CONTRIBUTION A L’AMELIORATION DU SYSTEME DE CONTROLE ...
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UNIVERSITE DE TOAMASINA --- FACULTE DES SCIENCES ECONOMIQUES ET DE GESTION --- Département de GESTION --- MEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTION __ CONTRIBUTION A L’AMELIORATION DU SYSTEME DE CONTROLE INTERNE LORS D’UNE MISSION D’AUDIT EXTERNE Cas de la Société MAHERY Présenté et soutenu par : RAKOTOARISOA Mahefarivo Nomenjanahary Option : Finances – Comptabilité Promotion : 1994 - 1995 Sous la direction de : Encadreur Enseignant Encadreur Professionnel Madame Vololonirina RAVELOSON Enseignant chercheur à l’Université de TOAMASINA Monsieur Denis RATSIMANDRESY Senior Manager – Cabinet Delta Audit Deloitte, Expert Comptable et Financier Date de soutenance : 16 Décembre 2007 ANNEE UNIVERSITAIRE 2006 - 2007
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UNIVERSITE DE TOAMASINA ---
FACULTE DES SCIENCES ECONOMIQUES ET DE GESTION ---
Département de GESTION ---
MEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTION __
CONTRIBUTION A L’AMELIORATION DU
SYSTEME DE CONTROLE INTERNE
LORS D’UNE MISSION D’AUDIT EXTERNE
Cas de la Société MAHERY
Présenté et soutenu par :
RAKOTOARISOA Mahefarivo Nomenjanahary
Option : Finances – Comptabilité
Promotion : 1994 - 1995
Sous la direction de :
Encadreur Enseignant Encadreur Professionnel Madame Vololonirina RAVELOSON
Enseignant chercheur à l’Université de TOAMASINA
Monsieur Denis RATSIMANDRESY Senior Manager – Cabinet Delta Audit Deloitte,
Expert Comptable et Financier
Date de soutenance : 16 Décembre 2007
ANNEE UNIVERSITAIRE 2006 - 2007
SOMMAIRE
REMERCIEMENTS LISTE DES ABREVIATIONS ET ACRONYMES INTRODUCTION………………………………………………………………………………………5 PARTIE I : GENERALITES SUR L’AUDIT FINANCIER ET LE CONTROLE INTERNE……………………………………………………...………………………………………..7 Chapitre I : L’audit financier et le contrôle interne…………………… ……………………….8
Section I : Le Cabinet Delta Audit Deloitte…………………………………………….…..8 Section II : L’audit financier...……………………………………………………………...10 Section III : Le contrôle interne………………………………...………………………….16
Chapitre II : Les principales caractéristiques d’un bon systèm e de contrôle interne…29
Section I : Environnement général….…………………………………………………….29 Section II : Présentation d’un bon système de contrôle interne par cycle d’activité...32
PARTIE II : ANALYSE DU SYSTEME DE CONTROLE INTERNE DE LA SOC IETE
MAHERY ET SUGGESTIONS D’AMELIORATION…………………………….44 Chapitre I : La société MAHERY………..………………………………………………………..45
Section I : Présentation de la société………………………………………………….…45 Section II : Description des procédures existantes ……………………………………49
Chapitre II : Analyse détaillée du système de contrôle interne et suggestions d’amélioration…… ………………….………………………………………………………………61
Section I : L’ environnement général du contrôle interne….…………………………..61 Section II : Analyse et suggestions par cycle d’activité ……………………………......64
CONCLUSION………………………………………………………………………………………..81 ANNEXES LISTE DES TABLEAUX BIBLIOGRAPHIE TABLE DES MATIERES
REMERCIEMENTS
--- Qu’il nous soit permis de remercier ici toutes les personnes bienveillantes qui, de
près ou de loin, ont contribué à la réalisation de ce mémoire de maîtrise, et
particulièrement à :
- Madame Vololonirina RAVELOSON, enseignant chercheur, notre encadreur qui
nous a guidé et conseillé pour mener à terme le présent ouvrage malgré ses
obligations professionnelles.
- Monsieur Denis RATSIMANDRESY, Senior Manager du Cabinet Delta Audit
Deloitte, Expert Comptable et Financier, notre encadreur professionnel pour avoir
accepté de diriger nos travaux de recherche et de nous avoir fait bénéficier de ses
précieux conseils durant l’élaboration du présent ouvrage.
Nous tenons aussi à exprimer nos vifs remerciements à tous les Enseignants de
l’Université de Toamasina qui nous ont formé et nous ont transmis leurs
connaissances.
Et pour leur contribution à l’élaboration de ce travail :
- Notre sincère reconnaissance à Madame Sahondra RASOARISOA, Managing
Director du Cabinet Delta Audit Deloitte, qui a bien voulu autoriser l’élaboration de ce
mémoire au sein de son entreprise ;
- Notre gratitude à la famille pour son inestimable soutien moral et son aide
matérielle tout au long de nos études ;
- Notre sympathie va également :
* à tout le personnel du Cabinet Delta Audit Deloitte,
* à tous nos amis.
RAKOTOARISOA Mahefarivo Nomenjanahary
LISTE DES ABREVIATIONS et ACRONYMES
AMC (Atelier Magasin Central)
AS2 (Audit System 2)
ATH (Association Technique d’Harmonisation de cabinet d’audit et de conseil)
BAP (Bureau Administration de Personnel)
BC (Bon de commande)
BL (Bon de livraison)
BRCG (Bordereau de réception de coton graine)
COSO (Committee of Sponsoring Organization)
CT (comptable)
CZN (Chef de zone Nord)
CZS (Chef de zone sud)
DDC (Département de recherche)
DT (Directeur technique)
DTT (Deloitte Touche and Tohmatsu)
FIDEF (Fédération Internationale des Experts Comptables Francophones)
ICCA (Institut Canadien des Comptables Agréés)
IFAC (International Federation of Accountants)
ISA (International Standard Auditing)
OECCA (Ordre des Experts Comptables et Comptables Agréés)
OECFM (Ordre des Experts Comptables et Financiers de Madagascar)
RS (Responsable Stock)
SC (Secrétaire)
TR (Responsable Trésorerie)
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INTRODUCTION
L’audit, initialement utilisé comme un instrument d’inspection ou de contrôle, a enregistré
des développements considérables au niveau des approches (ou méthodes de
vérification).
D’origine ancienne, les méthodes de l’audit se sont constamment enrichies avec le
développement de l’activité économique et l’amélioration des outils de gestion des
entreprises. L’audit financier est ainsi passé de l’examen systématique (pointage détaillé)
de tous les comptes de l’entreprise à une analyse serrée des dispositifs de contrôle
interne mis en place au sein de l’organisation en gardant le même objectif : exprimer une
opinion sur les états financiers.
Parfois, durant l’exécution des travaux d’audit financier, nous avons constaté l’ignorance
de certaines personnes sur le rôle exact de l’audit externe. Ils le confondent avec le
autres fonctions au sein de leur entité comme l’audit interne ou le contrôle de gestion. En
outre, les autres directions existantes dans une société sont réticentes vis-à-vis des
auditeurs, ils pensent que l’audit financier ne concerne que la direction financière qui
tient la comptabilité et qui établit les états financiers.
Les auditeurs externes s’intéressent beaucoup au contrôle interne pour la réalisation de
leur tâche, cet ouvrage montre les apports bénéfiques d’une mission d’audit externe à
l’entité auditée, en plus de son rôle habituel. Ces apports se présentent sous forme de
recommandations pratiques relatives au système de contrôle interne et ayant des
impacts sur l’efficacité opérationnelle, organisationnelle ou comptable.
A travers les études que nous avons menées, nous voulons rappeler aux dirigeants
d’entreprise un élément souvent oublié dans leur vision de la rentabilité et de la gestion :
le contrôle interne. En effet, les dirigeants sont beaucoup plus préoccupés par l’analyse
des ratios et indicateurs de performance que par la qualité des procédures pour les
obtenir. Or, de toute évidence, les décisions de direction ne peuvent être de meilleure
qualité que les informations sur lesquelles elles reposent.
Le contrôle interne, défini comme « l'ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de
l'entreprise » est plus préventif que répressif dans une entité. L'objectif ultime du contrôle
interne est bien la maîtrise des risques inhérents à l'activité de cette entité, la conduite de
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ses opérations d’une façon plus efficiente et sécurisée possible et également d’assurer la
fiabilité de l'information financière. Il est par conséquent crucial que chaque entreprise,
quelques soient sa taille, son secteur d'activité ou son mode de financement, soit en
mesure d'évaluer la qualité de son dispositif de contrôle interne afin de s'assurer qu'il ne
recèle aucune faiblesse significative. Ainsi, l'exposition aux risques de l'entreprise, en
phase avec ses objectifs et sa stratégie est écartée.
Ainsi, nous avons choisi le thème : « CONTRIBUTION A L’AMELIORATION DU
SYSTEME DE CONTROLE INTERNE LORS D’UNE MISSION D’AUDIT EXTERNE ».
Ce mémoire de maîtrise combinant connaissances théoriques accumulées à l’université
et pratiques d’audit au sein du Cabinet Delta Audit Deloitte présente le cas d’une société
dénommée « MAHERY » pour une mise en pratique des théories y détaillées. Le cas de
cette Société Anonyme est choisi pour assurer une étude relative à tous les cycles
généralement existant dans toute entité : l’achat, la vente, la trésorerie, l’immobilisation,
la paie (personnel) et le stock. En effet, les principes y énoncés peuvent être adaptés ou
appliqués à toute entité.
Dans la réalisation de ce travail, les recherches documentaires, les enquêtes auprès des
intervenants de la société MAHERY et la participation à l’analyse et l’évaluation du
système de contrôle interne de cette société, en tant que membre de l’équipe d’audit
nous ont permis de collecter les informations nécessaires à notre étude.
Notre étude comprend deux parties :
- la première partie détaille des théories générales sur l’audit financier et le contrôle
interne et se divise en deux chapitres :
Le premier chapitre traite des considérations générales : l’audit financier, le contrôle
interne et les liens entre ces deux concepts incluant les étapes d’une évaluation des
procédures de contrôle interne. Le second présente les principales caractéristiques d’un
bon système de contrôle interne et détaille les éléments de base d’un système de
contrôle interne en se basant sur une étude par cycle d’activité
- la deuxième partie est consacrée à une étude de cas pratique et comporte deux
chapitres :
Le premier chapitre présente la Société MAHERY objet de notre étude avec une
description des existantes dans cette société alors que le deuxième chapitre présente
notre analyse du système de contrôle interne et une formulation des recommandations
pratiques pour son amélioration face aux faiblesses identifiées.
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PARTIE I :
GENERALITES
SUR L’AUDIT FINANCIER ET LE
CONTROLE INTERNE
8
CHAPITRE I : L’AUDIT FINANCIER ET LE CONTROLE INTER NE
Théoriquement, le contrôle interne regroupe toutes les mesures de contrôle des
procédures comptables et administratives au sein d’une entité. Il comprend les moyens
matériels et humains ainsi que les procédures à la disposition de la direction.
Par contre, l’audit externe (ou audit financier) est un examen pratiqué par un
professionnel externe à l’entité auditée, à l’issue de cet examen, une opinion sur ses
comptes est exprimée.
Ce chapitre essaie de répondre à ces questions : pourquoi l’audit externe
s’intéresse-t-il au contrôle interne durant les travaux de vérification des états financiers
d’une entité ? Comment s’effectuent l’analyse et l’évaluation du système de contrôle
interne lors d’une mission d’audit financier ?
Ainsi, ce chapitre développe les éléments suivants :
- une présentation du Cabinet Delta Audit Deloitte, établissement où nous avons
effectué notre recherche,
- l’audit financier : sa définition, son utilité et ses méthodologies,
- le contrôle interne : sa définition, son lien avec l’audit financier et son évaluation.
Section I : LE CABINET DELTA AUDIT DELOITTE
1.1. Présentation
Le Cabinet Delta Audit Deloitte a été créé en 1994. Il dispose de ressources
humaines ayant plus de vingt cinq années d’expériences professionnelles. En effet,
ayant obtenu d’importantes formations professionnelles, par le biais d’assistances
techniques étrangères, les experts de Delta Audit Deloitte ont acquis une notoriété pour
la qualité de leurs prestations, ce qui leur a permis d’intervenir aussi bien sur le plan
national qu’à l’étranger (Afrique et Océan Indien).
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Depuis 1994, le Cabinet Delta Audit Deloitte a été admis au sein du Réseau
Mondial « DTTI » (Deloitte and Touche Tohmatsu International). A ce titre, il bénéficie
de toutes les formations et pratiques nécessaires à l’exercice de la profession ainsi que
les garanties de la qualité internationale des travaux.
Le cabinet a pu bénéficier de la méthodologie internationale dénommée « Audit
System 2 » (AS2) basée sur les normes internationales d’audit publiées par l’IFAC
(International Federation of Accountants) qu’il met en œuvre depuis plusieurs années, de
concert avec les membres du réseau. Un logiciel spécifique de travail dénommé « Audit
System 2 » suivant cette méthodologie est utilisé pour servir de documentation et d’aide
à l’exécution des travaux de vérification.
En général, les activités du cabinet touchent les cinq axes suivants :
- l’audit, l’expertise comptable et financière, les travaux de commissariat aux
comptes,
- le conseil en gestion et organisation,
- le conseil juridique et fiscal,
- l’étude économique,
- et, la formation.
1.2. Organisation générale
En plus du Département Administratif qui assure la gestion courante du cabinet
(comptabilité, secrétariat, sécurité), Delta Audit Deloitte dispose d’environ une
quarantaine d’auditeurs.
Pour assurer la supervision hiérarchique et en cascade, la structure des auditeurs
suit les grades suivants :
- Associé (Partner) : en plus de la représentation administrative du cabinet, c’est
le premier Responsable de la mission et du contrôle de qualité
- Directeur de mission (Senior Manager, Manager et Assistant Manager)
- Chef de mission (Supervisor, Senior) : le premier responsable des travaux sur
terrain
- Juniors : collaborateurs vérificateurs
- Assistants : collaborateurs vérificateurs.
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Les Juniors et Assistants exécutent le travail demandé par le Chef de mission. Le
travail effectué par chaque membre de l’équipe fait l’objet d’une revue par son supérieur.
Cette structure et cette pratique de revue en cascade répondent aux exigences
de qualité du réseau Deloitte auquel appartient Delta Audit mais aussi à des normes de
qualité et de travail anglo-saxonnes et nord américaines pour assurer un standard de
qualité, standard requis pour tous travaux d’audit.
Chaque auditeur est tenu de s’orienter aux normes suivantes :
- Formation technique et compétence dans le travail : le cabinet d’audit a l’obligation
de respecter un taux de formation et de mise à jour des connaissances adéquates
pour chaque catégorie de collaborateurs.
- Intégrité, objectivité et indépendance lors de l’exercice de sa profession : l’auditeur
doit faire preuve d’honnêteté et de sincérité dans l’exécution de son travail. Une
attitude d’impartialité doit être maintenu lors de l’exercice de sa fonction.
L’indépendance se traduit en deux aspects : indépendance d’esprit (neutralité) et
indépendance de fait (absence d’obligation ou avantage personnel de l’auditeur
avec l’entité auditée).
- Respect de la confidentialité des informations recueillies.
Après une présentation brève du cabinet et son organisation de travail, la section
suivante présente l’une des principales activités du cabinet : l’audit financier. Nous
développons ensuite le lien entre les deux concepts : audit financier et le contrôle
interne.
Section II : L’AUDIT FINANCIER
2.1. Définition de l’audit financier
De nombreuses définitions ont été proposées par les différentes organisations
professionnelles, nationales, régionales ou internationales mais nous retenons la
définition proposée par l’Association Technique d’Harmonisation de cabinet d’audit et de
conseil (ATH) synthétisant toutes les définitions :
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« L’audit financier est l’examen auquel procède un professionnel compétent et
indépendant, en vue d’exprimer une opinion motivée sur la fidélité avec laquelle les
comptes annuels d’une entité traduisent sa situation à la date de clôture et ses résultats
pour l’exercice considéré, en tenant compte du droit et des usages du pays où
l’entreprise a son siège. » 1
Cette définition fait ressortir 4 éléments fondamentaux :
- le caractère professionnel de l’audit : utilisation des méthodes et techniques
spécifiques suivant des normes,
- l’expression d’une opinion indépendante qui engage la responsabilité de
l’auditeur,
- la référence sur la fidélité de l’information financière : sincérité et régularité
(application conforme et en bonne foi des principes comptables),
- la considération du contexte économique et juridique où l’entreprise a son siège.
En se basant sur le contexte actuel Malgache, l’audit externe se concrétise dans
deux situations distinctes : l’audit financier contractuel, qui est réalisé à la demande
d’une entité ou d’un individu pour des fins qui sont définis dans la convention avec
l’auditeur. Et le commissariat aux comptes (parfois appelé « audit financier légal »)
prescrit par la loi sur les sociétés : son rôle est constitué de deux éléments distincts : la
mission d’audit financier externe et un ensemble d’obligations spécifiques mises à la
charge du commissaire aux comptes par des dispositions légales et réglementaires.
Exemple : la loi 2003-036 du 30 Janvier 2004 oblige toute Société Anonyme installée à
Madagascar d’avoir un ou plusieurs commissaires aux comptes. Durant leur mandat, le
commissaire aux comptes rédige deux rapports : un rapport général sur les comptes et
un rapport spécial sur les conventions signées entre la société et les administrateurs ou
parties liées à la société.
L’opinion exprimée à l’issue des travaux d’audit financier sur les comptes d’une
entité est l’une des quatre (4) cas suivantes :
- certificat sans réserve (CLEAN OPINION)
- certificat avec réserves (QUALIFIED OPINION)
- refus de certification (ADVERSE OPINION)
- impossibilité d’émettre une opinion (DISCLAIMER)
1 L’Audit externe – Manuel d’audit financier (Collection RINDRA)
12
2.2. Utilité de l’audit financier
En plus de la certification des comptes, une mission d’audit financier comporte
des travaux connexes considérables qui justifient l’opinion de l’auditeur. Les impacts
directs ou induits de ces travaux d’audit constituent des apports fondamentaux à la
société sur le plan de :
2.2.1. Confiance dans l’information financière
L’exercice de l’audit par des personnes externes indépendantes à l’entreprise
auditée et ayant les compétences requises permet d’accorder une confiance sur
l’information y certifiée. Cette confiance est de deux sortes :
- la confiance des tiers externes à l’entreprise c’est à dire les informations
financières certifiées sont la base des décisions prises par les tiers vis-à-vis de
l’entreprise,
- la confiance des dirigeants où l’audit apporte aux dirigeants une sécurité par le
biais de la vérification du système de contrôle interne en s’assurant de la bonne
application des procédures et en détectant des risques majeures de fraude et
d’irrégularité. Du point de vue présentation des états financiers, l’auditeur
contribue à éclairer les dirigeants sur les points relatifs aux règles comptables.
2.2.2. Optimisation du système de contrôle interne
L’analyse du système de contrôle interne existant permet à l’auditeur de détecter
toute faiblesse et de proposer des suggestions aux dirigeants, cela est justifié par le fait
que l’auditeur devient une spécialiste de l’analyse et de l’évaluation des systèmes par les
expériences acquises dans ses multiples missions. Il est à rappeler que les
responsabilités sur la mise en œuvre des procédures de contrôle interne incombent
toujours aux dirigeants de l’entité.
2.2.3. Formation du personnel
La mission de l’auditeur, par son expertise et l’implication indispensable des
différents personnels de l’entreprise dans les travaux d’analyse, d’identification des
forces et faiblesses du système et de mise en place de procédures adéquates, est une
expérience enrichissante et une formation du personnel comptable et administratif.
13
2.3. Les autres fonctions de contrôle
Il est important de bien distinguer les différentes fonctions suivantes qui
pourraient être exercées dans une même entité :
- L’auditeur interne : une fonction créée au sein de l’entreprise et sous la tutelle
directe de la Direction. Il a pour but de procéder à un examen synthétique et
objectif ainsi qu’à une évaluation des résultats de l’examen selon les objectifs et
activités de l’entreprise et suivant des normes préétablies. Cette fonction est
chargée notamment d’évaluer le niveau du contrôle interne de l’organisation.
- Le contrôleur de gestion : une autre fonction qui s’assure que les résultats de
l’entreprise sont conformes aux objectifs qu’elle s’est fixée et initie les mesures
nécessaires. Sa mission est de traiter et d’analyser des informations et non d’en
vérifier la fiabilité et les circuits de production. La production des tableaux de bord
qui aide la direction à la décision et au pilotage de l’entreprise fait partie de sa
mission principale.
- L’inspecteur : Il consiste à obtenir une précision sur les travaux qu’ils exercent
comme des preuves pour confirmer l’existence d’une fraude dans une entité.
Généralement, sa fonction porte sur la sécurité du patrimoine et le respect de la
directive de la Direction Générale.
2.4. Les méthodologies d’audit et le contrôle inter ne
Pour étayer son opinion sur les comptes, l’approche de vérification utilisée par
l’auditeur varie en fonction de plusieurs critères : niveau de confiance à obtenir, durée
d’intervention, vérification spécifique, motif des travaux de vérification,…
On peut citer trois grandes catégories d’approche d’audit :
- « le pointage détaillé » naguère dans l’approche d’audit qui consiste à comparer
toutes les écritures dans les livres de compte avec les documents de source
c'est-à-dire la vérification de toutes les transactions sans exception. Cette
approche est adoptée aux entreprises de petite taille dont le nombre de
transaction est minime,
- « l’approche par le système » qui consiste à effectuer systématiquement une
analyse des procédures existantes avant d’effectuer une vérification des
comptes,
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- « l’approche par le risque » : méthode qui consiste à identifier tout d’abord les
risques et à orienter les travaux d’audit en fonction des risques identifiés.
L’analyse des procédures de contrôle interne est incontournable avec cette
approche.
2.5. Vue d’ensemble d’une mission d’audit financier
Il existe six étapes pour la réalisation d’une mission d’audit financier :
- des travaux préalables à l’acceptation d’une mission : cette phase comprend une
analyse de la faisabilité de la mission et le choix de l’équipe. Une analyse des
risques professionnels précède ces études ;
- une planification préliminaire : cette étape consiste en une collecte d’informations
pour le besoin de la planification et de la réalisation des travaux de vérification ;
- évaluation des risques : avant d’élaborer la stratégie d’audit, il est nécessaire de
récapituler les risques. Ceci dans le but d’évaluer les éventuels impacts de ces
risques sur l’a mission de vérification et également pour identifier d’autres
procédures compensatrices ;
- élaboration de la stratégie d’audit,
- mise en œuvre des travaux d’audit,
- conclusion et rapport d’audit.
Pour diverses raisons pratiques, l’intervention s’effectue en deux temps :
- intervention intérimaire : généralement avant la date de clôture des comptes.
Cette intervention a pour objectif de faire des analyses sur l’entreprise afin de
faciliter la vérification finale des comptes. Cette étape comporte : une analyse de
l’environnement générale de l’entreprise (concurrence, contexte économique,
évolution de l’activité,…) mais également une vérification des comptes à une date
intérimaire (au 31 Octobre N par exemple pour une entité qui effectue une clôture
normale au 31 Décembre N),
- intervention finale : c’est la vérification des comptes à la date de clôture qui est
généralement au 31 Décembre de l’exercice, cette intervention s’effectue après
cette date c'est-à-dire au cours de l’année N+1.
L’analyse du contrôle interne est incontournable lors d’une mission d’audit : selon
l’ISA 400, « l’auditeur doit acquérir une connaissance suffisante des systèmes
15
comptables et de contrôle interne pour planifier l’audit et concevoir une approche d’audit
efficace. »2
Ces étapes sont résumées dans le tableau suivant (les activités « en gras » ont
trait notamment aux procédures de contrôle interne):
Tableau 1 : Les différentes étapes d’une mission d’audit fin ancier
Intervention Etapes Détail des travaux
INTERIMAIRE TRAVAUX PREALABLES A L’ACCEPTATION D’UNE MISSION
- Evaluation des risques professionnels - Sélection de l’équipe - Définition du terme de la mission
INTERIMAIRE PLANIFICATION PRELIMINAIRE
- Compréhension de l’activité de l’entité ainsi que les environnements (facteurs internes et externes)
- Compréhension de l’environnement du contrôle interne
- Compréhension des systèmes et procédures comptables
- Mise en œuvre de l’examen analytique préliminaire
- Détermination du seuil de signification INTERIMAIRE EVALUATION DES
RISQUES Relevé des risques potentiels identifiés et analyse si risques liés aux comptes ou non.
INTERIMAIRE ELABORATION DE LA STRATEGIE D’AUDIT
Détermination de la stratégie à mettre en œuvre (test de contrôle, test de corroboration ou examen analytique)
INTERIMAIRE / FINALE
MISE EN ŒUVRE DE LA STRATEGIE D’AUDIT
- Test de fonctionnement du contrôle interne - observation physique - la confirmation directe - examen des documents reçus par l’entreprise - examen des documents crées par l’entreprise - contrôles arithmétiques - analyses, estimations et rapprochements - examen analytique - corroboration avec les informations verbales
obtenues des dirigeants FINALE CONCLUSION ET
RAPPORT D’AUDIT
- Emission d’une synthèse sur les comptes aboutissant à une opinion
- Emission d’une lettre à la direction (MANAGEMENT LETTER) relative aux constatations sur les procédures de contrôle interne.
Source : Tableau établi par nos soins à l’aide de la démarche de vérification internationale de
Deloitte
Nous venons de voir dans cette section les liens entre l’audit financier et le
contrôle interne. En effet, l’auditeur a la possibilité d’effectuer directement une
vérification détaillée des opérations lors de l’exécution de sa mission mais une
2 Normes internationales d’audit IFAC
16
vérification comportant une analyse du système de contrôle interne est la méthode la
plus reconnue actuellement en matière d’audit et également la plus efficiente. La section
suivante donne plus de détail sur ce qui est le contrôle interne et les étapes nécessaires
à son évaluation.
Section III : Le contrôle interne
Le contrôle interne fait partie des outils à la disposition des dirigeants pour la
maîtrise de son organisation. Dans la section précédente, nous avons vu que pour
l’auditeur, c’est à partir du système de contrôle interne qu’on peut connaître comment les
informations financières ont été obtenues et traitées. Nous allons définir d’abord le
contrôle interne avant de montrer son importance, ses éléments ainsi que les processus
d’évaluation du système de contrôle interne lors d’une mission d’audit.
3.1. Définition du contrôle interne
L’Ordre des Experts Comptables et Comptables Agréés (OECCA France) définit
le système de contrôle interne comme suit : « l’ensemble des sécurités contribuant à la
maîtrise de l’entreprise, il a pour but d’assurer :
- d’un côté, la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l’information ;
- de l’autre, l’application des instructions de la direction, de favoriser l’amélioration
des performances. »3
L’Institut Canadien des Comptables Agréés (ICCA) définit ainsi le contrôle
interne : « c’est le plan d’organisation et l’ensemble coordonné de toutes les méthodes et
mesures adoptées au sein de l’entreprise pour protéger les valeurs actives de celle-ci,
assurer l’exactitude et la fidélité des renseignements comptables, promouvoir l’efficacité
comptable, l’efficacité opérationnelle de gestion et maintenir le respect des lignes de
conduites établies par la direction. La notion de contrôle interne embrasse le contrôle
administratif interne, le contrôle comptable interne, la vérification interne et
l’autocontrôle. »4
3 Audit externe Cabinet RINDRA 4 Idem
17
La littérature anglo-saxonne utilise le terme « Business Control » pour désigner le
dispositif de protection d’une activité. La traduction courante de « business control »
dans la littérature française est « Contrôle Interne ». Cette traduction évoque,
faussement la notion de vérification, plutôt que celle de la maîtrise d’une activité qui nous
apparaît tellement plus précise.
Le Contrôle Interne (ou maîtrise de l’activité) peut être considéré comme une
assurance de qualité pour le management de l’entreprise. Il facilite la cohérence de la
relation client/fournisseur depuis le client externe jusqu’à la direction générale à travers
de l’ensemble des processus de l’entreprise.
La maîtrise de l’activité ne doit pas être considérée comme une charge
administrative supplémentaire ; par contre, c’est une démarche permettant de diriger
(manager) avec rigueur, efficacité, efficience et transparence réelle. L’entreprise est en
« état de maîtrise » dès lors que, dans sa globalité, elle s’est dotée d’une organisation
propre lui permettant de maîtriser les risques, de minimiser leurs conséquences et
d’optimiser sa propre performance.
Théoriquement, le Contrôle Interne regroupe toutes les mesures de contrôle des
procédures comptables et administratives au sein d’une entité ou organisation. Si le
contrôle administratif inclut toutes les procédures en rapport direct avec les procédés de
décision et menant à l’autorisation des transactions par la Direction, le contrôle
comptable touche notamment ceux qui sont concernés par la protection des actifs et la
fiabilité des états financiers de l’entreprise.
Enfin, il est utile de faire une distinction entre le contrôle interne qui est le concept
et l’audit interne qui est la fonction chargée d’évaluer le niveau du contrôle interne.
3.2. Importance du contrôle interne dans une entité
Afin de démontrer l’utilité d’un bon système de contrôle interne, citons les
conséquences majeures d’un système de contrôle interne non adéquat avec des
illustrations :
- des pertes de biens causées par les erreurs, l’insouciance et le vol : exemple : s’il
n’y a aucun contrôle sur l’utilisation de la voiture de la société, chaque employé
profite de l’utiliser, ce qui augmenterait sûrement le coût des carburants à payer
par la société;
18
- des registres comptables peu fiables : l’utilisation de registres non fiables pour la
prise de décision a un impact significatif sur la gestion d’une entité; exemple : si la
situation comptable de la banque ne cadre pas avec le solde réel en banque, en
émettant de nouveau chèque, la société risque d’être sur la liste noire de la
banque en émettant des chèques sans provision ;
- l’inefficacité et l’inefficience des opérations : les transactions ne sont plus faites
rationnellement du point de vue économique et réalisation ; en effet, à titre
d’exemple , on peut attendre à une augmentation des coûts de la main d’œuvre
ou à des manques à gagner ou de retard significatif dans les procédés ;
- le non-respect des politiques et procédés établis : l’entreprise risque de ne pas
atteindre les objectifs visés sans un suivi avec rigueur des politiques préétablies
par la direction, avec cette situation, une tendance vers l’anarchie n’est pas à
éviter.
3.3. Les éléments du contrôle interne
3.3.1. Le contrôle interne est érigé par le système mis en place par la direction au
sein de l’entreprise : des éléments coordonnés constitués de principes, méthodes et
procédures permettent de concourir à la réalisation des différents objectifs de contrôle
interne.
D’une façon générale, les éléments constituant le contrôle interne sont :
- le plan d’organisation de l’entreprise qui est composé de l’organigramme de
l’entreprise, des procédures, de la compétence et de l’intégrité du personnel ;
- les contrôles comptables assurant l’exhaustivité des enregistrements comptables, les
contrôles de réalité et les contrôles d’exactitude ;
- la protection matérielle destinée à la limitation d’accès du personnel ou tiers aux
documents et enregistrements ainsi que la protection des actifs eux-mêmes ;
- l’existence de la fonction d’audit interne.
3.3.2. En se basant sur le COSO5 (Committee of Sponsoring Organization), le
contrôle interne est composé de cinq éléments interdépendants qui découlent de la
façon dont l’activité est gérée et qui sont intégrés au processus de gestion :
5 Le COSO, est une association américaine privée à but non lucratif créée en 1985. Le COSO s’est donné pour mission d’améliorer la qualité de l’information financière grâce à des règles de déontologie, des contrôles internes efficaces et un bon gouvernement
19
a- Environnement de contrôle
Il constitue un préalable au fonctionnement du contrôle interne. Il suppose la
définition d’une éthique, la présence des compétences, une organisation robuste et des
délégations de pouvoir.
b- Evaluation des risques
Pour maîtriser les risques, il faut les connaître. Connaître pour agir était un des
objectifs du risk management.
c- Points de contrôle
Les normes et procédures de contrôle doivent être élaborées et appliquées pour
s’assurer que sont exécutées efficacement les mesures identifiées par le management
comme nécessaires à la réduction des risques liés aux objectifs.
Par exemple, les procédures sur le cycle Achats sont décrites dans un « Manuel
de procédures ». Un des contrôles relatifs aux réceptions des marchandises portent sur
le contrôle de spécification et de rapprochement de quantité entre le bon de réception et
le bon de commande. Ce contrôle est assuré en première étape par le Chef magasinier
avec son paraphe.
d- Informations et communications sur les risques
Les systèmes d’information et de communication sont articulés autour de ces
activités de contrôle. Ils permettent au personnel de recueillir et échanger les
informations nécessaires à la conduite, à la gestion et au contrôle des opérations.
e- Suivi et mesure de performance du système du contrôle interne
L’ensemble du processus doit faire l’objet d’un suivi et des modifications doivent y
être apportées le cas échéant. Ainsi le système peut réagir rapidement en fonction du
contexte.
3.4. Limites du contrôle interne
Le contrôle interne a un caractère préventif et dissuasif. En effet, un bon système
de contrôle interne minimise les erreurs, les fraudes, les inefficiences et les inefficacités
d’entreprise. Sur le plan international, les normes publiées par COSO ont tendance à être les références en matière d’audit interne.
20
ou encore les risques de non-respect des politiques et procédés établis, mais il ne peut
jamais éliminer complètement les dangers auxquels toute entreprise est soumise.
Le Comité de vérification de l’Institut Canadien des Comptables Agréés fait
référence aux limites inhérentes au contrôle interne qui sont :
• le fait que la direction exige habituellement que le contrôle soit rentable ;
• le fait que la plupart des contrôles sont conçus surtout en fonction des
opérations de nature répétitive et non des opérations inhabituelles ;
• le risque d’erreur humaine ;
• la variation de l’efficacité en fonction du volume des opérations ou des
mouvements de personnel ;
• le risque de collusions visant à rendre inopérants des contrôles axés sur la
séparation des tâches ;
• le risque d’abus de pouvoir de la part des personnes responsables de
l’application des contrôles (par exemple, le risque qu’un membre de la
direction passe outre à un contrôle).6
Ces risques ne peuvent pas être couverts par le contrôle interne. Afin de couvrir
ce type de risque, lors des travaux préliminaires, l’auditeur est amené à faire une
analyse spécifique de l’intégrité des dirigeants sur la base d’une enquête sur leur
antécédent, il y a également une analyse du style de la direction et de la compétence
des personnes clés de l’entité.
3.5. Evaluation des procédures de contrôle interne
3.5.1. Les étapes de l’évaluation des procédures de contrôle interne
Avant de procéder à une évaluation des procédures de contrôle interne, il est à
préciser que l’auditeur sélectionne, en fonction de la valeur relative des éléments traités
et des risques potentiels, les flux d’informations financières significatifs pour sa mission.
6 L’expert comptable et la mission de vérification
21
Décision non
matérielle
Pour chaque cycle analysé, l’évaluation des procédures de contrôle interne suit le
schéma suivant :
Tableau 2 : Evaluation des procédures de contrôle interne po ur un cycle
Source : Audit externe
Un cycle d’activité représente l’ensemble des procédures communes au
traitement d’informations comptables. En général, on peut découper en six (6) cycles les
Description des systèmes
Tests de cheminement
Evaluation des contrôles internes
Force Faiblesse
Tests de fonctionnement
Erreurs non matérielles
Erreurs matérielles
Evaluation des résultats
Evaluation de l’impact
Satisfaisants Non satisfaisants
Procédés de vérification
des comptes
Procédés de vérification
des comptes
22
activités se trouvant dans une entreprise: achats, ventes, stocks, paie /personnel,
trésorerie et immobilisations. Lors de la première intervention dans une entité, chaque
cycle important est analysé et testé pour s’assurer de leur fiabilité. Pour les exercices
ultérieurs, l’auditeur procède généralement à une mise à jour des descriptions en leur
possession avant les tests d’évaluation du système de contrôle interne.
a) Description des systèmes
L’objectif de l’auditeur en décrivant le système en vigueur chez le client est de
faire ressortir les forces et les faiblesses du système. Les forces doivent être présentées
sous forme d’activité de contrôle bien identifiée. L’activité de contrôle se définit comme
suit : « procédures internes destinées à s’assurer que les directives de la direction sont
mises en oeuvre et que les dispositions couvrant le risque que l’entité ne puisse atteindre
ses objectifs sont prises. »7
A titre d’exemple, l’activité de contrôle pour justifier la réception par un employé
de son salaire est sa signature sur le double du bulletin de paie.
Il peut le faire de deux manières : narrativement ou graphiquement. Il doit choisir
la forme la plus économique et la plus efficace mais il est essentiel de mettre en exergue
les différentes sous activités d’un cycle d’activité. A titre d’exemple, les procédures
relatives aux achats peuvent être découpées en : lancement de la commande, réception
des articles achetés, réception facture, comptabilisation et paiement.
Afin d’être exploitable ultérieurement, ce document comporte le nom des
interlocuteurs lors des entretiens effectués.
La description narrative est employée dans les cas où le système est peu
complexe ou relativement court.
L’inconvénient de la description narrative est qu’il est très difficile pour l’auditeur
de suivre toutes les étapes du cycle et partant, d’en identifier les forces et les faiblesses.
La description graphique, appelée également « diagramme de circulation des
documents ou flow-chart » (cf annexe I) utilise des symboles, et des tableaux afin de
décrire l’enchaînement des tâches et du flux de données pour une opération ou un cycle
7 Démarche internationale d’audit – Deloitte 1999
23
donné. Si les procédures existantes sont complexes à décrire, cette méthode est la plus
efficace de faire ressortir la circulation des documents à travers tous les services de
l’entreprise. On retrouve habituellement deux formes de diagramme : détaillés ou
sommaires.
C’est au niveau de la description qu’est analysée également la séparation de
tâche. Dans une entité, on distingue des tâches qui ne peuvent pas être occupées par
une même personne pour un cycle d’activité : autorisation (A), opérationnelle (O),
enregistrement (E), contrôle (C), financière (F) et patrimoine (P).
- Fonction autorisation
Toutes personnes ou services qui ont le pouvoir de décider, d’engager le
patrimoine : services des achats, services commerciaux, services d’études…
- Fonction opérationnelle
Toutes personnes ou services qui interviennent dans l’exécution des tâches :
vendeur, acheteur, ...
- Fonction d’enregistrement
Toutes personnes ou services dont la fonction réside dans l’enregistrement et la
présentation valorisée des activités d’exploitation et des mouvements patrimoniaux :
services comptables, informatiques.
- Fonction de contrôle
Toutes personnes ou services qui ont pour mission de contrôler ou superviser le
bon déroulement des tâches quelque soient leur niveau.
- Fonction financière
Toutes personnes ou services qui sont chargées du paiement ou transport de
fonds : caissier, coursier…
- Fonction patrimoine
Toutes personnes ou services qui ont accès physique tangible aux biens :
magasinier, préposé aux fournitures de bureau, service entretien… Ce sont les gardiens
du patrimoine.
En général, si une personne exécute deux tâches incompatibles pour un cycle d’activité,
l’intervention d’une autre personne pour assurer un contrôle croisé est nécessaire.
24
b) Evaluation préliminaire du contrôle interne
A partir des informations collectées lors de la description ci-dessus, l’auditeur
procède à une première évaluation du contrôle interne. Il le fait normalement sur la base
d’un document appelé « Questionnaire de contrôle interne (QCI) ». Dans ce cas, il peut
déterminer déjà les points forts théoriques ainsi que les points faibles du contrôle interne.
c) Tests de cheminement
Afin de s’assurer de la bonne description et de la correcte application des
activités de contrôle décrites par le client, il est nécessaire de tester quelques
transactions à l’aide d’une enquête de corroboration (démonstration par l’interlocuteur
des activités de contrôle existantes) ou d’examen des documents.
d) Evaluation du contrôle interne
A ce stade, l’auditeur doit se faire une opinion sur l’aptitude du système à
satisfaire les objectifs de contrôle interne spécifique au cycle examiné.
A l’issue de l’évaluation préliminaire, l’auditeur n’a qu’une présomption du
fonctionnement satisfaisant du contrôle interne (forces). Aussi, il lui est maintenant
nécessaire de s’assurer que le système fonctionne effectivement, d’apprécier le niveau
de confiance du contrôle au moyen de test de fonctionnement. Toute anomalie identifiée
pendant le test de fonctionnement fera l’objet d’une analyse spécifique pour savoir si
c’est un cas isolé (exemple : absence du responsable) ou généralisé. Ainsi, la mauvaise
application d’une activité de contrôle dans une entité pourrait générer des faiblesses du
système.
Le cas échéant, il peut vérifier les faiblesses du système pour évaluer si elles ont
ou non une incidence significative sur les comptes annuels. Avant de conclure, il est
important d’identifier s’il existe d’autres activités qui pourraient compenser les faiblesses
identifiées.
25
e) Conclusion sur les travaux d’évaluation du système de contrôle interne
Après ces tests, l’auditeur estime si les faiblesses du contrôle interne risquent
d’être à l’origine d’erreurs matérielles dans les comptes. L’auditeur s’intéresse au
contrôle interne dans la mesure où celui-ci est relié aux états financiers sur lesquels il
doit émettre une opinion, cela veut dire que ce sont les mesures de contrôles comptables
qui l’intéressent plutôt que celles de contrôles administratifs.
Dans ce cas, le risque doit être quantifié afin que l’auditeur puisse décider parmi
les trois options suivantes :
- déclarer les comptes inauditables ou refuser sa certification si le contrôle
interne est fondamentalement déficient et que les procédures de
corroboration seules ne peuvent lui assurer un risque ultime acceptable ;
- ne pas s’appuyer sur le contrôle interne et de faire appel exclusivement aux
travaux de corroboration (risque de contrôle = 100%) et aux autres
procédés ;
- réviser son appréciation quant au risque d’erreurs matérielles qui pourraient
résulter de ces faiblesses.
Pour l’entité auditée, les administrateurs ont la responsabilité de la doter d’un
contrôle interne approprié, ce qui signifie qu’ils doivent rendre compte des
conséquences, s’il y a lieu, d’un système de contrôle inadéquat.
L’auditeur qui découvre des lacunes importantes au niveau des contrôles qui le
concernent doit habituellement en informer les administrateurs afin que les mesures
nécessaires soient prises. A la fin de son intervention, il propose des recommandations
et mesures correctives en vue de remédier aux faiblesses constatées, une lettre à
envoyer à la direction appelée « Management letter » est rédigée à cet effet.
26
3.5.2. Les outils nécessaires à l’évaluation du système de contrôle interne
a) Le questionnaire de contrôle interne
Afin de l’aider dans l’identification de ces objectifs, l’auditeur se sert généralement d’un
« Questionnaire de Contrôle Interne (QCI) » (cf Annexe II). Selon l’ATH, « Les
questionnaires de contrôle interne servent d’étalon à l’auditeur pour évaluer si les
procédures de l’entreprise auditée remplissent les objectifs fondamentaux du contrôle
interne. »8
Le Q.C.I. doit être structuré de façon efficace et économique ; les trois éléments
suivants doivent au moins y figurer :
− les objectifs avec des questions détaillées : cette partie correspond aux
questions se rapportant à chaque objectif de contrôle interne sur le cycle
considéré ;
− les réponses : l’auditeur pourra répondre par un OUI, NON ou non-applicable
(N.A) à chacune des questions ;
− les références aux papiers de travail : les contrôles ou non contrôles identifiés
par le questionnaire doivent être référencés aux diagrammes ou à la
description narrative.
Après l’évaluation du système, l’auditeur identifie les contrôles fondamentaux
auxquels il semble possible d’accorder une certaine confiance. Un document de
synthèse, la « Feuille de liaison », reprend ces forces et faiblesses du système et précise
leur impact sur les programmes de vérification envisagés.
Il se présente comme suit :
Tableau 3 : Feuille de liaison
Objectif du Contrôle interne Forces Faiblesses Impact sur l’audit
Source : Les outils de l’audit, questionnaire et feuilles de travail
8 Les outils de l’audit : Questionnaires et feuilles de travail
27
b) Le programme de vérification
Ce programme est préparé par le chef de mission à partir des constatations lors
de la description du système de contrôle interne : si l’auditeur identifie des points leur
permettant de vérifier si le contrôle interne est fiable, on effectue des tests qui confirment
leur application.
Plusieurs techniques peuvent être utilisés :
- l’auditeur peut procéder à un examen de l’évidence des contrôles à l’aide des
documents existants (par exemple, il vérifie que les factures sélectionnées sont
approuvées, il effectue un rapprochement de la facture avec le bon de réception signé
par le magasinier, il contrôle le bon de commande correspondant ainsi que la demande
d’achat émanant de l’utilisateur),
- l’auditeur peut également refaire lui-même les contrôles devant être existés pour une
tâche (par exemple, il vérifie l’exhaustivité des traitements en comparant les informations
figurant sur les éditions informatiques et les pièces justificatives utilisées pour les saisies)
- l’auditeur effectue une observation physique (exemple : assistance au paiement de
salaire, assistance à une expédition de marchandise).
Le choix des tests à effectuer sera basé sur le jugement de l’auditeur qui
cherchera à vérifier les contrôles les plus sensibles notamment les contrôles de
supervision ou de détection mis en place pour déceler les anomalies qui auraient
échappé aux contrôles de prévention (rapprochements, contrôles globaux).
Par ces tests de fonctionnement, l’auditeur va chercher à s’assurer que les
contrôles sont effectués convenablement et par le personnel habilité. Avant de décider
un test de fonctionnement, il est nécessaire de faire l’analyse si l’adoption d’une stratégie
fondée sur la fiabilité des systèmes est plus efficace et efficiente que de mettre en œuvre
uniquement des procédures de validation (par exemple, pour tester des transactions sur
les ventes, s’il ne s’agit qu’un nombre limité d’opération, il vaut mieux de procéder tout
de suite à une vérification exhaustive des factures que de faire un test de fonctionnement
du contrôle).
28
c) Organisation des tests de fonctionnement de contrôle interne
Il s’agit généralement de réaliser des sondages « par enregistrement » car
l’objectif est de déterminer la fréquence d’application du contrôle interne (donc son
niveau de confiance). Ainsi, la valeur de chaque opération à tester n’a aucune
importance. Les éléments à tester correspondent aux « attributs » c'est-à-dire la
matérialisation des activités de contrôle identifiées, toute anomalie quelque soit son
montant fera l’objet d’une analyse approfondie afin de s’assurer de son étendue.
L’auditeur ne cherche pas une certitude absolue durant les travaux de
vérification, par contre, il cherche à obtenir un échantillon le plus représentatif possible :
l’échantillon à tester devrait couvrir toute la période sous revue. En outre, le nombre des
opérations à tester varie suivant la fréquence de l’activité de contrôle : exemple : pour
une activité de contrôle qui s’effectue en plusieurs fois par journée, on prend un
échantillon de 25 transactions si on n’attend pas une anomalie.
Le résultat des tests doit permettre à l’auditeur de se prononcer sur les
exceptions éventuelles à l’application des forces de contrôle :
- soit qu’il s’agisse de déviation effective qui remet en cause la force décrite et
nécessite une modification de la nature et de l’étendue des travaux de
vérification,
- soit que l’auditeur estime qu’il peut moduler ses paramètres pour étendre ses
tests et se prononcer de nouveau sur le résultat.
En résumé, nous avons vu dans ce chapitre que l’évaluation du système de contrôle
interne est une étape obligatoire pour tout auditeur lors de la réalisation des travaux de
vérification des comptes d’une entité. En outre, le résultat de l’évaluation du système de
contrôle interne peut apporter des effets positifs pour l’entité, si l’auditeur n’identifie
aucune anomalie significative, le dirigeant a une assurance que le contrôle interne est
fiable et fonctionne correctement. Par contre, en cas d’anomalie, il est d’usage pour
l’auditeur de faire une proposition d’amélioration des anomalies constatées. Sur la base
des informations que nous avons collectées, nous allons détailler dans le chapitre
suivant les éléments nécessaires pour avoir un bon système de contrôle interne.
29
CHAPITRE II: LES PRINCIPALES CARACTERISTIQUES D’UN
BON SYSTEME DE CONTROLE INTERNE
« Le contrôle interne d’une entreprise, tout comme le système de chauffage d’un
immeuble, doit être adapté à ses besoins, sinon elle risque de rencontrer certains
problèmes. Ainsi, si le système est trop petit ou insuffisant par rapport aux besoins,
l’entreprise pourrait subir des pertes importantes. Par ailleurs, si le système est
beaucoup trop élaboré, l’entreprise engagerait inutilement des coûts. » 9
Dans ce chapitre, à titre de référence, nous essayons de faire ressortir les
éléments minimums nécessaires à mettre en place dans une entité pour avoir un bon
système de contrôle interne. Nous avons choisi de présenter d’abord tout ce qui a trait à
l’environnement général puis une analyse par cycle d’activité. La présentation par cycle
d’activité est choisie pour éviter toute répétition lors de la description des procédures.
Section I : ENVIRONNEMENT GENERAL
L’organisation mise en place doit être apte à créer un climat propice aux contrôles
et à protéger ses actifs.
Il est pratiquement impossible d’élaborer un système de contrôle interne adapté à
toutes les entreprises mais, selon Gilles CHEVALIER et Yvon HOULE dans l‘ouvrage
« L’expert comptable et la mission de vérification », « la structure de base de tout bon
système de contrôle interne devrait être constituée des éléments suivants :
- une structure administrative adéquate,
- un personnel qualifié,
- un système comptable approprié,
- une documentation appropriée,
- un système d’autorisation et de supervisions,
- une protection adéquate des biens,
- un système d’autocontrôle. »10
9 L’expert comptable et la mission de vérification 10 idem
30
1.1. Structure administrative adéquate Deux règles sont à respecter pour avoir une structure administrative adéquate : la
délégation et la coordination des tâches et des responsabilités puis la séparation des
fonctions incompatibles. Ceci suppose que toute tâche ou activité dans une entreprise
doit être placée sous la responsabilité d’une personne, il ne suffit pas d’attribuer
seulement les tâches mais encore il faut une certaine coordination.
1.2. Personnel qualifié
Un personnel qualifié diminue les risques d’erreur et contribue à l’efficience et à
l’efficacité des opérations. En effet, l’entreprise doit tout d’abord mettre en place la
structure nécessaire à la sélection de son personnel et choisir un personnel approprié
aux tâches à combler. Les critères de sélection doivent être établis par les responsables
des services concernés, avec le concours du service de personnel ou des responsables
de l’embauche. Aussi, il faut permettre à son personnel de se développer et de se
perfectionner pour être en mesure de s’adapter plus facilement aux changements et ainsi
de mieux répondre à l’évolution des tâches.11
1.3. Système comptable approprié
Il n’y a pas de système comptable universel adaptable à toutes les entreprises. Le
système comptable doit être fonction de l’envergure de l’entreprise, de la nature de ses
activités et de la complexité de ses opérations. Les règles de base sont :
- l’utilisation d’un plan comptable approprié : l’utilisation d’un plan de compte très
détaillé varie en fonction du besoin de l’entreprise. Par exemple : le plan comptable pour
une société de télécommunication est plus détaillé par rapport à celui d’une épicerie ;
- l’utilisation de documents prénumérotés : son objectif est de faciliter toute
recherche ultérieure et de contrôler l’exhaustivité des opérations enregistrées ;
- l’utilisation d’un système budgétaire : le système budgétaire permet de faire une
analyse des prévisions de coûts et de revenus, mais aussi, une analyse de la relation
entre coûts, volume, prix et profits;
- l’utilisation du plus grand nombre possible de preuves de l’exactitude des
opérations et de leur comptabilisation ;
- l’utilisation d’un matériel approprié : logiciel comptable, par exemple ;
11 Précis de direction et de gestion
31
- un processus d’autorisation des opérations : l’accès à certains comptes ou
opérations est soumis à des règles de restriction. A titre d’exemple, la comptabilisation
des écritures de régularisation (correction d’erreur) doit avoir l’aval du chef comptable ou
le directeur administratif et financier.
1.4. Documentation appropriée
Dans chaque entreprise, au moins, les documents suivants doivent exister : une
description des systèmes, des manuels sur les politiques et procédés, une description
des tâches pour chaque poste. La description des tâches aide à l’exécution des tâches,
facilite le processus de recrutement de personnel, sert à l’évaluation du personnel et
assure une répartition appropriée des tâches. En outre, il est nécessaire de mettre par
écrit les politiques et procédés de fonctionnement pour que le personnel soit
adéquatement informé.
1.5. Système d’autorisation et de supervision
Toute opération dans une entreprise doit être autorisée par le personnel du
niveau hiérarchique approprié. Le système de supervision comprend les mesures prises
par l’entreprise pour s’assurer que chaque personne ou chaque service accomplit
adéquatement sa tâche.
1.6. Protection adéquate des biens
Contre les pertes de toute sorte, les biens de l’entreprise doivent être protégés.
Les principes essentiels à retenir sont :
- rendre les employés responsables des biens qui leur sont confiés,
- souscrire des assurances suffisantes, de restreindre l’accès aux biens,
- établir une politique d’entretien des biens et d’identifier les biens,
- et, procéder périodiquement à leur dénombrement.
1.7. Système d’autocontrôle
Le système d’autocontrôle vise à s’assurer aux dirigeants de l’entreprise que les
autres contrôles sont mis en application. Dans les petites entreprises, cette fonction peut
être assurée par le propriétaire. Plus l’entreprise est d’une grande taille, le propriétaire ne
peut plus contrôler lui-même l’entreprise, ainsi, il a fait appel à des tiers nommé
« vérificateur interne » ou « contrôleur interne ».
32
Section II : PRESENTATION D’UN BON SYSTEME DE CONTR OLE
INTERNE PAR CYCLE D’ACTIVITE
2.1. ACHAT / STOCK
Ce cycle regroupe les opérations liées aux achats incluant le lancement des
achats, l’exécution des achats, la réception des biens ou services, le traitement des
factures émanant des fournisseurs, la gestion et le paiement des fournisseurs ainsi que
la gestion des stocks.
Afin de renforcer les dispositifs de contrôle interne pour ce cycle, nous allons
citer les principales caractéristiques d’un bon système de contrôle interne en matière
d’achat et de gestion de stock :
a- Les services intervenants
Généralement, les services (ou personnes assurant les tâches) suivants
interviennent séparément :
- Les services initiateurs de la commande. Ils émettent des « demandes d’achat » dans
des limites strictement définies (en nature et en montant), mais ils ne peuvent pas les
envoyer directement aux fournisseurs.
- Service « achats ». Il établit les bons de commande sur la base soit des demandes
d’achat, soit des besoins spécifiques. Il négocie les prix, choisit les fournisseurs et
surveille les délais de livraison.
- Service « réception ». Il s’assure de la conformité de la livraison avec la commande (en
quantité et en qualité).
- Service « stocks ». Il reçoit la marchandise du service « réception » et fait les
enregistrements correspondants.
- Service « comptable ». Il enregistre les factures lorsque celles-ci ont été approuvées ou
payées.
- Service « trésorerie ». Il règle les factures en s’assurant de leur approbation par les
personnes compétentes (approbation sur la facture, la date et le moyen de paiement).
b- Déclenchement de la commande
Le contrôle interne sur les opérations relatives aux achats et aux charges doit
donner l’assurance que les commandes d’achat de marchandises ou de biens et
33
services sont faites en fonction des besoins de l’entreprise, pour des quantités optimales
et par des personnes autorisées à le faire.
En ce qui concerne les achats de matières et de marchandises, ces objectifs sont
indissociables de la gestion des stocks.
Les procédures mises en place doivent donc permettre de répondre de manière
satisfaisante aux questions suivantes :
- Qui peut déclencher la commande ?
- Quand passer la commande ?
- Quelle quantité faut-il commander ?
- A quel fournisseur doit-on s’adresser ?
En résumé, une organisation satisfaisante relative à la commande doit répondre
aux critères suivants :
- les services utilisateurs établissent une demande d’achat,
- les bons de commande sont établis seulement sur la base des demandes
d’achat,
- les fonctions chargées de la commande sont distinctes de celles de réception,
de stockage, d’expédition, du règlement des factures, de l’enregistrement comptable,
- les quantités à commander correspondent aux besoins de l’entreprise c'est-à-
dire les quantités sont commandées en se basant sur le niveau minimal des stocks, les
délais de livraison et les consommations.
c- Acceptation des livraisons (ou des services reçus)
Le contrôle interne en ce domaine est de garantir principalement que :
- les délais de livraison prévus sont respectés ;
- les livraisons (ou les services reçus) ne peuvent être acceptés que s’ils correspondent
à une commande ;
- les livraisons sont faites selon les spécifications de la commande.
En effet, nous pouvons formuler les éléments de base d’un bon système de
contrôle interne à ce niveau :
- à chaque réception correspond un bon d’entrée (ou bon de réception),
34
- chaque réception est accompagnée d’un contrôle : un rapprochement avec le
bon de commande en quantité et en qualité.
d- Constatation des dettes
Le contrôle interne doit garantir que :
- les dettes sont constatées au fur et à mesure de la réception des fournitures et des
services ;
- la comptabilité est correctement organisée pour traiter ces opérations.
e- Paiement des factures
Outre les objectifs relatifs aux trois phases précédentes, les objectifs spécifiques
à la mise en paiement sont les suivants :
- les factures sont contrôlées avant la mise en paiement ;
- la mise en paiement est dûment autorisée ;
- les factures ne sont pas payées plusieurs fois.
A ce stade, il est nécessaire de comparer les éléments figurant sur la facture
avec les bons de réception et les bons de commande avant tout paiement. En outre,
chaque facture payée devrait être annulée c'est-à-dire comportant la mention « payée »,
chaque double de facture est mentionné « double à ne pas payer ».
f- Informations et contrôle de l’information
D’autres informations peuvent s’avérer utiles à la direction pour la prise de
décision ; par exemple :
- une analyse des engagements en cours (contrôles de qualités, contrôles des prix,
etc...) ;
- la politique d’obtention d’escompte ou de rabais ;
- l’évolution des acomptes sur commande ;
- une analyse comparative avec les dépenses budgétées ;
- un rapport sur le contrôle des factures.
35
2.2. STOCK/PRODUCTION
Le cycle de stock / production comprend : la réception de matière première, la
conservation physique des stocks, la livraison et l’expédition, la valorisation et le contrôle
des stocks.
Certains aspects sur ce cycle sont traités dans les cycles achats et ventes, nous
ne présentons ici que ceux concernant le contrôle comptable, l’identification et la
protection des stocks, l’imputation des coûts de production, la valorisation et les
contrôles globaux de vraisemblance. Nous pouvons citer quelques règles
fondamentaux :
a- Contrôle comptable
- Chaque mouvement des stocks doit être justifié par des documents prénumérotés
et approuvés comme les bons de réception ou bons de production…
- Les travaux d’inventaires permanents ou la tenue de fiches de stocks sont
assurés par d’autres personnes que les gardiens des marchandises.
- Les stocks qui n’appartiennent pas à l’entreprise ou ceux tenus à l’extérieur de
l’entreprise doivent être enregistrés correctement.
- Il existe des contrôles réciproques des stocks et des mouvements entre les
services (réception, expédition, magasin) avec une analyse des écarts.
b- Identification et protection des stocks
- Une personne bien précise assure la responsabilité des stocks.
- Les stocks sont physiquement protégés des risques naturels, des vols ou
détériorations.
- Il existe un contrôle des stocks ainsi que des travaux de comptages physiques
réguliers par une personne n’ayant pas la garde des stocks.
- L’entreprise dispose des procédures d’inventaires physiques adéquates
permettant des comptages exacts, ainsi que la description et l’identification des
stocks endommagés ou en quantité excessive.
- L’entreprise dispose des procédures appropriées de séparation des exercices
comptables (cut-off), tant pour les achats et les ventes que pour la production.
- Chaque mouvement est contrôlé par les services intervenants : service
production, service expédition et service gestion de stocks.
36
c- Imputation des coûts de production
- Les données de la comptabilité analytique sont rapprochées avec celles de la
comptabilité générale : analyse des consommations, prise en compte des
déchets et pertes, ventilation correcte des coûts de main d’œuvre entre salaires
de production, salaires des commerciaux, salaires des administratifs.
- La vérification des calculs de coût est assurée par une autre personne.
- Les rapports de production comportent des informations fiables et utiles pour tout
suivi et évaluation ultérieure.
d- Valorisation
- Les frais généraux sont tous imputés d’une façon correcte pour le calcul du prix
de revient.
- Le choix de la méthode de valorisation de stocks est justifié.
- Il existe de procédures permettant de déterminer le prix du marché et ou le prix
de réalisation net.
- Les stocks endommagés ou à faible rotation sont distingués des stocks normaux.
e- Contrôles globaux de vraisemblance
- Une personne ou un service assure la comparaison de prix unitaire entre
exercices.
- Un responsable assure la comparaison entre marges brutes et taux de rotation ;
- statistiques comparées de production, consommation, déchet
- revue finale des stocks et leur valorisation par un responsable élevé dans la
hiérarchie.
Pour le cycle stock / production, nous pouvons résumer qu’un bon système de
contrôle interne contient les éléments suivants:
- les stocks sont bien protégés et chaque mouvement fait l’objet d’un suivi,
- à tout moment, la situation des stocks est connue,
- les stocks sont valorisés d’une façon rationnelle et chaque consommation est imputée
au coût de production,
- un contrôle de vraisemblance existe afin d’évaluer le rendement.
37
2.3. VENTE
Il s’agit d’une société mono client, et toutes les opérations concernant la vente
sont prévues dans un contrat de vente. Il est quand même important de rappeler les
principales caractéristiques du contrôle interne en matière de vente.
a- Acceptation, traitement et exécution de la commande
- Toutes les commandes sont traitées rapidement, cette pratique permettent
d’entretenir de bonnes relations avec les clients et prévenant les oublis ;
- Les conditions de la commande sont acceptables (elles doivent, en effet, être étudiées
avec soin avant d’accepter la commande : le prix offert et les délais de paiement sont-ils
acceptables eu égard à la politique de l’entreprise ou peut-on les fabriquer dans un délai
raisonnable ? Les marchandises commandées sont-elles en stock ? Où ces
marchandises doivent-elles être livrées et par quel moyen de transport ?
- Le client est solvable : la commande acceptée, l’exécution en est prévue ; il convient
donc d’informer rapidement soit le service de production, soit le magasin (et / ou le
service livraison).
b- Facturation
- Les factures sont toutes correctement et rapidement établies.
- Les quantités livrées ont été correctement saisies et correspondent aux quantités
commandées et aux quantités facturées.
- Les prix sont correctement appliqués et les différents rabais et remises accordés en
fonction de l’examen des contrats passés avec le clients et les marges légales
correctement respectées.
- Systématiquement, les factures sont contrôlées : total arithmétique du montant et de
la quantité.
c- Enregistrement des factures
Le contrôle interne doit garantir l’exhaustivité de l’enregistrement des factures.
Par ailleurs, les erreurs d’enregistrement doivent pouvoir être détectées par des
procédures adéquates.
38
Ces objectifs sont généralement atteints, soit par un système informatique
générant directement les enregistrements, soit par un système manuel comportant les
éléments suivants :
- Les factures sont enregistrées au jour le jour afin d’éviter tout oubli ou retard.
- Les factures sont enregistrées selon leur suite numérique, ce qui permet d’en vérifier
rapidement l’enregistrement de la totalité, soit par le pointage du journal des ventes, soit
par le pointage d’une liste récapitulative des ventes journalières.
- Une séparation correcte des tâches est assurée : les journaux de ventes doivent être
établis, dans la mesure du possible, par une personne ou service indépendant de la
facturation et surtout de la tenue des comptes « clients » et n’ayant pas accès à la
trésorerie.
- Des contrôles et rapprochements globaux sont effectués.
d- Suivi des comptes clients
- Les arriérés sont bien suivis, la relance se fait à chaque retard.
- L’entreprise effectue une analyse de l’évolution des créances avant de constater la
dépréciation de certaine créance.
Cela suppose que certaines conditions soient remplies, notamment les suivantes :
- le suivi des comptes « clients » est fait par une personne n’ayant pas accès aux
opérations de trésorerie ;
- les provisions pour dépréciation sont approuvées par une responsable indépendant
du suivi des comptes « clients ».
e- Suivi des encaissements
Le contrôle interne doit atteindre les objectifs suivants :
- Les recettes sont intégralement comptabilisées ;
- Elles sont imputées au bon compte individuel.
39
Cela suppose notamment l’existence des contrôles suivants :
- un contrôle préliminaire sur les recettes avant tout enregistrement ;
- une séparation des tâches de réception des encaissements, contrôle de la liste des
recettes et enregistrement des recettes ;
- un contrôle des comptes individuels « clients ».
En résumé, les contrôles internes relatifs au cycle vente sont :
- les commandes sont acceptées après une étude préalable sur les conditions de vente,
- chaque livraison ou service effectué donne systématiquement lieu à une facturation,
- les factures émises sont toutes enregistrées à la comptabilité,
- l’évolution des créances ainsi que l’encaissement font l’objet d’un contrôle strict.
2.4. IMMOBILISATIONS ET EQUIPEMENTS
Ce cycle concerne les immobilisations incorporelles, les immobilisations
corporelles et les immobilisations financières. Les principales caractéristiques d’un bon
système de contrôle interne pour le cycle immobilisations et équipement sont :
a- Organisation du contrôle interne et services intervenant en matière
d’immobilisation:
- La société dispose d’un registre des immobilisations régulièrement rapproché de la
comptabilité générale.
- La société assure un contrôle adéquat sur les immobilisations complètement
amorties toujours utilisées.
- Un inventaire physique des immobilisations est fait périodiquement : l’inventaire a
pour objectif de contrôler l’existence et surtout, l’état des immobilisations.
- Les achats et les cessions sont autorisés de façon adéquate par des personnes
suffisamment élevées dans la hiérarchie.
- La société a une politique cohérente pour différencier les dépenses d’investissement
et les dépenses à passer en charges.
- Les taux d’amortissement sont revus régulièrement pour vérifier leur caractère
raisonnable.
40
b- Les procédures mises en place doivent permettre de répondre aux
questions suivantes :
- Quelles sont les autorisations requises pour acquérir des immobilisations, les céder,
les mettre au rebut, et au cas où les dépenses dépassent les budgets prévus ?
- Comment la société différencie les dépenses à immobiliser de celles à passer en
comptes de charges d’entretien et réparation ?
- Quel contrôle permet de s’assurer que toute fabrication d’immobilisations par
l’entreprise pour elle-même est correctement immobilisée ?
- Quels contrôles permettent de s’assurer que des immobilisations cédées, mises au
rebut ou totalement amorties ont été correctement éliminées des comptes ?
- Quelle est la procédure pour fixer les taux d’amortissement ?
- Quel type de registre est tenu pour identifier et suivre les immobilisations toujours
utilisées bien que complètement amorties ?
Pour conclure, en matière d’immobilisations, les principaux objectifs du contrôle
interne sont :
- d’assurer de l’existence physique des immobilisations et de l’appartenance des
actifs,
- de bien distinguer les immobilisations des charges courantes,
- d’avoir une politique d’amortissement rationnelle,
- et d’assurer que chaque acquisition ou cession est autorisée et bien évaluée.
2.5. TRESORERIE
Les éléments ci-après constituent des bases adéquates d’une organisation
relative aux caisses et banques :
a- Banque
- Une personne qui n’intervient pas dans d’autres opérations de trésorerie prépare
périodiquement les états de rapprochements bancaires.
- A leur réception, les relevés bancaires ne sont pas encore ouverts.
- Concernant les chèques annulés, la société dispose d’un suivi rigoureux : en
général, on conserve avec les chéquiers les chèques annulés.
41
- La société effectue un rapprochement régulier entre les dates d’enregistrement des
recettes dans les livres de banque et la date de remise de fonds en banque.
- La société assure un suivi détaillé des transferts de fonds entre ses banques.
- Les états de rapprochements bancaires sont approuvés et contrôlés par une
personne suffisamment élevée dans la hiérarchie. En effet, les éléments de
rapprochement sont revus systématiquement surtout, les opérations anciennes.
- L’ouverture de comptes bancaires et la désignation des signataires sont approuvés
par le Conseil d’Administration.
b- Caisses
- Toutes les dépenses sont justifiées par des pièces justificatives approuvées dont les
pièces de caisse.
- Les pièces de caisse sont pré imprimées et pré numérotées afin de s’assurer de leur
exhaustivité.
- Pour tout paiement, les réceptionnaires des fonds signent un reçu.
- Pour tout réapprovisionnement de la caisse ou annulation des pièces justificatives y
afférentes, une approbation par un responsable hiérarchiquement élevé est exigée.
- Une tierce personne assure un comptage inopiné de la caisse.
- Les chèques reçus du personnel sont présentés rapidement à l’encaissement.
En résumé, du fait qu’il s’agit d’une conservation de valeur, les fonds en caisse
ou en banque font l’objet d’un suivi et d’un contrôle strict. En outre, la conservation de
fonds important en caisse est à bannir.
2.6. PAIE / PERSONNEL
Ce cycle regroupe les opérations ayant des liens avec les charges de personnel.
Les principales caractéristiques d’un bon contrôle interne reposent sur l’existence des
organisations suivantes au niveau du cycle paie / personnel :
42
a- Fonctions ou services intervenants
Les services ou fonctions suivants sont tenus par différentes personnes :
- embauche et suivi du personnel : ce service se charge de la gestion administrative
des dossiers du personnel. Il participe au recrutement, aux évaluations de postes, aux
promotions…
- saisie des temps : ce service est important au cas où les salaires sont payés sur la
base d’heures travaillées. Les informations y traitées sont très utiles pour la
détermination du coût de revient.
- établissement de la paie : ce service utilise les informations obtenues des deux
services ci-dessus pour le calcul de la paie.
- enregistrement de la paie : généralement, c’est le service comptabilité qui est
responsable de l’enregistrement de la paie. Pour respecter la confidentialité des
informations traitées, il est d’usage que les informations obtenues sont globales.
- paiement des salaires : cette fonction est assurée par le service trésorerie.
b- Procédure normale d’embauche et existence d’un suivi du personnel
- La société a une procédure d’embauche bien définie qui comprend : la définition du
besoin, l’acceptation écrite par une personne responsable de la décision du recrutement,
la définition du poste et le profil de candidat souhaité, la méthode de sélection et la
désignation de la personne responsable de la décision finale d’embauche.
- Toute décision d’embauche fait l’objet d’une autorisation écrite de la part d’une
personne responsable.
- Le service de la paie est avisé systématiquement de chaque embauche.
- En effet, un dossier de personnel est créé à chaque embauche.
c- Paiement du personnel conformément à la décision de la direction
- L’entreprise a un système de suivi de temps travaillés : cette tâche peut se faire
manuellement ou automatiquement (à l’aide des cartes à code barre, par exemple). Par
ailleurs, les heures supplémentaire sont validées par le supérieur hiérarchique concerné.
- Le calcul de paie est effectué à partir de taux unitaires approuvés.
43
- Un bon contrôle interne implique qu’un contrôle de calculs relatifs à la paie soit
effectué périodiquement par un responsable comptable, administratif ou financier de
l’entreprise.
- Les journaux de paie sont visés par des responsables hiérarchiques de l’entreprise
(le Directeur Administratif et Financier, par exemple) avant le paiement.
- Le paiement est fait par une personne indépendante de la préparation de la paie.
d- Acquittement normal des charges sociales et retenues sur salaire par
l’entreprise
- La comptabilité est bien organisée pour connaître la liste des déclarations à
effectuer, les détails de paiement et le taux à appliquer.
- Le paiement des retenues ainsi que les charges sociales de l’entreprise s’effectue
régulièrement.
Cette partie de cet ouvrage nous a permis de faire la connaissance sur l’aspect
théorique du système de contrôle interne. On peut en résumer que le contrôle interne est
un ensemble d’élément à la disposition des dirigeants d’entreprise pour aboutir aux
objectifs suivants : la protection du patrimoine, l’efficience et l’efficacité, le respect de la
politique de la direction et la fiabilité des informations financières. L’évaluation du
système de contrôle interne fait partie des procédés obligatoires en matière de
vérification des comptes. Plusieurs facteurs affectent la qualité du système de contrôle
interne, nous venons de voir les éléments minimums de base nécessaires pour le
qualifier « bon ».
Dans la partie suivante, nous essayons de mettre en pratique les connaissances
théoriques détaillées précédemment. Le cas d’une société dénommée MAHERY est
présenté.
44
PARTIE II :
ANALYSE DU SYSTEME DE CONTROLE
INTERNE DE LA SOCIETE MAHERY
ET SUGGESTIONS D’AMELIORATION
45
CHAPITRE I : LA SOCIETE MAHERY
Après avoir présenté la partie théorique qui a permis de nous donner une idée du
contrôle interne et afin de mettre en œuvre les objectifs et éléments de base de contrôle
interne définis précédemment, nous allons procéder à l’évaluation du système de
contrôle interne en vigueur au sein d’une Société Anonyme dénommée MAHERY.
Pour diverses raisons, nous avons choisi le cas de cette société car
apparemment, la société MAHERY est bien structurée avec un effectif significatif et une
répartition géographique importante mais également, elle bénéficie d’une certaine
ancienneté dans son secteur d’activité.
Notre intervention entre dans le cadre d’une mission d’audit financier en tant que
Commissaire aux comptes. Comme il s’agit du premier exercice de notre fonction
d’auditeur dans la société, nous avons effectué une description de tout le cycle que nous
jugeons significatif. Nous avons analysé le cas de la société en tant que membre de
l’équipe d’audit lors d’une intervention auprès des sites et du siège de la société.
Ce chapitre présente la société MAHERY ainsi que les procédures existantes au
sein de cette société. Pour des raisons liées à l’éthique professionnelle d’audit, nous
n’avons révélé ni le nom de la société ni les lieux d’exploitation ou le siège. En effet, la
dénomination « Société MAHERY » a été choisie arbitrairement.
Section I : PRESENTATION DE LA SOCIETE MAHERY
1.1. Activités de la société
Il s’agit d’une Société Anonyme dont les principales activités sont :
- l’exploitation de tous terrains agricoles dont elle est propriétaire ou locataire, en vue
de la culture de coton ;
- la distribution des produits et matériels, la prestation des services nécessaires à la
production de coton graine ;
- l’achat de coton graine, son égrenage, la vente de la fibre, des graines et sous
produits sur le marché national comme à l’exportation ;
- la valorisation de la fibre, des graines et sous produits ;
46
- toutes opérations industrielles et commerciales ou financières, mobilières ou
immobilières, pouvant se rattacher directement ou indirectement à l’objet social ou à
tous objets similaires ou connexes.
Son siège social se trouve dans la province d’Antananarivo mais la plupart de
ses exploitations se déroulent dans la région de Mahajanga. Les fibres de coton
produites par la société sont destinées essentiellement à la vente locale à une seule
société.
En tant que Société Anonyme basée à Madagascar, la société est régie par la loi
n° 2003-036 du 30 Janvier 2004 relative aux Société s Anonymes.
1.2. Organisation générale et organigramme
C’est au niveau du siège social que sont traitées les opérations administratives
comme la comptabilisation, la gestion de trésorerie, …Par contre, la culture de coton
ainsi que leur traitement se font dans des fermes de la société ou dans des centres de
paysannat qui se trouvent dans la région de Mahajanga. Les ventes sont facturées par le
siège à une autre société suivant un « contrat de vente exclusif ».
L’organigramme de la société se présente comme suit :
Tableau 4 : Organigramme de la société MAHERY
Source : Directeur Technique de la société MAHERY
DIRECTEUR GENERAL
Chef Service Comptabilité
Conseiller Direction Paysannat
Directeur Technique
CZS CZN AMC
DDC
Usine
BAP
SC CT TR RS
11 centres de paysannat 9 fermes
47
Par ailleurs, selon les statuts de la société et conformément aux lois sur la société
commerciale, les organes de contrôle de la société sont :
- le commissaire aux comptes : le commissaire aux comptes a pour rôle de contrôler la
régularité et la sincérité des inventaires et des bilans, ainsi que l’exactitude des données
sur les comptes de la société dans le rapport du Conseil d’Administration ;
- les actionnaires : en tant qu’apporteur de fonds, les actionnaires ont plusieurs pouvoirs
spécifiques sur la société : l’Assemblée Générale des actionnaires dispose des pouvoirs
d’approbation des comptes, des conventions, de nomination des administrateurs… Deux
fois par an, un actionnaire a le droit de demander des explications de la part de la
Direction Générale et du Conseil d’Administration sur des actes qu’il juge ayant des
effets sur la continuité d’exploitation de la société ;
- le Conseil d’Administration : Le conseil d’administration est investi des pouvoirs les plus
étendus pour agir en toutes circonstances au nom de la société. Le conseil
d'administration dispose notamment des pouvoirs suivants : il précise les objectifs de la
société et l’orientation qui doit être donnée à son administration ; il exerce un contrôle
permanent de la gestion assurée, selon le mode de direction retenu, par le président
directeur général ou par le directeur général ; il arrête les comptes de chaque exercice ;
- le directeur général : il est le premier responsable de la gestion de la société. Ainsi,
dans l’exercice de ses fonctions, il assure le contrôle de la société.
Il est nécessaire d’apporter les compléments d’informations suivantes :
- Ferme : Une ferme est un centre dirigé par des personnels de la société MAHERY
employant ses salariés en vue d’exploiter les terrains dont elle est propriétaire ou
locataire. Les matériels et intrants utilisés ainsi que la production récoltée
appartiennent tous à la société.
- Centre de paysannat : C’est une cellule qui assure la gestion des fonds matériels et
intrants prêtés aux paysans planteurs de coton ayant la volonté de collaborer avec la
société selon les principes et modalités de travail convenues. Son objectif est
d’améliorer la production de coton en plus de ce que la société a produit, d’exploiter
les petites concessions et pour améliorer le train de vie des paysans.
- Usine : En outre, la société dispose d’une usine d’égrenage.
A la date de notre étude, il y a 9 fermes et 11 centres de paysannat ainsi qu’une
usine d’égrenage.
* La Direction paysannat : elle a pour rôle de superviser les centres de paysannat,
regrouper les données envoyées par les centres comme la situation des stocks, la
situation des avances,…
48
Le Directeur paysannat est aidé de deux chefs de zone dans la supervision des
centres selon la région où le centre se situe.
Chaque centre de paysannat a en général : un chef de centre, un comptable caissier,
un comptable pointeur et un magasinier avec un aide magasinier. Pour assurer la
supervision technique des paysans, chaque centre dispose des surveillants de
culture, caporal et observateur.
* La Direction Technique : elle assure principalement la supervision des fermes.
Chaque ferme a : un chef de culture, un mécanicien, un comptable caissier, un
comptable pointeur, un magasinier et un aide magasinier.
L’AMC (Atelier et Magasin Central) est un atelier de réparation des matériels en
panne et aussi le magasin central détenant les stocks de pièces détachées, urée,
engrais,…avant leur répartition aux fermes utilisateurs. Tous les stocks des centres y
sont suivis.
Le DDC est un département de recherche relative à la culture de coton.
Le BAP assure la gestion de personnel et en même temps, chargé de toute
correspondance avec les autorités locales.
Au total, la société utilise 120 « personnes permanentes» dont 6 au Siège, 69 à la
direction technique et 45 à la direction paysannat. En outre, la société utilise des
« saisonniers » pour l’exploitation des fermes et des « occasionnels » en fonction des
besoins des centres.
1.3. Calendrier de production
Le tableau suivant présente les différentes étapes de la culture de coton : Tableau 5 : Calendrier de production de coton
Période Travaux Janvier - Mars DEFRICHEMENT
LABOUR HERSAGE SEMIS – EPANDAGE DEMARIAGE SARCLAGE – BINAGE INSECTICIDE
Août - Novembre RECOLTE DECHAUMAGE ENFOUISSEMENT
Source : Directeur Technique de la société MAHERY
49
Section II : DESCRIPTION DES PROCEDURES EXISTANTES AU SEIN DE LA SOCIETE MAHERY
2.1. Environnement général du contrôle interne
- Caractéristiques, philosophie et style de gestion de la direction : la gestion
de la société est largement dominée par le directeur général qui est salarié.
- Engagement global de la direction à fournir des informations financières
fiables : la direction n’a aucun intérêt à falsifier les états financiers car il n’y a aucune
rémunération basée sur les résultats ou des éléments des états financiers.
- Engagement de la direction en matière de conception et de maintien de
systèmes et procédures comptables fiables (existence d’une séparation de tâche,
description claire des tâches, utilisation d’un système d’information fiable) : la société
ne dispose pas de manuel de procédures, en général, les tâches sont définies sur la
base des notes de service.
- Capacité de la direction à contrôler l'activité (cette analyse comprend
l’étude de la structure organisationnelle, la modalité de délégation de l’autorité et de
responsabilité, les activités de supervision et suivi, les méthodes de contrôle et
l’impact de l’informatisation) : une partie importante des informations financières est
sous la responsabilité du Chef Service Comptabilité. Toutefois, la direction générale
est destinataire périodiquement des divers documents qui lui permettent d’alimenter
son « tableau de bord ». Le directeur général a plusieurs années d’expérience au
sein de la société.
- Activités du conseil d'administration ou du comité d'audit : la société
dispose du service d’un auditeur interne rattaché directement à la direction générale.
2.2. Système comptable
La société utilise le logiciel comptable SAARI Sage ligne 100, version 10.0 de la
saisie des opérations jusqu’à l’établissement des états financiers.
50
Les opérations traitées sont de deux sortes : opérations du siège (paiement des
dépenses, facturation des ventes, écriture d’inventaire, transfert de fonds) ou opérations
des sites (paiement des dépenses, transfert de fonds).
Pour le siège, les documents comptables de base sont constitués par les factures
qui proviennent directement des fournisseurs, bons de commande et bons de livraison
(avec la « lettre de paiement » si déjà payée). La lettre de paiement est une lettre de
décharge signée par le bénéficiaire justifiant tout paiement par chèque.
Après validation des opérations par le chef de service comptabilité (contrôle des
factures, bons de livraison,…), le comptable est chargé en même temps de la
préparation de l’imputation comptable (mentionné sur les pièces comptables) et de leur
saisie sur le logiciel. La validation des écritures est faite par le Chef de service
comptabilité (selon sa disponibilité) avant leur saisie.
Les opérations de chaque site sont obtenues sur les relevés de caisse
accompagnés des pièces justificatives des transactions comme les factures (achat fait
par la direction technique), bons de commande, bons de livraison, détail de la paie, liste
nominative de paiement de salaire, disquette contenant les mouvements de stock sous
forme DBASE.
Ces pièces sont vérifiées par les Chef de service comptabilité à leur arrivée et
cette vérification est matérialisée par son paraphe sur le journal de caisse.
Afin d’assurer la cohérence des données relatives au stock, l’enregistrement des
achats en compte de « charges » est précédé d’une vérification de leur entrée en stock
(sur le fichier mouvement mensuel de stock).
A titre récapitulatif des opérations mensuelles, les états suivants sont dressés au
siège sur la base des informations collectées des sites :
- un tableau de situation des intrants et achats locaux,
- la situation des nombres de jours travaillés,
- l’état de stock global et par ferme,
- l’état de consommation par ferme,
- un tableau d’analyse des charges de voyages et déplacement,
- un état d’avancement de semis et de traitement aérien,
- une balance mensuelle des comptes, le grand livre mensuel, un tableau de
mouvements de trésorerie et l’analyse des réalisations par rapport aux prévisions.
51
2.3. Achat - Stock
Les stocks compris dans cette description sont : les fournitures de bureau (papier,
carnet, stylos…), carburants, pièces détachées, semences, urées, engrais, autres
fournitures. Au 31 Décembre N-1, ces stocks représentent 50% de la valeur totale des
stocks. Cette description concerne : la préparation de la commande, la réception des
marchandises, la gestion des stocks, l’enregistrement des dettes et le paiement des
factures.
A- Préparation de la commande
- Les fermes et centres de paysannat envoient au magasin central (AMC) des
demandes d’achats sur papier libre. Les demandes d’achat concernent tous les besoins
périodiques des sites comme les fournitures, les carburants, les urées…
- Le magasinier vérifie la disponibilité de l’article en stock avant d’établir
mensuellement ou trimestriellement une « demande d’achat » selon la commande.
- S’il s’agit d’une petite commande, le Directeur Technique établit lui-même le bon de
commande.
- S’il s’agit d’une grosse commande (importation), c’est le siège qui dresse le bon de
commande au vu de la demande d’achat approuvée par le Directeur Technique,
- La réalisation des « bons de commande » est suivie par le magasinier qui les
enregistrent dans un « cahier de suivi des commandes »
B- Réception des marchandises et gestion des stocks
- La conformité entre articles réceptionnés et articles commandés selon le cahier est
vérifiée par le magasinier avant la signature du bon de livraison.
- Pour attester les frais de transport et de la réception des articles achetés, chaque
bon de livraison est envoyé au siège.
- Les factures sont réceptionnées au siège et y sont payées au vu des bons de
livraisons dûment signés.
- Les entrées en stock sont enregistrées par le magasinier de l’AMC mensuellement
sur les fiches de stocks.
- Les sorties du magasin pour les centres et fermes sont enregistrées dans un
« carnet de bon de livraison » par centre.
52
- Le bon de livraison signé par le réceptionnaire est agrafé avec la souche du bon de
commande : l’ensemble est à envoyer au siège pour certifier les achats facturés.
- Au niveau du magasin, chaque sortie est enregistrée dans un « cahier de sortie » à
signer par les réceptionnaires. Ce cahier est tenu par le magasinier.
- Le réceptionnaire a lui aussi présenté au magasin un « cahier d’enlèvement » à
chaque enlèvement d’article de l’AMC.
- Selon la disponibilité du magasinier, les mouvements de stocks sont enregistrés sur
les fiches de stocks puis saisis sur le logiciel de stocks.
- Les « cahiers de sortie » et « cahiers d’enlèvement » contiennent également les
réintégrations de pièces détachées.
- Les données théoriques concernant les mouvements des stocks des fermes et
centres de paysannat sont assemblées à l’AMC et y sont saisies sur le logiciel de gestion
de stocks. Ce tableau s’appelle « relevé des approvisionnements ».
- L’ensemble des données concernant la quantité est transmis mensuellement au
siège.
- La valorisation du stock est faite par le service comptabilité au vu des factures du
mois et envoi du listing valorisé à l’AMC.
C- Enregistrement des dettes et paiement des factur es
- Les bons de livraison (ou bons de réception) et bons de commande sont envoyés
par le magasinier de l’AMC à la comptabilité (au Siège) pour le rapprochement futur avec
la facture.
- Le comptable effectue la vérification de la facture réceptionnée au niveau du siège, il
effectue le contrôle de la conformité des données avec les bons de livraison et les bons
de commande.
- Le chef de service comptabilité approuve la facture au vu des ces pièces
justificatives.
- Les factures en attente de paiement sont classées au service comptabilité selon
l’échéancier de paiement.
- Les factures approuvées sont enregistrées dans les livres et journaux comptables.
- Le responsable trésorerie prépare le paiement des fournisseurs : un ordre de
virement ou un chèque est préparé à cet effet.
- Le Directeur Général et le Chef de service comptabilité signent conjointement les
chèques ou les ordres de virement.
- Les paiements effectués sont enregistrés dans les livres et journaux comptables.
53
Les écritures comptables passées sont : Débit Crédit Montant
débit Montant
crédit 60XXX Achats (ou 47XX Compte d’attente) 44XX TVA déductibles
40X Fournisseurs
40X Fournisseurs 5X Trésorerie
L’utilisation du compte « achat 60XXX» ou « compte d’attente 47XXX » dépend
de la période d’entrée en stock des articles facturés : si les articles sont déjà enregistrés
en stock, le compte 60XXX Achat est utilisé.
2.4. Vente - Production, stocks de coton graine, fi bres et graines
Il est à rappeler que ce sont les cotons graines après usinage qui donnent des
fibres de coton et des graines. Nous analysons les étapes suivantes : la gestion de la
production, la gestion des stocks de coton graine, la gestion des stocks de fibres de
coton (produits finis) et les procédures de ventes.
Tableau 6 : Transformation de coton
Source : Tableau établi par nos soins à l’aide des entretiens avec les responsables
A- Production
- Les fibres égrenées ainsi que les balles de fibre sont pesées, à chaque balle sont
apposés son poids, sa qualité et l’année de sa campagne.
- L’équipe de production enregistre dans un « journal de production de fibre » les
informations sur les fibres produites.
COTON GRAINE
Fibres de coton
(Produit fini)
Graine -huilière -ou de semence (Produit secondaire)
USINE D’EGRENAGE
54
- A chaque fin de journée, les informations relatives à la production journalière sont
reportées dans le « cahier de production en fibres égrenés, balles, graines et déchets.
- Parallèlement, la production en graine est enregistrée dans trois (3) cahiers suivant
leur qualité : graines non tamisées, graines tamisées/ tamis n°1, graines tamisées / tamis
n°2.
- Le chef d’équipe tient un « cahier de suivi de machine » qui enregistre tout arrêt ou
panne de machine. Ce cahier est contrôlé quotidiennement par le Chef de production qui
fait une mention OK suivi de sa signature.
- Les arrêts et les pannes de machine sont récapitulés hebdomadairement pour la
prise de décision ultérieure comme réparation, …
- Le chef d’équipe effectue un suivi de rendement par « égreneuse » et par jour de
production (l’usine dispose de trois égreneuses).
B- Stock coton graine
- Un cahier d’entrée des cotons graines par ferme de provenance est tenu par le
magasinier.
- Chaque entrée est contrôlée sur le pont bascule. Le « bon de livraison » présenté
par le livreur est à signer par le réceptionnaire avec la mention du poids provisoire livré.
- Systématiquement, le responsable pont bascule établit un Bordereau de réception
Coton graine (BRCG) après chaque entrée. Ce BRCG est dressé en 4 exemplaires ( 1
siège, 1 transporteur, 1 expéditeur et 1 souche) et est signé par le chef d’usine.
- La sortie du magasin pour usinage est exécutée suivant une instruction verbale du
chef d’usine.
- Les sorties du magasin sont enregistrées directement dans un « cahier de stock par
magasin ». Ce cahier de stock par magasin enregistre chaque entrée et sortie du
magasin.
- En même temps, le responsable du magasin est responsable du pont bascule.
C- Stocks de produits finis
- Les produits issus de l’usine sont transférés immédiatement au magasin de stock de
produit fini et y sont entrés librement sans aucun enregistrement.
- A chaque fin de journée, le responsable du magasin copie les données se trouvant
sur le « cahier de production » vers le « cahier d’entrée production ».
- Ce responsable effectue une vérification des entrées physiques en fibre de coton sur
la base de ce cahier.
55
- Toutes les entrées sont reportées dans un « cahier de mouvement de stock de
fibre et graine».
- Les sorties de produit fini du magasin sont faites par ordre verbal du chef d’usine
seulement.
- Les quantités à livrer sont obtenues suivant une instruction reçue par BLU du siège.
- Chaque chargement (fibre ou graine) est assisté par le magasinier, il établit ensuite
un « bordereau d’expédition » Fibre ou Graine : c’est un imprimé préétabli non
prénuméroté et dressé en 4 exemplaires (1 transporteur, 1 destinataire, 1 siège et 1
souche) signés par le magasinier et le transporteur.
- Pour l’établissement des factures, un exemplaire du Bordereau d’expédition est
envoyé au siège mensuellement. Il est à noter que les deux autres exemplaires du BE
sont envoyés en même temps que l’expédition.
- Le stock de fibre est inventorié par le magasinier suivant sa disponibilité, le cahier de
suivi de stock enregistre la date d’inventaire.
- Le stock de graines ne fait l’objet d’aucun inventaire physique car le rangement
rend difficile tout dénombrement, donc, la quantité portée en compte sur les exercices
comptables antérieurs reste toujours la quantité théorique.
- La valorisation des stocks de produits finis et produits secondaires de fin de période
appartient au chef de service Comptabilité, leur valorisation est faite à partir d’une
analyse des coûts directs de l’usine (carburant, matières premières consommées, main
d’œuvre) et des coûts indirects imputables à la production (amortissement, charges du
siège) sur la base d’une comptabilité analytique tenue à son niveau.
D- Ventes
Les ventes de fibres de coton sont faites exclusivement avec une société
conformément à un contrat signé par les deux parties : la société MAHERY et le client.
Les graines sont vendues à des sociétés au niveau national suivant les instructions de la
direction de la société.
Aucune sortie de stock n’est faite sans une instruction de la direction générale.
Un bordereau d’expédition est établi à chaque sortie.
Les factures sont établies à partir de ces bordereaux d’expédition, les factures
sont signées par le Chef de service comptabilité et sont enregistrées au moment de leur
émission. L’encaissement de fonds s’effectue uniquement au niveau du Siège et le Chef
de service comptabilité s’occupe du suivi des recouvrements.
56
2.5. Immobilisations et équipements
Les immobilisations de la société sont constituées par : des tracteurs, des
véhicules, des remorques (plate formes) destinés au transport de coton graine ou fibre,
des épandeurs, des balances, ……Les sous étapes suivantes sont décrites dans cette
description : les investissements, le calcul d’amortissements, les sorties
d’immobilisations, la gestion et le suivi des immobilisations ainsi que la mise à jour des
fichiers d’immobilisations.
A- Investissements
Les investissements sont décidés et opérés par le siège de la société, ces
décisions se font généralement après autorisation du Conseil d’administration.
B- Calcul des amortissements
Les amortissements des immobilisations sont calculés au niveau du siège à partir
d’un tableau d’amortissement dressé à partir des factures d’achat.
C- Sorties d’immobilisations
Aucune procédure n’est prévue pour la sortie des immobilisations.
D- Gestion et suivi
La direction technique est responsable du suivi des immobilisations, il détient une
liste des matériels agricoles avec leur localisation. En outre, chaque site (ferme ou centre
de paysannat) tient un registre des immobilisations détenues à leur niveau. Ce registre
est transmis au directeur technique à chaque fin d’année.
Aucun inventaire physique n’existe.
E- Mise à jour fichier et / ou dossier
- La société n’a pas de registre d’immobilisation faisant figurer tous les actifs existants
aux sites et au siège.
57
- Le tableau d’amortissement est tenu par le siège sur la base des informations sur les
factures, bons de livraison, …Ainsi, il est difficile de faire un rapprochement du contenu
de ce tableau avec le registre envoyé par le directeur technique.
2.6. Trésorerie
La gestion de trésorerie s’effectue en trois niveaux :
- Au niveau des centres et fermes : dépenses courantes telles que achat de riz pour
les récolteurs, paiement de salaire au personnel, paiement des avances aux paysans ;
les encaissements proviennent toujours de la direction exploitation ou de la direction
paysannat,
- Au niveau de la direction technique : le directeur technique regroupe les demandes
de fonds avant leur transmission au siège, il est chargé également de la distribution des
fonds reçus du siège ou de la banque. La société a un compte bancaire à Mahajanga, ce
compte est utilisé pour le paiement des fournisseurs de Mahajanga. Le directeur
technique et le directeur paysannat sont co-signataires sur ce compte bancaire. Vu
l’éloignement géographique entre l’AMC et la ville de Mahajanga, l’AMC conserve des
fonds importants en caisse, ces fonds sont conservés par un caissier.
- Au siège : le siège est le gestionnaire des fonds de la société. En effet, le paiement
des fournisseurs ainsi que l’approvisionnement de la caisse des centres et fermes par
l’intermédiaire de la direction technique et paysannat sont décidés au niveau central.
Les procédures relatives à la gestion de trésorerie se détaillent comme suit :
- Chaque ferme ou centre de paysannat envoie mensuellement au directeur
d’exploitation la prévision de dépenses, une demande de fonds (document préétabli et
pré numéroté) accompagne cet état.
- Le directeur d’exploitation effectue une analyse de cette demande. Après un
regroupement des prévisions, il établit une demande de fonds à envoyer au siège.
- Le siège effectue une analyse de la situation de trésorerie et de la demande de
fonds. Ensuite, les fonds sont envoyés par mandat télégraphique au nom du Directeur
technique.
- Chaque site dispose d’un journal de caisse pour le suivi de ses opérations : les
recettes et les dépenses.
- Les pièces justificatives de dépenses et recettes sont conservées au niveau de
chaque ferme et centre. La transmission de ces pièces au directeur technique s’effectue
mensuellement
58
- A chaque fin du mois, un relevé de caisse sur un carnet en trois exemplaires (2 à
envoyer et 1 souche) est établi par chaque site. Ce relevé est transmis au directeur
technique avec les pièces justificatives. Le chef de ferme (ou chef de centre) effectue
mensuellement un inventaire de caisse avec le caissier et dresse un Procès verbal
d’inventaire de caisse.
- Le directeur technique transmet au siège les pièces justificatives de dépenses, le
carnet de caisse et le PV d’inventaire.
- La saisie comptable des opérations est faite par le comptable au niveau du siège.
2.7. Paie / Personnel
La société emploie 120 personnes environ dont 6 au niveau du siège. La gestion
du personnel s’effectue en deux niveaux : au siège et au Bureau administration de
personnel.
Trois catégories de personnel travaillent au sein de la société : permanent,
occasionnel et saisonnier. Pour permettre une analyse de ce cycle, nous allons faire la
description en 6 étapes : l’embauche, le licenciement, le suivi des heures travaillées, le
calcul des salaires, la comptabilisation des charges de personnel et le paiement.
A- Embauche
- La décision d’embauche appartient à la direction: le directeur technique ou le
directeur de paysannat propose s’il s’agit de personnel pour les sites, le directeur général
a la décision finale sur l’ embauche pour le siège ou pour les sites.
- L’embauche de personnel occasionnel se fait suivant une décision du centre
après une consultation du siège.
- Le contrat de travail est ainsi signé systématiquement par un des directeurs.
- Tout contrat de travail pour le personnel se trouvant aux sites est conservé au
niveau du Bureau Administration du Personnel (BAP).
B- Licenciement
- Tout licenciement est prononcé suite à un Conseil de discipline composé du chef
hiérarchique, un directeur et un personnel au choix de l’intéressé.
- Un procès verbal de licenciement signé par les deux parties employeur et
employé comportant la mention « lu et approuvé » justifie tout paiement de préavis ou
non.
59
C- Suivi des heures travaillées
- Chaque personnel des fermes et centres fait l’objet d’un pointage par un agent
pointeur (pour le personnel permanent) ou le caporal (pour le personnel occasionnel) sur
un cahier de pointage
- Un cahier journalier de répartition de tâche est tenu pour le suivi des tâches de
chaque personnel.
D- Calcul des salaires
- Le pointeur procède au remplissage du registre de paie, ce état comporte
notamment les éléments suivants qui sont utiles pour la préparation de la paie : nom de
la personne, nombre d’heures travaillées (en distinguant les heures normales et les
heures supplémentaires).
- Le comptable caissier calcule les montants à payer sur la base des informations
disponibles : indice, taux horaire, les heures supplémentaires et les heures normales
travaillées, les retenus (comme les cotisations CNAPS et les avances diverses). Il est à
noter l’octroi d’une avance sur salaire à certains salariés qui est autorisé par le chef de
site et enregistré dans un cahier d’avance. L’état de ces avances est envoyé
périodiquement au directeur technique.
- Le remplissage du bulletin s’effectue manuellement par le pointeur sur la base
des éléments ci-dessus.
- Avant tout paiement de salaire, le chef de centre ou ferme signe le registre de
paie à titre d’approbation.
- La vérification du calcul de salaire est supervisée directement par le directeur
technique sur tableur excel. Avant tout paiement de salaire, une prévision de dépense
établie par le chef de site accompagne la demande de paiement de chaque ferme ou
centre de paysannat. Ainsi, un contrôle de vraisemblance des charges de personnel de
chaque site est fait par le Directeur Technique.
- Un tableau récapitulatif de la paie mensuelle est dressé sur un tableur sous Excel
sur la base des registres de paie approuvés qui sont transmis systématiquement par les
responsables des sites (fermes et centres de paysannat) au Directeur technique.
- Pour le siège, le traitement de la paie est préparé directement par le Chef de
service comptabilité, le directeur général signe l’état de paie mensuel. Le paiement de
salaire s’effectue par virement bancaire à chaque compte des employés concernés.
60
E- Comptabilisation
- L’enregistrement des salaires est fait au niveau du siège suivant un état
récapitulatif de salaire établi par le directeur technique.
- Les écritures sont passées globalement selon le schéma suivant :
Constatation des charges de personnel
Débit Crédit Montant débit Montant crédit 641 Charges de personnel 645 Charges patronales 425 Avances au personnel
421 Rémunérations dues au personnel 431 CNAPS 432 Charges sociales 445 IRSA
Paiement de salaires, de cotisations sociales et des impôts salariaux Débit Crédit Montant débit Montant crédit 421 Rémunérations dues au personnel
5XX Trésorerie
431 CNAPS 432 Charges sociales 445 IRSA
5XX Trésorerie
F- Paiement
- Le paiement des salaires s’effectue au niveau de chaque site.
- Concernant le siège, le paiement se fait par virement bancaire.
- Le BAP est chargé du règlement des cotisations sociales et impôts salariaux des
sites.
- Le comptable est chargé de ces tâches pour le siège.
Ce chapitre nous a présenté la société MAHERY avec ses éléments de contrôle
interne notamment les procédures existantes. Pour effectuer une analyse du système de
contrôle interne décrit précédemment, nous allons nous référer aux principales
caractéristiques d’un bon système de contrôle interne. Il est à rappeler que ces points
ont été détaillés dans le Chapitre II de la Partie I du présent ouvrage.
Les commentaires que nous allons détaillés dans le chapitre suivant concernent
non seulement les descriptions ci-dessus mais également les résultats des tests
effectués au cours de la visite des sites.
61
CHAPITRE II: ANALYSE DETAILLEE DU SYSTEME DE
CONTROLE INTERNE DE LA SOCIETE MAHERY ET
SUGGESTIONS D’AMELIORATION
Ce chapitre développe notre analyse du système de contrôle interne de la société
MAHERY en tenant compte des éléments de base d’un système de contrôle interne. La
section I présente notre commentaire sur l’environnement général du contrôle interne.
Ensuite, une analyse détaillée par cycle d’activité est traitée dans la section II.
Généralement, les forces, quand elles existent ne sont pas détaillées. Toutefois, dans le
but d’une amélioration, les faiblesses sont plus développées. C’est après chaque
faiblesse que nous présentons une suggestion d’amélioration correspondante. Par
ailleurs, l’analyse par cycle d’activité comporte également une analyse de la séparation
des tâches : ce tableau est présenté et commenté pour chaque cycle étudié.
Section I : ENVIRONNEMENT GENERAL DU CONTROLE INTE RNE
Faiblesse 1 - Inexistence d’un manuel de procédures
Il est constaté que la société MAHERY n’a pas de manuel de procédure. Le
manuel de procédure fait partie des documentations nécessaires au bon fonctionnement
d’une entité (cf Partie I- Section I – 1.4.). L’absence de manuel de procédures a plusieurs
impacts du point de vue opérationnel ou traitement d’information. Ainsi, nous pouvons
citer les risques suivants auxquels est exposée la société :
- en l’absence d’une description exacte des tâches, leur exécution peut être soumise à
une interprétation,
- il existe une fuite de responsabilité du fait qu’on ne sait plus « qui est responsable de
quoi ? »,
- les contrôles qui devraient exister ne sont pas bien définis d’où une insuffisance voire
inexistence de cette fonction,
- les documents ne sont pas remplis correctement.
62
Suggestion 1- Elaboration d’un manuel de procédure
Pour pallier à ces faiblesses, l’élaboration d’un Manuel de procédure fait partie
des éléments prioritaires : le renforcement du contrôle et supervision ainsi que la
séparation des tâches incompatibles peuvent y être résolus.
La nécessité d’un manuel de procédure est de guider à l’exécution correcte des
tâches suivant les lignes de conduites édictées par l’organe de direction en matière
d’organisation et de méthode de travail.
Un bon manuel de procédure doit :
- responsabiliser les employés par une définition claire des fonctions et
responsabilités,
- expliquer les étapes successives de traitement des opérations permettant une
vision, information et formation plus complètes,
- faciliter les rotations en cas d’absence d’un personnel.
En outre, il doit être clair, précis et complet dans son contenu, à la disposition des
utilisateurs, appliqué rigoureusement et mis à jour constamment.
Faiblesse 2- Insuffisance de contrôle et supervisio n
Le contrôle est différent de la supervision : le premier consiste à s’assurer du bon
déroulement des travaux et de l’inexistence de fraudes ou malversations tandis que la
supervision consiste à donner des instructions tout en contrôlant le travail des exécutants
sans un transfert de responsabilité.
Les lacunes concernant l’activité de contrôle sont :
- la non matérialisation des contrôles effectués : cette situation est identifiée par
l’inexistence de signature ou paraphe du contrôleur avec la date de vérification et la
nature des contrôles effectués. Ainsi, les risques suivants pourraient arriver : absence
d’une autorisation pour l’opération effectuée,
- une fuite de responsabilité au cas où une erreur sera détectée ultérieurement
(exemple : validation de la saisie informatique des stocks)
- une absence de contrôle inopiné dans certaines localités tout en sachant que des
éléments de valeur de la société sont affectés dans ces lieux (espèce en caisse, stocks
63
de produits et matériels). Ainsi, des détournements ou utilisation abusive des actifs de la
société pourraient survenir.
En terme de « supervision », il a été constaté que la direction tend à donner
seulement des ordres sans un suivi. Ce cas est identifié au niveau des stocks où
personne n’assure la vérification des saisies ainsi que leur périodicité, un retard
important est constaté.
Suggestion 2- Renforcement du contrôle et des super visions
Avec un bon manuel de procédure, la responsabilité de chacun dans l’exécution
des tâches est bien précise, y compris les fonctions « contrôle » et « supervision ». Il est
quand même à rappeler que ces tâches ne peuvent être exercées qu’avec un certain
niveau d’autorité.
Faiblesse 3- Cumul de fonction incompatible
Ce fait se traduit par l’intervention d’une même personne dans des tâches
incompatibles favorisant les fraudes et rendant difficile tout contrôle : à titre d’exemple,
la tenue de caisse, le calcul et la préparation de la paie, la distribution des salaires et la
tenue d’un livre comptable est fait par le directeur technique.
Suggestion 3- Séparation des tâches incompatibles
Cette séparation se traduit par l’attribution à des personnes ou à des services
distincts des fonctions qui, si elles sont accomplies par la même personne ou le même
service, favoriserait les risques d’erreur ou de fraude. Généralement, ces fonctions sont :
patrimoine (P), contrôle (C), opérationnelle (O), autorisation (A), enregistrement (E),
financier (F).
Autrement dit, cette séparation signifie qu’on ne doit pas confier à une personne
ou un service la charge d’une opération dans toutes ses phases. La participation de
plusieurs personnes à une même opération favorise le contrôle réciproque qui aide à la
détection des erreurs tout en diminuant les risques de fraude.
64
Section II : ANALYSE ET SUGGESTIONS PAR CYCLE D’AC TIVITE
2.1. ACHAT – STOCK
La grille suivante montre que la séparation des tâches est respectée. Tableau 7 : Grille de séparation des tâches (Cycle Achat-Sto ck)
CYCLE ACHATS-FOURNISSEURS Personnel concerné
FONCTIONS NATURE 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Non Réalisé
1. Emission des demandes d'achats O X
2. Etablissement des commandes O X X
3. Autorisation des commandes A X X
4. Réception des marchandises ou services P X
5. Tenue de l'inventaire permanent E X
6. Contrôle commande/facture C X X
7. Contrôle bon de réception/facture C X X
8. Imputation comptable E X
9. Vérification de l'imputation comptable C X
10. Contrôle des factures C X X X
11. Bon à payer A X
12. Tenue du journal des achats (enregistrement) E X
13. Tenue des comptes fournisseurs E X
14. Rapprochement des relevés fournisseurs avec les comptes C X
15. Rapprochement de la balance fournisseurs avec le compte collectif
C X
16. Centralisation des achats O X
17. Signature des chèques F X X
18. Acceptation des traites A X
19. Enregistrement des décaissements (tenue du journal de trésorerie et du journal des effets)
E X
20. Annulation des pièces justificatives A X
21. Suivi des avoirs à recevoir C X
22. Accès à la comptabilité générale E X X
A autorisation / O opérationnel / C contrôle / F financier / P paiement / E enregistrement
1. Utilisateur (site ou siège) 2. AMC 3. Comptable siège 4. Directeur technique 5. Directeur général 6. Magasinier AMC 7. Chef de service comptabilité
Source : Outil de travail Deloitte complété par nos soins
Remarque : L’existence de tâche non exécutée est source d’anomalie, pour notre cas, il
s’agit de l’inventaire permanent.
65
La feuille de liaison ci-après présente la récapitulation des forces et faiblesses du cycle
achat :
Tableau 8 : Analyse des forces et faiblesses du cycle Achat- Stocks
Forces Faiblesses Impact sur l’audit
Le bon de commande à l’import est établi seulement au vu de la demande d’achat signé par le Directeur Technique
L’auditeur a une assurance que les achats à l’import correspondent à des besoins réels.
La société a un cahier de suivi de commande en cours.
Les « factures à recevoir » à la date de clôture sont faciles à identifier et à estimer.
Les articles réceptionnés sont rapprochés systématiquement avec le bon de commande.
L’auditeur a une assurance que articles commandés correspondent aux articles réceptionnés.
Avant l’enregistrement des achats, il y toujours un contrôle des entrées en stock.
Cette situation évite les problèmes liés à l’enregistrement des opérations dans l’exercice approprié.
Le Chef de service comptabilité approuve la facture au vu des autres documents (BL et BC)
L’auditeur a une assurance que les articles facturés correspondent à des transactions réelles.
Les paiements bancaires se font par double signature.
Chaque paiement est précédé d’un double contrôle.
Les demandes d’achat émanant des sites ne sont pas formalisées.
Il y a u risque que l’achat est fictif ou non fondé.
Les fiches de stock ne sont pas à jour et la saisie informatique des mouvements de stock présente un retard.
La situation théorique de stock est non fiable, en effet, lors de la vérification finale, il est nécessaire de faire un test supplémentaire.
Le suivi des pièces détachées reformées est insuffisant.
Les provisions constituées à la fin de l’exercice devraient être révisées.
Les documents justifiant les prêts inter fermes n’existent pas.
Il y a un risque qu’une partie des stocks est deux fois comptés à la date de clôture.
Source : Tableau établi par nos soins Faiblesse 4 - Demande d’achat des sites non formali sée
L’utilisation d’un simple papier ni pré numéroté ni pré imprimé comme demande
d’achat des utilisateurs n’est pas appropriée ; les risques suivant pourraient arriver avec
une telle pratique : les demandeurs n’ont pas un double de la demande qui est
nécessaire pour une relance, au cas où la demande d’achat est égarée, il n’y a plus de
justificatif de la commande.
66
Suggestion 4 – Renforcement de la gestion des deman des d’achat
Il est recommandé la conception d’une demande d’achat pré numérotée qui
permet de faciliter le suivi de l’exhaustivité des bons de commande émis. Ce carnet dont
la souche est conservée au niveau des sites permettra ultérieurement de faire par
exemple, une analyse de la fréquence des achats.
Faiblesse 5 - Fiche de stock non à jour et saisie i nformatique en retard
Le magasinier est en même temps détenteur des fiches de stocks et opérateurs
de saisie pour les mouvements de stocks. La vérification effectuée nous a permis de
constater un retard important (1 mois) de la saisie des mouvements d’entrées et de
sorties. En effet, la situation comptable des stocks à une date donnée ne correspondrait
pas à la situation réelle ; des écarts d’inventaire seront identifiés par la suite.
Suggestion 5 – Contrôle de la saisie des données su r les stocks
Une saisie au jour le jour des mouvements de stock permettra d’avoir une
situation réelle des stocks à tout moment. Un système de contrôle de saisie devrait être
mis en place afin d’éviter tout non respect de temps.
Faiblesse 6 - Insuffisance de suivi des pièces déta chées reformées
Au niveau de l’atelier de réparation, la réintégration des pièces détachées est
fréquente. L’enregistrement manuel de ces opérations dans le cahier du Chef d’équipe
sans aucun autre suivi. L’emplacement physique de ces articles au magasin rendrait
difficile tout contrôle ultérieur car ces articles sont quelquefois confondus avec les
articles « sains ».
Suggestion 6 – Amélioration du suivi des pièces dét achées reformées
Concernant les pièces détachées reformées, il est recommandé l’enregistrement
à part (dans un cahier par exemple) de tout mouvement. Ceci afin d’éviter l’utilisation
abusive de ces pièces ou la confusion avec les autres articles restant en stock.
67
Faiblesse 7 - Inexistence des pièces justifiant les prêts « inter-fermes »
La transaction de prêt inter-ferme est fréquente alors qu’aucun document n’est
tenu pour leur suivi. Ces prêts concernent aussi bien les articles en stocks que les
équipements comme le tracteur. La sortie ou le retour de ces articles ne sont
enregistrées dans aucun document. Cette anomalie a été identifiée lors de l’inventaire
par sondage des stocks au niveau des fermes :en effet, des écarts ont été constatés.
Suggestion 7 – Suivi des opérations « inter-fermes »
Le transfert de bien entre ferme engage la responsabilité de chacun au cas où
des anomalies se présenteront plus tard et surtout en cas de changement du
responsable local, ainsi, il est utile de faire un suivi à part de ces mouvements avec une
signature du responsable « emprunteur » à titre de décharge au moment de la sortie et
une signature du « réceptionnaire » en cas de retour.
Faiblesse 8 - Importance des stocks non mouvementés et absence de manuel
d’inventaire physique
En vérifiant le solde des stocks au 31 Décembre N-1 et N, le solde des stocks
approvisionnements à la fin de l’année N-1 et N n’a pas enregistré de variation
significative, ceci provient du fait qu’une grande partie des stocks est « à très faible
rotation » voire « non mouvementée ». Les provisions constituées ne sont que d’environ
10% de la valeur totale de ces stocks. L’analyse faite à partir du fichier de mouvement
des stocks a montré qu’environ 40% de la valeur totale des stocks approvisionnements
au 31 Décembre N n’a enregistré aucun mouvement depuis 4 ans. L’enregistrement de
provision complémentaire s’impose.
L’absence de manuel d’inventaire physique s’ajoute à cette lacune, ce qui rend
difficile l’identification physique des stocks non mouvementés.
Suggestion 8 – Analyse des stocks
Avant chaque clôture de compte, un inventaire physique des stocks devrait être
procédé pour identifier les anomalies de tout genre. Un Manuel ou note d’inventaire
établi par la direction devrait donner toutes les instructions nécessaires à l’exécution de
cette tâche, il doit inclure le but, la date de l’inventaire physique, les noms des
responsables, les divers imprimés à utiliser, …
68
Pour les stocks non mouvementés, une étude spécifique devrait être faite : par
exemple, à l’aide du fichier de mouvement de stocks, identifier d’abord les articles non
mouvementés. Ensuite, un inventaire de ces articles avec l’assistance des techniciens
(mécanicien par exemple) est à effectuer et une distinction entre article utilisable ou non
s’impose (à titre d’exemple, une pièce détachée d’un tracteur MASSEY FERGUSSON
alors que la société ne dispose plus d’un tracteur de cette marque), ceci dans le but de
décider du sort de ces articles non utilisables : à céder ?
2.2. STOCK / PRODUCTION
L’analyse de la séparation des tâches est détaillée dans le tableau suivant :
Tableau 9 : Grille de séparation des tâches (Cycle stock/pro duction)
Personnel concerné
FONCTIONS NATURE 1 2 3 4 5 Non Réalisé
1. Responsabilité du magasin P X
2. Responsabilité des réceptions P X
3. Responsabilités des expéditions P X
4. Tenue des fiches de stocks en quantité E X
5. Tenue de l'inventaire permanent E X
6. Responsabilité de l'inventaire physique C X
7. Rapprochement inventaire physique/fiche de stocks/inventaire permanent C X
8. Approbation des ajustements après inventaire A X
9. Identification des stocks obsolètes, inutilisables... C X
10. Détermination des taux de dépréciation A X
11. Autorisation de cession ou destruction des stocks détériorés ou inutilisés A X
12. Autorisation des achats de stocks A X
13. Détermination des prix de revient E X
14. Détermination des stocks minima et maxima A X
A autorisation / O opérationnel / C contrôle / F financier / P paiement / E enregistrement
1. Magasinier usine 2. Chef d’usine 3. Directeur technique 4. Chef de service comptabilité
Source : Outil de travail Deloitte complété par nos soins Remarques : L’existence de tâche non réalisée est source de faiblesse, nous allons voir ces tâches:
- les stocks font l’objet d’un inventaire intermittent,
- les stocks existants sont tous considérés sains,
- la société ne procède pas à un achat de fibre de coton à l’usine.
Conclusion : la séparation des tâches incompatibles est respectée.
69
La feuille de liaison ci-après présente la récapitulation des forces et faiblesses du cycle
stock/ production :
Tableau 10 : Analyse des forces et faiblesses cycle stock/prod uction
Forces Faiblesses Impact sur l’audit
A chaque étape de la production, la société a un système de suivi de la quantité.
Ces statistiques permettent à l’auditeur de faire une analyse quantitative de la production, les ventes et les stocks.
Un cahier de stock est tenu par magasin de stockage de produits : matière première ou produits finis.
Cette situation facilite tout identification contrôle des stocks. Il est alors impossible le risque de confusion.
Les entrées physiques de fibre de coton en magasin de produit fini sont contrôlées.
L’auditeur a une assurance sur la fiabilité de la quantité théorique des stocks de produits finis.
Chaque sortie de produits finis est justifiée par l’établissement d’un bordereau d’expédition.
Toute sortie est autorisée et suivie. Cette situation facilite la facturation.
Après chaque sortie, le bordereau d’expédition est envoyé au siège.
Le siège assure le contrôle de tout mouvement de stock de produit fini d’où un suivi rigoureux de la facturation des ventes.
Le suivi de cahier de production est insuffisant.
Impact sur stock à la fin de l’année ou variation des stocks
Le rendement de la production n’est pas suivi efficacement.
L’auditeur n’a pas de base fiable en terme de ratio de rendement.
Les mouvements physiques des stocks de produits finis ne sont pas contrôlés par le responsable du stock.
La société pourra faire une manipulation des informations d’où un risque de non fiabilité des informations théoriques sur les stocks.
L’autorisation de sortie de matière première n’est pas matérialisée.
L’auditeur peut ne pas avoir une assurance sur la conformité entre la sortie autorisée et la sortie réelle.
Les stocks physiques de coton graine sont mal évalués (en quantité)
Les stocks à la fin de l’année portés aux états financiers pourraient être affectés par cette situation.
Source : Tableau établi par nos soins Faiblesse 9 - Insuffisance de suivi du cahier de pr oduction
Le journal de production de fibre tenu par les équipes de production contient des
informations spécifiques aux productions quotidiennes dont les poids brut par jour, le
poids net,…
Nous avons détecté une erreur de calcul sur ce journal alors que mensuellement,
les informations figurant sur ce cahier sont reportées sur le « cahier d’entrée
production », cette erreur peut montrer l’inexistence d’un suivi de ce cahier.
70
Suggestion 9 – Renforcement du contrôle du cahier d e production
Le Chef d’usine ou une autre personne que le chef d’équipe de production devrait
vérifier périodiquement le journal de production et le cahier d’entrée de production. Une
matérialisation de ces travaux de vérification par un paraphe sur ces documents est
exigée. Ceci afin de fiabiliser les informations qui seront exploitables pour les étapes
futures de production.
Faiblesse 10 - Absence de contrôle du rendement de la production
Un pesage systématique des cotons graines entrées à l’usine et des productions
sorties de l’usine existe mais ces données ne sont exploitées pour la gestion de la
société : exemple : utilisation d’un ratio de rendement
Suggestion 10 – Mise en place d’un système de suivi de rendement
La mise en place d’un système de suivi de rendement au niveau de l’usine est
recommandée. Les écarts par rapport aux prévisions pourraient être expliqués à partir
des ratios ainsi obtenus.
Faiblesse 11 - Insuffisance du contrôle des mouveme nts physiques des stocks de
produits finis
Etant donné que le magasin de stockage et le pont bascule se situent dans deux
endroits éloignés, la même personne qui est responsable de ces deux lieux ne peut
assurer le contrôle de tout mouvement. Le magasin de stockage est laissé ouvert toute
la journée pour permettre le transfert des produits finis et le responsable n’effectue
aucune vérification avant la fin de la journée. Cette pratique favorise toute manœuvre
frauduleuse au niveau du magasin et ne permet pas un suivi des mouvements au sein
de ce local surtout au niveau de la sécurité étant donnée que les fibres de coton sont des
produits hautement inflammables.
71
Suggestion 11 – Limitation de l’accès au magasin
Afin de limiter tout risque de manœuvre frauduleuse ou mauvais suivi, l’accès
dans le magasin de stockage devrait être limité. En outre, il est préférable de
responsabiliser une personne supplémentaire pour assurer la permanence au magasin.
La nomination d’une telle personne évite toute fuite de responsabilité causée par
l’éloignement des deux postes occupés par une seule personne.
Faiblesse 12 - Autorisation de sortie non matériali sée
Les sorties de coton graine pour usinage sont effectuées par ordre verbal du chef
d’usine, les fibres et graines suivent ces mêmes procédures, les pièces justificatives de
sortie sont signées par le responsable magasin seulement. Les risques suivants
pourraient arriver avec cette pratique : sortie non autorisée ou sortie non conforme aux
instructions données.
Suggestion 12 – Signature du Chef d’usine pour une validation des quantités
sorties
Toute sortie du magasin devrait suivre un règle strict : utilisation d’un bon de
sortie magasin signé par les personnes ayant assisté au pesage, signature au préalable
du Chef d’usine sur ce document en plus du bordereau d’expédition.
Faiblesse 13 - Mauvaise évaluation du coton graine (en quantité)
Avant d’être traité en usine, les cotons graines sont transférés du magasin vers
l’usine. Généralement, l’enregistrement de cette opération au livre de mouvement de
stock s’effectue comme une sortie du magasin et entrée en usine. Nous avons constaté
qu’une partie de ces produits enregistrés comme « entrée » est transformée alors qu’une
autre partie reste à l’entrée de l’usine. La partie entrée en usine est considérée comme
produits finis ou en cours tandis que l’autre partie figure parmi les stocks de graine. La
société ne dispose pas d’un moyen pour évaluer correctement le tonnage restant à
traiter mais utilise un ratio fixe de rendement selon la formule suivante qui est totalement
imprécise :
production totale/ taux moyen de rendement
72
Suggestion 13 – Utilisation d’autre procédé pour la quantification des stocks
Il est recommandé l’évaluation des stocks de produits à traiter (en attente de
traitement à l’entrée de l’usine) plus rationnellement : un pesage par exemple.
Faiblesse 14 - Rangement irrationnel de stock grain e
Le classement des stocks des graines au magasin ne permet pas un inventaire
physique fiable. Lors de notre passage, le stock théorique est d’environ 42 tonnes
conservé dans des sacs de 50 kg. La société n’effectue aucun inventaire physique à
cause de ce mauvais rangement.
Ainsi, une partie des stocks pourrait devenir périmée car restant longtemps au
magasin de stockage, en outre, une mauvaise évaluation de stock découle de cette
pratique.
Suggestion 14 – Amélioration du rangement
Concernant les stocks de graine, un rangement plus convenable est
recommandé. Par exemple, un classement par pile de 20 sacs de 50 kg. Toute sortie
devrait être programmée en fonction de l’ancienneté du stock.
2.3. VENTE
La feuille de liaison ci-après présente la récapitulation des forces et faiblesses du cycle
vente :
Tableau 11 : Analyse des forces et faiblesses (cycle Ventes)
Forces Faiblesses Impact sur l’audit
Toute sortie est autorisée seulement par la direction générale.
Aucun risque de sortie non facturée.
Envoi systématique de bordereau d’expédition au siège à chaque sortie et préparation de la facture sur la base de ce document
Exhaustivité de la facturation.
Source : Tableau établi par nos soins
73
L’analyse de la séparation des tâches est détaillée dans le tableau suivant :
Tableau 12 : Grille de séparation des tâches (cycle Ventes)
FONCTIONS NATURE 1 2 3 4 5 6 7 8 Non appliqué
1. Traitement des commandes O X
2. Examen de la solvabilité des clients A X
3. Autorisation des livraisons A X
4. Manipulation des marchandises pour expédition P X
5. Tenue de l'inventaire permanent E X
6. Préparation de la facturation O X
7. Contrôle commande/facture C X
8. Contrôle bon de livraison/facture C X
9. Imputation comptable E X
10. Vérification de l'imputation comptable C X
11. Tenue du journal des ventes (enregistrement) E X
12. Vérification de la continuité des numéros de factures comptabilisées C X
13. Liste des bons de sortie non facturés C X
14. Tenue des comptes clients E X
15. Etablissement de la balance clients O X
16. Etablissement de la balance âgée O X
17. Revue de la balance âgée C X
18. Rapprochement balance clients/compte collectif C X
19. Centralisation des ventes O X
20. Autorisation des tarifs A X
21. Détermination des conditions de paiement A X
22. Emission des avoirs O X
23. Enregistrement des avoirs E X
24. Enregistrement des titres de paiement reçus au courrier E X
25. Manipulation des valeurs reçues (détention des effets à recevoir) F X
26. Enregistrement des encaissements (journal de trésorerie et effets) E X
27. Inventaire des effets à recevoir O X
28. Etablissement des relevés clients O X
29. Envoi des relevés aux clients O X
30. Comparaison des relevés avec les comptes C X
31. Comparaison de la balance clients avec les comptes individuels C X
32. Confirmation des comptes clients O X
33. Relance des clients O X
34. Exploitation des réponses aux relances C
35. Autorisation des prolongations des conditions de paiement A X
36. Accord d'escomptes A X
37. Suivi des litiges O X
38. Autorisation de passer en pertes des créances ou effets à recevoir A X
39. Détention de la liste des clients passés en pertes O X
40. Tenue des comptes de débiteurs divers E X
41. Accès à la comptabilité générale E X X
A autorisation / O opérationnel / C contrôle / F financier / P paiement / E enregistrement
1. Directeur Général 2. Magasinier usine d’égrenage 3. Comptable siège 4. Chef de service comptabilité
Source : Outil de travail Deloitte complété par nos soins
74
Commentaire : apparemment, il n’y a pas d’anomalie particulière relative à la séparation
des tâches en matière de vente. En outre, plusieurs tâches ne sont pas réalisées, cette
situation est expliquée notamment par l’inexistence d’autre client.
2.4. IMMOBILISATIONS ET EQUIPEMENT
La grille suivante montre la répartition des tâches pour le cycle immobilisations :
Tableau 13 : Grille de séparation des tâches (cycle immobilisations et équipements) Personnel concerné
FONCTIONS NATURE 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Non Réalisé
1. Approbation des budgets A X
2. Approbation des dépassements par rapport au budget A X
3. Autorisation des dépenses A X X
4. Contrôle des devis C X
5. Emission des commandes O X
6. Signature des commandes A X
7. Réception des immobilisations P X
8. Contrôle des factures avec les bons de commande et de réception C X X
9. Visa du bon à payer A X
10. Autorisation des dépassements par rapport aux devis A X
11. Autorisation des cessions A X
12. Autorisation des mises au rebut A X
13. Enregistrement des acquisitions et des cessions E X
14. Contrôle des enregistrements comptables C X
15. Tenue du fichier des immobilisations E X
16. Rapprochement du fichier avec la comptabilité C X
17. Inventaire physique C X
18. Rapprochement du fichier avec l'inventaire physique C X
19. Approbation des ajustements des comptes après inventaire A X
20. Responsabilité du matériel P X
21. Décision des actions d'entretien A X X
22. Contrôle des dépenses d'entretien C X
23. Evaluation des immobilisations E X
24. Autorisation des achats et ventes de titres A X
25. Enregistrement des mouvements de titres E X
26. Détention de titres P X
27. Evaluation des titres E X
28. Autorisation des prêts A X
29. Contrôle des dépôts et cautionnements C X
A autorisation / O opérationnel / C contrôle / F financier / P paiement / E enregistrement 1. Conseil d’Administration 2. Directeur Générale. 3. Chef de service comptabilité 4. Directeur technique 5. Comptable siège 6. Magasinier AMC 7. Utilisateur : Chef de ferme ou centre de paysannat
Source : Outil de travail Deloitte complété par nos soins
Remarque : plusieurs tâches ne sont pas réalisées, l’inexistence d’un rapprochement
entre registre et existant physique constitue une anomalie. Par contre, la société ne
détient pas de titre, ce qui explique la non réalisation des 6 dernières tâches figurant sur
le tableau.
75
La feuille de liaison ci-après présente la récapitulation des forces et faiblesses du cycle
immobilisations :
Tableau 14 : Analyse des forces et faiblesses (immobilisation s et équipements)
Forces Faiblesses Impact sur l’audit
Les investissements sont uniquement décidés au niveau du siège et autorisés par le Conseil d’Administration.
Les investissements autorisés peuvent être vérifiés à partir des procès verbaux de réunion du Conseil d’Administration.
Le directeur technique tient un registre des immobilisations et équipement par site.
Suivi de la répartition des équipements et matériels, facilite tout inventaire physique
La protection des immobilisations est insuffisante dans la plupart des sites : risque d’incendie et de vol.
Il y a un mauvais suivi physique des immobilisations notamment le suivi des mouvements inter-fermes. La société ne dispose pas d’un registre complet d’immobilisation.
L’auditeur n’a pas d’assurance de la correspondance entre les immobilisations en compte et les existants physiques.
Il n’y a pas de procédure de sortie d’immobilisation.
Un risque relatif à la validité des sorties d’immobilisation subsiste.
Source : Tableau établi par nos soins
Faiblesse 15- Insuffisance de protection des immobi lisations
Sur les fermes que nous avons visitées, aucun dispositif de lutte contre l’incendie
n’existe alors que certain bâtiment abrite des carburants destinés aux tracteurs.
En outre, le système de gardiennage semble insuffisant car nous avons identifié
une ferme très vaste gardée par une seule personne.
Avec une telle pratique, le risque de vol et d’incendie subsiste.
Suggestion 15 – Protection contre l’incendie et gar diennage
Il est recommandé de mettre en place des dispositifs spécifiques contre
l’incendie comme l’acquisition d’extincteur. Par ailleurs, le système de gardiennage ainsi
que la protection de l’accès au local devraient être renforcés.
Faiblesse 16- Mauvais suivi physique des immobilisa tions
L’établissement d’un registre des immobilisations ne concerne que quelques
fermes seulement. Ainsi, le registre tenu par le directeur technique n’est pas à jour.
Egalement, tout transfert entre ferme reste inconnu au niveau du directeur
technique.
76
L’absence d’inventaire physique et l’inexistence d’un registre de toutes les
immobilisations de la société (aux sites et au siège) ne permettent pas une assurance
sur l’existence et l’état des immobilisations (tenu au siège) à chaque fin de période :
nous avons constaté une voiture accidentée qui figure toujours parmi les immobilisations
corporelles « normales » de la société.
Au niveau opérationnel, une utilisation abusive ou vol de ces matériels pourrait
arriver ainsi qu’un transfert non autorisé de matériel.
Suggestion 16 - Utilisation d’un registre des immo bilisations
La société devrait procéder à l’établissement d’un registre des immobilisations :
un inventaire physique exhaustif devrait être fait avec des précisions sur leur localisation
et leur état actuel. Parallèlement, il est nécessaire de procéder à la codification physique
de ces immobilisations. L’organisation de ces travaux devrait être sous la responsabilité
d’une personne nommée par la direction générale : une note de service est à adresser à
tous les services de la société pour leur informer de la réalisation de ces travaux. Au
minimum, les informations suivantes devraient figurer sur ce registre : désignation du
matériel, numéro de compte, code de l’immobilisation, nom du responsable de
l’immobilisation, valeur (à compléter par le comptable lors du rapprochement), état de
l’actif lors de l’inventaire…
Faiblesse 17- Absence de procédure relative à la sor tie d’immobilisation
Les procédures existantes ne prévoient pas la sortie d’immobilisation. A titre
d’exemple, nous avons constaté lors de notre visite une voiture accidentée.
Suggestion 17– Mise à jour des procédures relatives à la gestion des
immobilisations
Les procédures existantes devraient prévoir toute possibilité, concernant les
sorties d’immobilisations (mise au rebut, radiation,…), des procédures spécifiques
devraient être prévues comme l’autorisation au préalable du Conseil d’administration.
Une note de procédure devrait être publiée à cet effet.
77
2.5. TRESORERIE
Comme la trésorerie a un lien avec tous les cycles existants au sein de la société,
l’analyse de la séparation des tâches est déjà présentée précédemment. Les
observations que nous détaillons concernent uniquement la gestion de trésorerie.
Faiblesse 18 - Insuffisance de contrôle inopiné de caisse
A part l’inventaire par le caissier et le chef de ferme ou centre de paysannat, il n’y
a aucun inventaire inopiné.
Suggestion 18 – Renforcement du contrôle
Comme chaque conservateur de valeur, la détention de caisse présente plusieurs
risques. Ainsi, l’existence fréquente de contrôle inopiné peut pallier à tout risque.
Faiblesse 19 - Absence de distinction entre livre d e caisse et livre de banque
Le directeur technique ne fait aucune distinction entre le suivi de mouvement de
fonds en caisse et en banque. Ainsi, le solde qui y figure est difficile à rapprocher avec
les fonds en caisse et en banque.
Suggestion 19 – Amélioration de la gestion de tréso rerie au niveau du directeur
technique
Il est recommandé la tenue séparée entre livre de caisse et livre de banque. Il est
à rappeler que ces livres sont tenus par le Directeur Technique : la tenue d’un livre de
caisse qui fait figurer un solde journalier facilite le contrôle de caisse. En outre, le livre de
banque doit également présenter à tout moment le solde. Les éléments de ce livre de
banque permettraient au Directeur Technique d’établir périodiquement un état de
rapprochement bancaire.
78
2.6. PAIE / PERSONNEL
Apparemment, ce cycle ne présente pas d’anomalie significative. Après une
présentation de l’analyse de la séparation des tâches ainsi que les forces dégagées sur
les procédures, nous détaillons quelques anomalies identifiées lors des tests effectués.
La grille suivante montre la répartition des tâches pour le cycle paie / personnel :
Tableau 15 : Grille de séparation des tâches (cycle paie/pers onnel)
Personnel concerné
FONCTIONS NATURE 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Non Réalisé
1. Approbation des entrées ou sorties de personnel A X
2. Détermination des niveaux de rémunération A X
3. Autorisation des primes A X X
4. Approbation des heures travaillées A X X
5. Préparation de la paie O X X
6. Vérification des calculs C X X
7. Autorisation des avances et acomptes A X
8. Approbation finale de la paie après sa préparation A X X
9. Préparation des enveloppes de paie ou des modes de paiement O X
10. Signature des chèques de salaires ou virements F X X
11. Rapprochement du compte bancaire réservé aux salaires C X
12. Centralisation de la paie O X
13. Etablissement des déclarations sociales O X
14. Paiement des charges sociales F X X
15. Détention des dossiers individuels du personnel O X X
16. Mise à jour du fichier permanent si le système est informatisé O X
17. Comparaison périodique du journal de paie avec les dossiers individuels
C X
18. Garde des paies non réclamées P X
19. Calcul des engagements de retraite E X
A autorisation / O opérationnel / C contrôle / F financier / P paiement / E enregistrement 1. Directeur Général ou Directeur Technique ou Directeur Paysannat 2. Chef de site (ferme ou centre de paysannat) 3. Pointeur 4. Comptable des sites 5. Chef de service comptabilité Siège 6. Caissier des sites 7. Comptable du siège 8. Bureau administration de personnel.
Source : Outils d’audit Deloitte complété par nos soins
Commentaires :
- La séparation des tâches est respectée.
- Quelques tâches ne sont pas réalisées, à savoir le contrôle périodique du
journal de paie avec les dossiers individuels. Cette tâche est compensée par l’existence
de la séparation des tâches entre la tenue du dossier de personnel et le calcul de la paie.
79
La feuille de liaison ci-après présente la récapitulation des forces et faiblesses du
cycle paie / personnel :
Tableau 16 : Analyse des forces et faiblesses (cycle paie/per sonnel)
Forces Faiblesses Impact sur l’audit
Tout contrat de travail est conservé à un niveau suffisamment élevé de la hiérarchie
Cette situation facilite le contrôle de l’auditeur face au risque de paiement de personnel fictif.
Toute décision d’embauche est documentée.
Il n’y a pas de recrutement non justifié.
Justification de tout licenciement et respect des procédures légales y rattachées
Absence de risque de pénalité.
La société assure un suivi des heures travaillées
L’auditeur a une assurance de la correspondance entre les rémunérations et les heures travaillées.
Les avances sur salaires sont suivies dans des documents à part.
L’existence de ce suivi rend impossible l’existence d’avance non régularisée.
Le chef de site vérifie le registre de paie (état nominatif de paie) avant tout paiement.
Le contrôle par un supérieur hiérarchique donne une assurance supplémentaire à l’auditeur quant à la fiabilité des informations.
Le Directeur technique contrôle la paie avant tout enregistrement comptable au siège
L’auditeur a une assurance sur la fiabilité des données enregistrées, et de la validité de l’information.
Source : Tableau établi par nos soins
Faiblesse 20 - Augmentation d’indice d’un salarié s ur un bout de papier
Lors de notre descente dans une localité, il a été constaté une notification
d’augmentation d’indice d’un salarié sur un bout de papier écrit par « le chef de ferme ».
Suggestion 20 – Justification de toute décision rel ative à la paie
L’utilisation d’un bout de papier pour une telle décision prouve un manque de
rigueur de la part du décideur. Pour faciliter tout contrôle ultérieur et afin d’éviter tout
litige ou fuite de responsabilité, l’utilisation de lettre officielle est plus appropriée pour une
telle décision. La signature du chef hiérarchique justifie l’autorisation.
80
Faiblesse 21 - Vérification non matérialisée du reg istre de paie
Nous avons détecté, dans certaines localités, l’absence de signature du Chef de ferme
sur le registre de paie alors que le paiement a été déjà fait.
Suggestion 21 – Justification de toute approbation
L’approbation de la paie devrait intervenir avant tout paiement, cette pratique
pourrait être interprétée comme un paiement de salaire sans avoir été autorisé à le faire.
En outre, sans une signature du responsable approuvant l’état, une modification de l’état
de paie pourrait survenir.
Faiblesse 22- Heures supplémentaires non validées m ais payées
Pour une localité, les heures supplémentaires du comptable et du pointeur pour
une journée n’ont pas été validées par le chef de ferme. Selon l’explication reçue du chef
de ferme, il s’agit d’un oubli de pointage. Cette absence d’autorisation pourrait avoir un
impact sur la validité des heures supplémentaires : heures réellement travaillées ou non.
Suggestion 22- Validation systématique des heures s upplémentaires
Chaque heure supplémentaire devrait être validée par le chef hiérarchique avant
la préparation de la paie. La dérogation à cette règle fait preuve d’une irrégularité.
L’analyse que nous avons détaillée prouve que les améliorations possibles après
une évaluation du système de contrôle interne peuvent concerner non seulement les
informations financières mais également l’efficacité opérationnelle de l’entité auditée. Le
cycle le plus touché par notre analyse est le cycle stock. Lors de l’analyse des états
financiers, la rubrique « stock » a un solde qui présente environ la moitié de la masse
bilantielle de la société. Si la société ne procède pas à une amélioration des procédures
y rattachées, les informations financières peuvent être biaisées. Il est à rappeler que
malgré les recommandations de l’auditeur, il appartient à la direction de la société de
décider de leur application.
81
CONCLUSION
Pour fonctionner efficacement, l’entreprise doit disposer en son sein tous les
instruments, procédures, techniques et compétences lui permettant d’assurer
l’efficacité des systèmes de gestion. Et en tant que composante de tout système, le
contrôle interne doit être présent dans l’ensemble des systèmes d’information et
d’organisation.
L’étude des cas pratiques traités nous a démontré que pour avoir un contrôle
interne efficace, les dispositifs suivants sont à mettre en place dans une entité:
- Certaines tâches ne peuvent pas être faites par une même personne car
incompatibles,
- La structure doit prévoir un contrôle du respect des procédures adoptées.
- Il faut qu’il y ait un environnement favorable à l’adhésion du personnel et de
la direction aux principes retenus.
- A l’intérieur de la structure, il faut une organisation claire, comprise et
diffusée à tous les partenaires internes et externes de l’entreprise.
- La société doit prévoir une délégation de pouvoirs bien contrôlée et visant
l’efficience de l’organisation.
- Les transactions doivent être retraçables en vue d’effectuer des contrôles de
responsabilités.
- Un manuel des procédures doit être mis en place pour éviter l’informel qui
peut instaurer l’anarchie.
- Enfin, pour rendre le dispositif de contrôle interne plus dynamique et
adaptée, à chaque stade de l’entreprise, il faut qu’il y ait des contrôles systématiques
ou du moins périodiques..
Ce mémoire ne prétend nullement être ni une référence pour résoudre les
problèmes liés au contrôle interne ni un guide incontournable en la matière, mais il
constitue un modèle pour sensibiliser les dirigeants de l’importance du système de
contrôle interne dans l’activité d’une entreprise.
Les apports que pourraient apporter notre mémoire, tant pour la société, en
permettant à celle-ci de faire une mise à jour renforcée de son manuel de procédures
82
administratives et comptables, que pour les étudiants pour compléter leur
connaissance et leur acquis en matière de pratique d’audit et de contrôle interne sont
largement détaillés dans le présent ouvrage.
L’audit étant une technique toujours en évolution, nous signalons que d’autres
techniques devraient certainement venir étoffer le contrôle interne pour augmenter
les performances de l’entreprise. Nous pouvons citer à titre d’exemple, l’audit interne
qui est chargé du suivi de l’application des procédures, le contrôle de gestion qui
évalue et recherche les causes de l’atteinte ou non d’un objectif prédéfini dans
l’entreprise. Malgré toutes les propositions d’amélioration, la décision finale de leur
application appartient aux dirigeants en tant que responsable de la mise en œuvre
des procédures de contrôle interne, de la détection des erreurs et des fraudes dans
l’entité qu’ils dirigent.
En effet, l’efficacité d’un véritable système de contrôle interne aussi bon soit-il
va se reposer sur une réelle volonté de sa mise en œuvre, ainsi que sur une capacité
des hommes (et des femmes) dans sa mise en place et son application et par
ailleurs et surtout sur les moyens que chaque entreprise dispose pour le mettre en
place.
Au terme de ce présent mémoire, nous ne pouvons que pousser, conseiller,
recommander tout un chacun (dirigeant, Cadre, salarié d’entreprise), toute société
ou organisation (grande, moyenne, petite) à mettre en œuvre et à mettre en place
un système de contrôle interne à l’intérieur de leur organisation pour garantir une
efficacité maximale des opérations et ce en vue d’une réussite de leur système de
gestion./.
* * *
83
ANNEXES
84
ANNEXE I : DESCRIPTION SOUS FORME DE DIAGRAMME DU CYCLE ACHAT
1/ COMMANDE 2/ RECEPTION DES MARCHANDISES
D.A
1111
S/P
Siège
Petite
commande Importation
Choix du prix fournisseur par comparaison offre obtenue par téléphone avec prix de
référence
Envoi lettre de demande de prix et choix du
fournisseur
B.C.
Comptabilité
S/P
3
Fournisseurs
B.L
2222
BC 3
S
Magasins Centraux
B.R. 3
S
85
ANNEXE I (suite) : DESCRIPTION SOUS FORME DE DIAGRAMME DU CYCLE ACHAT
3/ ENREGISTREMENT
3333
B.L
B.C 3
B.R 2
Facture
Fournisseurs
Facture
Journaux
Grand livre
Comptabilité
86
ANNEXE II : EXEMPLE DE QUESTIONNAIRE DE CONTROLE INTERNE CYCLE ACHAT Objectif : S’assurer que toutes les commandes sont dûment autorisées et que leur
suivi permet de connaître les engagements pris par l’entreprise
QUESTIONS Réf. Diag.
OUI ou N/A
NON COMMENTAIRES
Référence Programme
de vérification des procédures
1. Les achats de biens ou de services sont-ils commandés seulement sur la base de demandes d’achats établies par des personnes habilitées (tels que Chefs de Services) ?
2. Des bons de commandes sont-ils systématiquement établis ?
3. Si oui, ces bons de commandes sont-ils
a) prénumérotés ?
b) établis en quantités et en valeur ?
c) signés par un responsables, au vu de la demande d’achat ?
4. Les achats courants sont-ils effectués auprès de fournisseurs dont la liste est approuvée par un responsable ?
5. Cette liste est-elle régulièrement revue pour déterminer si les prix payés ne sont pas au-dessus du marché ?
6. Les achats non courants font-ils l’objet d’appels d’offre (au moins au-dessus d’un certain plafond) ?
7. Si des bons de commandes prénumérotés sont utilisés, se sert-on de la séquence numérique pour identifier les retards d’exécution ?
8. Les commandes en cours sont-elles régulièrement évaluées pour déterminer les engagements pris par l’entreprise ?
9. Y-a-t-il une procédure de relance des fournisseurs en retard de livraison ?
87
ANNEXE III : SYMBOLES DES DIAGRAMMES 1. Symboles d’opérations
Contrôle, rapprochement de deux ou plusieurs documents
Matérialisation d’une vérification, d’une approbation 2. Symboles de documents
Documents
Le chiffre indique le nombre d’exemplaires créés
Le chiffre indique le numéro d’exemplaire en circulation
Registre, fiches
Livres comptables : Grand Livre, balance
Journaux comptable 3. Symbole de flux
Circulation physique d’un document
Circulation d’information : enregistrement, report, consultation, etc
Début d’une opération. Le chiffre indique le numéro d’opération dans le système. Exemple dans le système Achat : 1. Passation des commandes ; 2. Réception des marchandises ; 3. comptabilisation des factures.
3
1
1
88
Fournisseur Origine, destination de document Exemple : venant du fournisseur allant vers la comptabilité
Comptabilité
Alternative 4. Symbole de classement
Classement permanent
Classement temporaire
Regroupement de deux ou plusieurs documents
89
ANNEXE IV : RAPPEL DES DIFFERENTS DOCUMENTS UTILISES PAR LA SOCIETE MAHERY
CYCLES ETAPES DOCUMENTS
ACHAT / STOCK - Demande d’achat des sites
- Demande d’achat émanant du Directeur Technique
- Bon de commande
- Cahier de suivi des commandes
- Fiche de stock
- Cahier de sortie (stock)
- Carnet de bon de livraison par centre
- Cahier d’enlèvement (tenu par centre)
- Cahier de suivi de stock par site
- Etat des mouvements de stock
- Relevé des approvisionnements
STOCK / PRODUCTION / VENTES
Entrées en stock - Bon de livraison
- Cahier d’entrée coton graine
- Bordereau de réception Coton graine (BRCG)
Sorties stocks - Cahier de stock par magasin
Production usine - Cahier de suivi de machine
- Journal de production de fibres et graines
- Cahier de production en fibre égrené, balles, graines et déchets
Sorties Usine/
Entrées stocks de produits finis
- Cahier d’entrée production
- Cahier de mouvement de stock de fibre et graine
Sorties Produits Finis - Bordereau d’expédition
IMMOBILISATIONS - Registre des immobilisations (tenu par site)
- Registre des immobilisations (tenu par le Directeur technique)
TRESORERIE - Journal de caisse (par site)
- Demande de fonds (par les sites)
- Livre de trésorerie (caisse et banque) tenu par le Directeur technique
PAIE PERSONNEL - Registre de paie
- Contrat de travail
- Cahier de pointage de personnel en site
- Cahier d’avance
- Bulletin de paie
90
LISTE DES TABLEAUX
Tableau 1 : Les différentes étapes d’une mission d’audit ……………………………15
Tableau 2 : Evaluation des procédures de contrôle interne………………………….21
Tableau 3 : Feuille de liaison………………………………………………………….…26
Tableau 4 : Organigramme de la Société MAHERY……………………………….....46
Tableau 5 : Calendrier de production de coton………………………………………..48
Tableau 6 : Transformation de coton……………………………………………………53
Tableau 7 : Grille de séparation des tâches (cycle Achat – Stock)………………….64
Tableau 8 : Analyse des forces et faiblesses (cycle Achat – Stock)…….………….65
Tableau 9 : Grille de séparation des tâches (cycle Stock/production)………………68
Tableau 10 : Analyse des forces et faiblesses (cycle Stock/production)…………..69
Tableau 11 : Analyse des forces et faiblesses (cycle Ventes)……………………...72
Tableau 12 : Grille de séparation des tâches (cycle Ventes)………………………..73
Tableau 13 : Grille de séparation des tâches (Immobilisations et équipements)….74
Tableau 14 : Analyse des forces et faiblesses (Immobilisations et équipements)…75
Tableau 15 : Grille de séparation des tâches (cycle Paie/Personnel)……………….78
Tableau 16 : Analyse des forces et faiblesses (cycle Paie/Personnel)……………..79
91
BIBLIOGRAPHIE
1. OUVRAGES GENERAUX BETHOUX Raymond et BURNER Jean , Audit financier : guide pour l’audit des informations financières des entreprises et organisations, Edition CLET, 1983 (ATH Association Technique d’Harmonisation de Cabinets d’audit et conseil) BETHOUX Raymond et BURNER Jean , Audit financier : les outils de l’audit questionnaire et feuilles de travail, Edition CLET, 1989 (ATH Association Technique d’Harmonisation de Cabinets d’audit et conseil) CHEVALIER et HOULE, L’expert comptable et la mission de vérification, Editeurs MAC GRAW HILL, 1984 ENREGLE Yves et THIETART Raymond Alain, Précis de direction et de gestion, Edition G.VERMETTE, 1985 RAFFEGEAU Jean et DUFILS Pierre, Normes et contrôles comptables, Edition Presse Universitaires de France, 1980 ZERMATI Pierre, La pratique de la gestion des stocks, Edition DUNOD, 1985 2. OUVRAGES SPECIALISES CABINET RINDRA, Audit externe : manuel d’audit financier à l’usage des praticiens et des entreprises, Université de Madagascar, 1986 DELOITTE Démarche d’audit internationale, 1999 DELOITTE International Audit Approach, 2005 DELOITTE Aide à l’identification des contrôles, 2001 FIDEF Normes internationales d’audit IFAC Séminaire de formation OECFM, Février 2004
92
TABLE DES MATIERES
REMERCIEMENTS…………………………………………………………………………………..3 LISTE DES ABREVIATIONS ET ACRONYMES………………………………………… ……….4 INTRODUCTION………………………………………………………………………………………5 PARTIE I : GENERALITES SUR L’AUDIT FINANCIER ET LE CONTROLE INTERNE………………………………………...……………………………………………………..7 Chapitre I : L’audit financier et le contrôle interne……………………… …………………......8
Section I : Le Cabinet Delta Audit Deloitte………………………………………………...8
1.1. Présentation……………………………………………………..…………………...8 1.2. Organisation générale……………………………………………………………….9
Section II : L’audit financier……………………………….……………………………….10 2.1. Définition de l’audit financier………………………………………………………….10 2.2. Utilité de l’audit financier……………………………………………………………...11
2.2.1. Confiance dans l’information financière..……………………………………...12 2.2.2. Optimisation du système de contrôle interne………………………………....12 2.2.3. Formation du personnel………………………………………………………….12
2.3. Les autres fonctions de contrôle ….………………………………………………...13 2.4. Les méthodologies d’audit et le contrôle interne………………..………………….13 2.5. Vue d’ensemble d’une mission d’audit financier…..…………………………….….13 Section III : Le contrôle interne… ..…………………………………………………..…..16 3.1. Définition du contrôle interne………………………………..…………..…………….16 3.2. Importance du contrôle interne dans une entité……………………..……………...17 3.3. Les éléments du contrôle interne…………………………...…..……………………17 3.4. Les limites du contrôle interne………………………………………………………...19 3.5. Evaluation des procédures de contrôle interne………………..…………… .……..20
3.5.1. Les étapes de l’évaluation des procédures de contrôle interne……….……20 a- Description des systèmes……………………………………………………22 b- Evaluation préliminaire du contrôle interne….…………………………….24 c- Tests de cheminement……………………………………………………….24 d- Evaluation du contrôle interne……………………………..………………..24 e- Conclusion sur les travaux d’évaluation du contrôle interne.……………24
3.5.2. Les outils nécessaires à l’évaluation du contrôle interne……..……………..26 a- Le Questionnaire de contrôle interne (QCI)……………………………….26 b- Le programme de vérification……………………………………………….27 c- Organisation des tests de fonctionnement de contrôle interne……..…..28
Chapitre II : Les principales caractéristiques d’un bon systèm e de contrôle interne…29
Section I : Environnement général….…………………………………………………….29 1.1. Structure administrative adéquate……………………………………………………30 1.2. Personnel qualifié………………………………………………………………………30
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1.3. Système comptable approprié………………………………………………………..30 1.4. Documentation appropriée……………………………………………………………31 1.5. Système d’autorisation et de supervision……………………………………………31 1.6. Protection adéquate des biens……………………………………………………….31 1.7 Système d’autocontrôle………………………………………………………………..31 Section II : Présentation d’un bon système de contrôle interne par cycle d’activité………………………………….…………………………………………………..32
2.1. Achat / stock………………………………………………………………………..32 a- Les services intervenants………………………………………………………..32 b- Déclenchement de la commande………………………………………………..32 c- Acceptation des livraisons (ou des services reçus)……………………………33 d- Constatation des dettes…………………………………………………………..34 e- Paiement des factures……………………………………………………………34 f- Informations et contrôle de l’information…………………………………………34
2.2. Stock / Production…………………………………………………………………. 35 a- Contrôle comptable……………………………………………………………….35 b- Identification et protection des stocks…………………………………………..35 c- Imputation des coûts de production……………………………………………..35 d- Valorisation…………………………………………………………………………35 e- Contrôles globaux de vraisemblance……………………………………………36
2.3. Vente………………………………………………………… .……………………..37 a- Acceptation, traitement et exécution de la commande………………………..37 b- Facturation………………………………………………………………………… 37 c- Enregistrement des factures……………………………………………………. 37 d- Suivi des comptes clients………………………………………………………... 38 e- Suivi des encaissements………………………………………………………… 38
2.4. Immobilisations et équipements… .………………………………………………39 a- Organisation du contrôle interne et services intervenant… .……………….…39 b- Les procédures à mettre en place……………………………………………….40
2.5. Trésorerie… .………………………………………………………………………..40 a- Banques…………………………………………………………………………….40 b- Caisses……………………………………………………………………………..41
2.6. Paie / Personnel…………………………………………………………………….41 a- Fonctions ou services intervenants…………………………………….………..42 b- Procédure normale d’embauche et existence d’un suivi du personnel……...42 c- paiement du personnel conformément à la décision de la direction………....42 d- Acquittement normal des charges sociales et retenues sur salaire ………....43
PARTIE II : ANALYSE DU SYSTEME DE CONTROLE INTERNE DE LA SOC IETE
MAHERY ET SUGGESTIONS D’AMELIORATION…..………………………..4 4 Chapitre I : La société MAHERY…..……………………………………………………………..45
Section I : Présentation de la société………………………….…………………………45 1.1.Activités de la société………………………………………….…..………………..45 1.2. Organisation générale et organigramme…………………………………………46 1.3. Calendrier de production……………...……………………………………………48
Section II : Description des procédures existantes au sein de la Société MAHERY..49
2.1. Environnement général du contrôle interne…...…………………………………49 2.2. Système comptable…………………………………………………………………49
2.3. Achat – stock………………………………………………………………………..51
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A- Préparation commande………………………………..…………………………51 B- Réception des marchandises et gestion des stocks…..………………………51 C- Enregistrement des dettes et paiement des factures………………………….52
2.4.Vente – Production, stocks de coton graine, fibres et graines………………….53 A- Production………………………………………………………...………………..53 B- Stock de coton graine……………………………………………………………..54 C- Stocks de produits finis………………………………………………………..…54 D- Ventes……………………………………………………………..……………….55
2.5. Immobilisations et équipements……………………………….…………………..56 A- Investissements……………………………………………………………………56 B- Calcul des amortissements………………………………………………………56 C- Sorties d’immobilisations…………………………………………………………56 D- Gestion et suivi……………….……………………………………………………56 E- Mise à jour et/ou dossier………………………………………………………….56
2.6. Trésorerie……………………….……………………………………………………57 2.7. Paie / Personnel…….………………………………………………………………58
A- Embauche………….…………...………………………………………………….58 B- Licenciement…….……………..………………………………………………….58 C- Suivi des heures travaillées………………………………………………………59 D- Calcul des salaires………….…...………………………………………………..59 E- Comptabilisation………….………………………………………………………..60 F- Paiement……………..….…………………………………………………………60
Chapitre II : Analyse détaillée du système de contrôle interne de la société MAHERY et suggestions d’amélioration…………………………………………………… …….…………..61
Section I : Environnement général du contrôle interne ….……………………..…..….61 Faiblesse 1- Inexistence manuel de procédures………………………...……….61 Suggestion 1- Elaboration d’un manuel de procédures……………..…..………62 Faiblesse 2- Insuffisance de contrôle et supervision…………………….………62 Suggestion 2- Renforcement du contrôle et des supervisions…..………..…….62 Faiblesse 3- Cumul de fonction incompatible………………………………..……63 Suggestion 3- Séparation des tâches incompatibles……………..………………63
Section II : Analyse et suggestions par cycle d’activité………………………………..64
2.1. Achat / Stock…………………………………………………………………..…….64 Faiblesse 4 - Demande d’achat non formalisée……………………………….….65 Suggestion 4 - Renforcement de la gestion des demandes d’achat……………66 Faiblesse 5 - Fiche de stock non à jour et saisie informatique en retard…....…66 Suggestion 5 - Contrôle de la saisie des données sur les stocks…………… …65 Faiblesse 6 - Insuffisance de suivi des pièces détachées reformées..…………66 Suggestion 6 - Amélioration du suivi des pièces détachées reformées……..….66 Faiblesse 7 - Inexistence des pièces justifiant les prêts « inter-fermes »……....67 Suggestion 7- Suivi des opérations « inter fermes »……………………….……..67 Faiblesse 8 - Importance des stocks non mouvementés/ absence de manuel
d’inventaire physique………………..……………………………......……….67 Suggestion 8- Analyse des stocks……………………………………….…...…….67
2.2. Stock / Production……………………………………………………………….….68 Faiblesse 9 - Insuffisance de suivi du cahier de production…………..…..69 Suggestion 9 – Renforcement du contrôle du cahier de production……..70 Faiblesse 10 - Absence de contrôle du rendement de la production….…70 Suggestion 10 – Mise en place d’un système de suivi de rendement..….70
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Faiblesse 11 - Insuffisance du contrôle des mouvements physiques de stocks de produits finis………………………………………………………..70 Suggestion 11 – Limitation de l’accès au magasin………………………...71 Faiblesse 12 - Autorisation de sortie non matérialisée……………….……71 Suggestion 12 – Signature du Chef d’usine pour une validation des quantités sorties.………………………………………………………….……71 Faiblesse 13 - Mauvaise évaluation du coton graine (en quantité)………71 Suggestion 13 – Utilisation d’autre procédé pour la quantification des stocks ……………………………………………………………………….…..72 Faiblesse 14 - Rangement irrationnel de stock de graine…………………72 Suggestion 14- Amélioration du rangement………………..……………….72
2.3. Vente...……………………………………………………………………………….72 2.4. Immobilisations et équipement..…………………………………………………..74
Faiblesse 15 - Insuffisance de protection des immobilisations…...………75 Suggestion 15 - Protection contre l’incendie et gardiennage……….……75 Faiblesse 16 - Mauvais suivi physique des immobilisations………..…….75 Suggestion 16 – Utilisation d’un registre des immobilisations…………….76 Faiblesse 17-Absence de procédure relative à la sortie d’immobilisation 76 Suggestion 17 – Mise à jour des procédures relatives à la gestion des immobilisations…………………………………………………………………76
2.5. Trésorerie…………………………………………………………………………….77 Faiblesse 18- Insuffisance de contrôle inopiné de caisse...……...…….…77 Suggestion 18 – Renforcement du contrôle….……………..………………77 Faiblesse 19 - Absence de distinction entre livre de caisse et livre de banque ………………………….………………………………………………77 Suggestion 19 – Amélioration de la gestion de trésorerie au niveau du directeur technique.………………………………………….………………...77
2.6. Paie / Personnel……...……………………………………………………………. 78
Faiblesse 20 - Augmentation d’indice d’un salarié sur un bout de papier………………………………………………………………….………..79 Suggestion 20 - Justification de toute décision relative à la paie…….…..79 Faiblesse 21 - Vérification non matérialisée du registre de paie……..…..80 Suggestion 21 - Justification de toute approbation…………………….…..80 Faiblesse 22 - Heures supplémentaires non validées mais payées..……80 Suggestion 22 - Validation systématique des heures supplémentaires…80
CONCLUSION……………………………………………………………………………………….81 ANNEXES……..……………………………………………………………………………………..83 LISTE DES TABLEAUX…………………………………………………………………………….90 BIBLIOGRAPHIE…………………………………………………………………………………….91 TABLE DES MATIERES…………………………………………………………………………….92
