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Table des matières

Chapitre 1 - Généralités sur les entreprises de services................................... 3Section 1 : La problématique des services. ...... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3

A- Le caractère discrétionnaire de la prestation............................................................................................................. 3

1- L’immatérialité de la prestation............................................................................................... 3

2- Un personnel en contact avec le client. ...................................................................................... 4

3- La participation du client à la production ................................................................................ 4

4- Une définition des objectifs susceptibles de ne pas heurter client. ................................................ 5

B- Fonctionnement de l’entreprise en réseau. ..........................................................................................................................5

C- Des sources de valeurs diverses selon les caractéristiques de la prestation. ..................................................5

1- Les éléments du processus de production d’une prestation de services. ......................................... 5

2- Les sources de valeurs selon les types de prestations. .................................................................. 6

Section2 : Les modalités de contrôle ....... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

A- Des contrôles a priori pour stabiliser la relation. ................................................................................................... 7

B- Le contrôle des ressources consommées................................................................................................................................ 8

1- Le calcul des couts avec utilisation d’une unité d’œuvre composite. ............................................. 8

2- Application à un service hospitalier de Pneumologie. ................................................................ 9

C- Le contrôle des réalisations et des impacts. .......................................................................................................................9

1- Le contrôle de la qualité des services par référence à ce que veulent les clients. ........................... 10

2- Le contrôle de la qualité par l’évaluation des pairs. ................................................................ 11

3- Le rapprochement de la satisfaction des clients et le niveau des couts. ....................................... 12

D- La comparaison aux meilleures pratiques (utilisation des BENCHMARKS) .................................. 12

1- Le benchmarking interne....................................................................................................... 12

2- Le benchmarking fonctionnel. ................................................................................................ 12

3- Le benchmarking concurrentiel. ............................................................................................. 12

Chapitre 2 : La gestion des entreprises de services. .........................................14Section 1 : Les Six Question du dirigeant d’une entreprise de services pure....... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .14

a- Avons-nous une compréhension réelle du type spécifique d’entreprise de services dont nousfaisons partie ? ................................................................................................................................................................................................14

b- Comment pouvons-nous lutter contre nos concurrents ? .........................................................................................14

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c- Comment améliorer le rapport cout-efficacité de ses opérations ? ....................................................................15

d- Quelle est la raison de la politique des prix que nous pratiquons ? ....................................................................15

e- Quelle procédure utilisons-nous en matière de développement et d’expérimentation des produitsnouveaux ? .........................................................................................................................................................................................................15

f- Y-a-t-il des acquisitions qui peuvent nous profite ?, si oui, lesquelles ? ...........................................................15

Section 2 : La nature des services. ...... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .15

a- Comment le service est-il fournit ? .........................................................................................................................................16

b- Par quels types d’équipements ou de personnel, ce service est-il-fournit ?.....................................................16

Section 3 : Comment se protéger des concurrents ? ....... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .16

1- Des économies d’échelle ................................................................................................................................................................17

a- L’avance technologique. ......................................................................................................... 17

b- De la différenciation du service............................................................................................... 17

Section4 : développer de nouveaux services. ...... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .18

Chapitre 3 – l’Adaptation du contrôle de gestion aux spécificités desentreprises : le cas du contrôle de gestion en Cabinet d’ExpertiseComptable. ......................................................................................................................19

A- Exemple d’application. ....... . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .19

I- Les trois étapes successives de réalisation de la mission..........................................................................................19

a- Élaboration d’un budget annuel. ........................................................................................... 19

b- Contrôle de production par l’analyse des écarts ....................................................................... 22

1- Les données réelles. ..........................................................................................................................................................................22

c- Élaboration d’une application informatique destinée au contrôle de gestion mensuel du cabinet. 23

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Chapitre 1 - Généralités sur les entreprises de services.On peut définir des activités de services comme des processus de production ayant

un point de contact physique entre les clients et le processus et fournissant des biensintangibles. À ce point de contact, la production et la consommation sont simultanées.Cette situation créée de la variété (la performance dépend de la relation humaine clients-fournisseurs et des représentations mentales de chacun.).

Après avoir approfondi la spécificité des services dans un premier temps, nous enanalyserons les conséquences sur les modalités du contrôle de gestion.

Section 1 : La problématique des services.

Les services se caractérisent par des prestations à caractère discrétionnaire, uneorganisation en réseau (pour être en contact avec des clients) et une grande variété desources de création de valeur.

A- Le caractère discrétionnaire de la prestation.

Quatre dimensions lui donnent cette propriété :

- La nature immatérielle de la prestation ;- Le rôle particulier du personnel en contact ;- La participation du client ;- La définition d’objectifs susceptible de recueillir l’assentiment du client.

1- L’immatérialité de la prestation

Le fait que la prestation soit souvent « immatérielle » implique que son résultat nese mesure pas à l’instant ou la prestation s’achève. Il en va ainsi d’une prestation deconseil, d’enseignement etc.… L’appréciation du résultat se fait sur une période dont il estdifficile de déterminer a priori la durée. Son effet diffus dans le temps interdit également dedistinguer son influence d’éventuels autres facteurs explicatifs. Il n’existe pas davantage decaractéristiques objectives sur lesquelles le client et le prestataire peuvent formulerl’évaluation du résultat. Et ce manque de base objectivable fait que le client porte sonappréciation pour l’essentiel sur des éléments extérieurs au cadre strict de la prestation. Leservice étant consommé au moment où il est produit, le contrôle a posteriori est assezinopérant. Il faut donc privilégier les aspects de contrôle qui autorisent une action anticipée

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sur la performance. Enfin, le caractère immatériel du service le rend non stockable. Il enrésulte que les entreprises du domaine sont exposées aux fluctuations de la demande.

2- Un personnel en contact avec le client.

L’ambigüité du résultat de la prestation est amplifiée par le fait que le personnel esten contact direct avec le client. Cette interface entraine une variabilité de la prestationpouvant tenir à une mauvaise appréhension des attentes du client, à défaut du personnelou à la dimension relationnelle de la prestation. Le travail du personnel en contact consistesouvent à traduire en langage technique (médicale, juridique, informatique, comptableetc.…) des demandes exprimées en langage profane. Ce qui emmène le personnel à se livrerà un véritable travail d’interprétation. Il arrive aussi que le personnel ne diffuse pas toutel’information vers le client, quitte à exagérer les bénéfices attendues de la prestation dans lamesure où il y à contact direct des éléments esthétiques (Aspects physiques et vestimentairesdu personnel) affectifs, psychologiques c’est-à-dire extra-marchands, interviennent dans lejugement porté sur la prestation.

3- La participation du client à la production

Le client réalise lui-même en partie la prestation. En quoi, il est coproducteur du service.Cette participation est une opportunité importante d’amélioration de la productivité. I.e.plus il travaille, moins on a besoin de personnel et a priori, il travaille sans rémunération.Cependant, le client est généralement conscient de la participation qui lui est demandée etil s’y plis qu’à la condition d’en être dédommagée (Prix moins élevé, services plus rapide…).Parfois, on est conduit à mettre en place des systèmes d’apprentissage pour éviter que leclient ne travaille mal. La participation du client à la production ne se fait pas sans cout.Par ailleurs le niveau de qualité de la prestation ne s’effectue pas souvent pour une partnon négligeable de l’implication du client dans la réalisation. Plus la prestation estimmatérielle plus sa capacité à se faire comprendre du prestataire est déterminante dansl’obtention du résultat. La qualité de la participation des autres clients peut égalementintervenir. C’est le cas lorsque plusieurs d’entre eux sont présent simultanément dans lesystème de production. En tout état de cause, cette participation demande à être affinée,car selon que le client est support de la prestation (soins médicaux) ou ressource du systèmede production, les leviers d’action sur la valeur créée ne sont pas les mêmes. La qualité dela prestation de pend de ce que le client veut faire (ses attentes) de ce que l’entreprise veutlui faire faire et de ce que le client fait effectivement.

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4- Une définition des objectifs susceptibles de ne pas heurter client.

L’ambigüité du résultat tient en fait au caractère consensuel de l’objectif. Cette part de flouou de non-dit dans la définition des objectifs rend la mesure du résultat délicate. On peutdire qu’un service identique risque d’avoir un résultat différent selon la personne qui lefournit, le client qui le reçoit, et les préoccupations de chacun au moment de l’échange. Lesliens entre les moyens mis en œuvre et les résultats sont également mal connus. Cetteméconnaissance du lien entre les moyens et les résultats provient de la difficulté à mesurerle résultat mais aussi de la complexité et du caractère peu répétitif du processus de laprestation.

B- Fonctionnement de l’entreprise en réseau.

Le fait de ne pouvoir produire qu’en présence du client dans certains cas, oblige à installerses unités de production ou agences à proximité des clients. Ce qui conduit à l’existenced’un ensemble d’unités appelé « réseau » portant la même enseigne et fonctionnant de façonidentique. Cas d’un réseau de cabinets d’expertise comptable.

L’existence d’un réseau va poser le problème du contrôle de chaque unité tant du point devue des flux financiers et de la qualité des prestations, sans oublier la nécessite de motiveret de donner un sentiment d’appartenance à l’ensemble du personnel qui par définitiontravaille et vit éloigné du siège.

C- Des sources de valeurs diverses selon les caractéristiques de laprestation.

Les sources de services ne constituent pas une catégorie homogène. Les sources de la valeursont parfois très différentes, ce qui n’est pas sans incidence sur les modalités de contrôle àmettre en œuvre.

1- Les éléments du processus de production d’une prestation de services.

On en distingue quatre :

- Les supports sur lesquelles les transformations sont opérées peuvent être matérielles(Réparations), immatérielles (conseils), ou humains (enseignement). On peut ainsitravailler de manière simultanée ou séquentielle sur plusieurs supports.

- Les ressources du système, outre celles habituelles (les équipements, les locaux, lepersonnel, l’information, les méthodes de travail…), le client est aussi une ressourcemobilisable, indépendamment de son caractère éventuel de support. Cette ressource

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est fortement mobilisée lorsque le client assume effectivement une partie de laprestation de services ou de la spécification d’un service dont les caractéristiques nesont pas prédéfinies (conseils).

- Les taches effectuées, Elles englobent celles du personnel de l’entreprise mais aussicelles éventuellement effectuées et utilisées comme « employé partiel ».

- Le système de pilotage employé, Le fait que le client puisse être support ou ressourcerend la prestation à fournir hétérogène et variable dans le temps. Il s’en suit qu’unsystème de pilotage en temps réel est indispensable.

2- Les sources de valeurs selon les types de prestations.

À partir des caractéristiques des quatre éléments que nous venons de voir, apparaissent enévidence cinq types de prestations :

- Le système de production technique. Le support étant matériel ou immatériel, leclient n’est sollicité comme ressource et sa satisfaction dépend essentiellement de laperformance de la production (la qualité du service et la rapidité d’exécution).

- Le système de production relationnel. Le support est exclusivement le client et il peutêtre plus ou moins sollicité comme ressource. Dans ce cas, la valeur du servicedépend des compétences techniques et relationnelles du prestataire.

- Le système de production technique et relationnel. Ici la valeur du service dépenddes performances associées aux différents processus de production et de leurarticulation en vue d’une performance globale.

- Le système de production ou les compétences techniques de la ressource client sontsollicitées. La qualité de cette participation est à contrôler. Il est importantd’informer ou de former le client. Pour ce faire il faut simplifier ou standardiser leprocessus de production pour que l’intervention du client soit plus facile.

- Le système de production interactif (Cabinets d’experts comptables, conseil enorganisation). Il réunit les caractéristiques des deux systèmes précédents. La valeurdu service ici dépend des compétences techniques et relationnelles du prestataire etdes compétences techniques du client. C’est la situation ou l’incertitude est la plusgrande. Elle provient de la disponibilité et des compétences du personnel en contactet de l’attitude du client. Ce système est à la fois celui ou le potentiel de création devaleur est le plus fort et celui ou les risques de dégradation de la valeur du servicesont les plus importants.

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Section2 : Les modalités de contrôleLa maitrise de la performance d’une entreprise de services peut consister à stabiliser larelation Clients-personnel en contact de manière à fournir une prestation ayant despropriétés constantes. Elle demande également de disposer d’informations sur :

- Les ressources ou les moyens (consommées par l’activité) ;- Le niveau de réalisation et l’impact (dans quelle mesure le travail effectué a-t-il

permis d’accomplir la mission et de satisfaire le client ;- Elle consiste enfin de se conformer aux meilleures pratiques.

A- Des contrôles a priori pour stabiliser la relation.

Un moyen de mieux contrôler un service est de chercher à réduire la variabilité desprestations fournies. Plusieurs types de contrôle a priori vont dans ce sens:

- Une sélection du client. En admettant dans une filière d’enseignement que de bonsélèves, le taux de réussite à la sortie à de fortes chances d’être plus élevé. Enspécialisant un cabinet d’expertise comptable sur certaines prestations, on a uneobligation de retenir un potentiel pour faire face à tout type de prestation.

- Le respect d’un code de déontologie montre que les codes de déontologies sont trèsfréquents lorsqu’il y a une forte interaction client prestataire et que l’immatérialitédu résultat est élevé (Cas des activités de conseil en gestion). Ces codes souventpromulguées par des syndicats professionnels apparaissent comme un référentielvisant à lever l’incertitude à laquelle doit faire face les acteurs. Il s’agit précisémentde définir le métier ou la profession, le champ d’intervention, de préciser lescompétences exigées, de donner des éléments d’évaluation de la prestation, de prévoirdes contrats-types de préciser les sanctions qui accompagnent le non-respect du code.Bref de chercher à définir les principes communs que les producteurs s’engagent àrespecter. Le code de déontologie décrit ce que le client est en droit d’attendre duprofessionnel. Si le client Constate que la prestation correspond effectivement à cequ’énonce le code. Sa confiance vis à vis des adhérents au code sera renforcée et larelation stabilisée.

- Une bonne information, un soutien efficace et une formation suffisante du clientlorsque celui-ci intervient dans le processus de production.

- Contrôle par la culture. En renforçant le système de valeur de l’entreprise et enrecrutant des personnels à profil compatible avec celui-ci, on remplace le contrôle àposteriori par les résultats par un contrôle des comportements. Une fois recrutée, une

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formation souvent lourde vise à produire des comportements-types chez descollaborateurs qui sont très autonomes lorsqu’ils accomplissent leurs taches.

- Le contrôle des processus et procédures de travail. A défaut de pouvoir maitriser lerésultat, on peut chercher à standardiser les procédures (Contrôle qualité, respectd’un guide de bonnes pratiques).

B- Le contrôle des ressources consommées.

Le modèle comptable traditionnel, y compris celui utilisé dans l’ABC suppose que pourobtenir un coup fiable, il suffit de découper l’activité en sous-ensembles ayant chacun unecause essentielle et claire de consommation de ressources (en sous-ensembles homogènes parrapport à la consommation des charges). Lorsque l’activité est une production immatérielledépendant des interactions d’un producteur et d’un client en contact direct i.e. d’uneproduction non-standardisée i.e. trouver des sous-ensembles dont les couts seraient associés àune cause principale serait difficile parce que les prestations fournies sont différentes àchaque fois et leur cout par nature est reliée à plusieurs causes. Un début de solutions à ceproblème semble avoir été donné par le PCG français de 1982. En effet, lorsque laproduction est différenciée, pour éviter d’ouvrir un trop grand nombre de centre d’analyse,le Plan Comptable recommande de calculer d’abord le cout d’unité d’œuvre moyen ducentre réalisant les produits différenciées puis de traduire la variété par un coefficientd’équivalence de ce cout moyen. Cette solution semble satisfaisante.

1- Le calcul des couts avec utilisation d’une unité d’œuvre composite.

Il s’agit d’évaluer les couts à partir des centres de responsabilités composés d’activités,présentant un faible degré d’homogénéité. Cette position les oblige à définir une unitéd’œuvre composite pour chaque centre.

La méthodologie suivie est suivante :

- Identifier une unité d’œuvre représentative de l’activité du centre de responsabilité(encore appelée « unité d’œuvre de référence » en abrégé « UOR ») ;

- Définir au sein de ce centre des groupes homogènes d’activités. Cela revient àtrouver un facteur complémentaire de consommations de charges propres à unepartie du centre de responsabilité. Le cout de groupe distingué est corrélé au facteurcomplémentaire identifié. ;

- Calculer le cout moyen de l’unité de référence par groupe homogène. ;

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- Établir un système de prix relatif du cout moyen en rapportant le cout moyen del’UOR de chaque groupe homogène à une référence unique. (par exemple leminimum de cout moyen pour différents groupes)

- Construire une mesure de l’activité globale du centre de responsabilité en affectantle nombre d’UOR de chaque groupe homogène d’un coefficient correspondant auprix relatif qui s’y attache et en additionnant le nombre d’unité d’œuvre ainsipondérée

2- Application à un service hospitalier de Pneumologie.

L’UOR est la durée de séjour au sein du service car pour un diagnostic donné, un séjour detrois semaines coute plus cher qu’un séjour de trois jours. Pour les pathologies les plusfréquentes (cancers broncho-pulmonaires, tuberculoses, …purulentes), on regarde quellespeuvent être les autres sources de consommations de couts. Il apparait qu’un autre facteurest le passage possible en réanimation. Le rapport entre le cout moyen d’un séjour avecréanimation et celui d’un séjour sans réanimation est de l’ordre de 3,8. On va utiliser ceratio pour pondérer l’activité du séjour avec réanimation. Ainsi, si le service a enregistrée100 séjours avec réanimation et 200 séjours sans réanimation, l’activité globale s’établiraà : (100 × 3.8) + (200 × 1) = 580

C- Le contrôle des réalisations et des impacts.

Toute prestation de services comprend d’abord un processus de production interneconsistant à transformer les moyens (personnel, matériels, système d’information…) enréalisations immédiates (production des services). Ces réalisations souvent immatérielles secombinent aux effets externes de l’environnement pour donner naissance sur la longuepériode à l’impact (Effets véritables delà production des services). La mesure de l’impact esttoujours difficile à pratiquer car l’impact :

- Est pluridimensionnelle : Une même réalisation par exemple la guérison d’unmalade peut avoir des effets sur des domaines très différents ;

- Est dilue dans le temps et il est difficile de faire la part entre ce qui est due auxréalisations et ce qui est due aux effets externes ;

- Ne peut se mesurer par rapport à un état neutre puisque ce dernier est tout aussidélicat à mesurer mais en dernière analyse apprécier les réalisations et impactsrevient toujours à estimer la qualité de la prestation immatérielle fournie (Par

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rapport à l’opinion du client ou par le jugement des professionnels du domaine) et àmettre en rapport cette qualité avec les moyens mis en œuvre.

1- Le contrôle de la qualité des services par référence à ce que veulent les clients.

La satisfaction des utilisateurs du service passent par quatre éléments :

- L’aptitude à identifier les besoins existants et potentiels des clients (à cerner laqualité attendue) ;

- La capacité à définir des prestations répondant à ces désirs tout en tenant comptedes impératifs économiques et techniques, notamment. … auquel l’entreprise estsoumise (la qualité voulue) ;

- L’aptitude à fournir les prestations conformes aux exigences préétablies, à traiter lesnon conformités et à faire entrer la démarche qualité dans la culture de la firme.Cette aptitude est le facteur déterminant de la qualité réalisée ;

- La capacité à appréhender ce que le client perçoit de la qualité fournie (la qualitéperçue).

Ces quatre éléments forment le « cycle de la qualité » de l’entreprise qu’il convient demaitriser.

La qualité attendue peut être définie à partir des opinions exprimées par les clients lorsd’enquêtes qualitatives. Ces enquêtes permettent de comprendre la représentation que leclient se fait du service et de cerner le critère qu’il utilise pour en qualifier la qualité. Laqualité attendue dépend du système de référence du client (ses expériences antérieures deservices ou d’autres services, d’expériences de l’autre connu de lui, la situation dans laquelleil se trouve).

La qualité voulue peut être définie à l’aide d’une démarche d’analyse de la valeur. Il s’agitde donner à la prestation des fonctionnalités répondant aux attentes du client quel’entreprise a décidée de satisfaire et de fournir ces fonctionnalités dans les meilleursrapports qualité-cout. La qualité voulue doit intégrer les savoir-faire, la situationconcurrentielle et les contraintes économiques de l’entreprise. Elle consiste à définir unservice de référence (ou celui considérée comme normal compte tenu des attentes du client etde la volonté de l’entreprise), un niveau d’exigence (le pourcentage de client qui doit obtenirces services de référence) et un seuil d’in acceptabilité (le niveau au-delà duquel onconsidère que le service n’est plus rendu et qu’une compensation ou un rattrapage s’avèrenécessaire).

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La spécification de la qualité voulue, si elle est élaborée avec l’équipe qui produit le servicepermet de construire une vision ou une image mentale commune du résultat réussi. Unetelle pratique permet à la fois d’établir un standard et d’impliquer du groupe. La qualitéréalisée est mesurée en utilisant les critères définis pour spécifier la qualité voulue. Il s’agitd’apprécier comment les référentiel sont mis en actes par les professionnels, combien declients ont vécu une situation de service conforme à la qualité voulue. A ces critères doiventnormalement s’ajouter des éléments permettant d’apprécier l’importance et la manière detraiter la non-qualité, les progrès dans l’amélioration de la qualité et la manière dont leclient a participé à la prestation.

La qualité perçue peut être appréhendée à travers les jugements portées par le client sur :

- Les supports tangibles de la prestation ;- Le respect des engagements sur les performances du service ;- La réactivité à l’évolution des caractéristiques de la demande ;- La compétence technique et cognitive du prestataire ;- La courtoisie du personnel en contact ;- La crédibilité du prestataire ;- L’absence de liste dans la prestation et des méfiances à l’égard du prestataire.

Une enquête d’opinions auprès des clients permet de noter tout ou une partie des élémentsprésentés ci-dessus.

Chaque thème est ensuite pondéré par l’importance que le client lui apporte de manière àdéterminer un indice synthétique de satisfaction. Cette quantification est le résultat del’estimation des coefficients de l’équation considérant comme variable expliquée lasatisfaction globale de chaque client, et comme variable explicative chacune des questionsposées. Pour chaque critère, un indice de satisfaction est calculé. L’indice global est lasomme des indices élémentaires après application du système de pondération relativisantl’importance des questions.

2- Le contrôle de la qualité par l’évaluation des pairs.

Les personnes (extérieures ou non à l’entreprise) qui n’appartiennent pas à l’unité maisayant le même type d’expertise viendront périodiquement évaluer le service. Cette tactiqueest fréquente dans les activités de recherche. Ainsi, un comité scientifique apprécie laqualité des recherches réalisées, Le fonctionnement du laboratoire et la pertinence desprogrammes à venir.

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3- Le rapprochement de la satisfaction des clients et le niveau des couts.

Ce rapprochement consiste à approcher un montant de ressources à un niveau deréalisation. Ce rapprochement permet enfin de prendre conscience qu’une augmentation dela qualité voulue oblige à augmenter la performance (la qualité réalisée). Ce qui n’ad’intérêt que si le client la perçoit. Il faut que la qualité perçue augmente (et ce qui risquede le faire revoir ses attentes à la hausse). Toute amélioration de la qualité provoque doncun effet de spirale qui peut parfois entrer en contradiction avec la logique.

D- La comparaison aux meilleures pratiques (utilisation desBENCHMARKS)

Le benchmarking est une démarche de recherche permanente et d’analyses des pratiques lesmeilleures, puis les mises en œuvre au sein de la firme de solutions visant à s’en rapprocher.Il existe différents types de benchmarking qui sont :

- Le benchmarking interne- Le benchmarking fonctionnel- Le benchmarking concurrentiel

1- Le benchmarking interne

Il revient à comparer différentes unités de la firme entre elles où à chercher à utiliser lesprocédures exemplaires ou limitées dans un autre département.

2- Le benchmarking fonctionnel.

Il compare une fonction (ou un processus) donnée de l’entreprise a celle (ou à celui) d’unefirme très réputée dans le domaine mais appartenant à un secteur différent. Dans ce cas leproblème consiste à approuver l’entreprise qui accepte d’ouvrir ses portes afin de rendrepossible une telle comparaison.

Le moyen le plus adéquat pour y arriver est de faire en sorte que la firme contactéebénéficie de la réciprocité.

3- Le benchmarking concurrentiel.

Il consiste à se comparer avec ses concurrents directs. Ici on rencontrera des réticencesgénéralement plus fortes du fait du risque d’être copiée sans contrepartie est le plusimportant. L’Emploi de benchmark, suppose avoir une connaissance précise de ses propres

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processus et disposer d’un minimum sur celles-ci car l’objectif poursuivi est de faire ressortirdes différences d’en identifier les causes et de valider le progrès à réaliser.

Le benchmarking interne et le benchmarking fonctionnel sont des démarches bien adaptéesau contrôle des services. Dans des secteurs tels que la banque ou l’immobilier, il serait plusutile de comparer les différentes agences entre elles. Le benchmarking concurrentiel est plusdélicat à pratiquer, le risque qu’il dévie vers de l’intelligence économique (espionnage) i.e.l’obtention des informations sans réciprocité est grand.

Le contrôle de gestion des activités de services demande de bien intégrer les spécificités dusecteur. Le caractère immatériel de la prestation, la coproduction avec le client et/ou laproduction en présence de celui-ci, donne une grande variété aux réalisations. Contrôler lefonctionnement d’un service (prestation) peut consister d’abord à chercher à réduire cettevariété. Une attention plus soutenue est apportée également à la qualité perçue par leclient et au rapport qualité-cout.

Enfin si la comparaison des résultats aux objectifs est délicate car les objectifs ne peuventintégrer tous les états de l’interaction client-fournisseur, la comparaison aux meilleurespratiques est relativement aisée.

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Chapitre 2 : La gestion des entreprisesde services.Avant d’étudier le contrôle de gestion dans un cabinet d’expertise comptable, il est nécessaire debien s’imprégner du fait qu’il s’agit là incontestablement d’une entreprise de services. Il est donc,d’une façon générale, d’appréhender le mode de fonctionnement des entreprises de services. Lesentreprises de services représentent une force économique équivalente quand ce n’est passupérieur à celle du milieu industriel. Mais on se contente trop souvent de leur appliqueraveuglement des méthodes de gestion qui ont été spécialement développées pour les entreprisesindustrielles. Or sur un certain nombre de points, les entreprises de services ont leur proprespécificité. À partir d’une simple grille de classification des entreprises de services, on peut montrerde quelle manière se pose chez elle le problème de l’investissement, des acquisitions, de lacompétitivité et de la technologie. Pour résister à ses concurrents, pour améliorer sa productivité,une entreprise de services emploiera des raisonnements particuliers et utilisera des armesoriginales.

Les entreprises de services pures diffèrent des entreprises de production de biens et posent desproblèmes différents de stratégies et de management. Une entreprise de services pure est uneentreprise ou le service constitue l’essentiel de l’objet de la vente. Cette distinction n’est pas sansimportance dans la mesure où n’importe quelle entreprise dans n’importe quelle branche, vendtoujours une certaine part des services. La caractéristique d’une entreprise de services pure est quetout transfert d’un produit physique ou concret n’y constitue qu’un accessoire. Exemple le rapportécrit d’un commissaire aux comptes. On trouve parmi les entreprise de services pure, les compagniesaériennes, les banques, les sociétés de services informatiques, les conseils juridiques, les entreprisesde plomberies, des sociétés de conseil en gestion et naturellement les cabinets d’expertisecomptable.

En matière de management, leurs dirigeants devraient toujours se poser six questions. Ces questionsà première vue sont banales, mais dans le cadre des entreprises de services, la réponse qu’on peutleur apporter est souvent originale. Chacune d’elle sera examinée puis discutée en profondeur ici.

Section 1 : Les Six Question du dirigeant d’une entreprise de services pure.a- Avons-nous une compréhension réelle du type spécifique d’entreprise de

services dont nous faisons partie ?

Bien que les entreprises de services soient différentes des entreprises de production de biens, lanature de ce qui les séparent varie selon le type particulier de l’entreprise de services en question. Ilest possible d’établir une grille de classification des entreprises de services pour les distinguer entreelles selon certains critères stratégiques.

b- Comment pouvons-nous lutter contre nos concurrents ?

Toute entreprise doit se créer une bonne position sur le marché et défendre cette position. Pourcela, elle doit recourir à une analyse minutieuse de l’environnement économique de l’entreprise.

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Souvent, la gestion des entreprises de services réclament des stratégies différentes de celles desentreprises de production de biens. Si l’on envisage de créer une entreprise appelée à durer, il fautnaturellement s’intéresser au problème d’économie d’échelle, d’avancé technologique et d’imagede marque.

c- Comment améliorer le rapport cout-efficacité de ses opérations ?

S’agissant d’une entreprise de production de biens, celle-ci peut améliorer son levier opérationnelen achetant un équipement industriel plus productif et plus fiable. Pour la plupart des entreprises deservices, cette approche est inapplicable. Il faut donc s’attacher à l’étude d’autres possibilités.

d- Quelle est la raison de la politique des prix que nous pratiquons ?

La tarification des services est une question nébuleuse, il est souvent question de relier un prix auxcouts et il n’existe pas de formule qui permettent de faire reposer ce prix sur la valeur des services. Ilest donc important d’étudier sa politique de prix, et se demander quel serait l’effet économique ettypologique d’une modification de cette politique.

e- Quelle procédure utilisons-nous en matière de développement etd’expérimentation des produits nouveaux ?

Toutes les entreprises dépendent de leur capacité à rénover leur crédibilité sur leur marchée. À cetégard, les entreprises de services doivent se montrer particulièrement vigilantes car il leur est plusdifficile de se bâtir un domaine réservé. Les procédures de développement et d’expérimentation deproduits nouveaux doivent tenir compte de la nature abstraite et périssable de ce service.

f- Y-a-t-il des acquisitions qui peuvent nous profite r ?, si oui, lesquelles ?

Une fois qu’on a confié la nature des opérations courantes on peut envisager l’agrandissement pardes acquisitions. Ce jeu risque d’être dangereux dans le secteur des services. On a vu beaucoupd’entreprise acquérir des sociétés de services en se référant à des critères en cours dont l’acquisitiond’entreprise industrielles. Avant de le faire, il faut un travail nécessaire d’analyse.

Section 2 : La nature des services.Dans le cadre des entreprise produisant des biens matériels, la réalité physique fournit une basesimple mais efficace à la description des activités. Le problème est beaucoup plus délicat pour ce quiconcerne les entreprises de services. Les services étant plus abstraits que les biens. C’est ainsi qu’ilpeut être très difficile de faire comprendre à qui n’en a jamais eu l’expérience, ce que c’est que leconseil en management. Que fait le consultant ?

L’un des moyens de surmonter cette difficulté est la description en parlent des services comme s’ils’agissait des biens. C’est ainsi qu’on peut à propos des banques, constater que celles-ci consacrentsouvent une partie importante de leurs ressources à ce qu’elles appellent le développement denouveaux produits. Elles ont rarement conscience du fait qu’elles n’évoluent absolument pas dans ledomaine du développement des produits dans le sens stricto-sensu. En réalité, il semble quebeaucoup de vente n’ont pas encore compris que les biens ne constituaient pas la base de leuractivité. Dans ces banques, même les spécialistes de Marketing ne comprennent pas toujours que

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leur domaine d’activités est peut-être le plus délicat et le plus mal connu qu’il soit, ledéveloppement et le marketing des services financiers.

L’image mentale dominante du comment ça marche est une image fondée sur le produit concret i.e.qui conduit à un langage fondée sur la notion de biens matériels et ce langage à son tourconditionne la communication. De telle sorte qu’en matière de gestion de l’entreprise de services, ildevient vraiment difficile de développer une approche originale. Ceci donne d’ailleurs lieu à uneattitude tendant à confondre en un tout unique les différentes catégories d’entreprises et deservices. Il importe ce pendant de les distinguer car elles sont très différentes les unes des autres. Etla compréhension de ces différences peut aider à comprendre les difficultés propres à chacuned’elles.

L’image traditionnelle des activités de services est celle d’une activité invariablement etindubitablement personnelle. Quelque chose que réalisent certains individus pour d’autresindividus, malheureusement cette vision est erronée.

À titre d’illustration, les lavages automatiques des voitures, les services bancaires automatiséescomme les distributions de fonds, la technique informatique du temps partagée, …

En matière de management, les contraintes qui pèsent sur ces activités sont évidemmentdifférentes de celles des activités ou des individus fournissent un service a d’autres individus. Nousverrons sur un tableau une classification générale des entreprises de services selon les contraintespropres à leur gestion. Au sommet de la pyramide, on trouve le service que fournit l’entreprise.Lorsque l’on désire situer une activité donnée sur cette grille, on doit répondre à deux questions :

- Comment le service est-il fournit ?- Par quels types d’équipements ou de personnels ce service est-il fournit ?

a- Comment le service est-il fournit ?

Au fur et à mesure de leur évolution, les entreprises de services passent souvent du typepersonnalisée au type informatisée et inversement.

b- Par quels types d’équipements ou de personnel, ce service est-il-fournit ?

De nombreuses entreprises sont dans plusieurs catégories à la fois. C’est ainsi que pratique menttoutes les banques sont prestataires de services multiples. Certains de ces services sontinformatisées, exemple, transfert de fonds ; d’autres sont personnalisées, exemple, prête pourl’achat de logement, de voitures, avances aux entreprises, ceci parce que la banque se doit de porterune appréciation qualitative sur l’emprunteur.

Section 3 : Comment se protéger des concurrents ?Pour les entreprises produisant des biens, la barrière à l’entrée classique est celle du capital.Lorsqu’une telle entreprise croit, elle peut bénéficier d’économies d’échelle en matière deproduction, investir dans une technologie qui lui assurera une certaine avance sur ses concurrents etpar la recherche développement et le marketing, différencier sa production. Ses efforts serontlargement récompensées parce qu’ils sont axées sur une production uniforme et concrète et venduscomme un tout. La production, la distribution et la vente du produit constituent des opérations

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séparables souvent accomplies par des entreprises différentes. Les activités de service ont rarementce privilège. Le service parce qu’il est abstrait et périssable doit être élaborée par une mêmeentreprise, et souvent par une même unité, une même machine ou un même groupe d’individus. Ilen résulte une décentralisation du processus d’élaboration du service au niveau local et uneréduction des possibilités d’économie d’échelle. Par conséquent, les choix de localisation sontsouvent très important et le nombre d’implantation peut être une barrière a l’entrée sur le marché.

1- Des économies d’échelle

Les dirigeants des entreprises de services doivent se garder de conclure que les économies d’échelleleur sont impossible et que les barrières financières ne les concernent pas. Au contraire les exemplesd’économie d’échelle sont nombreux dans les entreprises de service informatisé en particulier.L’avènement des JUMBO-JENTS a permis aux compagnies aériennes de transporter deux fois plus depassagers sans augmenter le nombre de leurs pilotes ou de leurs ingénieurs. Un autre exempled’économie d’échelle est celui des salles de cinéma multiples. Dans certains cas, il n’y a mêmequ’une seule chambre de projection pour plusieurs salles. La publicité constitue le troisièmeexemple de possibilités de réalisation d’économies d’échelle a une entreprise de services.

Hormis l’exemple de la publicité, la réalisation d’économies d’échelles concerne surtout les servicesinformatisés plus que les services personnalisées. Lorsque des économies d’échelle ne sont pasaisément réalisables, on peut cependant baisser deux autres types d’obstacles à l’entrée deconcurrents sur le marché :

- L’avance technologique- La différenciation du service

a- L’avance technologique.

Dans les secteurs de services informatisés, l’avance technologique constitue souvent la meilleureprotection contre la concurrence. Dans ce domaine, le niveau de ventes dépend étroitement de laqualité des programmes prêts à être utilisées, que la société de time-sharing est capable d’offrir à saclientèle. Quoique plus rare, des progrès technologiques ont pu être réalisées dans le domaine desservices personnalisées. Le BOSTON CONSULTING GROUP a ainsi acquis une certaine avancetechnologique grâce à son concept de courbe d’expérience tant en matière de segmentation desmarchés que d’analyse stratégique en gestion de portefeuille. Seul pour l’instant, Arthur D. LITTLE, apu combler son retard grâce à des concepts et a des méthodes concurrentes. Les autres cabinets deconseil sont restés assez en arrière.

b- De la différenciation du service

Une autre protection possible réside dans la différenciation des services. Dans les entreprises deproduction des biens, le développement et le marketing du produit vise à « lui faire un nom » sur lemarché. Dans le meilleur des cas, ce nom devient lui-même le nom générique d’un type de produit(BIC, XEROX, COCA COLA, …). Très peu de produit se sont fait un nom. En revanche, l’entreprise deservices se crée une réputation par la nature et la qualité des services qu’elle fournit. Plus le serviceest abstrait et complexe, plus il est utile et possible de se bâtir une réputation qui deviendra alorsune protection contre la concurrence. Les sociétés de conseil en sont l’exemple type. Ainsi, un grand

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nombre de problèmes de gestion pourrait être résolu par n’importe quelle société de conseil.Toutefois, les plus grandes d’entre elles jouissent d’une réputation qui leur est propre et chacunetend ainsi à se voir confier un certain type de problèmes. De telles réputations constituent autantd’obstacles pour la concurrence. Dans les services, il est en général plus difficile de se protéger de laconcurrence que dans les entreprises industrielles. En tout cas, cette protection exige le recours àdes méthodes moins traditionnelles que celles des entreprises de production de biens. Les managersdoivent y penser plus en termes de réputation que de nom. Ils doivent s’intéresser aux domaines oudes économies d’échelle sont réalisables. Il leur faut chercher à développer et à protéger leur avancetechnologique.

Section4 : développer de nouveaux services.En matière de conception et d’expérimentation de nouveaux produits et ou de modification de laproduction courante, pratiquement toute les entreprises industrielles fournissent un effort derecherche et de développement (RD). Dans les entreprises de services, la fonction de R&D estdifférente car elle est compliquée par l’absence de production concrète. Un service surtout lorsqu’ilest personnalisée, n’est jamais exactement le même. Pour ce service, la procédure globale decréation s’attache plus à des concepts qu’a des objets concrets. Le processus d’expérimentationvarie selon qu’il s’agit des services informatisés ou des services personnalisés. Mais, quel que soit lanature du service, les tests de marketing ou autres types d’études de marché reste délicat. Il estnécessaire de donner au consommateur l’envie d’essayer le service. Ce qui réclame un effortsoutenue sur le plan du marketing. Par conséquent, le cout d’introduction d’un nouveau service estsouvent très élevée car il est difficile de dire d’avance, lesquels parmi les concepts propres au serviceseront compréhensible et attirant pour le consommateur. La différence apparait nette entre lesentreprises de production et les entreprises de services. Ainsi dans les entreprises industrielles, onpeut monter un produit et le consommateur est alors à même de décider s’il a envie ou non del’essayer. Mais comment mener une étude de marché pour une société ou le produit n’est paspalpable. Mais la situation n’est pas complètement désespérée car on peut faire de ce handicap unavantage : les concepts propres aux services personnalisées surtout sont malléables et peuventsans grandes dépenses supplémentaires être modifiées même après leur introduction sur lemarché.

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Chapitre 3 – l’Adaptation du contrôle degestion aux spécificités desentreprises : le cas du contrôle degestion en Cabinet d’ExpertiseComptable.Un cabinet d’expertise comptable est une entreprise à part entière. Gérer une entreprise impliqueun souci de rentabilité. Pour se faire, deux outils sont mis à contribution pour améliorer cetterentabilité : le budget et le contrôle de la production.

Le contrôle de la production consiste à contrôler la réalisation des objectifs mis en évidence. Cesobjectifs sont :

- le taux de facturation ;- le nombre d’heures facturables ;- l’importance des bonis-malis.

En plus, il faut prendre en compte certains couts tels que le cout de la formation, le cout dedéfaillance des clients, etc….

A- Exemple d’application.Imaginons un Cabinet d’Expertise Comptable appelée, « FIDUCIAIRE DES SCIENCES ET ETUDESCOMPTABLES ». Il s’agit d’un cabinet moyen composée de 13 collaborateurs et ayant la forme d’unesociété anonyme. Son responsable se propose de mettre en place un système de prévision et decontrôle de gestion.

I- Les trois étapes successives de réalisation de la mission.

- Élaboration d’un budget annuel- Contrôle de production basée sur ce budget- L’application au contrôle de gestion du cabinet.

a- Élaboration d’un budget annuel.

Pour élaborer ce budget, on dispose d’une part, de données concernant le cabinet, et d’autres partsde données professionnelles standards.

Les données concernant le cabinet.

Le cabinet FSEC de tient environ 130 dossiers de clients d’inégale importance et correspondant aux 3types de missions usuellement réalisées par les membres de l’Ordre : la tenue, la surveillance etl’audit.

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Pour élaborer ce premier budget, on prendra en considération le fait que les dossiers saturent lespossibilités actuelles de production de FSEC. I.e. que le développement de celle-ci est limité par lerecrutement de collaborateur qualifiée et non par la demande. En conséquence, le chiffre d’affairesest uniquement déterminé par les heures facturées. Il y a lieu cependant de tenir compte ducoefficient d’activité et du taux de facturation propre à chaque niveau de collaborateur. Il y a ainsi leniveau 1 dont la rémunération moyenne budgétée est de 25000. Le niveau 2, 20000. Le niveau 3,12000. Le niveau 4, 8000. Le niveau 5, 6000. La secrétaire, 8000 et la dactylographe, 6000. Larépartition des effectifs se présente ainsi : 1 pour le niveau 1,1 pour le niveau 2, 2 pour le niveau 3, 3pour le niveau 4, 4 pour le niveau 5, 1 secrétaire, 1 dactylo. Ce qui fait au total 13 personnes. Nousprendrons l’hypothèse selon laquelle tous les travaux du mois sont facturés le mois même. Lescharges patronales représentent 40% du salaire brut. L’horaire hebdo de travail est de 39 h. lenombre de jours travailles dans l’année est de 227.

Les données professionnelles standards.

Le taux de facturation horaire de chaque collaborateur est déterminé par son niveau et plusprécisément par son salaire brut mensuel, compte non tenu d’un treizième mois conforme auxusages professionnels. Selon les normes professionnelles, la facturation horaire normale s’établitentre 2 % et 2.3 % du salaire brut mensuel. FSEC a retenu 2.1%.

Exemple : un salariée dont le salaire brut mensuel est de 8000 f (compte non tenu du 13eme mois),est facturée 8000 x 2.1% = 168 f de l’heure au client.

Comme dans beaucoup d’activités, toutes les heures travailles et donc rémunérées ne sont pasproductives, i.e. dans le cas présent ne sont pas facturée au client. (Temps consacrée a la gestion ducabinet qu’à la formation). Dans ce cas, selon les usages de la profession comptable, on déterminedes coefficients d’activité ou coefficient d’heures facturables calculées par le rapport :

= × 100( )Ces coefficients sont variable selon le type d’activité dominant dans le cabinet (tenue, surveillance,audit) et le niveau de qualification. Pour le cabinet FSEC, les taux suivants qui ont été retenuscorrespondent à la moyenne professionnelle.

N1 50N2 70%N3 80%N4 85%N5 90%Sec. 20Dactylo 80

Les frais de structure (autres charges externes, impôts et taxes, charges financières, dotation auxamortissements et provisions) peuvent être estimées a 25 % du chiffre d’affaires net. Il estgénéralement constatée un mali global (réduction sur honoraire impayée = 8% du chiffre d’affaires).Le cabinet FSEC appliquera ce taux.

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Comparaison du budget avec le réel.

Analyse par niveau de collaborateur1

NIVEAU(1)

Effectif(2)

Rémunération

Taux defacturation

(4)

Heuresfacturées

(5)

Coeff.d’activité

(%)

C.A. Coutsalarial (8)

Margeréelle (9)

Margebudgétaire

(10)

Écart demarge (11)

N1 1 25 000 525 1082 60 557550 455000 102550 9625 92925N2 1 20 000 420 1150 85 483000 364000 119000 156380 -37380N3 2 12 000 252 3010 85 758520 436800 321720 276864 44856N4 4 7 600 168 5665 80 951720 553280 398440 321720 76720N5 4 6 500 126 6374 90 803124 473200 329924 366324 -36400Sec. 1 8 000 168 354 20 59472 145600 -86128 -86128 0Dactylo. 1 6 000 126 1416 80 178416 109200 69216 69216 0TOTAL 14 19031 3791802 2537080 1254722 1114001 140721

Quelques explications.

Colonn4 = colonne3 x 2.1% (par rapport aux données de bases dans la narrative)

Colonne 6 = colonne

La colonne 8 tient compte de la colonne 3

Chiffre d’affaires colonne 7 = 3 791 802

Charges de personnel= cout salarial total

Charges de structure = 900 000 f. (269 722)

Le budget

NIVEAU (1)

Effectif(2)

Rémunération(3)

Taux defacturation

(4)

Heuresfacturées

(6)

Coef.d’activité(%) (5)

C.A. (7) Coutsalarial (8)

Marged’apport

(9)

Margebudgétaire

(10)

Écart demarge (11)

N1 1 25 000 525 885 50 464625 455000 9625 9625 92925N2 1 20 000 420 1239 70 520380 364000 156380 156380 -37380N3 2 12 000 252 2832 80 713664 436800 276864 276864 44856N4 3 8 000 168 4515 85 958720 436800 321720 321720 76720N5 4 6 000 126 6374 90 803124 436800 366324 366324 -36400Sec. 1 8 000 168 354 20 59472 145600 -86128 -86128 0Dactylo. 1 6 000 126 1416 80 178416 109200 69216 69216 0TOTAL 13 17 615 3498201 2384200 1114001 1114001 140721(7) = (4) x (6) ; (9) = (7) – (8) ; (4) = (3) x 2,1/100 ; (8) = (3) x (2) x 13 x 1.4

La synthèse du tableau :

- Chiffre d’affaires théorique : 3 498 201- Mali : 279 856- Chiffre d’affaires net = C A théorique – Mali = 279 856- Charges de production = 2 384 200- Charges de structure = 804 586- Résultat = 29 559.

1 Contrôle de gestion des activités de services 36 Michel

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b- Contrôle de production par l’analyse des écarts

L’expert-comptable responsable du cabinet FFEC désire 1 an après, effectuer le contrôle deproduction et l’analyse des écarts entre le réel et le budget.

1- Les données réelles.

Les taux de facturation pour chaque niveau de collaborateurs ont été ceux prévus au budget.L’activité, l’effectif et les rémunérations brutes réelles sont données par le tableau ci-dessous :

Niveau de qualification Effectif Rémunération brute mensuelle Heures facturéesN1 1 25 000 1 062N2 1 20 000 1 150N3 2 12 000 3 010N4 4 7 600 5 665N5 4 6 500 6 374Secrétaire 1 8 000 354Dactylo 1 6 000 1 416

14 19 031

Il y a eu 85 000 francs de réduction sur honoraires impayées. Les charges sociales patronales ont étéde 40% comme au budget. Nous allons calculer les écarts représentatifs des conditions deproduction.

Constatation des différences (F = favorable ; D = défavorable)

Réel Budget ÉcartMali . . . 85 000 279 856 194 854 (F)Charges de structure 900 000 804 586 95 414 (D)Marge brute 1 254 722 1 114 001 140 721 (F)Résultat 269 722 29 559 240 163 (F)

Dans tout calcul d’écarts, il convient de recenser tous les facteurs de modification chacun d’euxgénérant un écart sans prendre deux fois les mêmes effets et d’effectuer tous les recoupementspossibles afin de contrôler les calculs. Dans le cas suivant on peut distinguer les causes suivantes :

- La modification du nombre d’heures effectuées Du a l’effectif, Du au coefficient d’activité.

- La modification du cout i.e. la rémunération.

Nous allons donc avoir trois types d’écart qui pourront s’analyser par niveaux de collaborateur.

1- L’effet de l’effectif. Par rapport au budget, il y a un collaborateur N4 de plus, qui auxconditions de budget génère la marge suivante : 321 720 / 3 = 107 240 d’écart favorable.

2- L’effet de l’activité. Chaque heure effectuée en plus, à effectif constant génère une margeégale au prix de facturation de 7 heures puisqu’elle ne coute rien. L’effet inverse se produiten cas d’activité inferieure au budget.

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Heuresbudget

Effectifbudget

Heurecollaborateurbudget

Effectifréel

Heuresstandardseffectifréel

Heuresréelles

ÉcartHeure

Facturation Écart

N1 885 1 885 1 885 1062 177(F)

525 99 925 (F)

N2 1239 1 1239 1 1239 1150 -99(D)

420 - 37380 (D)

N3 2832 2 1416 2 2832 3010 178(F)

252 44856 (F)

N4 4515 3 1505 4 6020 5565 -355(D)

168 -59640 (D)

N5 6374 4 1593 4 6374 6374 0 126 0Secrétaire 354 1 354 1 354 354 0 168 0Dactylo 1416 1 1416 1 1416 1416 0 126 0Totaux 17615 13 - 14 - - - - 40761 (F)

Écart du a la modification des couts

Nous constatons que les modifications ne concernent que les collaborateurs N4 et N5.

Niveau Rémunérations budgétées Rémunérations réelles Effet margeN4 8000 7600 29210 (F)N5 6000 6500 -36400 (D)(8000-7600) x 13 x 1,4 x 4 =29120

(6000-6500) x 13 x 1,4 x 4 = 36 400

Comment se présente la synthèse de l’écart sur marge.

Le tableau ci-dessous permet de synthétiser les écarts par nature et par collaborateur.

Niveau Effectif Niveau d’activité Cout ourémunération

Marge

N1 - 92 925 - 92 925N2 - - 37 380 - - 37 380N3 - 44 856 - 44 856N4 107 240 - 59 640 29 120 76 720N5 - - - 36 400 - 36 400Secrétaire - - - -Dactylo - - - -Total 107 240 (F) 40 761 (F) - 7280 (D) 140 721 (F)

Grace à ce tableau, nous avons une vue complète des résultats.

c- Élaboration d’une application informatique destinée au contrôle de gestion mensuel du cabinet.

Il s’agit, à partir des données de la paye ( réalisée par ordinateur sur une autre application), desfeuilles de temps mensuel remplis par les collaborateurs et du fichier du Client, d’élaborer lafacturation mensuelle du cabinet et de sortir des éléments du tableau de bord nécessaire a la bonnegestion du cabinet, i.e. essentiellement du contrôle de l’activité et de la rentabilité descollaborateurs. Des saisies porteront en ce qui concerne la paye sur les heures payées. En ce quiconcerne les feuilles de temps sur les heures facturées par client et sur les heures facturées parcollaborateurs. En ce qui concerne le fichier client sur les références de facturation.