lrsquoamiable ce qui repreacutesente un avantage aussi
bien pour les entreprises que pour les pouvoirs publics
En deacutepit du principe de la primauteacute des conventions fiscales sur le droit
interne consacreacutee par plusieurs constitutions ces conventions nrsquoont drsquoeffet dans
les systegravemes eacutetatiques que par reacuteception de la regravegle internationale en droit positif
interne laquelle est subordonneacutee aux proceacutedures particuliegraveres des Eacutetats Par
ailleurs les conventions de non double imposition sont conclues avant tout
dans lrsquointeacuterecirct des contribuables et qursquoelles favorisent la coopeacuteration eacuteconomique
qui constitue lrsquoun des buts principaux de la politique des Eacutetats en matiegravere de leur
commerce internationale
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
24
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE
RELATIVE AU MODELE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE
(Adopteacute par le Conseil le 23 octobre 1997) LE CONSEIL Vu lrsquoarticle 5(b) de la convention relative agrave lrsquoOrganisation de Coopeacuteration et de Deacuteveloppement Eacuteconomiques en date du 14 deacutecembre 1960 Vu la recommandation du Conseil en date du 31 mars 1994 concernant le modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(94)11FINAL] et la recommandation du Conseil en date du 21 septembre 1995 modifiant lrsquoappendice agrave cette derniegravere recommandation [C(95)132FINAL] Vu le rapport du Comiteacute des Affaires fiscales du 24 juin 1997 intituleacute laquo la mise agrave jour 1997 du modegravele de convention fiscale raquo [DAFFECFAWP1(97)10REV2] (ci-apregraves deacutenommeacute laquo le rapport de 1997 raquo) Consideacuterant la neacutecessiteacute de supprimer les obstacles que la double imposition juridique oppose au libre mouvement des biens des services des capitaux et de la main-drsquoœuvre entre les pays gracircce agrave la conclusion de conventions agrave cette fin Consideacuterant eacutegalement la neacutecessiteacute drsquoharmoniser les conventions bilateacuterales existantes sur la base de principes de deacutefinitions de regravegles et de meacutethodes uniformes et drsquoeacutetendre le reacuteseau actuel de ces conventions agrave tous les pays membres et lorsque cela est approprieacute aux pays non membres Consideacuterant de plus la neacutecessiteacute drsquoencourager lrsquoapplication et lrsquointerpreacutetation communes des dispositions des conventions fiscales qui sont baseacutees sur les dispositions du modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune (ci-apregraves deacutenommeacute le laquo modegravele de convention fiscale raquo) Consideacuterant que les efforts des pays membres en ce sens ont deacutejagrave produit des reacutesultats importants et que les modifications proposeacutees au modegravele de convention fiscale permettront de confirmer et drsquoeacutetendre la coopeacuteration internationale existant en matiegravere fiscale Prenant note du modegravele de convention fiscale et des commentaires srsquoy rapportant (tels quils ont eacuteteacute modifieacutes la derniegravere fois par le rapport de 1997) susceptibles drsquoecirctre modifieacutes peacuteriodiquement par la suite I RECOMMANDE aux gouvernements des pays membres
1 de poursuivre leurs efforts pour la conclusion de conventions fiscales bilateacuterales en matiegravere drsquoimpocircts sur le revenu et sur la fortune avec ceux des pays membres et des pays non membres lorsque cela est approprieacute avec lesquels ils ne sont pas encore lieacutes par de telles conventions et de reacuteviser les conventions existantes qui ne correspondraient plus aux neacutecessiteacutes actuelles
2 de se conformer agrave lrsquooccasion de la conclusion de nouvelles conventions bilateacuterales ou de la reacutevision de conventions bilateacuterales existantes au modegravele de convention fiscale tel qursquoil est interpreacuteteacute dans les commentaires srsquoy rapportant
3 que leurs administrations fiscales suivent les commentaires sur les articles du modegravele de convention fiscale tels que modifieacutes de temps agrave autre lorsqursquoelles sont appeleacutees agrave appliquer et interpreacuteter les dispositions de leurs conventions fiscales bilateacuterales qui sont baseacutees sur ces articles
II INVITE les gouvernements des pays membres agrave continuer agrave notifier au Comiteacute des Affaires fiscales leurs reacuteserves
sur les articles et leurs observations sur les commentaires
III CHARGE le Comiteacute des Affaires fiscales de poursuivre son examen des situations dans lesquelles les dispositions
figurant dans le modegravele de convention fiscale ou les commentaires srsquoy rapportant peuvent neacutecessiter des
modifications agrave la lumiegravere de lrsquoexpeacuterience acquise par les pays membres et de faire toutes propositions utiles pour
des mises agrave jour peacuteriodiques
IV DECIDE drsquoabroger les recommandations du Conseil C(94)11FINAL (31 mars 1994) et C(95)132FINAL (21 septembre
1995)
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
25
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la
fortune
Titre et Preacuteambule
Chapitre I
CHAMP DrsquoAPPLICATION DE LA CONVENTION
Art 1 Personnes viseacutees
Art 2 Impocircts viseacutees
Chapitre II
DEacuteFINITIONS
Art 3 Deacutefinitions geacuteneacuterales
Art 4 Reacutesident
Art 5 Eacutetablissement stable
Chapitre III
IMPOSITION DES REVENUS
Art 6 Revenus immobiliers
Art 7 Beacuteneacutefices des entreprises
Art 8 Navigation maritime inteacuterieure et aeacuterienne
Art 9 Entreprises associeacutees
Art 10 Dividendes
Art 11 Inteacuterecircts
Art 12 Redevances
Art 13 Gains en capital
Art 14 [Supprimeacute]
Art 15 Revenus drsquoemploi
Art 16 Tantiegravemes
Art 17 Artistes et sportifs
Art 18 Pensions
Art 19 Fonctions publiques
Art 20 Eacutetudiants
Art 21 Autres revenus
Chapitre IV
IMPOSITION DE LA FORTUNE
Art 22 Fortune
Chapitre V
MEacuteTHODES POUR EacuteLIMINER LES DOUBLES IMPOSITIONS
Art 23 A Meacutethode drsquoexemption
Art 23 B Meacutethode drsquoimputation
Chapitre VI
DISPOSITIONS SPEacuteCIALES
Art 24 Non-discrimination
Art 25 Proceacutedure amiable
Art 26 Eacutechange de renseignements
Art 27 Assistance en matiegravere de recouvrement des impocircts
Art 28 Membres des missions diplomatiques et poste consulaires
Art 29 Extension territoriale
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
26
Chapitre VII
DISPOSITIONS FINALES
Art 30 Entreacutee en vigueur
Art 31 Deacutenonciation
27
Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
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Bibliographie
Ouvrages
CARTOU Louis Droit fiscal international et europeacuteen Dalloz 2egraveme
eacuted
Paris 1986
JARVENIC Jean-Pierre Droit fiscal international Economica Paris
1985
MALHERBE Jacques Impocircts sur les revenus Theacuteorie geacuteneacuterale droit
belge eacuteleacutement de droit compareacute Preacutecis de la Faculteacute de Droit de
lrsquoUniversiteacute Catholique de Louvain Bruxelles 1994
PLAGNET Bernard Droit fiscal international Litec Paris 1986 p349
GEST Guy TIXIER Gilbert Droit fiscal international Puf Paris 1985
p 611
Meacutemoires
CLOUTE Alexandra Le principe de subsidiariteacute des conventions fiscales
internationales Droit des affaires et fiscaliteacute Universiteacute Paris I Pantheacuteon-
Sorbonne Juin 2011
AIS Souhaila Les conventions internationales en droit fiscal Master en
droit compareacute des affaires Universiteacute drsquoOran 2011
Conventions
Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 22 juillet
2010
Webographie
wwwimpocirctsgouvfr
httpwwwbooksgooglecom wwwoecdorg wwwpedoneinfo
28
wwwdocplayerfr httpimpatriation-au-quotidiencomfrressourceshistoire186
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
28
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Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
29
Table des matiegraveres
Introduction 1
Chapitre premier Les travaux de la SDN et de lrsquoONU 5
Section I Les travaux de la SDN 5
Section II Les travaux de lrsquoONU 9
Chapitre II Les travaux de lrsquoOCDE 13
Section I La transition de lrsquoOECE agrave lrsquoOCDE 14
Section II Lrsquoinfluence du modegravele de convention de lrsquoOCDE 18
Conclusion 22
Annexe Recommandation du conseil de lrsquoOCDE 24
Annexe Modegravele de convention fiscale concernant le revenu et la fortune 25
Bibliographie 27
Table des matiegraveres 29
