Calcul et analyse des coûts d’une société industrielle par...

Maitrise des risques opérationnels liés au processus de gestion de l’impôt sur les sociétés : cas d’IMIS

DOH Etsè DESS/ Audit et Contrôle de gestion 21ème promotion Page i

Présenté par : Dirigé par :

Octobre 2011

Centre Africain d’études Supérieures en Gestion

Promotion 3

(2008-2010)

Mémoire de fin d’étude

THEME

Institut Supérieur de Comptabilité,

de Banque et de Finance

(ISCBF)

Master Professionnel en Audit

et Contrôle de Gestion

(MPACG)

Mlle. NDIAYE NGONE M.LOKOSSOU H.OSCAR

Contrôleur de Gestion à la BCEAO

ANALYSE DES COUTS DES PRODUITS D’UNE

SOCIETE INDUSTRIELLE PAR LA METHODE

ABC : CAS DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE

ET D’INGENIERIE

CESAG - BIBLIOTHEQUE

Analyse des coûts des produits d’une société industrielle par la méthode ABC : cas de la SMI

NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page i

DEDICACES

A

mes parents en témoignage de ma reconnaissance pour le soutien, les sacrifices, et tous les

efforts qu’ils ont faits pour mon éducation ainsi que ma formation ;

mon cher frère, et mes chères sœurs pour leur affection, compréhension et patience ;

mes beaux frères pour leur contribution en fonction de leurs moyens à affermir ma

formation ;

mes neveux et nièces à qui je souhaite beaucoup de succès dans leurs études ;

tous ceux qui, de près ou de loin, ont contribué à la réalisation de ce mémoire.



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page ii

REMERCIEMENTS

Je tiens à exprimer notre reconnaissance et adresser nos vifs remerciements à tous ceux qui,

d’une manière ou d’une autre ont contribué au bon déroulement et à la réalisation de mon

mémoire, plus particulièrement à :

l’Eternel Tout-Puissant, grâce à qui il m’a été possible d’arriver là où je suis ;

Monsieur Mamadou BADIANE, Expert Comptable du Cabinet d’expertise comptable-

conseil et d’audit FINEXCO pour m’avoir accepté dans son équipe ;

le personnel du Cabinet FINEXCO, pour sa disponibilité, ses conseils et son soutien à

l’aboutissement de ce mémoire ;

le personnel de la SMI, qui a bien voulu répondre patiemment et aimablement à mes

nombreuses questions ;

Monsieur Hugues Oscar LOKOSSOU, qui a bien voulu m’encadrer et a fait preuve de

bonne volonté et de compréhension tout au long du parcours ;

Monsieur Moussa YAZI, Directeur de l’Institut Supérieur de Comptabilité de Banque et

de Finance pour tous ses efforts et précieux conseils méthodologiques qui m’ont guidé

dans ma rédaction ;

l’administration et le corps professoral du CESAG, pour la formation de qualité reçue ;

la 3ème promotion de MPACG, qui m’a montré que, malgré les diverses origines et dans

un monde toujours plus individualiste, la solidarité et la fraternité sont des mots qui ont

toujours leur sens.



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page iii

LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS

A B C: Activity Based Costing

A B M: Activity Based Management

A O F: Afrique Occidentale Française

B C : Bon de Commande

B L : Bon de Livraison

B M N : Bureau de Mise à Niveau

C A G: Comptabilité Analytique de Gestion

C A M- I: Computer for Advanced Management International

C P A: Comptabilité Par Activité

C S M: Cost System Management

C U M P: Cout Unitaire Moyen Pondéré

F C S: Facteur clés de succès

G P A: Gestion Par Activité

H S: Heures supplémentaires

M O D: Main d’Œuvre Directe

P E H D: Polyéthylène Haute Densité

P E T : Polyéthylène Téréphtalate

P I B: Produit Intérieur Brut

S A R L: Société A Responsabilité Limité

S M I: Société de Maintenance et d’Ingénierie



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page iv

LISTE DES TABLEAUX ET FIGURES

TABLEAUX

Tableau 1 : De meilleures réponses grâce à l’approche ABC ........................................................ 23

Tableau 2 : Critères de consommation de ressources dans le choix des activités .......................... 38

Tableau 3 : Valorisation des activités ............................................................................................ 43

Tableau 4 : Exemple d’inducteurs d’activités ................................................................................ 45

Tableau 5 : Détermination du coût unitaire d’inducteur ................................................................ 46

Tableau 6 : Répartition du volume d’inducteur ............................................................................. 46

Tableau 7 : Détermination du résultat analytique .......................................................................... 47

Tableau 8 : Découpage des processus en activités ......................................................................... 70

Tableau 9 : Définition des activités ................................................................................................ 71

Tableau 10 : Charges non incorporables ........................................................................................ 75

Tableau 11 : Charges incorporables ............................................................................................... 76

Tableau 12 : Détermination des charges directes liées aux approvisionnements........................... 76

Tableau 13 : Valorisation des stocks 31 décembre 2009 ............................................................... 77

Tableau 14 : Consommation matières premieres et préformes ...................................................... 78

Tableau 15 : Etat annuel des journaliers ........................................................................................ 78

Tableau 16 : Consommation heures MOD ..................................................................................... 79

Tableau 17 : Consommation colorants et bouchons ....................................................................... 79

Tableau 18 : Consommation sacs plastiques .................................................................................. 80

Tableau 19 : Situation pièces détachées et amortissements ........................................................... 81

Tableau 20 : Consommation ressources directes par les activités.................................................. 83

Tableau 21 : Identification et quantification des inducteurs de ressources ................................... 85

Tableau 22 : Consommation des ressources indirectes par les activités ........................................ 86

Tableau 23 : Valorisation des activités .......................................................................................... 87

Tableau 24 : Quantification des inducteurs d’activités .................................................................. 87

Tableau 25 : Consommation des ressources d’activités par les produits ....................................... 88

Tableau 26 : Situation des ventes ................................................................................................... 88

Tableau 27 : Détermination couts d acquisition des approvisionnements ..................................... 89



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page v

Tableau 28 : Etat récapitulatif couts d acquisition ......................................................................... 90

Tableau 29 : Détermination part achat matière première ............................................................... 91

Tableau 30 : Valorisation des stocks .............................................................................................. 92

Tableau 31 : Détermination couts de production des produits ....................................................... 95

Tableau 32 : Etat recapitulatif couts de production ........................................................................ 96

Tableau 33 : Valorisation stocks produits finis .............................................................................. 97

Tableau 34 : Détermination couts de revient des produits ............................................................. 98

FIGURES

Figure 1 : Relation entre les processus, les activités et les tâches .................................................. 13

Figure 2 : Enchaînement des étapes dans le modèle ABC ............................................................. 20

Figure 3 : ABC cross ...................................................................................................................... 21

Figure 4 : Affectation des charges par natures aux services .......................................................... 41

Figure 5 : Modèle d’analyse ........................................................................................................... 49

Figure 6 : Rapprochement de la démarche ABC ............................................................................ 94



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page vi

LISTE ANNEXES

Annexe 1 : Fiche de tâches ........................................................................................................... 106

Annexe 2 : Justificatifs charges directes approvisionnement ....................................................... 107

Annexe 3 : Relevé Mensuel heures MOD Journaliers/Saisonniers .............................................. 118

Annexe 4 : Fiche valorisation stock ............................................................................................. 126



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page vii

TABLE DES MATIERES

DEDICACES .................................................................................................................................... i

REMERCIEMENTS ....................................................................................................................... ii

LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS ................................................................................. iii

LISTE DES TABLEAUX ET FIGURES ....................................................................................... iv

LISTE ANNEXES .......................................................................................................................... vi

TABLE DES MATIERES ............................................................................................................ vii

INTRODUCTION GENERALE ...................................................................................................... 1

PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE DE L’ETUDE ...................................................... 7

CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITE ............................................................. 9

1.1. Présentation de la méthode ABC ................................................................................... 9

1.1.1. L’amélioration du coût complet : la méthode ABC ............................................... 9

1.1.1.1. L’augmentation des charges indirectes en termes de gestion industrielle ...... 10

1.1.1.2. La perte de pertinence du système de calcul des coûts traditionnels .............. 10

1.1.2. Définition de la méthode ABC ............................................................................. 12

1.1.3. Définitions des concepts de bases ........................................................................ 13

1.1.3.1. Tâches ............................................................................................................. 14

1.1.3.2. Activités .......................................................................................................... 14

1.1.3.3. Processus ........................................................................................................ 15

1.1.3.4. Inducteurs ....................................................................................................... 16

1.1.3.5. Ressources ...................................................................................................... 17

1.1.4. Les objectifs de la comptabilité par activité ......................................................... 18

1.2. Les principes de la méthode ABC ............................................................................... 19

1.2.1. Activité l’interface entre ressource et produit ...................................................... 19

1.2.2. La croix de l’ABC ................................................................................................ 20

1.3. Les avantages et les limites de la methode abc ............................................................ 21

1.3.1. Les avantages de la méthode ABC ....................................................................... 22

1.3.1.1. Prise de décisions stratégiques ....................................................................... 22

1.3.1.2. Apport de l’ABC au système de mesure de la rentabilité et de gestion des

risques ........................................................................................................................ 23



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page viii

1.3.1.3. La contribution de l’ABC au management de la performance de l’entreprise ...

........................................................................................................................ 24

1.3.1.4. Mobilisation et implication du personnel ....................................................... 26

1.3.2. Les limites de la méthode ABC ............................................................................ 26

CHAPITRE 2 : DEMARCHE DE CONCEPTION D’UN DISPOSITF DE CALCUL DES

COUTS PAR LA METHODE ABC .......................................................................................... 28

2.1. Les préalables à la conception ..................................................................................... 28

2.1.1. Les démarches proposées par les auteurs ............................................................. 28

2.1.1.1. Le traitement des activités .............................................................................. 29

2.1.1.2. L’utilisation de la notion d’inducteur ............................................................. 30

2.1.2. Les conditions de mise en œuvre .......................................................................... 31

2.1.2.1. Définition des objectifs de mise en œuvre ...................................................... 31

2.1.2.2. Définition d’un groupe ................................................................................... 32

2.1.2.3. Collecte des informations ............................................................................... 33

2.1.3. La distinction des différents types de charges ...................................................... 34

2.1.3.1. Les charges de la comptabilité analytique ...................................................... 34

2.1.3.2. Les charges directes et les charges indirectes ................................................. 34

2.1.4. Les outils et techniques de la mise en œuvre ........................................................ 35

2.2. Méthodologie de calcul des couts par le méthode ABC .............................................. 36

2.2.1. L’élaboration de la liste des activités ................................................................... 36

2.2.1.1. Recensement des activités ............................................................................. 37

2.2.1.2. Regroupement d’activités et mise en forme de la liste des activités .............. 38

2.2.2. La valorisation des activités ................................................................................. 40

2.2.2.1. Identification des ressources ........................................................................... 40

2.2.2.2. Affection des ressources au niveau des activités ............................................ 41

2.2.3. Affectation des ressources consommées par les activités aux objets de coûts .... 43

2.2.3.1. La détermination des inducteurs d’activités ................................................... 43

2.2.3.2. Consommation des ressources indirectes par les objets de couts ................... 45

2.2.4. Détermination du coût de revient et du résultat analytique .................................. 46

CHAPITRE 3 : METHODOLOGIE DE LA RECHERCHE ..................................................... 48

3.1. Modèle d analyse ......................................................................................................... 48



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page ix

3.2. Collecte de données ..................................................................................................... 50

3.2.1. Entretien ................................................................................................................ 50

3.2.2. Observation. .......................................................................................................... 51

3.2.3. L’analyse documentaire ........................................................................................ 52

DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE DE L’ETUDE ...................................................... 54

CHAPITRE 4 : PRESENTATION DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE ET

D’INGENIERIE ......................................................................................................................... 56

4.1. Présentation du groupe AVANS .................................................................................. 56

4.2. Secteur d’activité.......................................................................................................... 57

4.3. Les moyens de la SMI .................................................................................................. 58

4.4. Organisation et fonctionnement ................................................................................... 58

4.4.1. L’organe de décision ............................................................................................ 58

4.4.2. L’organe de production ........................................................................................ 59

4.5. Relations avec SENOR ................................................................................................ 59

4.6. Les partenaires de la SMI............................................................................................. 60

CHAPITRE 5 : IDENTIFICATION DES ACTIVITES DE LA SMI ........................................ 62

5.1. Identification des processus ......................................................................................... 62

5.1.1. Détermination des activités par fonctions ............................................................ 63

5.1.2. Description des processus .................................................................................... 65

5.2. Regroupement des activités ......................................................................................... 70

CHAPITRE 6 : CALCUL DES DIFFERENTS COUTS ........................................................... 75

6.1. Identification des charges de la comptabilité analytique ............................................. 75

6.2. Les approvisionnements ............................................................................................... 76

6.3. Les charges directes de production .............................................................................. 77

6.4. Charges directes de distribution ................................................................................... 80

6.5. Les charges indirectes de production ........................................................................... 80

6.6. Valorisation des activités ............................................................................................. 83

6.7. Inducteurs ..................................................................................................................... 87

6.8. Ventes .......................................................................................................................... 88

6.9. Coût d’acquisition ........................................................................................................ 89

6.10. Coût de production ................................................................................................... 93



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page x

6.11. Coût de revient ......................................................................................................... 98

6.12. Analyse et recommandations ................................................................................... 99

6.12.1. Analyse des données issues de la comptabilité par activité ............................ 100

6.12.2. Recommandations ........................................................................................... 100

CONCLUSION GENERALE ...................................................................................................... 103

ANNEXES ................................................................................................................................... 105

BIBLIOGRAPHIE ....................................................................................................................... 127


INTRODUCTION GENERALE



NDIAYE Ngoné MPACG ; CESAG-2008/2010 Page 2

Des réformes structurelles ont permis une modification importante du paysage économique du

Sénégal, notamment grâce aux privatisations de nombreuses entreprises publiques dans la filière

agricole.

Le secteur secondaire qui contribue à environ un quart du PIB disposait déjà au lendemain de

l’indépendance d’un potentiel qui s’était développé grâce au rôle privilégié du pays, et de Dakar

en particulier, au sein de l’AOF. Actuellement on note l’importance et la diversité du paysage

industriel sénégalais où les industries agroalimentaires dominent, créant plus de 40 % de la valeur

ajoutée. Une part des entreprises industrielles est encore sous tutelle de l’Etat et beaucoup

d’industries d’exportation qui étaient confrontées à des difficultés financières très préoccupantes

ont été privatisées, c’est le cas de la SONACOS actuelle SUNEOR.

Le marché de l’emballage représente le maillon premier de la chaîne de fabrication d’un produit

notamment alimentaire d’où les industries agroalimentaires. On note que six grandes familles de

matériaux constituent l’univers de l’industrie de l’emballage. Elles développent chacune des

technologies spécifiques pour la transformation de la ou des matière(s) en emballages : le bois, le

métal, les papiers-cartons, les plastiques, les emballages souples et le verre. Maillon essentiel de

la chaîne qui relie le produit brut au consommateur, l'emballage répond à de multiples exigences :

normes d'hygiène et de sécurité, contraintes en matière de préservation des produits, règles de

traçabilité, impératifs de valorisation et de recyclage s'ajoutent aux canons traditionnels du design

et de l'ergonomie. L’innovation est présente sur tous les segments (ABC Consulting 2010,

Fabrication emballage en verre au Sénégal vol 1 :3).

En comparant les données du marché national avec la situation internationale notamment en

Europe et au Maghreb, le constat est qu'au plan technique notamment, les différences

significatives se situent essentiellement au niveau des variétés des matériaux et emballages

disponibles, de la qualité et la technicité de ces matériaux, de la recherche et développement, de

la sécurité et l'hygiène liées aux processus de fabrication des emballages, de conditionnement, de

stockage et de transport.

Les options et choix stratégiques contenus dans une étude menée sur le marché de l’emballage

sur une initiative du Bureau de Mise à Niveau (BMN) au Sénégal, présagent d'une augmentation

de 37 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines années, de l'activité de l'emballage, sous réserve




de la concrétisation des recommandations mais aussi cette étude montre que les industries

d’emballages modernes se retrouvent avec un niveau d'activité largement insuffisant par rapport

aux capacités installées soit à 60% de leur capacité de production, se faisant ainsi rogner des parts

de marché par les importations de produits.

C’est dans ce contexte que le BMN du Sénégal essaie de mettre aux point différentes actions qui

devraient permettre de rendre possible une substitution des importations de produits

agroalimentaires par la production nationale, sachant que la progression cumulée de la production

nationale serait de 195 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines années. Il s'en suivrait une

croissance des exportations de produits agroalimentaires et une croissance supplémentaire de la

consommation nationale, mais surtout, une augmentation du chiffre d'affaires de l'industrie de

l'emballage qui est envisagée à 37 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines années (BMN 2008,

Note de synthèse étude emballage vol 1 :6)

Mais actuellement l'étroitesse du marché met un frein au développement des entreprises

impliquées dans ce secteur d'activités. En effet, les entreprises spécialisées dans l'emballage sont

fortement dépendantes de la santé financière de leurs clients que sont les industries agro-

alimentaires, cosmétiques et pharmaceutiques. Ces entreprises locales ne sont pas actuellement

enclines à se développer, la plupart souffrant de problèmes de gestion et de trésorerie. Par

ailleurs, afin de faire face aux problèmes de pénurie, certaines d'entre elles ayant choisi de

fabriquer elles-mêmes leurs propres emballages ne font appel à ces entreprises

qu'exceptionnellement lors de ruptures de stocks.

Il est aussi important de préciser que, quels que soient sa taille et son cœur de métier, la gestion

industrielle est une fonction primordiale pour toute entreprise industrielle. C’est sur elle que se

base tout le développement stratégique de l’entreprise. Sa performance et sa rentabilité en

dépendent, ainsi pour une entreprise comme la Société de Maintenance et d’Ingénierie (SMI)

adopter une gestion industrielle doit être un souci de bonne gestion.

La SMI est une filiale du groupe AVANS créée en 2006, pour répondre principalement aux

attentes de SENOR de pouvoir satisfaire sa demande de produits de conditionnement. C’est une

société industrielle et commerciale qui a comme principale activité la fabrication de produits de

conditionnement. Elle consacre des moyens importants à la conception de produits à durée de vie




courte ; à la production juste à temps ou à la commande. Cependant l’entreprise est de façon

générale dans une logique comptable peu orientée vers la gestion analytique et l’approche

économique.

En effet à part la comptabilité générale qui est tenue régulièrement, la SMI dispose de peu

d’outils de gestion notamment la comptabilité analytique qui permettrait un meilleur pilotage

industriel. Ainsi avec l’absence de système permettant de rapporter à un produits les coûts des

prestations réalisées pour le fabriquer, l’entreprise se trouve dans une situation où elle n’est pas

en mesure de fournir des informations relatives à ses niveaux de consommations réelles ; à ses

coûts de revient par produits ; à ses résultats analytiques d’où une absence de synthèse

d’informations globale trimestrielle ou mensuelle.

Pour l’élaboration du budget il faut réunir les informations à savoir la capacité de production de

l’entreprise, les différents coûts, les composants des différentes charges directes et indirectes et

leur degré de consommation, mais il se trouve que seule la comptabilité analytique est en mesure

de nous fournir ces informations. Donc en se basant sur des devis qui sont calculés sur la base de

la matière première plus taux horaires globaux auxquels s’ajoutent les frais généraux, les

dirigeants ne peuvent pas élaborer un budget de production fiable réaliste et cohérent. Par

conséquent le budget d’approvisionnement, le budget de trésorerie et la synthèse des budgets sont

complètement faussés et les dirigeants se retrouvent avec des écarts très importants et non

analysables entre les prévisions et les réalisations d’ où une non anticipation de l’avenir.

Le pilotage de la SMI reflète une absence d’outil de gestion qui permettrait le suivi des activités

de l’entreprise, la détermination des différents coûts, mais aussi une possibilité d’anticiper ou de

simuler. L’administration ne parvient pas à ventiler ses consommations en ressources, elle ne

dispose pas d’informations pertinentes relatives à son exploitation et qui permettraient

d’apprécier la situation réelle de l’entreprise, de prendre des décisions stratégiques et de se

projeter dans le futur. La question qu’on serait tenté de se poser est: « Quelle démarche adopter

pour une identification et une analyse des niveaux de consommations réels des ressources par les

objets de coûts ?».




Les solutions retenues pour l’analyse des coûts consistent à :

- rechercher les meilleures pratiques pour mettre en place un système d’information

permettant l’affectation des ressources consommées en fonction des objets de coûts ;

- mettre en place un dispositif de calcul des coûts partiels qui est orientée vers la

détermination de coûts constitués que des seules charges intervenant à un stade d’analyse

spécifique ;

- mettre en place un dispositif de calcul des coûts complets, son domaine de calcul est

rétrospectif et son application porte sur l’ensemble des coûts engagés d’un produit ou

d’un processus ;

- adopter et mettre en œuvre la démarche de la comptabilité par activité afin d’analyser les

coûts.

Dans ce mémoire nous retenons la dernière solution car elle semble être bien adaptée, et la

question de recherche que nous nous posons est : « Comment mettre en place un dispositif de

calcul des coûts basé sur la comptabilité par activité »

En d’autres termes et de manière spécifique :

- Quelle est la méthodologie de calcul des coûts par la méthode ABC ?

- Comment élaborer une carte des activités de l’entreprise ?

- Quelle est la démarche pour le traitement des charges indirectes qui sont de plus en plus

importantes avec l’environnement actuel des entreprises ?

- Comment identifier les inducteurs qui permettront d’affecter les coûts des activités aux

objets de coûts ?

La réponse à toutes ses questions motive notre choix pour le thème : « Analyse des coûts des

produits d’une société industrielle par la méthode ABC : cas de la Société de Maintenance et

d’Ingénierie »

L’objectif principal de notre étude consiste à calculer les coûts de revient des produits à partir de

la méthode ABC pour une meilleure gestion de l’entreprise.




Les objectifs spécifiques qui en découlent sont :

- dérouler la démarche de la comptabilité par activité pour le calcul des coûts ;

- identifier les différentes activités relatives aux processus de l’entreprise ;

- calculer les couts de revient des différents types de produits ainsi que leur résultat

analytique ;

- et à partir des synthèses d’informations obtenues analyser les données afin que les

dirigeants prennent des décisions stratégiques.

Cette étude dégage les intérêts suivants :

Pour SMI

La SMI doit être en mesure de connaître le coût unitaire de chacun de ses produits afin de mieux

apprécier le niveau de recouvrement des coûts ainsi que la marge pour mieux négocier les prix.

D’où l’importance du calcul des coûts de revient pour une meilleure gestion et une amélioration

du niveau de performance de l’entreprise.

Pour nous

Cette étude nous permettra d’améliorer nos connaissances en matière de gestion par activité mais

aussi de mettre en pratique les connaissances théoriques acquises lors de notre formation comme

gestionnaire ; contrôleur de gestion et auditeur.

Notre travail s’articulera autour de deux parties essentielles:

- le cadre théorique où nous passerons en revue la littérature sur la comptabilité analytique

de gestion et les différentes approches de calcul des coûts ; puis nous exposerons la

méthodologie de la comptabilité par activité en insistant sur les points essentiels ;

- le cadre pratique qui consistera à la mise en place de notre projet en identifiant et

analysant les différentes activités de la chaîne de production de la SMI suivi du calcul des

coûts.


PREMIERE PARTIE :

CADRE THEORIQUE DE L’ETUDE




Souvent les entreprises industrielles connaissent de nombreux bouleversements au cours de leur

croissance, sans que leurs systèmes d’informations évoluent au même rythme.

En effet, la nécessité de s’adapter rapidement aux évolutions technologiques et de répondre aux

exigences du marché, ou la mobilisation de nouvelles énergies et ressources, pour faire face à de

nouveaux concurrents, font oublier aux dirigeants que parallèlement des investissements sont

nécessaires pour améliorer aussi leurs outils de gestion. L’absence de système d’information

pertinent dans la gestion de l’entreprise va entrainer un décalage de plus en plus grand entre leurs

objectifs stratégiques, la mesure des effets de cette stratégie avec les informations disponibles, et

les réalités du terrain, elles risquent alors d’être aveugles et de prendre des décisions qui

pourraient leurs êtres fatales.

Afin d’amener la société industrielle SMI à éliminer ce décalage périlleux nous adopterons

l’approche par la comptabilité par activités, qui est en phase avec le contexte économique actuel.

Cette démarche permettra de disposer d’informations fiables et pertinentes sur les coûts et les

marges, afin d’orienter les actions de tous les jours vers plus d’efficacité et plus de compétitivité

mais aussi, elle représentera un outil pour les dirigeants pour améliorer leur vigilance, leur

capacité à anticiper les difficultés et leur faculté à remettre en question les situations acquises

pour progresser.

Il s’agira dans cette première partie de l’étude d’exposer et de comprendre la démarche à savoir

présentation, principes, avantages et limites puis de définir et dérouler les méthodes et techniques

pour le calcul des coût par la démarche ABC. Elle comportera trois chapitres dont le premier va

présenter la démarche, le deuxième sera consacré à la méthodologie de conception du dispositif

de calcul des coûts par la méthode ABC, et le troisième va s’appesantir sur la méthodologie de

recherche.




CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITE

Depuis quelques années, on parle de plus en plus de la comptabilité dite « par activités ». Cette

méthode de répartition des coûts compte un nombre croissant d’adeptes non seulement au sein

des entreprises industrielles, mais aussi au sein d’autres organisations désireuses de comprendre

davantage les facteurs qui conditionnent les coûts , leur comportement et l’utilisation des

ressources en vue de déterminer de façon plus précise l’apport financier véritable des produits ou

des services aux résultats.

Essentiellement, la comptabilité par activités se veut une réponse à certaines critiques relatives à

la répartition plus ou moins arbitraire des autres méthodes traditionnelles d’imputation des coûts,

qui considèrent que ce sont les produits ou extrants, qui utilisent les ressources de l’organisation.

Dans ce chapitre, nous allons présenter de façon générale la démarche ABC, définir les principes

de bases de la démarche pour ensuite exposer les avantages et les limites de la méthode.

1.1. Présentation de la méthode ABC

Durant les dernières décennies la concurrence mondiale a forcé les grandes entreprises

manufacturières à repenser leurs méthodes de gestion car la comptabilité traditionnelle qui

emploie la méthode des coûts complets ne répond plus aux besoins d’informations sur le coût

d’un produit. Ainsi la démarche ABC a été conçue dans les années 80 dans le cadre d’un

programme de recherche appelé Cost Management System (CSM) mené par de grands

industriels, des cabinets de consultants et des chercheurs tels que Kaplan, Cooper et Porter dans

le cadre d’un groupe dénommé Consortium for Advanced Management International (CAM-i)

(D. Zelinschi, 2009 : 4)

1.1.1. L’amélioration du coût complet : la méthode ABC

Le CAM-i groupe composé de consultants, de praticiens d’entreprise et d’universitaires, a lancé

durant les années quatre-vingt, un important travail de réflexion sur les méthodes de calcul de

coûts. En effet ils avaient constaté que les systèmes de comptabilité de gestion mis en place

induisaient des problèmes de pilotage sévères. Alors qu’ils renvoyaient une image positive de

l’entreprise, les performances de cette dernière se dégradaient globalement car la pertinence des




calculs économiques réalisée n’apparaissait plus suffisante (Berland N., 2009 : 39 ). Les coûts

indirects et leur traitement par les méthodes traditionnelles sont particulièrement en cause, car

leur part dans les coûts de l’entreprise prenant de plus en plus d’importance, leur traitement

devenait critique et moins pertinent.

1.1.1.1. L’augmentation des charges indirectes en termes de gestion industrielle

La croissance du poids des charges indirectes de l’entreprise est due à plusieurs phénomènes. Les

fonctions de support de l’entreprise industrielle telle que le marketing, la qualité, l’informatique,

et la logistique prennent de plus en plus d’importance et contribuent davantage à la performance

de l’entreprise. Ainsi le rattachement de ces charges au coût des produits est toutefois plus

complexe que pour les coûts de production proprement dit. Les fonctions en aval de la production

comme l’administration des ventes, le service après-vente sont devenues des facteurs clés de

succès dont il est difficile de maîtriser les coûts et leur modélisation est souvent insatisfaisante.

Mais aussi les fonctions en amont de la production se sont complexifiées. Au lieu de simplement

approvisionner l’entreprise en matières premières pondérables, les acheteurs adoptent de plus en

plus souvent des logiques d’optimisations globales tenant compte de l’insertion des produits

achetés dans la chaîne de valeur de l’entreprise. Cela nécessite des études accrues dont les coûts

sont indépendants des volumes achetés (Concoureux, 2008 : 197). En plus il faut noter que

l’environnement étant de plus en plus turbulent, l’entreprise doit produire des séries de plus en

plus courtes qui ne permettent plus de répartir les coûts indirects sur des volumes importants. De

même, le cycle de vie des produits se réduit augmentant le poids relatif des charges indirectes

(notamment les dépenses de conception).Au final, l’entreprise devient plus complexe.

1.1.1.2. La perte de pertinence du système de calcul des coûts traditionnels

Afin de promouvoir et de renforcer la mesure et le pilotage de la performance de l’entreprise les

dirigeants doivent mettre en place des outils de gestion qui permettent de poser les bonnes

questions et d’avoir les meilleures réponses. Mais cependant au cours des années on a constaté

que la méthode traditionnelle perdait sa pertinence face au contexte économique actuel des

entreprises industrielles et plusieurs phénomènes expliquent cette situation :




- La performance de l’entreprise ne dépend plus uniquement des volumes produits (modèle

fordien) mais de paramètres plus complexes comme la diversité de la gamme de produits,

le nombre d’options, l’adéquation du produit au besoin du client… Le fond du problème

est le passage d’une production de masse à une production individualisée pour le client.

- Les objets de coûts sont plus complexes. Non seulement, ils ne sont plus limités aux seuls

produits fabriqués mais doivent intégrer d’autres dimensions (clients ou catégories de

clients, processus, réseaux de vente, sous-ensembles de production). Ils doivent intégrer

des coûts qui dépassent le produit pour intégrer de plus en plus de services (L.Ravognon

et al, 2007 :153).

- Les unités d’œuvre traditionnelles se trouvent ne plus correspondre aux conditions de

l’activité des entreprises. Elles sont traditionnellement volumiques, c’est-à-dire qu’elles

dépendent du volume produit et, les unités d’œuvre classiques comme le nombre d’unités

fabriquées, les heures de main d’œuvre directe, sont devenues inadaptées aux nouvelles

règles de la concurrence et induisent des effets pervers. Ces effets pervers se traduisent

par des subventionnements croisés entre produits. Avec les méthodes traditionnelles de

calcul de coûts, les produits à fort volume reçoivent relativement plus de charges

indirectes que les autres alors que les produits fabriqués en petites quantités peuvent être

plus complexes à traiter et générer ainsi plus de charge (Berland.N, 2009 :39).

L’enjeu est donc important pour les entreprises. Le fait de choisir l’une ou l’autre des méthodes

leur donnera une image différente de la profitabilité respective des produits. Une meilleure

compréhension des lois de consommation des coûts indirects par les produits est nécessaire pour

décider de façon adéquate comment les répartir.

Ainsi nous pouvons dire que la performance globale de l’entreprise dépend de paramètres plus

complexes ce qui a amené à voir l’entreprise comme un ensemble d’activités (chaines d’activité

ou de processus) par opposition à un ensemble de ressources (dépenses regroupées

traditionnellement par unités administratives) afin de déterminer le coût de revient d’un produit.

C’est la base de la comptabilité par activité (E.H.Faye, 2009 :124).




1.1.2. Définition de la méthode ABC

La méthode ABC est une réorientation fondamentale de la méthode traditionnelle de mesure de la

performance. Elle consiste à comptabiliser les dépenses et à les affecter aux différentes activités

en se basant sur l'usage réel des ressources et permet aux dirigeants de prendre des décisions

concernant les secteurs d’activités, la gamme de produits, le processus de conception des produits

ainsi que les prix c'est-à-dire mieux comprendre le coût pour savoir ce qu’il faut corriger. En

d’autres termes elle permet de maîtriser les coûts par décomposition des phases de conception et

de réalisation d’un produit par activité (N.Barbu, 2008 : 8)

Pour De Rongé, la comptabilité par activités est « un modèle d'allocation des charges qui permet

le calcul des coûts de revient plus précis lorsqu'une proportion croissante des coûts de

l'entreprise varie avec les facteurs de complexité et de diversité tels que le nombre de produits

finis, le nombre d'opérations» (De Rongé, 1998: 407).

Mendoza et al (1999) considèrent la CPA (la comptabilité par activité) comme une méthode qui

vise à calculer des coûts de revient plus précis par un rattachement des coûts aux objets qui en

sont la source à travers des clés de répartition moins liées au caractère volumique.

Lebas (1999), entend par l'expression comptabilité par activités l'ensemble des méthodes,

principes et pratiques qui se fondent sur une représentation de l'organisation en termes d'activités

et de processus.

Bachir WADE, (2005) définit l'ABC comme étant une nouvelle méthode de calcul des coûts

complets en privilégiant une logique de causalité : les produits (ou autres objets de coûts) causent

les activités et les activités causent la consommation des ressources. En d'autres termes, la

méthode ABC est une variante des coûts complets qui permet d'aller plus loin que le simple

calcul des coûts de revient. Cette logique permet d'assurer la traçabilité des coûts et conduit á une

imputation fiable des charges indirectes. Pour ces dernières la méthode sous sa forme la plus

élémentaire, dite de première génération consiste á :




- mesurer les consommations de ressources par les activités ;

- définir le facteur explicatif du coût de chaque activité : l'inducteur, et calculer son coût

unitaire ;

- attribuer les coûts des activités aux produits (ou autres objets de coûts) par le biais des

volumes d'inducteurs consommés.

Bescos, P. Dobles, (1994), disaient que la méthode á base d'activité consiste á identifier les

activités réalisées au sein de l'organisation afin d'être á même de les relier de la manière la plus

directe possible avec la création de la valeur (processus, produits, services,...). Le CAM-I (2010)

(Computer Aided Manufacturing International) de poursuivre en définissant l'ABC comme étant

conçue pour mesurer les coûts et les performances d'activités en fonction de leur consommation

de ressources mais aussi ils sont affectés aux objets générateurs de coûts en fonction de leur

utilisation d'activités. Donc, l'ABC identifie les relations causales entre facteurs de coûts et

activités.

Dans le domaine de la gestion, la méthode ABC se démarque des approches traditionnelles de

calcul de coût par l’introduction du concept d’activités entre le produit et les ressources. Le fait

de parler de processus impliquera que l'on s’intéresse aux activités qui le composent, à sa finalité,

à certaines ressources qu'il consomme.

1.1.3. Définitions des concepts de bases

La méthode ABC repose sur les concepts de tâches, activités, processus reliés suivant le schéma :

Figure 1 : Relation entre les processus, les activités et les tâches

Source : nous-mêmes inspirés de Boisvert 1998

PROCESSU

ACTIVITE

TACHE

ACTIVITE

TACHE

TACHE

TACHE

TACHE




1.1.3.1. Tâches

C’est une opération participant à une activité. Une tâche sert de base à l’analyse des actions des

acteurs.

Bouquin considère les tâches comme le chaînon de base auquel s’attachent les flux qui traversent

l’organisation et provoquent des coûts. Elles forment des ensembles cohérents sous forme

d’activité (Bouquin, 1993 :70).

Pour Boisvert (1998), la tâche consiste en un travail à accomplir, soit le plus petit élément du

travail ; elle n’est pas décomposable.

1.1.3.2. Activités

Lorino considère l’activité comme un fait réel bien identifié et localisé dans l’organisation. Les

activités « c’est tout ce qu’on peut d’écrire par des verbes dans la vie de l’entreprise : tourner,

fraiser, assembler, négocier un contrat, qualifier un fournisseur …. » Une activité est donc « un

ensemble de tâches élémentaires réalisées par un individu ou un groupe faisant appel à un savoir

faire spécifique, homogènes du point de vue de leurs comportements de coûts et de performance,

permettant de fournir un output à un client interne ou externe à partir d’un panier d’input » « les

activités tout ce que les hommes d’entreprise font et qui font appel a un savoir faire spécifiques »

(Lorino, 1991 : 39-40).

Pour Mevellec, l’activité « permet de traduire ce que l’on fait dans les organisations» Il précise,

ultérieurement, sa conception de la notion d’activité. Le nouveau système d’informations à mettre

en place, écrit-il, doit reposer sur « les compétences mises en œuvre » dans les organisations,

compétences qui se matérialisent par des « actions constitutives d’activités » ainsi va constituer

une activité ce que l’analyste décidera comme une activité » (Mevellec, 1990 :115).

Bescos et Mendoza définissent la notion activité comme étant « une combinaison de personnes,

de technologies, de matières premières, de méthodes et d’environnements qui permet de produire

un produit ou un service donné. L’activité décrit ce que l’entreprise fait : la façon dont le temps

est utilisé et les résultats (outputs) obtenus » (Bescos et Mendoza, 1994 : 35) (Mendoza 2002 :

109). En effet la plupart des auteurs n’ont pas modifié la définition de l’activité utilisée dans leurs




premiers écrits comme nous le montre la définition ci-dessus. Ainsi le caractère imparfait est

fréquemment mis en avant, en particulier par Mévellec : « le paradoxe de l’approche par les

activités, c’est que tout le modèle repose sur la notion d’activités bien qu’il n’existe aucune

définition normalisée de celle-ci »

Toute activité est située au sein d'une unité organisationnelle. Elle consomme des ressources pour

produire un résultat. Parmi les activités composant un processus certaines sont considérées

comme critiques, elles feront donc l'objet d'une attention.

1.1.3.3. Processus

On assiste aujourd'hui, à une convergence vers le concept de processus. Quel que soit le domaine

les processus deviennent l'élément clé pour l'analyse d’un système. Il s’agit d’un mot latin

désignant le déroulement dans le temps d’un phénomène. En économie, il désigne les différentes

étapes, les différents stades dans la réalisation d’une opération économique ou tout simplement le

mouvement dans le temps et dans l’espace de développement d’une activité.

Selon Boisvert un processus est un ensemble d'activités liées entre elles, allant des fournisseurs

aux clients, et dont l'objectif est de livrer un produit ou d'offrir un service à ces clients (Boisvert,

2004: 93).

En effet, les processus se décomposent en activités. Si l’on utilise une démarche « top down», les

processus constituent le point d’entrée permettant l’identification des activités. Dans le cadre

d’une approche « bottom-up », les activités sont d’abord recensées, puis organisées en processus.

Dans les deux cas il nous faut déterminer quelles activités sont parties prenantes du processus, et

quelles sont les règles qui spécifient leur ordonnancement.

Lorino donne une définition plus simple : « le processus représente un ensemble d’activités

reliées entre elles par des flux d’informations ou de matières significatives et qui se combinent

pour fournir un produit matériel ou immatériel important et défini » (Lorino, 1991 : 40) puis il

approfondit et élargit la notion de processus en segment, par exemple, les processus de

l’entreprise selon différents axes (Lorino, 1997 : 116-119).




Bescos et Mendoza définissent le terme processus comme étant « un ensemble d’activités liées en

vue d’atteindre un objectif commun » (Bescos et Mendoza, 1994 : 42).

Lebas et Mévellec quant à eux présente la définition suivante « un processus est un regroupement

d’activités caractérisé par un inducteur relié à un attribut valorisé par le client » (Lebas et

Mévellec, 1999 : 86-87).

Aujourd’hui la dimension processus dépasse les découpages par métiers, par fonctions, ou par

domaines de responsabilité pour privilégier une vision transversale de la performance qui intègre

des aspects de coût, de délai, de qualité de prestation et de création de valeur.

1.1.3.4. Inducteurs

La notion d’inducteur de coûts est centrale en CPA puisque l’inducteur servira généralement de

base de répartition des coûts de l’activité. Or, le choix d’une base de répartition pertinente est

crucial pour l’obtention de coûts de revient valables. Selon Mendoza & al l'inducteur est une

unité qui rend compte du comportement du coût de l'activité, c'est à dire du lien existant entre le

coût d'une activité et sa consommation par un produit ou tout autre objet de coût (Mendoza & al,

2002: 109).

Un inducteur est ce qui génère les coûts d’une activité ou ce qui la déclenche. Il est généralement

établi en discutant avec des experts de l’activité (E.St-Amant, cours ADM7705). On distingue

différentes types d’inducteurs qui sont :

- Inducteurs d'activité: indicateurs de la fréquence et de l'intensité de la demande

d'activités résultant des objets de coûts ;

- Inducteurs de ressource: indicateurs de fréquence et d'intensité de la demande de

ressources résultant des activités ;

- Inducteur de coût: tout facteur modifiant le coût d'une activité.

La construction d’un modèle rend indispensable d’une part, la recherche des causes influant sur

l’activité et, d’autre part, la détermination de « l’unité de mesure » pour imputer les coûts des

activités aux produits ou services. Cependant, il peut exister une confusion due au mélange qui

est fait de l’utilisation des inducteurs car certains servent à gérer, d’autres à mesurer et à




quantifier. En d’autres termes, cela revient à distinguer, le concept d’inducteur en tant que tel et

son utilisation, son opérationnalisation. C’est la différence entre la notion “d’inducteur structurel”

et celle “d’inducteur opérationnel”.

L’inducteur structurel : correspond au concept d’inducteur que donnent des auteurs tels que

Shank et Govindarajan et également, Brimson. En effet, pour ce dernier, le “costdriver” est : « le

facteur qui crée l’apparition du coût ». C’est celui qui est la première cause du niveau d’activité”.

En d’autres termes l’inducteur de coûts est la raison pour laquelle certaines activités sont

nécessaires entraînant, de fait, un montant de charges à supporter. La cause est structurelle et ne

peut être gérée qu’en retournant à la source et non pas directement sur les activités qu’elle génère.

L’inducteur opérationnel : la définition de l’inducteur, donnée ci-dessus, est véritablement celle

du concept. Cependant, dans la mesure où l’origine est structurelle, l’utilisation en termes de

pilotage ne se révèle pas facilitée par cette approche. Il est difficile d’intervenir, à court terme, sur

des facteurs structurels. C’est, très probablement, la raison pour laquelle certains auteurs

préfèrent à la définition «pure» du concept, une approche davantage pragmatique qui met l’accent

sur son utilisation. Ainsi, pour ceux là, les inducteurs de coûts sont des éléments permettant de

mesurer comment les produits consomment des activités.

Distinguer l’inducteur structurel et l’inducteur opérationnel revient, en d’autres termes, à

distinguer le concept d’inducteur de celui d’unité de mesure ou d’unité d’œuvres

1.1.3.5. Ressources

Les acteurs qui définissent les ressources s’accordent pour dire que celles-ci sont constituées par

les charges de l’entreprise. Lorino parle de d’input, et rassemble sous ce vocable « toutes les

ressources consommées par l’activité, qu’il s’agisse de composants, de matière première,

d’informations et d’utilisation d’équipements » (Lorino,1991 :67).

Pour Bescos et Mendoza « les ressources constituent les moyens en hommes et matériels

disponibles pour obtenir les produits vendus » (Bescos et Mendoza, 1994 :40-41).




Boisvert ira également dans ce sens en présentant les ressources comme un regroupement de

matières premières, de fournitures, de biens en général, de services, de personnel et d'éléments

d'actif mesurables et rattachés aux activités par des inducteurs de ressources (Boisvert, 2004: 89).

En effet, c’est le terme par lequel les promoteurs et les différents auteurs ont décidé d’appeler les

intrants utilisés pour la fabrication du produit. La valorisation de ces intrants constitue les charges

de l’entreprise. Les ressources sont reparties entre les différentes activités proportionnellement à

leurs consommations.

1.1.4. Les objectifs de la comptabilité par activité

La CPA s’intéresse essentiellement à la pertinence de l’information et est utilisée en interne par

les gestionnaires et les administrateurs. Selon des auteurs comme Bescos et al (1996), Bouquin

(2004), Bernard (2007), Ravignon et al (2007), et Lorino (2000), on peut dire que plusieurs

objectifs sont assignés à la CPA entre autres :

- définir la rentabilité exacte de chaque catégorie du chiffre d’affaire pour prendre des

orientations stratégiques structurantes et revenir à la profitabilité des meilleurs délais ;

- définir un seuil de rentabilité par chaque catégorie du chiffre d’affaire ;

- maitriser ses coûts de revient sur la base d informations fiables et obtenir un véritable outil

de décision ;

- l’élaboration du prix de vente en toute connaissance de cause ;

- en fonction des prévisions du chiffre d’affaire en volume et par catégories de produits

mieux dimensionner les besoins en ressources indirectes ; il s’agit d’obtenir un outil de

simulation à partir de bases objectives et concrètes ;

- pour se différencier sur un marché évoluant à la fois en volume et en prix, identifier les

activités générant de la valeur ajoutée, limiter voir éliminer les activités à dépenses

ajoutées notamment celle résultant d’une mauvaise organisation ;

- expliquer la formation du résultat global de l’entreprise ;

- identifier quelles familles de produits, et quelles activités contribuent au résultat et dans

quelle proportion ;

- mesurer l’incidence des décisions à prendre sur le résultat.




1.2. Les principes de la méthode ABC

Quelles que soient les méthodes employées, les pays qui les pratiquent, l'historique qui les

explique, toutes les critiques se retrouvent pour déplorer l'inadaptation et l'inadéquation des

outils de gestion traditionnels aux besoins des organisations.

Il est possible de centrer les critiques subies par les outils traditionnels autour de trois aspects:

- le problème de la répartition des charges indirectes ;

- l’incapacité des outils existant à cerner les causes réelles des coûts ;

- l’aspect inadapté de ces outils à la prise de décision (Milkoff, 1996 :4).

Cependant, selon Berland (2009) avec l’approche ABC, la nouveauté tient en plusieurs éléments :

- les centres d’analyse sont remplacés par des «activités ». La distinction centres principaux

/ centres auxiliaires disparaît et le but est de rattacher le plus de coûts possibles

directement aux produits et aux objets de coûts ;

- les unités d’œuvre sont maintenant des inducteurs de coûts et traduisent une causalité dans

la consommation des ressources là où les unités d’œuvre n’étaient que des corrélations ;

- la gamme des inducteurs est enrichie. A côté d’inducteurs volumiques, qui conservent

souvent leur pertinence, existent des inducteurs non volumiques traduisant mieux le

travail réel des entreprises.

Ainsi selon Mykita & al la méthode ABC consiste principalement à découper 1'organisation en

activités élémentaires et non plus en centres de responsabilités, ensuite à repartir le coût des

ressources sur les activités au moyen des inducteurs de coûts qui viennent en remplacement des

unités d'œuvre et enfin, à transférer les coûts des activités au moyen des inducteurs d'activités

(Mykita & al, 2001 :94).

1.2.1. Activité l’interface entre ressource et produit

La démarche est une nouvelle conception de la consommation efficiente des ressources de

l’entreprise qui s’intègre naturellement dans la base de l’entreprise et permet d’accroitre la qualité

des processus. L’activité constitue l’élément central, l’interface entre la ressource et le produit.




Elle vise dans un premier temps, à identifier et à rattacher les ressources (frais d’opération) aux

activités, et dans un deuxième temps les activités aux produits. Donc le principe de la CPA

repose sur l’énoncé selon lequel : les activités consomment des ressources et les objets de coûts

consomment les activités.

Figure 2 : Enchaînement des étapes dans le modèle ABC

Source : L. Ravignon et al 2007:283

Cette approche schématisée ci-dessus vise à identifier avec précision, le lien de causalité entre

produits ou services et ressources, en s’appuyant sur la décomposition de processus en activités et

en tâches dans l'optique de qualifier et de quantifier les ressources consommées à chaque niveau.

Dans le cas où les performances réelles ne respecteraient pas les performances attendues, il faut

être capable d'en déterminer la cause avec un maximum d'efficacité. Pour cela, la méthode ABC

ne doit pas se contenter de fournir des concepts dédiés à la description des processus d'entreprise,

il doit également permettre de définir ces critères de mesure.

1.2.2. La croix de l’ABC

Le modèle conceptuel de base de la méthode est mis en évidence dans la croix de l’ABC (ABC

cross) qui propose un enchainement des activités qui privilégie une logique de causalité. L’axe

vertical de la croix renseigne sur les ressources, les activités et les objets de coûts et génère

l’information utile aux décisions stratégiques concernant produits et client. L’axe horizontal

renseigne sur le processus à travers des inducteurs de coûts, les activités et permet de générer

l’information liée à l’amélioration de la qualité et de la mesure de la performance.

Humaines financières technologiques commerciales

Coûts

Des

Activités

Produits Clients Marchés Devis Projets

Ressources engagées ou budgétées

Objets de coûts




Figure 3 : ABC cross

Perspective d’assignation de coûts

Perspective de processus

Processus

Source : G.Touré, 2006 :15

1.3. Les avantages et les limites de la méthode ABC

La démarche ABC est source de changement et d’organisation afin d’apporter un certain nombre

de réponses aux préoccupations des dirigeants mais toutefois on note des difficultés à la fois

techniques et culturelles de mises en œuvre. En effet depuis le début de l’ABC on a pu recenser

des avantages mais aussi des freins possibles et des difficultés de mise en œuvre dont l’analyse

fera l’objet de cette section.

Ressources

Assignation Inducteurs de Ressource

ACTIVIT

Performances Inducteurs de

Inducteurs d’activité

Objets de coût

Assignation




1.3.1. Les avantages de la méthode ABC

Avec la mise en place de la démarche ABC on peut constater des avantages qui se regroupent

autour de caractéristiques bien identifiées, comme la pertinence des informations pour la prise de

décision, ainsi que la mesure et la gestion de la performance.

1.3.1.1. Prise de décisions stratégiques

C’est une méthode extrêmement intéressante car elle anticipe les difficultés, remet en question

les situations acquises pour progresser et aide à la décision en améliorant grandement la fiabilité

de l’information de gestion. Pour Zarifian, (1996), le découpage par activités permet quatre

modes d'action sur les coûts :

- améliorer les performances en termes de fiabilité, qualité, sécurité, ... permet de réduire

les coûts ; il s'agit ici de réinterroger l'ingénierie de processus de fabrication ;

- envisager les gains liés à une meilleure coopération entre les activités ;

- modifier la nature des ressources utilisées (investissement technique, programme de

formation...) ;

- réduire les ressources, notamment les effectifs dans la mesure où toutes les possibilités

auront été épuisées.




Tableau 1 : De meilleures réponses grâce à l’approche ABC

QUESTIONS REPONSES DE METHODES TRADITIONNELLES

REPONSE DE L APPROCHE ABC

Quels sont les produits les plus rentables ?

Réponse difficile à obtenir car le coût de revient des produits sont homogénéisés du fait des saupoudrages des charges de structures

Réponse possible car les coûts de revient sont fondés sur une nomenclature détaillée des activités consommés par produits

Que faire de la sous-activité ?

Réponse difficile à fournir car tous les coûts de revient sont gonflés du coût de la sous-activité

Plusieurs activités sont identifiables : - réallocation de moyens

entre activités - recherche de flexibilité - stratégie de volume pour

diminuer la sous activité

Jusqu’ ‘ou réduire les prix proposé dans une négociation commerciale ?

Jusqu'à auteur des frais généraux

A concurrence du montant des activités retirées du produit et/ou prestations.

Source : Bescos et al (2000) Contrôle de gestion faut il changer le système Revue Exchange

n°168 :3

1.3.1.2. Apport de l’ABC au système de mesure de la rentabilité et de gestion des

risques

A partir de la comptabilité par activité les grilles des coûts de revient vont permettre de calculer

la marge de chaque produits ou client. Certains auront une forte rentabilité d’autres pas. Selon

L.Ravignon et al (2007) l'apport de l'ABC va permettre une tarification par catégorie de produit

ou client en tenant compte de la consommation mesurée des ressources des différentes activités

de chaque segment de produit ou client. La méthode ABC va faciliter non seulement la

détermination de la rentabilité de l'entreprise, mais aussi les dysfonctionnements et les coûts

cachés vont être cernés pour parfaire la rentabilité. Le suivie des ratios de rentabilité va mettre à

la disposition des dirigeants plusieurs possibilités allant dans le sens de la satisfaction des clients

telles que les promotions, les réductions de tarifications, les services gratuits, etc.

Lorsqu’une approche ABC aura été mise à la disposition des dirigeants, les décisions permettant

d’améliorer la rentabilité viendront de :




- l’imputation aux produits du coût de ressources (salaire, équipement, etc.….) réellement

consommées ;

- la réduction des pertes au niveau des produits les moins rentables ;

- la diminution de la sous activité en baissant les prix en toutes connaissances de causes

pour augmenter le volume ;

- la réduction des coûts face à la concurrence.

Par ailleurs, selon Bouquin (1986), une mission importante du contrôle de gestion consiste à

permettre une gestion des risques (stratégiques, opérationnels, financiers). La CPA, dont le

contenu se construit sur la base de distinction des différentes activités de l’entreprise, peut jouer

un rôle dans le management de ces risques. Le découpage en activités des processus de

production des coûts, permet de mettre en lumière des zones de risques opérationnels sur

lesquelles il est possible de chiffrer la mise en place de procédures additionnelles.

1.3.1.3. La contribution de l’ABC au management de la performance de

l’entreprise

Dès lors que nous avons montré que le calcul des coûts par le biais de la méthode ABC semble

s'avérer plus approprié aux caractéristiques actuelles de la production (avec une large part de

charges « indirectes »), les apports de cette méthode apparaissent dépasser le seul champ du

calcul et toucher davantage aux possibilités de diagnostic et plus loin de management.

La performance de l'entreprise est généralement quantifiée en termes de coût, qualité et délai. Or

la qualité est bien estimée à travers ce qui est produit, de même le délai se juge par l'évaluation de

l'accomplissement d'une activité. Ainsi la comptabilité par activités présente l'avantage de donner

aux coûts un cadre cohérent avec d'autres indicateurs : «suivre le coût par activités, c'est donc se

donner une base commune pour la gestion du coût et des autres formes de performance » Lorino

(1991). La gestion par activité et processus constitue un véritable outil de pilotage des processus

réels de production et de fonctionnement global de l'entreprise. Dans le sens où elle permet

d'analyser et de comprendre les niveaux de performance atteints. Qu'est-ce qui engendre la

performance si ce n'est la manière dont sont accomplies les activités de l'entreprise.




L'ABC doit permettre la refonte de la structure organisationnelle en faisant face aux contraintes

de la concurrence. Il ne s'agit plus de calculer les coûts justes, mais de bâtir une entreprise

permettant d'obtenir des coûts (en termes quantitatifs et qualitatifs) dont le niveau sera pertinent

face aux attentes des consommateurs, c'est-à-dire gérer l'entreprise au travers de coûts cibles en

créant la compétitivité en amont lors de la conception des produits (Bruel ,1994 :253). Elle

permet ainsi de mieux gérer le cycle de vie des produits et services et prendre en compte les

problématiques de conquêtes et de fidélisation des clients. En se référant au concept de «

différenciation » développé par M. Porter, la notion d'activité peut s'avérer utile dans l'optique de

construire un avantage concurrentiel. Ainsi, la méthode ABC/ABM contribuerait à l'identification

des facteurs clés de succès d'une entreprise. Aussi, cela la conduirait à une réflexion « en interne

» (comment favoriser ces FCS...) et à une réflexion quant à son positionnement sur le marché

(quels FCS favoriser par rapport à la concurrence...).

La méthode ABC permet d'avoir une vision globale de l'entreprise par la mise en évidence des

processus dans lesquels plusieurs services sont impliqués. La prise de conscience des

interdépendances permettant de cerner le rôle de chaque activité dans la chaîne de valeur en

mettant l'accent sur l'amélioration des processus reposerait donc sur le diagnostic des causes de

performance ou de contre-performance d'une activité. L'analyse se trouverait enrichie par la prise

en compte du fait que la performance d'une activité peut parfois trouver ses origines dans une

activité éloignée de celle étudiée. La vision des performances devient alors, plus globale et il est

possible de calculer les coûts de processus, ce qui peut être intéressant dans un contexte de juste à

temps et de maximisation de la valeur pour le client. On retiendrait alors, une vision unitaire de

l'entreprise et Mevellec d'ajouter que « sa productivité ne se partage pas, elle résulte de la

conjonction des efforts des uns et des autres ».

Pour différents auteurs, la méthode ABC/ABM favorise une approche plus dynamique de la prise

de décision mais aussi permet de multiplier les échanges entre les différentes fonctions de

l'entreprise. Cette coopération des services de l'entreprise est aujourd'hui considérée comme un

important vecteur de performance. Elle répondrait, en effet, aux besoins de réactivité et de

créativité qu'impose le contexte économique actuel.




1.3.1.4. Mobilisation et implication du personnel

Partant du constat que la performance de l'entreprise en définitive, c'est l'intelligence individuelle

et collective développée par les opérationnels en situation de travail, la gestion par activités offre

la possibilité à ces derniers de définir et de contrôler économiquement leurs propres actions. En

effet une part importante de la pertinence de la méthode réside dans la possibilité qui est offerte

aux acteurs de terrain de comprendre et de participer à la mise en œuvre des outils de pilotage qui

en définitive détermineront leur niveau de performance chiffré mais aussi leur permettrons de

comprendre l'analyse économique de leur métier.

1.3.2. Les limites de la méthode ABC

A partir des écrits des auteurs tels que Bescos et al (1996), Bouquin (2004), Bernard (2007),

Ravignon et al (2007), et Lorino (2000), on a pu recenser des freins possibles ainsi que des

difficultés encourues. En effet les inconvénients s’appuient sur des perceptions qui laissent

envisager des difficultés à la fois techniques et culturelles de mise en œuvre.

Ces freins ne peuvent être éliminés sans une forte implication de la direction de l’entreprise et

une culture favorable de la gestion. Comme inconvénients principaux on peut citer :

- la nécessité d’un système d’information puissant ;

- le changement de référentiel pour les utilisateurs ;

- la collecte d’information difficile ;

- la lourdeur et la difficulté de mise en place (choix des activités, choix des inducteurs …) ;

- la remise en cause des mentalités, des comportements et des systèmes d’informations

existants.

Le problème de la méthode provient, du fait de sa précision, de la maniabilité du modèle. La

finesse des chiffres n'est pas toujours pertinente. Ce sont les objectifs définis par l'entreprise qui

vont décider de la nécessité de disposer de données quantifiées précises. Mais aussi parce qu'elle

est très exigeante en termes de participation, voire d'implication, des opérationnels de terrain, il

est nécessaire de passer du temps pour expliciter les tenants et aboutissants de la méthode afin

d'en assurer sa pérennisation. Aussi, il peut être préférable pour une entreprise de tester cette




méthode sur un site pilote, voire sur un seul processus, avant de la généraliser à toutes les unités.

Car la comptabilité par activités et par processus permet de bien cerner les causes des coûts mais

ce serait se leurrer que de vouloir définir avec précision des mesures de coûts.

Conclusion

Ce chapitre nous a mis de permis dans un premier temps de présenter la démarche ABC pour une

meilleure compréhension des fondamentaux de la méthode, puis de définir le principe de base

qui consiste à centraliser la démarche au niveau du concept d’activité, et enfin d’identifier les

avantages et les inconvénients afin d’exposer les possibilités accordées lors de la mise en œuvre

de la démarche mais aussi les difficultés rencontrées.

Si la méthode des coûts complets est connue pour sa simplicité, une des questions fondamentales

entourant ABC est la méthodologie de mise en œuvre. En effet même si le postulat de base selon

lequel « les activités consomment les ressources et les produits consomment les activités »

semble simple pour une compréhension, dérouler la procédure de mise en œuvre qui consiste en

gros à identifier les activités pour pouvoir allouer correctement les ressources peut être complexe

et demander beaucoup d’efforts.




CHAPITRE 2 : DEMARCHE DE CONCEPTION D’UN DISPOSITF DE CALCUL DES

COUTS PAR LA METHODE ABC

A ce stade nous considérons déjà comme acquise la réponse à la question de savoir si la

démarche ABC est opportun voir nécessaire pour l’entreprise. Cette opportunité peut être ainsi

établit en cas de : multiplicité des produits, charges indirectes élevées, difficultés de fixation des

prix, besoin d’analyse de la rentabilité, recherche d’un système de pilotage d’une démarche

qualité…. La mise en œuvre d’une comptabilité par activité peut être entièrement réalisée par les

propres moyens de l’entreprise. Elle peut être également confiée à un cabinet indépendant, ou

être réalisée de manière conjointe en recourant à des consultants externes pour la supervision ou

l’assistance d’une équipe interne. En fonction de ce choix, la démarche suivie pourra être

sensiblement différente, sans pour autant que cela n’affecte les principales étapes de la mission.

Dans ce chapitre nous allons dans un premier temps définir les préalables de la conception puis

nous allons dérouler la méthodologie de calcul des coûts par la méthode ABC.

2.1. Les préalables à la conception

Avant d’entamer la conception du système un certain nombre de préalables et de conditions

doivent être considérer pour la réussite de notre mission. Cette étape vise à définir les

caractéristiques principales du système de calcul des coûts. Une stratégie bien élaborée permet de

réduire le temps à la conception ainsi que le coût qui y est rattaché, tout en s’assurant que les

objectifs recherchés seront convenablement atteints. Toutefois avant d’exposer les conditions de

mise en œuvre nous allons étudier les différentes méthodologies proposées par les auteurs.

2.1.1. Les démarches proposées par les auteurs

Au cours des années 90, la méthode ABC ainsi que sa démarche de mise en œuvre ont fait l’objet

de beaucoup de littératures par des auteurs tels que P. Mévellec, P. Lorino, H. Bouquin, P.L.

Bescos et C. Mendoza. L’analyse des méthodes de calcul des coûts proposées pas ces auteurs,

nous permettent d’affirmer que si ces derniers s’accordent sur le fait que la première étape de la

construction d’une comptabilité est le recensement des activités, effectué le plus souvent service




par service, ils divergent ensuite dans la méthode préconisée pour traiter cette liste d’activités

mais aussi sur l’utilisation de la notion d’inducteur.

2.1.1.1. Le traitement des activités

A un premier niveau on peut se poser les questions suivantes : Quels sont les critères qui

permettent de retenir une activité en tant que telle ? Faut-il réduire la liste obtenue après l’analyse

menée au sein des services ? A ce sujet Bescos et Mendoza (1994) indiquent que la liste des

activités retenues à l’issue de cette première phase résulte d’un arbitrage entre la pertinence et le

coût de l’information. Mévellec (1990) et Lorino (1991) identifient également un certain nombre

de considérations qui peuvent peser sur le nombre d’activités retenues comme le poids de

l’activité ou le type d’objectif poursuivi dans le cadre de la mise en œuvre de l’ABC. De son coté

Bouquin (1993) estime qu’il faut envisager dans la définition de la liste des activités, la nature de

calcul de coût souhaitée.

A un second niveau, certains auteurs envisagent de regrouper les activités retenues de différentes

façons avant d’affecter leurs coûts aux produits. Il semble que la finalité de cette opération n’est

pas seulement de simplifier les calculs mais aussi d’ouvrir de nouvelles perspectives en termes de

management des activités. Mévellec (1990) suggère par exemple de regrouper les activités si

elles ont le même facteur explicatif de consommation de ressources. Ce facteur explicatif est

donc qualifié d’inducteur de coût. Ultérieurement les coûts sont affectés aux produits en partant

non pas des activités mais de ces regroupements d’activités. Lebas (1991) mentionne lui aussi la

possibilité de regrouper certaines des activités recensées dans des centres de regroupement, celles

qui sont « transfonctionnelles» c'est-à-dire qui ont la même finalité. Pour Bescos et Mendoza

(1994) dans le traitement des données c’est à dire pour calculer le coût, les informations peuvent

être regroupées selon les processus, la structure hiérarchique (par service ou par département) ou

encore selon la chaine de valeur (Bescos et Mendoza, 1994 : 54-56)

Ainsi en synthèse de la littérature proposée par les auteurs, nous pouvons dire qu’il peut y avoir

trois modes de regroupement des activités :

- les activités sont regroupées s’ils ont le même indicateur d’activité, ou le même facteur

explicatif de consommation de ressources, ou les deux ;




- les activités sont regroupées si elles appartiennent au même processus physique, à un

enchainement logique de tâches ou d’activités, qui dépend de la nature de travail à

exécuter ;

- les activités sont regroupées si elles sont identiques au sein de plusieurs entités

organisationnelles (par exemple, des activités de gestion de la qualité, de logistique et de

gestion des ressources humaines).

2.1.1.2. L’utilisation de la notion d’inducteur

Lors de la mise en œuvre d’un modèle ABC, nous pouvons identifier et de façon détaillée utiliser

trois opérateurs à savoir :

- l’inducteur d’activité qui explique la façon dont l’activité consomme les ressources ;

- l’inducteur de ressource qui représente un indicateur d’activité qui mesure la production

de l’activité son output et son volume d’activité ;

- l’inducteur de coût qui décrit la consommation d’output d’activités par les produits.

Cependant en parcourant la littérature on constate que certains auteurs ont uniformisé l’ensemble

des inducteurs ou alors ont utilisé d’autres termes notamment les termes traditionnels. En effet

Mévellec parle de facteur de causalité et conclut en disant que ce facteur sera appelé inducteur

(Mévellec, 1995 : 112-113). Il considère que les termes inducteurs d’activité, facteur de causalité,

générateur de coût, sont équivalents et sont utilisés pour désigner « la cause la plus immédiate de

consommation de ressources au sein d’une activité. La production de l’activité est généralement

la première de ces causes » (Mévellec, 1995 : 49). Prouteau (1994) utilise le terme de générateur

et le définit explicitement comme indicateur d’activité et comme facteur causal de variation des

ressources de l’activité. Par ailleurs Ravignon (1996) utilise le terme d’unité d’œuvre et précise

qu’elle n’a rien de commun avec les unités d’œuvres classiques. En vérité elle est en tout point

semblable à elles, si on accepte le fait qu’elle s’applique à une activité et non à une section. On

constate que les notions d’inducteur ou d’unité d’œuvre s’imposent. Seuls Ravignon, Bescos et al

(1998) maintiennent le terme d’inducteur de ressource pour affecter les charges aux activités et

utilise comme Mendoza (2000) pour affecter les coûts des activités aux produits.




Ainsi nous pouvons dire que lors de la mise en œuvre d’un modèle ABC les experts sont amenés

à choisir une des deux voies suivantes :

- Soit uniformiser l’ensemble des inducteurs (inducteur de coût=inducteur de

ressources=inducteur d’activité) ce qui risque de dégrader la qualité de l’information

obtenue sur le coût des produits,

- Soit essayer de comprendre dans tous les détails les relations de causalités qui lient les

trois niveaux de modèle au sein d’une entreprise ce qui alourdit la mise en œuvre et ne

facilite pas la compréhension par les utilisateurs.

2.1.2. Les conditions de mise en œuvre

La réalisation d’un dispositif de calcul des coûts basé sur modèle ABC, résulte d’un certain

nombre d’actions préalables qui consiste à décrire les objectifs de la mise en place, définir un

groupe, et à collecter des informations afin d’avoir une base solide pour orienter les acteurs tout

au long de la mise en œuvre du modèle.

2.1.2.1. Définition des objectifs de mise en œuvre

Pour garantir le succès de la mise en œuvre, une phase de cadrage est nécessaire. Elle consiste à

identifier et prioriser les objectifs de la démarche car en effet un même modèle ne peut répondre à

tous les objectifs à la fois (A. Saad, 2009 : 23). Cependant il faut noter que la détermination des

problématiques poursuivies est l’étape préalable qui guide l’entreprise tout au long de son projet

ABC notamment pour choisir le degré de détail dans la description des activités. On peut

distinguer trois objectifs généraux principaux possibles qui consiste à :

La maitrise des coûts de revient et des marges :

- connaitre le coût des activités, la rentabilité des produits, des clients, des marchés, d’un

projet …….. ;

- savoir quelle remise accordée ;

- prospecter les clients selon leur rentabilité ;

- vendre les produits les plus rentables ;




- revoir un tarif ;

- identifier la sous activité.

Le pilotage par les activités :

- diminuer les délais ;

- améliorer la qualité d’une prestation ;

- suivre les objectifs de coûts, qualité, délai………. ;

- élaborer des tableaux de bord ;

- mettre et suivre l’entreprise en action ;

- savoir si les actions menées sont cohérentes avec la stratégie et la satisfaction des clients.

L’amélioration du mode d’activité :

- bâtir une organisation cohérente avec le contexte actuel et décloisonner les services ;

- mieux utiliser les personnes par rapport à leurs compétences ;

- optimiser les ressources ;

- clarifier les responsabilités ;

- fluidifier les flux d’informations ;

- bâtir une organisation orientée clients.

L’objectif principal que nous retiendrons pour dérouler la mise en œuvre d’un modèle ABC

consiste à la maitrise des coûts de revient et des marges ainsi nous ferons de telle sorte que le

modèle réponde à cet objectif.

2.1.2.2. Définition d’un groupe

Mettre en œuvre une démarche ABC avec un seul interlocuteur équivaut à donner à cette

personne un tableau de bord, des inducteurs et des coûts de revient que celle-ci serait la seule à

comprendre. Cela revient à ne communiquer aux opérationnels les objectifs fixés, l’état

d’avancement des objectifs, la structure des coûts et des marges…. Et donc en termes de

management des hommes, l’apport risque d’être faible. La valeur ajoutée d’une démarche ABC

est très importante si un groupe de projet est constitué de tous les responsables de service, afin




que le chef de projet fasse émerger le découpage en activité le plus pertinent possible (L.

Ravignon, 2007 : 284). Ce type de projet sera transverse à l'organisation (les coûts clients

intéressent par exemple le département finance, mais aussi le marketing et les commerciaux...) et,

par expérience, ne peut aboutir que si les ressources projet sont transverses (opérationnelles &

fonctionnelles) pour définir et/ou valider :

- la granularité des activités reflétant la complexité du métier, sans pour autant être trop

détaillées ;

- le choix des inducteurs d'allocations (variables explicatifs) :

o entre les ressources et les activités,

o entre les activités et les objets de coûts.

Ainsi les responsables des services pourront comprendre des indicateurs de pilotage ou la

structure des coûts selon leur propre logique. A défaut il est nécessaire qu’il ait au moins un

manager dans le groupe de projet et que les autres soient régulièrement consultés. Il faut noter

aussi que le groupe doit s'assurer du sponsoring de la direction générale et bien que l'équipe

finance et contrôle de gestion restent les chefs d'orchestres de l'élaboration d'une démarche

ABC/ABM.

2.1.2.3. Collecte des informations

La faisabilité d'un modèle ABC est en grande partie liée à la disponibilité et au niveau d'efforts de

collecte des données. En effet Les principaux facteurs clefs de succès pour une mise en œuvre

réussie d'une démarche ABC sont la capacité à disposer de données fiables sur la durée avec un

coût "raisonnable" de collecte d'informations. Ainsi une attention particulière doit être portée à ce

point dont l'étude doit être menée le plus tôt possible dans le cycle projet. En effet, nous

constatons que cette phase est souvent négligée, alors qu'elle représente de 50% à 70% de la

charge de rafraîchissement du modèle. Rappelons par exemple que la collecte des données

quantitatives (coûts, volumes...) doit souvent se faire à partir de systèmes opérationnels

hétérogènes, et que la collecte des données du type complexité, ou efficacité... doit se faire à

partir de données externes, fournies directement par les managers ou les opérationnels (A.Saad,

2009 :28).




2.1.3. La distinction des différents types de charges

Pour la mise en œuvre d’un modèle ABC, un traitement des charges de comptabilité générale est

nécessaire afin d’éliminer les déformations (fiscales notamment), ou les éléments exceptionnels,

et d’ajouter certaines charges non reconnues en comptabilité générale, mais au préalable on a

besoin d’identifier et de classifier les différents types de charges.

2.1.3.1. Les charges de la comptabilité analytique

• Les charges incorporables et non incorporables

Les charges non incorporables représentent des charges qui sont enregistrées en comptabilité

générale mais sont écartées du calcul des coûts en comptabilité analytique car elles ne concernent

pas l’exploitation normale et courante de l’entreprise. Les charges incorporables sont constituées

de l’ensemble des charges de la comptabilité générale diminué des charges non incorporables

(G.Meylon, 2004 :14).

• Les charges supplétives et de substitution

Les charges supplétives concernent les charges non enregistrées par la comptabilité générale mais

que la comptabilité analytique prend en compte et incorpore aux coûts. C’est le cas de

l’exploitant individuel et de la rémunération des capitaux propres. Outre les charges réelles

incorporables et les charges supplétives, d’autres incorporations peuvent être faites par

substitution. C’est le cas des charges d’usage1, et des charges étalées2 (G.Meylon, 2004 :15).

2.1.3.2. Les charges directes et les charges indirectes

Après avoir identifié les charges de la comptabilité analytique, ces dernières feront l’objet d’une

classification à savoir les charges directes et les charges indirectes. Une charge est dite directe

lorsqu’elle se rapporte immédiatement sans calcul ou traitement préalable au coût d’un produit ou

1 Les charges d'usage sont des charges qui se substituent, pour le calcul des coûts, aux charges d'amortissement constatées en comptabilité générale. 2Charges qui, en comptabilité analytique, se substituent aux dotations aux provisions inscrites en comptabilité générale




d’une activité donnée, on l’affecte directement et en totalité à ce coût. Les charges indirectes qui

représentent en général les plus pesantes de l’entreprise sont des charges communes à plusieurs

produits ou activités ou alors des charges qu’il est impossible d’identifier comme ayant

contribuées au coût de telle ou telle activité (Bouquin 2006).

Alors que les charges directes sont directement imputées au coût concerné, le traitement des

charges indirectes est plus complexe car, il nécessite un calcul intermédiaire de répartition avant

d’être imputées au coût d’un bien d’une activité ou d’un service.

2.1.4. Les outils et techniques de la mise en œuvre

L’approche ABC nécessite de nombreuses informations récoltées à partir de techniques et outils

pour être pertinente et vivante. On a besoin du système d’information de l’entreprise pour y

pendre nombreuses données mais aussi de mettre en place des outils tels que les questionnaires et

les interviews pour la collecte d’informations surtout au niveau opérationnel.

Lors de l’élaboration de la liste des activités un certains nombre d’outils et techniques peuvent

être utilisés tels que :

- identification de l’ensemble des activités réalisées dans l’entreprise par la conduite

d’interview d’un certain nombre de responsables opérationnels ;

- préparation des questionnaires visant à récolter les informations sur les temps passés par

activité pour l’ensemble du personnel ;

- formation au remplissage des questionnaires visant à récolter les temps passés par activité

pour l’ensemble du personnel ;

- Une fois les questionnaires récoltés, une consolidation sera réalisée par l’équipe de projet.

Pour la main d’œuvre directe, les entreprises ont depuis longtemps mis en œuvre des moyens

nécessaires, avec un système de pointage, le plus souvent informatisé, pour suivre la présence et

les temps de travail. Ce système est généralement relié au logiciel de paie et quelques fois, au

travers d’une valorisation de la main d œuvre, l’entreprise peut suivre l’évolution de ces coûts de

main œuvres très régulièrement.




Cependant vu que l’approche ABC s’intéresse plus précisément à la répartition des temps passés

par le personnel indirect sur les différentes activités le système d’information pourra être

complété d’un module de collecte des temps pour le personnel indirect afin d’automatiser le plus

possible l’obtention de ces données et d’obtenir un suivi des heures par activité. Pour rester très

opérationnel, il ne s’agit pas de saisir ces temps au quart d’heure ni à la minute, généralement

l’unité de temps retenu sera l’heure, mais pourrait aller jusqu’à la journée. Les informations

recueillies permettront de mieux valoriser les activités à partir d’une connaissance des temps et

de suivre ensuite les écarts entre des temps prévus et des temps réellement passés (L.Ravignon,

2007 :324).

Les entreprises sont aujourd’hui de plus en plus équipées de logiciels modernes conçus autour de

bases de données. Le principe même de ces bases est de permettre de manière aisée par le biais de

requêtes ou d’interrogations, d’obtenir des informations à la demande sans remettre en cause la

structure de la base. Ainsi ces bases de données pourront être interrogées pour trouver les

inducteurs ou les unités d’œuvres pertinents.

2.2. Méthodologie de calcul des couts par la méthode ABC

Avant la mise en œuvre de la méthodologie on doit s’assurer au préalable que les membres du

groupe ont bien compris les concepts. En effet si les concepts sont bien intégrés, il sera plus facile

de distinguer immédiatement ce qui relève de la nouvelle approche de ce qui relève des

approches traditionnelles du calcul des coûts. Le calcul des coûts par la méthode ABC repose

essentiellement sur les informations connues et maitrisées dans l’entreprise et éventuellement en

recherchant des informations complémentaires nécessaires pour la méthode mais aussi

exploitable.

2.2.1. L’élaboration de la liste des activités

Dresser la liste des activités constitue une étape fondamentale de la démarche ABC, dans la

mesure où ce point de départ va orienter par la suite de nombreux choix et les informations

obtenues pour la prise de décision. Ainsi élaborer une représentation efficace et pertinente en

activités résulte à la fois d’un arbitrage intelligent, d’une démarche interactive et d’un souci




d’agir plus en profondeur sur l’amélioration de la performance et cela se traduit par l’exécution

d’un certain nombre d’actions.

2.2.1.1. Recensement des activités

Cette étape consiste à déterminer le nombre et la nature des activités exercées au niveau de

chaque service. La première liste d’activité s’obtient à partir d’entretiens individuels et de

réunions collectives avec les membres du groupe de projet, le dirigeant et les autres membres du

personnel. L’effectif d’un service et la diversité des opérations effectuées vont avoir une forte

influence sur le nombre d’activités recensées.

Nous pouvons dire qu’identifier les activités d’une entreprise, d’un service ou d’une personne,

c’est lister quelques actions qui répondent aux caractéristiques suivantes :

- ces activités sont exprimées par un verbe ;

- elles ont toutes une unité de mesure de leur production, même pour les services

administratifs ;

- elles regroupent l’ensemble des missions de l’entreprise, de la personne ou du service.

Toute la qualité de la démarche ABC repose sur le tamisage qui doit amener à laisser tomber les

tâches trop élémentaires, pour ne garder que le regroupement de tâches significatives appelées

activités. A ce niveau G.Prouteau (1998) nous expose les trois cas de figure dans lesquels il est

possible de réduire la liste des activités : lorsqu’il est impossible d’affecter des charges

directement à une activité, celle-ci disparait, on la considère comme une tâche intégrée aux

autres activités; lorsque des tâches/activités consomme peu de ressources elles sont regroupées

même si elles sont quantifiables avec des indicateurs différents ; et enfin lorsque des

tâches/activités consomme peu de ressources elles sont regroupées en ayant le même générateur

de coût( G.Prouteau, 1998 :52).

Après avoir établi une première liste des activités, une démarche interactive entre le chef de

projet, le dirigeant de l’entreprise, les opérationnels et les acteurs composant le groupe de projet

sera réalisée afin de passer à la validation qui consiste à s’assurer que :




- chaque activité est significative et représentative de ce qui est fait soit parce qu’elle crée

de la valeur, soit du fait qu’elle consomme beaucoup de ressources ;

- le nombre d’activité n’est pas trop important.

Tableau 2 : Critères de consommation de ressources dans le choix des activités

Part des ressources d’un service

consommées par l’activité

Activité à retenir

Moins de 1% des ressources Trop faible. Ne pas retenir cette activité, la

fusionner avec une autre activité

Entre 1 et 5% des ressources A étudier au cas par cas

Au-dessus de 5% des ressources A retenir comme activité, peut être même à

décomposer en deux

Source : L. Ravignon et al, 2007 : 307

2.2.1.2. Regroupement d’activités et mise en forme de la liste des activités

Il consiste à regrouper toutes les activités pour lesquelles un même inducteur d’activité aura été

choisi afin de ne pas avoir une liste des activités trop longues pour que les lignes de grilles de

coûts de revient ne soient pas trop nombreuses. En effet concernant le nombre d’activité à retenir

qui représente un point essentiel afin d’éviter à juste titre de bâtir une usine à gaz, ingérable et

difficile à mettre à jour, Bescos (1998) propose « la limitation a priori du nombre d’activités par

service, la suppression d’activité engageant peu de ressources, le regroupement des activités en

processus ou le regroupement des activités ayant le même inducteur » et conclut « chaque

solution présente des avantages et des inconvénients au regard des objectifs poursuivis » ( P.-

L.Bescos, 1998 :34).

Ainsi en définitif Ravignon, et al (1998) indiquent trois façons pour réduire le nombre

d’activités :




- le regroupement en processus organisationnels : « Il s’agit d’activités qui s’enchaînent les

unes derrières les autres, car elles sont tendues vers un même objectifs (Ravignon et al,

1998 :250-251) ;

- le regroupement des activités directes vers des activités indirectes : « Ce regroupement

concerne en particulier les fonctions support de l’entreprise pour lequel le lien avec le

produit ou avec tout autre objet de coût n’est pas évident objectifs (Ravignon et al,

1998 :251) On retrouve ici le principe de la section auxiliaires se déversant sur les

principales. Notons que d’autres auteurs comme Lebas (1991) considèrent que les

activités support n’ont pas à être attachées au produit si on ne trouve pas de lien de

causalité ;

- le regroupement en famille d’activité ou en grandes fonctions comme « produire ;

concevoir ; commercialiser ; administrer ; objectifs…… » (Ravignon et al, 1998 : 252)

La liste définitive des activités va donner donc une représentation de l’entreprise bien différente

de la modélisation classique selon l’organigramme, ce qui peut fournir six outils à savoir :

- le dictionnaire des activités ;

- la carte des activités et segments stratégique ;

- le regroupement des activités en processus ;

- la matrice croisée services/activités ;

- la répartition des temps par activité ;

- et le compte de résultat par activité.

Dans ce contexte l’outil qui portera notre attention est le dictionnaire des activités qui sera

constitué par la totalité des fiches descriptives des activités recensant toutes les informations.

Pour chaque activité, un certain nombre d’informations doit être collectées afin d’obtenir toutes

les retombées souhaitées dans la mise en œuvre. C’est seulement lorsqu’elles sont rassemblées

pour l’ensemble des produits, qu’il est possible de constituer un dictionnaire des activités. Elles

représentent la définition précise des tâches ou opérations qui la constituent ; qui déclenchent

l’activité ; qui exécutent l’activité ; les temps de travail ainsi que tous les moyens humains,

financiers, commerciaux, et technologiques utilisés par l’activité (R.Kaplan, 2008 :206).




2.2.2. La valorisation des activités

Toute la démarche du calcul du coût de revient suppose de partir d’un certain nombre

d’informations financières, mais aussi d’informations sur les produits et clients. En effet la

méthode consiste à identifier et comptabiliser les dépenses et les affecter aux différentes activités

en se basant sur l'usage réel des ressources de ce fait, les activités sont valorisées car elles

représentent un coût pour l’entreprise.

2.2.2.1. Identification des ressources

En premier lieu il s’agit de bien recenser et identifier le périmètre des charges concernées par la

démarche ABC en partant de la comptabilité générale. Il consistera de passer de la notion de

charge en comptabilité générale à la notion de ressource qui sert de base à la valorisation en

comptabilité analytique, en effectuant un traitement des informations de la comptabilité générale.

Lors de ce traitement les charges non incorporables seront retranchées afin de donner une réalité

économique aux coûts de revient. Ce sera le cas d’une provision exceptionnelle, de charges

comptables générées par un investissement effectué par anticipation, ou d’amortissements

correspondant à des moyens de production excédentaires. En revanche les charges supplétives

seront ajoutées pour être prise en compte dans l’exercice de leur consommation. Ce sera par

exemple le cas des amortissements des frais de recherche et développements engagés, ou encore

celui du retraitement économique des amortissements ou des coûts financiers de l’actif

d’exploitation (amortissements économiques des immobilisations ou coût du financement des

stocks ou du crédit client).

Par la suite l’entreprise va construire une structure analytique afin d’évaluer les ressources

consommées (salaires ; fournitures ; ….) par les différents services (ateliers, directions,

comptabilités, ….). En effet dans la plupart des modèles, l’ensemble des ressources de

l’entreprise n’est pas affecté directement aux activités, contrairement à ce que de nombreux

schéma pourraient prévoir. Ces ressources sont d’abord rassemblées dans des parties de la

structures organisationnelles, dotées d’appellations diverses comme un service et c’est au sein de

ces sous ensembles organisationnels que s’élabore la partition des ressources entre activités. En

gros on peut dire l’objectif est de répartir classiquement les ressources par services comme nous




le montre le schéma suivant avant de les affecter par activité (L.Ravignon et al, 2007 :310-312-

313).

Figure 4 : Affectation des charges par natures aux services

- matières premières - électricité

- sous-traitance - assurance

- études spécifiques - frais poste et téléphone

- commissions - taxes

Source : L.Ravignon et al 2007 :313

2.2.2.2. Affection des ressources au niveau des activités

A ce niveau, le principal souci est de parvenir à tracer les ressources jusqu’aux activités en

évitant les écueils d’une répartition arbitraire (Bescos et al, 1996 : 227). L’affectation des

ressources aux activités se fait essentiellement grâce à des enquêtes auprès des responsables ou

membres des entités concernées et par l’analyse de certains documents de gestion, les budgets et

les tableaux d’amortissements des équipements. Ces différents travaux débouchent sur des

répartitions fondées sur des clés diverses appelées les inducteurs de ressources. L’inducteur de

ressource est un mécanisme qui relie de manière cohérente des ressources aux activités qui les

consomment. L’inducteur de ressources qui peut être le temps, le m2, etc.…doit être fiable et

précis et refléter non seulement la corrélation mais aussi la relation causale entre les ressources et

les activités.

Ressource par nature

Charges spécifiques aux produits ou activités

Centre de moyens

Services de production

Service support de production

Service de commercialisation

Service de structure




L’allocation des frais de personnel représentant le coût des ressources humaines est parfois

délicate et malaisée. Bescos et Mendoza (1996), Lorino (1991), Mendoza et al (2002) proposent

trois méthodes possibles pour y parvenir à travers l’analyse du pourcentage de temps accordé à

une activité :

- la première approche évalue le pourcentage de temps que chaque service dans son

ensemble consacre aux différentes activités recensées (Keller, 1997). Cette méthode peut

comporter un biais important s’il existe une trop grande hétérogénéité au niveau des

salaires et une variation importante de la répartition du temps des activités d’une catégorie

de personnel à l’autre ( Lorino,1991) ;

- la deuxième approche analyse le pourcentage de temps que chaque employé consacre aux

activités. Elle est plus fine, mais s’accommode mal d’une trop grande variété d’activités

exécutées par un même individu ;

- Enfin, plus précise mais plus laborieuse est l’approche individuelle qui consiste à

déterminer le pourcentage de temps que chaque personne du service voue aux activités

(Bescos et Mendoza, 1996 : 259)

La première approche retiendra le plus notre attention ainsi lors du recensement des temps passés

on doit s’assurer de la coopération des opérationnels dans la collecte de temps. Il faudra

rechercher le moyen de collecte le moins lourd possible. La plus grande précision est obtenue en

faisant remplir des fiches de temps de manière permanente, y compris dans les services

administratifs et commerciaux. Mais la lourdeur de cette procédure peut conduire à opter pour

trois autres solutions :

- remplir ces fiches de temps épisodiquement (un mois par semestre/trimestre, une semaine

par mois/trimestre) ;

- procéder par interview (approximation obtenue sera meilleur que le peu d’informations

qui était disponible auparavant) ;

- utiliser des temps standards exemple connaissant le temps moyens de traitement d’une

commande et le nombre de commandes traités par période, il est possible de déterminer le

temps total consacré à l’activité traiter les commandes.




Ces informations seront traitées et à partir des affectations, les ressources consommées par les

services seront réparties au niveau des différentes activités.

Tableau 3 : Valorisation des activités

activités

affectation directe

Services Administration appro atelier 1 atelier 2 Vente total

concevoir un nouveau produit gérer les commandes entretien et réparation

Source : nous-mêmes inspirés de L.Ravignon 2007

A ce stade les activités sont donc valorisées par l’addition de ressources directement effectuées et

de ressources issues des services.

2.2.3. Affectation des ressources consommées par les activités aux objets de coûts

Cette affectation consiste à valoriser l’objet de coût. Cette étape va permettre d’identifier et de

récupérer les volumes d’inducteurs d’activités soit en lecture directe soit à l’aide de requêtes,

ainsi le coût de l’inducteur d’activité pourra être déterminé et après avoir fait ressortir le lien

entre les produits et la quantité d’inducteurs consommés dans chaque activité la valorisation des

objets de coût pourra être réalisée.

2.2.3.1. La détermination des inducteurs d’activités

Après avoir calculé le coût des activités, l’étape suivante consiste à les imputer aux objets de coût

via les inducteurs d’activité. Pour chacune des activités retenues, un inducteur d’activité, qui

représente une unité de mesure qui rend compte du comportement du coût de l’activité, doit ainsi

être défini. L’objectif est de parvenir à cerner les facteurs à l’origine de la variation du coût de

l’activité afin de déterminer aussi pertinemment que possible les charges indirectes à affecter aux

produits. La modélisation des relations de causalité commence donc à ce stade. Cette nouvelle

approche considère que les charges indirectes ne varient pas systématiquement avec le volume




mais en fonction de la diversité des produits et de la complexité des opérations. Selon l’article P.

Deherripon (2006) on distingue ainsi plusieurs types d’activités :

Les activités dont les consommations de ressources sont liées aux volumes :

Ces activités consomment les ressources en fonction du nombre d’unités de produits. À titre

d’exemple, on retiendra l’activité « assembler un produit fini ». Les ressources utilisées par cette

activité sont fonction du nombre de produits assemblés et il est pertinent alors de retenir un

inducteur à caractère volumique ;

Les activités dont les consommations de ressources sont liées au nombre de séries :

Ce sont des activités déclenchées par un lot de produits. Le lancement d’un ordre d’achat, par

exemple, est une activité induite non pas par le nombre de composants commandés mais par

l’ordre d’achat ;

Les activités de support produit :

Elles sont mises en œuvre afin de permettre à un produit spécifique d’être fabriqué et vendu. Les

ressources consommées pour concevoir et tester les produits augmenteront avec le nombre de

produits différents proposés par l’entreprise et avec leur complexité ;

Les activités de support client :

Le facteur explicatif des variations de coût de ces activités est le nombre de différents clients

auprès desquels la firme commercialise ses produits. Par exemple, l’activité « démarcher les

clients » consommera d’autant plus de ressources que la société élargit son portefeuille de clients;

Les activités de support général :

Les ressources consommées par ces activités sont indépendantes des volumes fabriqués et

vendus, de la composition du portefeuille de produits ou du portefeuille de clients. À titre

d’exemple, on peut évoquer les frais associés aux activités d’entretien des locaux et de

gardiennage. Ce sont des charges communes à tous les produits. Ces activités n’étant pas

générées par un facteur précis, leur imputation aux objets de coûts reste problématique.




À partir de cette typologie générale, il sera possible de définir l’inducteur le plus pertinent pour

chaque activité, c’est-à-dire le plus apte à expliquer les consommations des ressources par

l’activité concernée. En outre, le choix des inducteurs peut soulever des problèmes pratiques de

recueil d’informations. Lorsque les données nécessaires sont inexistantes ou ont un coût

d’obtention trop important, l’entreprise est conduite à s’orienter vers des inducteurs de

substitution ou à mettre en place de nouveaux capteurs afin d’obtenir l’information souhaitée.

Tableau 4 : Exemple d’inducteurs d’activités

ACTIVTES INDUCTEURS Réceptionner les approvisionnements Nb d’approvisionnements reçus Contrôler les approvisionnements Nb d’approvisionnements contrôlés Stocker Nb de références Transformer des matières Temps de fabrication Distribuer des commandes Nb de lots expédiés Publicité Nb de lots expédiés

Source : nous-mêmes inspirés d’EIC 2009

2.2.3.2. Consommation des ressources indirectes par les objets de couts

Les indicateurs sont le plus souvent dotés d’un indicateur d’output, destiné à mesurer leur

production. Il est alors possible à partir du système d’information de l’entreprise de déterminer le

volume des inducteurs et calculer le coût unitaire d’inducteur qui correspond au montant des

ressources consommées par les activités induites par l'inducteur divisé par le volume de cet

inducteur. Si le système d’information existant ne permet pas d’obtenir ces données l’entreprise

devra développer ce dernier c'est-à-dire en s’appuyant sur le système d’information opérationnel

et faire le choix entre deux types de solutions :

- un développement spécifique qui aura l’avantage d’une juste adaptation aux besoins de

l’entreprise et d’un coût d’investissement faible, cependant il aura l’inconvénient de la

ressaisie des données et d’un risque de moindre pérennité ;

- l’achat d’un progiciel dédié du marché capable de porter le modèle ABC, ainsi il faudra

vérifier l’adéquation de toutes leurs possibilités fonctionnelles aux besoins de l’entreprise

(P-L Bescos ; S-L Bourgeois 2007 :267) ;




Tableau 5 : Détermination du coût unitaire d’inducteur

ACTIVITES ACTIVITE 1

ACTIVITE 2

ACTIVITE 3

ACTIVITE 4

Total ressources (1) X X X X Volume de l’inducteur (2) X X X X Coût de l’inducteur (1/2) Ci1 Ci2 Ci3 Ci4

Source : Nous-mêmes

Après l’étape des coûts unitaires d’inducteurs obtenus précédemment, la dernière phase consiste à

disposer d’une gamme qui indique pour un client ou un produit le nombre d’inducteurs qu’il

consomme pour chaque activité. C’est une information nouvelle que l’entreprise va devoir

constituer produit par produit en s’appuyant au maximum sur le système d’information.

Tableau 6 : Répartition du volume d’inducteur

Inducteurs de coûts Activités Volume Produit1 Produit2 … Inducteur1 Activité1 X X X ... Inducteur2 Activité2 X X X … Inducteur3 Activité3 X X X …

Source : nous-mêmes

2.2.4. Détermination du coût de revient et du résultat analytique

La détermination du coût de revient est une étape très importante dans le processus puisqu’il

permet à l’entreprise d’évaluer et analyser toutes les dépenses mises en œuvre pour la production

d’un bien ou la création d’un service. Il sera déterminé à partir d’une fiche de coûts dans lequel

les lignes seront constituées par les charges directes et par toutes les activités que le produit

consomme d’où l’ensemble des ressources consommées par le produit. A partir du coût de

revient, le résultat analytique sera calculé. Le modèle ABC va éclater le résultat entre les

différents objets de coût, pour détecter ceux qui posent des problèmes de rentabilité et ce résultat

représentera la différence entre le prix de vente et le coût de revient.

Calcul du résultat analytique = chiffre d’affaires – coût de revient




Tableau 7 : Détermination du résultat analytique

Coûts et résultats Produit1 Produit2 Quantité Coût unitaire Total Quantité Coût unitaire total

1. Coûts directs X X X X X X Activité1 X Ci1 X X Ci1 X Activité2 X Ci2 X X Ci2 X 2. Coûts des activités X X X X X X 3. Coûts de revient (1+2) X X X X X X 4. Chiffre d’affaires X X X X X X 5. Résultats analytiques (4-3) X X X X X X


Cependant un rapprochement entre les deux comptabilités, générale et analytique, est nécessaire

afin d’être sûr que tout est bien imputé et que l’ensemble des charges est bien affecté.

Résultat comptabilité générale = résultat comptabilité analytique + les charges supplétives –

les charges non incorporables + ou – les différences d’inventaire + ou – les arrondis.

Il y a différences d’inventaire lorsque les stocks finals réels (donnés par l’énoncé) sont différents

des stocks finals théoriques (donnés par les tableaux d’inventaire permanent). Ces différences

d’inventaire n’ont aucun impact sur le résultat analytique.

Conclusion

A travers ce chapitre nous avons fait ressortir les préalables de la conception de la démarche puis

présenter la méthodologie de calcul des coûts .En résumé nous pouvons dire que la méthode

ABC est une démarche qui se construit en collaboration avec les opérationnels et génère ainsi un

réseau nouveau de coopérations, porteur d'échanges futurs grâce au partage d'un langage

commun. Cela ne peut que déboucher sur une crédibilité plus forte accordée aux informations,

analyses et préconisations issues du contrôle de gestion. Une telle démarche renforce la position

du contrôle de gestion dans son rôle de garant de la performance transversale de l'entreprise et de

partenaire dans la mise en œuvre de plans d'actions et d'amélioration des performances.




CHAPITRE 3 : METHODOLOGIE DE LA RECHERCHE

Dans ce chapitre nous allons définir la méthodologie de recherche qui nous permettra de prendre

connaissance des informations relatives à la mise en place de la comptabilité par activité et aux

calculs des différents résultats analytiques. Nous allons dans un premier temps schématiser le

modèle d'analyse, puis nous aborderons les outils de collecte et d'analyse des données nécessaires

pour le calcul des coûts et résultat par la méthode ABC.

3.1. Modèle d analyse

A travers notre modèle d’analyse qui est une représentation schématique de notre projet nous

allons décrire la démarche suivie constituée de deux phases et de neuf étapes :




Figure 5 : Modèle d’analyse


Réalisation

Description des processus

Identification des activités

Définition charges directes et

indirectes

Préparation

Etablissement du dictionnaire

des activités

Valorisation des activités

Calcul du coût des inducteurs

Détermination des coûts de revient

Calcul des résultats analytiques

Analyse et recommandations

PHASES ETAPE OUTILS

♦ Entretiens ♦ observation

♦ Entretiens

♦ Observation

♦ Analyse des documents

comptables

Identification

des

Recensement des ressources

♦ Entretiens ♦ observation

♦ Analyse des documents comptables

♦ Analyse des documents comptables

♦ observation

♦ Entretiens ♦ Tableaux ♦ Analyse des documents

comptables

♦ Entretiens ♦ Tableaux ♦ Analyse des documents

comptables

♦ Tableaux ♦ Analyse des documents

comptables


comptables


comptables ♦ Observation

Calcul des

coûts et

résultats par




3.2. Collecte de données

Notre objectif étant de recueillir le maximum d'informations sur le fonctionnement et les

procédures de production et de gestion de l’entreprise, la collecte des données se fera auprès des

différents acteurs de l'entreprise mais aussi auprès de ses partenaires. Mais au préalable un choix

a été fait concernant les différentes méthodes de collecte et d’analyse des données. Nous avons

utilisé trois outils fiables et adaptés pour collecter les données de notre étude. Il s'agit de :

3.2.1. Entretien

On parle de l’entretien pour signifier le procédé d’investigation verbale utilisé pour recueillir des

informations et données qualitatives et parfois quantitatives sur un phénomène donné. On

distingue deux types d'entretien à savoir, l'entretien individuel et l'entretien de groupe.

Entretien groupe : permet l’accès simultané aux connaissances d’un certain nombre de personnes.

Il s’agit de discussion de groupe sur une question ou un sujet préalablement défini qui permet de

tirer un maximum d’informations et mettre en lumière la diversité des points de vue.

Entretien individuel : L’enquêteur pose des questions en face à face ou au téléphone qui permet

de s’entretenir avec des acteurs éparpillés géographiquement.

Les entretiens avec les différents responsables et agents de la SMI auront comme objectif

principal d'obtenir des informations précises sur les processus et activités de la société ainsi que

le mode de consommation des ressources. Nous allons organiser ces entretiens en deux (02)

étapes: la prise de contact et l'entretien individuel.

Au cours de la première étape c’est à dire la prise de contact, nous aurons un entretien avec le

gérant, le responsable de la production et le chef magasinier afin de présenter notre étude, ses

objectifs, et la méthodologie que nous allons suivre. Elle nous permettra d'apprécier de manière

générale le fonctionnement et les processus de la SMI. Cette étape sera aussi l’occasion de faire

des visites guidées avec les responsables et de remettre à ces derniers une fiche de tâches

(Annexe 1) à remplir et à remettre pour exploitation au cours de l'interview.




La deuxième étape consistera à faire des entretiens individuels aux responsables et agents de la

SMI à savoir le comptable, les ouvriers, les mécaniciens, et les conducteurs machines. Les

objectifs de ces entretiens seront d'une part d'identifier, de connaître, de regrouper les activités et

les tâches effectuées par les agents puis d'autre part, de recenser les ressources consommées et de

valoriser les activités.

Les questions souvent posées seront:

- pouvez-vous me présenter de façon synthétique ce que vous faites ?

- pouvez-vous me décrire votre répartition du travail ?

- pouvez-vous recenser le temps passé à effectuer chaque activité ?

- …..

Et nous aurons aussi à rencontrer quelques responsables de SENOR, TRANSFRET, ET

FINEXCO qui représentent des partenaires très proches de la SMI.

3.2.2. Observation.

L'observation est un mode de collecte de données par lequel le chercheur observe de lui-même,

de visu, des processus ou des comportements se déroulant dans une organisation pendant une

période de temps délimitée (THIETART et al., 2003, p.205). Il existe deux types d'observations :

l'observation non participante qui permet au chercheur de conserver un point de vue externe, et

l'observation participante qui permet de conserver une approche interne. Pour notre étude nous

avons retenu la première méthode qui nous permettra d’une part d’avoir un aperçu général sur les

différents processus de la SMI et de pouvoir constater personnellement les réalités de son

fonctionnement, et d’autre part pour valider les propos des différents acteurs interviewés.

L’observation consistera à suivre tout en leur posant des questions, les agents de la SMI dans

l'exécution de leurs tâches, en décelant et saisissant tous les faits lorsqu’ils se produisent, puis en

repérant les contextes et les événements qui les ont précédés et qui les suivent. Nous allons aussi

chronométrer les temps d'exécution des différentes tâches et activités, et ainsi, évalué le temps

des différents processus et enfin, nous allons faire l'inventaire des ressources consommées par les

agents (matériels, équipements, fournitures etc.).




3.2.3. L’analyse documentaire

L’analyse documentaire consiste à identifier et à passer en revue les documents écrits ou

électroniques comportant des informations sur les questions à examiner. L’objectif de cette

analyse documentaire sera de prendre connaissance de l’historique, de l’organisation et de la

mission de la SMI puis de comprendre le cœur du métier ainsi que de définir l’ensemble des

ressources concernées et valoriser les activités. Nous aurons d’abord à définir les documents

adaptés aux questions posées telles que la documentation existante relative à la gestion de la SMI

et plus particulièrement à sa comptabilité puis nous examinerons les documents et identifierons

les informations pertinentes.

Conclusion

A travers ce chapitre nous avons exposé notre méthodologie de recherche qui sera essentielle

pour la réussite de la deuxième partie de notre étude. Nous avons dans un premier temps présenté

notre modèle d’analyse en faisant ressortir les phases, étapes et outils. Le modèle d'analyse retenu

présente de façon claire et succincte la démarche de mise en œuvre de la méthode de travail que

nous avons choisie. Puis dans un deuxième temps nous avons défini les outils de collectes de

données. Toutefois, le succès de la conception et de l'application du modèle d'analyse dépend de

l'implication et l'appui de tous les acteurs.




Conclusion première partie

La mission principale d’une entreprise étant d’améliorer sa performance elle doit donc savoir

renforcer ses atouts tout en contribuant à éliminer certains handicaps que l’on rencontre parfois

comme le manque de rigueur dans la gestion, l’absence d’un système d’information fiable ou la

non-prise en compte de ce qui se passe réellement à l’intérieur.

A travers cette revue de littérature nous avons voulu particulièrement montrer que l’ABC répond

aux enjeux actuels des entreprises principalement à leurs souci de repérage très fin de l’origine

des résultats pour pouvoir décider et agir en toute connaissance de cause.

En partant de la présentation de la démarche ABC nous avons posé les principes de bases pour

faire ensuite ressortir les avantages ainsi que les limites de la démarche ; puis nous avons décrit la

méthodologie de mise en œuvre de calcul des coûts par la méthode ABC. Toutes ces

informations nous seront très utiles pour la deuxième phase de notre étude qui constitue la partie

pratique.


DEUXIEME PARTIE :

CADRE PRATIQUE DE L’ETUDE




L’enjeu pour l’entreprise est tout d’abord stratégique : se pérenniser et continuer à se développer

en restant rentable.

L’amélioration du rendement des activités d’exploitation constitue l’objectif à court terme qui

préoccupe le plus de dirigeants des sociétés industrielles. Pour être en mesure de réaliser cet

objectif, les dirigeants de la SMI doivent posséder un système d’information afin de faciliter, à la

fois, la prise de décision au niveau d’opportunités d’affaires et également, un contrôle efficace

sur l’utilisation en usine des ressources.

La détermination du coût de revient d’un produit est un outil indispensable puisqu’il permet de

déterminer le prix de vente en toute connaissance de causes. En effet il est important d’avoir une

meilleure vision de la rentabilité des articles pour faire des choix de sous-traitance ou d’abandon

notamment pour ceux qui consomment beaucoup de ressources car la politique tarifaire doit être

revue en fonction du coût réel de chacun des produits.

Grâce à la méthode ABC les dirigeants de la SMI parviendront à maitriser les coûts de revient de

chaque article et disposeront d’un outil de décision stratégique fondé sur des informations fiables.

Il s’agira dans cette deuxième partie de notre projet de définir les processus, les activités ainsi que

leurs inducteurs puis, de calculer les différents coûts de revient des produits de la société

industrielle SMI par la méthode ABC. Elle comportera trois chapitres, le premier présentera la

société, le deuxième nous permettra d’identifier et de définir les activités de la société, et le

troisième chapitre sera consacré au calcul des différents coûts ainsi que des résultats analytiques.




CHAPITRE 4 : PRESENTATION DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE ET

D’INGENIERIE

La SMI (Société de Maintenance et d’Ingénierie) est une filiale du groupe français AVANS. Crée

en 2006, la SMI est une Société A Responsabilité Limité (SARL) au capital de 1 000 000.

L’activité principale est la production et vente d’emballages plastiques. L’Usine de la SMI est

située à la place centrale (Usine SENOR) et a pour missions au Sénégal et à l’étranger :

- la mise à disposition d’experts en tous genres et notamment en matière industrielle à des

sociétés locales ;

- la participation de la sociétés à toutes les entreprises ,groupements d’intérêt économique

ou sociétés, sénégalaises ou étrangères crées ou à créer pouvant se rattacher directement

ou indirectement à l’objet social ou à tous objets similaires ou connexes notamment au

entreprises ,groupements et sociétés dont l’objet serait susceptible de concourir à la

réalisation de l’objet ;

- une manière générale, toutes opérations financière, commerciales industrielles, agricoles,

mobilières et immobilières pouvant se rattacher directement ou indirectement à l’objet

social ou susceptible d’en favoriser la réalisation.

4.1. Présentation du groupe AVANS

La société AVANS a été créée en 2003 et son activité est l'exportation vers l'Afrique de matières

premières agro-alimentaires (sucre, farine, oléagineux, blé, riz), ses produits sont pour la plupart

d'origine française. AVANS s’est tourné vers l’industrie agro-alimentaire en 2005 en rachetant la

société SENOR au Sénégal et il se mobilise ainsi en faveur de la filière arachide du Sénégal,

secteur qui contribue à assurer un revenu à près de 40% de la population au Sénégal.

Par cette acquisition, AVANS s'engage fortement dans l'industrie de l'agroalimentaire et prend un

nouveau départ. Il devient le premier investisseur français non institutionnel au Sénégal et parmi

les premiers de la sous région. La volonté du groupe est d’investir dans le développement durable

avec la participation des acteurs économiques locaux.




4.2. Secteur d’activité

Spécialisé dans la production d’emballages plastiques, SMI accompagne certaines entreprises

agroalimentaires en proposant des réponses efficaces et personnalisées à leurs besoins

d’emballages : extrusion soufflage PEHD & PET, conseils techniques en conception

d’emballages.

L’extrusion soufflage PEHD (Polyéthylène Haute Densité) et PET (Polyéthylène Téréphtalate)

sont des procédés de mise en forme utilisés par la SMI pour fabriquer des corps creux destinés

aux applications suivantes :

- conditionnement alimentaire (sirop, huile alimentaire...),

- conditionnement de produits pétroliers (lubrifiants pétroliers...),

- conditionnement de produits cosmétiques (laits, lotions...),

- conditionnement de produits détergents, insecticides, phytosanitaires,

- conditionnement de liquides de refroidissement.

Ces produits trouvent notamment des applications dans le conditionnement de boissons (eau

minérale, boisson gazeuse, vins, spiritueux...). La SMI propose une gamme de produits standards

tout en offrant également la possibilité de les personnaliser ou de les adapter aux besoins du

client par la mise à sa disposition de moyens techniques et de compétences adéquates. Les

produits standards proposés par la SMI sont les suivants :

- bouteilles PET de contenance ½ litre ;

- bouteilles PET de contenance 1 litre ;

- bidons PET de contenance 5 litres ;

- bidons PET de contenance 10 litres ;

- bidons PEHD de contenance 20 litres ;

- fûts PEHD de contenance 100 litres ;

- fûts PEHD de contenance 200 litres.




4.3. Les moyens de la SMI

Pour l’exploitation de ses activités, la SMI dispose de moyens humains et matériels. Les moyens

humains représentent les agents de la direction générale et de la production, ainsi que les

ouvriers. Toutefois il faut noter qu’une grande partie des activités de la SMI a été externalisée et

confiée à des partenaires prestataires ce qui réduit considérablement les moyens humains propres

à l’entreprise. Comme moyens matériels la SMI dispose d’équipements technologiques,

permettant de répondre aux besoins de résistance, esthétique, étanchéité, contenance, et de délai.

Il s’agit principalement de :

- 02 machines d’extrusion et de soufflage PEHD

- 03 machines de soufflage PET

Ces souffleuses produisent du gros format (20 litres) jusqu’au très petit à 50 ml et les cadences

des machines se situent entre 1000 et 5000 bouteilles par heure. Les machines maîtrisent la

qualité des bouteilles PET et PEHD produites, et le transfert positif des bouteilles, dispose d’un

système breveté. Ainsi les préformes et les bouteilles PET soufflées sont maintenues et déplacées

avec une répétabilité des opérations mais aussi le réchauffage des préformes est réalisé à faible

température et chaque lampe est ajustée afin d’obtenir le profil souhaité.

4.4. Organisation et fonctionnement

Avec moins d’une dizaine d'employés permanents, la SMI a une structure très simple et les

opérations comme la gestion financière, comptable et fiscale ainsi que les approvisionnements

sont sous-traitées à des prestataires. Elle dispose d'un organe de décision et de gestion ainsi que

d'un organe de production.

4.4.1. L’organe de décision

L’organe de décision qui représente la direction générale agit sur toutes les sections de

l'entreprise. Elle est considérée comme le sommet hiérarchique de l'entreprise et représente

l’organe suprême chargé de la définition et du suivi de la mise en œuvre de la politique générale

de l'entreprise sous tous les plans. Il est source de toute décision liée au fonctionnement de

l'entreprise, résout les problèmes qui surviennent dans les différentes sections de l'entreprise, et




s’occupe de la coordination générale des activités. Toutefois en l’absence de service commercial

elle a aussi pour objectif de définir la politique commerciale de la société.

4.4.2. L’organe de production

L’organe de production gère les activités de transformation et de fabrication, il est sous la

supervision de l’ingénieur qui représente le responsable d’usine. La transformation des produits

qui constitue l'extrusion-soufflage va permettre de fabriquer un corps creux sans utiliser de

noyaux pour faire la forme intérieure. Seul un moule est utilisé pour l'extérieur de l'objet. Le

principe est simple quelle que soit la forme d'un objet à souffler, il nécessite toujours la

réalisation d'une préforme appelée paraison. Ce tube chaud est placé dans un moule et un

dispositif injecte de l'air comprimé dans la paraison. L'air fait gonfler la paraison et la plaque sur

les parois du moule. Le moule, réfrigéré la plupart du temps, refroidit la matière plastique.

Cet organe gère aussi les opérations techniques c’est à dire vérifie la bonne marche des

équipements de production et informe la direction générale des différents dysfonctionnements

qu'il pourra relever.

4.5. Relations avec SENOR

Au Sénégal, les huiles SENOR sont présentes dans au moins 85% des foyers avec un taux de

notoriété spontanée de 78%. SENOR ressentait la nécessité de disposer d’une source fiable

d’approvisionnement en emballages qui devait pallier les insuffisances en qualités et quantités. Il

n’avait pas les moyens financiers suffisants pour couvrir à la fois ses besoins d’investissements

prioritaires relatifs à la rénovation et à la réhabilitation de son outil industriel et ceux nécessaires

à la réalisation de ce nouvel investissement. Ainsi un accord a été convenu entre SENOR et la

SMI dont le but est de :

- supporter les conditionnements industriels dans les usines de SENOR ;

- assurer une meilleure qualité des emballages et leur adaptation aux besoins de SENOR ;

- éviter les ruptures d’approvisionnements en emballages de la chaîne de remplissage

d’huiles alimentaires de la société SENOR ;

- donner de la souplesse en termes de commandes ;




- et d’assurer une meilleure qualité des emballages.

La SMI a donc mis en place une unité de fabrication d’emballages sur le site de SENOR dans un

local que cette dernière lui louera pour une durée d’au moins 15 ans. Pour des raisons de

productivités, ce local sera contigu à la chaîne d’embouteillage, la chaîne de production des

emballages devant être en ligne avec celle d’emplissage des produits de la société SENOR. Suite

à cet accord SENOR devient le principal client de la SMI. Il faut aussi noter que la SMI a sous

traité la gestion des ressources humaines à SENOR qui lui facture cette prestation en contre

partie.

4.6. Les partenaires de la SMI

Les principaux partenaires de la SMI qui contribuent à l’exploitation de l’usine sont M2A export

et Transfret et le cabinet FINEXCO.

M2A : est une société sœur crée en 1998 en France spécialisée dans l’exportation de produits

alimentaires, et industriels vers l’Afrique. M2A livre à des clients spécialisés dans la distribution

(grossistes, importateurs, chaînes de distribution) ainsi que les industriels à qui il fournit des

consommables. Ainsi, pour ses besoins en matières premières, préformes et pièces de rechanges

la SMI fait appel à M2A qui représente le central d’achat.

Cabinet comptable FINEXCO : qui est spécialisé dans la gestion des entreprises. Il s’occupe des

questions comptables, financières, juridiques et fiscales. Ce cabinet à pour missions principales

de :

Sur le plan stratégique, la Département comptable et financier est chargé principalement de :

- préparer et mettre à jour les budgets

- réfléchir sur les aspects financiers de la gestion des investissements d’IMIS Sarl ;

- conseiller sur l’utilisation efficiente des ressources disponibles.

Sur le plan opérationnel, le département comptable et financier est chargé de :

- établir le budget ;

- mettre en place de nouvelles procédures de dépenses et actualiser les anciennes ;




- approuver les dépenses conformes au budget annuel ;

- analyser les écarts ;

- collecter et la centraliser des informations comptables et financières dans le but de

dégager les documents de synthèses et les états financiers ;

- faire un suivit de la comptabilité ;

- la collecte et le traitement des informations sociales pour la gestion du personnel et des

charges de personnel ;

- le suivi de la fiscalité et l'établissement de la déclaration statistique et fiscale (DSF) ;

- la gestion du contentieux client ;

- il assure la solvabilité de la société à l'égard des tiers ;

- veiller au respect et de l’application des règles comptables et fiscales ;

- procéder au payement des impôts aux quels l’entreprise est redevable.

Par ailleurs, il a noté que le cabinet est aussi chargé de rendre compte de la bonne ou mauvaise

santé de l’entreprise auprès du chargé des finances.

Transfret : qui est une société spécialisée dans les opérations de douanes et le fret, gère de tout ce

qui est déclaration en douane, manutention, organisation du transport, et expéditions des

marchandises importées par la SMI.

Conclusion

Dans ce chapitre nous avons présenté la Société de Maintenance et d’Ingénierie en faisant

ressortir les missions principales de la société, le secteur d’activité, et ses relations avec SENOR

ainsi que ses autres partenaires.

En 2010 c'est-à-dire quatre ans après sa création, la SIM est parvenu à réaliser un chiffre d’affaire

annuel de plus de 2 300 000 000 francs CFA avec un résultat général comptable de moins de

22 500 000 francs CFA. Toutefois, avec la comptabilité générale on constate une absence

d’informations en matière de coût mais aussi sur la composition du résultat global. Ainsi, avec la

méthode ABC et les différences d’incorporation qui en résultent nous allons percevoir les

données que la méthode va nous fournir.




CHAPITRE 5 : IDENTIFICATION DES ACTIVITES DE LA SMI

Au niveau de l’introduction générale, nous avons eu à exposer la problématique et donc

l’objectif principal poursuivi par la mise en œuvre d’un modèle ABC est l’analyse des coûts de

revient des produits de l’exercice 2010. Le groupe chargé de piloter le projet sera composé du

gérant c'est-à-dire l’ingénieur en maintenance, du chef magasinier, du comptable et de moi-même

auditrice au sein cabinet FINEXCO mais cependant il faut noter que les autres agents de la SMI

seront consultés régulièrement.

Dresser la liste des activités va constituer l’étape fondamentale de notre démarche ABC dans la

mesure où ce point de départ va orienter par la suite de nombreux choix et les informations

obtenues pour les prises de décisions. Mais l’identification des activités est un processus

participatif et itératif associant l’ensemble des acteurs et compétences de l’entreprise c’est

pourquoi l’implication et la mobilisation de tout le personnel de la SMI sera nécessaire.

5.1. Identification des processus

L’identification des différents groupes professionnels a été la première étape de notre projet afin

de déterminer et d’expliciter de façon claire la contribution de chaque métier aux processus et

activités de l’entreprise. Les outils et techniques utilisés ont été l’observation, la distribution

collecte et traitement des fiches de taches ainsi que les entretiens.

L’ensemble du personnel qui participe à l’exploitation de la société industrielle SMI peut être

réparti en six différentes fonctions à savoir :

- ingénieur de maintenance ;

- magasinier ;

- conducteurs machines ;

- mécaniciens – électriciens ;

- ouvriers ;

- gestionnaires.




A partir des synthèses des informations collectées nous avons pu détailler les missions, et les

compétences de chaque groupe pour faire ressortir les différents rôles professionnels ainsi que les

liens qui existent entre les postes. D’abord un certain nombre de questions simples ont été posées

pour avoir une vision globale de l’organisation puis nous avons défini les activités de chacun, ce

qui nous permettra d’ordonner les processus.

5.1.1. Détermination des activités par fonctions

Ingénieur maintenance/ Gérant

- Analyser le niveau des stocks matières premières et produits finis ;

- établir les fichiers états stocks matières premières et produits finis ;

- contrôler le niveau des stocks en fonction des besoins ;

- effectuer la demande d’approvisionnement à M2A en matières premières ou pièces de

rechanges avec toutes les références et les quantités souhaitées ;

- étudier les échantillons envoyés par le central d’achat ainsi que leurs fiches techniques ;

- valider les échantillons ce qui donne une suite à la commande ;

- réceptionner et contrôler les documents correspondants aux commandes ;

- enregistrer les documents de transit des articles commandés envoyés par M2A et par

Transfert ;

- suivre les opérations de transits ;

- identifier les besoins journaliers en produits finis ;

- contrôler la conformité entre stocks réels et théoriques ;

- gérer la main d’œuvre ;

- contrôler la qualité des produits finis ;

- coordonner les activités de productions ;

- lancer la production ;

- mettre en place un programme de production mensuel.

Magasinier

- Effectuer l’inventaire physique mensuel ;

- réceptionner et suivre les bons de commande clients ;




- dépoter les matières premières et marchandises livrées

- contrôler la conformité entre bon de livraison et la marchandise livrée et bon de

commande ;

- Enregistrer les livraisons et de leurs références ;

- déterminer la consommation en matières premières ;

- déterminer et enregistrer la production ;

- actualiser les fiches de stocks théoriques ;

- déterminer le nombre d’emballages vides ;

- identifier le niveau de livraison du bon de commande en cours ;

- établir les bons de livraison.

Conducteurs machines

- Initialiser les machines ;

- mettre en marche les machines ;

- contrôler et suivre les machines ;

- définir et régler la cadence des machines ;

- intervenir en cas de pannes mineures ;

- établir le rapport journalier d’exploitation.

Mécaniciens - Electriciens

- Dépanner les machines ;

- entretenir les machines ;

- effectuer la maintenance préventive des machines ;

- identifier les besoins en pièces de rechanges ;

- installer les pièces de rechanges.

Ouvriers

- Approvisionner en matières premières au niveau des stocks disponibles ;

- remplir les trémies d’alimentions des machines ;

- récupérer les produits à sa sortie de la machine ;

- trier et sélectionner les produits répondant aux normes ;




- traiter les rebuts ;

- finaliser les produits ;

- livrer les produits finis aux ouvriers de SENOR ;

- stocker les produits finis ;

- livrer aux autres clients.

Gestionnaires

- Réceptionner les pièces comptables ;

- gérer les opérations administratives ;

- tenir de la comptabilité ;

- facturer les ventes ;

- effectuer les opérations recouvrements ;

- gérer la trésorerie.

5.1.2. Description des processus

Pour analyser les activités de la société il nous faut savoir en quoi elles consistent vraiment et

c’est le premier rôle des processus. A partir de la détermination des activités par métier nous

avons pu schématiser l’organisation et le fonctionnement de la société ce qui nous a permis

d’identifier six processus pour la SMI à savoir :

- approvisionnement ;

- gestion stock ;

- production ;

- vente ;

- entretien réparation ;

- administration.

Approvisionnement

Le processus approvisionnement regroupe l’ensemble des activités qui tournent autour de la

gestion des relations avec les fournisseurs procurant les produits et services nécessaires pour

l’entreprise. Dans le cas de la société industrielle SMI ce processus peut être décrit comme suit :




Identification et expression des besoins : l’objectif premier est d’éviter le maximum possible les

situations de rupture de stocks. Le gérant ainsi que le magasinier analysent leurs niveaux de

stocks en matières premières et produits semi finis à partir des états des inventaires physiques

mais aussi des plannings de productions. Avec cette analyse ils déterminent les besoins futurs de

l’entreprise et envoient la commande à M2A en décrivant les références et la quantité des

produits souhaitées.

L’exploration du marché : M2A qui est central d’achat va enregistrer la commande de la SMI

puis va se charger de trouver des fournisseurs potentiels au niveau de la France ou de la sous

région. Cette étape représente la mission essentielle de M2A qui représente l’intermédiaire entre

les fournisseurs et la SMI.

Sélections : le gérant réceptionne les échantillons des différents fournisseurs potentiels, leurs

fiches techniques et les étudie afin de sélectionner ceux qui répondent aux normes et aux besoins

définis au préalable par la SMI (qualité ; prix ; quantité ; délai de livraison). Si effectivement le

résultat de cette étude est positif il valide les échantillons ce qui donne une suite à la commande

ou dans le cas contraire la commande s’annule.

Décision et acte d’achat : après avoir retenu un fournisseur, M2A envoie au gérant la facture pro

forma correspondante et ce dernier regarde s’il existe une conformité avec ce qui a été

commandé ; la fiche technique ; et les échantillons. Si oui il donne son accord à M2A et le

processus approvisionnement se poursuit.

Transport : M2A envoie tous les documents de transit relatifs à la marchandise commandée au

transitaire qui est TRANSFRET et celui-ci fait une copie des documents au gérant pour

information. TRANSFRET se chargera de toutes les opérations de transit jusqu’à la livraison des

marchandises à l’usine.

Gestion Stocks

Il regroupe l’ensemble des activités qui permettent de mettre au point un système d’information

fiable afin de savoir en permanence la situation des entrées et des sorties des produits stockés. Le

processus de la gestion des stocks au sein de la SMI se présente comme suit :




Dépotage et rangement : à l’arrivée des marchandises le transitaire peut les livrer directement au

niveau de l’usine ou les stockées dans ses entrepôts, tout dépend de la possibilité des entrepôts de

la SMI à accueillir les marchandises. Le magasinier se charge du dépotage et vérifie si les

marchandises livrées sont conformes au bon de livraison puis les range au niveau des stocks.

Vérification : le magasinier va faire une deuxième confrontation entre le BC (bon de commande)

et le bon de livraison. Si c’est conforme il mentionne sur le BL reçu et conforme le … et signe,

dans le cas contraire il interpelle le transitaire ainsi que M2A pour savoir ou se situe le problème

et y remédier.

L’enregistrement : le magasinier mentionne sur le registre toutes les informations

correspondantes (transitaire ; quantité ; référence ; dates ……..).Il enregistre ces informations au

niveau des états de gestion des stocks afin d’actualiser le niveau des stocks théoriques.

Approvisionnement : quand la production a besoin de matière première les ouvriers

s’approvisionnent directement au niveau des stocks sans pour autant mettre au courant le

magasinier puisse que tant qu’il y a de l’huile disponible au niveau de SENOR la production est

continue de jour comme de nuit. Pour connaitre la consommation en matière première par la

production le magasinier va relever la quantité des produits fabriqués par les machines de la SMI

et à partir de ces informations il va déterminer les sorties de stocks actualiser le niveau des

stocks théoriques.

Suivie des produits finis : le magasinier doit toujours s’assurer de l’existence d’une marge de

sécurité en produits finis ai niveau du stock pour pourvoir continuer à fournir des produits a

SENOR en cas de coupure de courant ou autre. Mais cependant pour déterminer les entrées et les

sorties le magasinier doit relever des informations au niveau des machines de la SMI ou de

SENOR et c’est le seul moyen dont il dispose pour déterminer les mouvements car les ouvriers

ont un accès direct aux stocks en permanence et tout dépend des besoins de SENOR. L’inventaire

physique se fait tous les quinze jours par le magasinier.




Production

Le gérant reçoit le planning de production mensuel où sont inscrits les besoins journaliers de

SENOR déterminé sur la base de ses prévisions en ventes et de sa disponibilité en huile. A partir

de ce planning il déclenche la production journalière de l’usine et celui-ci est interrompu que

lorsque la demande de SENOR en produits est totalement satisfaite et qu’il existe une quantité

assez importante en stock appelé la marge de sécurité ou alors s’il y a pas de commande d’autres

clients.

Transformation : Les conducteurs initialisent et programment les machines en fonction de la

cadence souhaitée. Les ouvriers s’approvisionnent en matières premières ou en produits semi

finis, les transportent jusqu’aux machines puis remplissent les trémies d’alimentation. La

machine récupère la matière première et la transforme directement en produits finis. A sa sortie

de la machine le produit est contrôlé puis nettoyé par les ouvriers pour ne livrer que ceux qui

répondent aux normes. Les rebuts sont recyclés par une machine pour être ensuite transformés en

produits finis par contre ceux qui sont considérés comme non recyclables sont stockés puis

évacuer.

Si la production représente les produits de 5L et 10L les ouvriers bouchonnent d’abord pour

éviter l’introduction de corps étrangers et pour les autres produits ils les emballent dans de grands

sacs avant de les stocker.

Ventes

Le magasinier pour établir les bons de livraisons doit relever les informations correspondantes au

niveau des machines de conditionnements de SENOR, la quantité livrée sera égale au nombre de

produits conditionnés par les machines de SENOR. Si une production est destinée à SENOR

DIOURBEL ou à un autre client elle sera stockée puis livrée dans ce cas c’est lors des livraisons

des produits finis que le magasinier va établir les bons de livraisons. A partir de ces informations

il va enregistrer les quantités livrées dans ses états puis faire parvenir au cabinet les bons de

livraison pour la facturation. Le comptable va établir les factures puis les envoyer au client

correspondant.




Entretien Réparation

En permanence des conducteurs ainsi que des mécaniciens qui représentent les principaux acteurs

de ce processus sont présents au niveau des machines. En cas de pannes ou d’installation de

pièces de rechanges ils interviennent directement sur les machines avec l’aide du personnel de

SENOR mais il peut arriver aussi que la SMI fasse appel à des consultants extérieurs pour des

prestations de réparation et de maintenance. Lors des approvisionnements en pièces de rechanges

les mécaniciens expriment le besoin auprès du gérant, ce dernier va informer M2A qui va se

charger de toutes les opérations d’approvisionnement. Les factures correspondantes seront

envoyées au cabinet comptable pour enregistrement et règlement et les pièces seront

réceptionnées par l’ingénieur.

Administration

Le processus administration est composé par l’ensemble des activités du cabinet comptable mais

aussi des activités du gérant ainsi que du magasinier pour la gestion quotidienne de l’usine. Le

cabinet comptable s’occupe de la tenue de la comptabilité, de la gestion des opérations

économiques ; fiscaux ; juridiques ; financiers ou sociaux et aussi du personnel permanent. Les

pièces comptables ; les courriers ; et les documents administratifs sont enregistrés et conservés

par le cabinet. Le processus administration regroupe aussi l’ensemble des opérations de gérance

et de coordination de l’usine dont l’acteur est l’ingénieur de maintenance qui représente aussi le

gérant.

Après l’étape de la description des processus nous sommes en mesure de déterminer les

différentes activités qui les composent. Ces activités doivent être significatives et importantes

pour l’exploitation de la société.




Tableau 8 : Découpage des processus en activités

APPROVISIONNEMENT GESTION STOCK PRODUCTION

- Identifier le besoin - Effectuer la demande

d’approvisionnement - Gérer les fournisseurs - Exécuter la décision

d’achat - Gérer les opérations de

transit

- Dépoter les marchandises - Contrôler et enregistrer les

documents - Suivre et actualiser des états

de stock - Réaliser l’inventaire physique

- Démarrer les machines - Remplir les trémies

d’alimentation - Transformer le produit - Finaliser et trier - Recycler les déchets - Rédiger les rapports

VENTES ENTRETIEN REPARATION ADMINISTRATION

- -Livrer les produits finis - -Etablir les bons de

livraison - -Facturer

- -Commander les pièces détachées

- -Réparer les machines - -Réaliser les opérations de

maintenance des machines

- -Réceptionner les pièces comptables

- -Tenir la comptabilité - -Gérer les opérations de

recouvrement - -Gérer la trésorerie - -Gérer les opérations

administratives


5.2. Regroupement des activités

Afin d’élaborer la liste des activités de notre comptabilité nous avons dans un premier temps

évaluer le montant approximatif des ressources consommées par chaque activité car, il apparaît

très difficile d’obtenir l’affectation détaillée des ressources utilisées aux différentes activités.

Donc à partir de la comptabilité générale qui est assimilable aux ressources, de l’organisation et

du mode de fonctionnement de la SMI, nous avons pu éliminer toutes les activités élémentaires

et celle qui ne consomment pas beaucoup de ressources afin de retenir que les activités

significatives et représentatives, pour ensuite les regrouper en fonction du facteur explicatif de

consommation des ressources c'est-à-dire l’inducteur de coût.




Donc si auparavant on avait recensé 24 activités, après le traitement c'est-à-dire l’élimination des

activités élémentaires et le regroupement en fonction de leur facteur explicatif on se retrouve

avec 6 activités ce qui nous permettra d’éviter toute répétition.

Tableau 9 : Définition des activités

Processus ENTRETIEN REPARATION Activité DEMARRER ET CONTOLER LES MACHINES Définition Cette activité consiste à initialiser, programmer et mettre en marche les

machines ; à assurer leur suivie, leur contrôle et les interventions en cas de pannes mineures.

Acteurs Conducteurs machines Ressources Rémunérations conducteurs machines et autres frais Inducteurs - nombre de commande

- heures machines

Inducteur retenu Nombre de commandes

Processus PRODUCTION Activité TRANSFORMER LE PRODUIT Définition Elle représente la transformation des marchandises et matières

premières en produits finis. La chaine de production n’est pas longue elle consiste à remplir les trémies d’alimentation des machines et à récupérer le produit fini à sa sortie de la machine.

Acteurs Ouvriers ; gérant Ressources Electricité ; locations ; amortissement ; assurance ; autres ….. Inducteurs - heures MOD

- volumes produits - heures machines

Inducteur retenu Temps de fabrication/ heures MOD




Processus PRODUCTION

Activité TRAITER LES REBUTS

Définition Le recyclage consiste d’abord à faire une trie afin de récupérer tous les

déchets pour ensuite les recycler au niveau des machines.

Acteurs Ouvriers

Ressources Electricité ; amortissements ; locations ; autres……

Inducteurs Nombre de rebuts traités

Inducteur retenu Nombre de rebuts traités

Processus ENTRETIEN REPARATION

Activité REPARER ET ENTRETENIR LES MACHINES

Définition Cette activité consiste à intervenir en cas de pannes ; à acquérir, puis

installer les nouvelles pièces de rechange et aussi à assurer la

maintenance des machines

Acteurs Mécaniciens ; électricien ; ingénieur maintenance

Ressources Rémunération mécaniciens ; autres achats ; honoraires; factures M2A ;

expertise

Inducteurs - Heures machine

- 1 F amortissement machines

Inducteur retenu Heures machine

Processus ADMINISTRATION Activité PILOTER ET ADMINISTRER Définition Le pilotage regroupe toutes les opérations de gérance au niveau de

l’usine et les opérations de coordination de l’ensemble des processus Acteurs Gérant ; magasinier Ressources Electricité ; autres achats ; location ; amortissements ; personnels ;

assurance ; autres frais Inducteurs - 1000 unités produites

- Nombre de commandes Inducteur retenu 1000 unités produites




Processus ADMINISTRATION

Activité TENIR LA COMPTABILITE ET LES FINANCES

Définition La comptabilité ; les finances ainsi que les opérations administratives

ont été confiées au cabinet comptable. Cette activité est constituée de

gestion de la trésorerie, de la facturation, du recouvrement ……

Acteurs Cabinet comptable ; voyage et déplacement

Ressources Honoraires et frais de gestion

Inducteurs - 100 000 F CFA de chiffre d’affaire

- unités vendues

- 1 F coût activité production

Inducteur retenu 100 000 F CFA de chiffre d’affaire


La SMI a adopté une politique de sous-traitance ou d’externalisation de certaines de ses activités

pour mieux se concentrer sur le cœur de son métier qui est la production. En effet, une grande

partie de ses activités a été confiée à d’autres entités, c’est le cas de la gestion des fournisseurs,

des approvisionnements, du transport des matières premières et marchandises ainsi que la gestion

des ressources humaines car il faut noter que la SMI ne compte que quatre salariés permanents.

Cette politique a entrainé au niveau de notre comptabilité analytique une réduction considérable

de nos activités d’autant plus que les ressources consommées par les activités sous-traitées

représentent des charges directes à l’exception des honoraires de gérance.

Des activités importantes pour l’exploitation de la SMI comme la facturation ou la gestion des

stocks ne figurent pas dans notre comptabilité du fait qu’elles ne consomment pas beaucoup de

ressources. Seul le magasinier avec l’aide du responsable d’usine gèrent tous les stocks et il ne

consomme pas des charges telles que les amortissements des fourchettes ou d’autres frais. Les

seules ressources qu’on peut affecter à la gestion des stocks sont la rémunération du magasinier

ainsi qu’une partie des charges de location de la SMI mais ces montants ne sont pas significatifs.




Conclusion

Dans ce chapitre, nous avons à partir des informations collectées, pu déterminer les processus

puis identifier les activités de l’entreprise ce qui a abouti à l’établissement de la liste des activités

de notre comptabilité par activité. A travers cette description, on constate que la société a

externalisé une grande partie de ses activités afin de se recentrer sur son activité principale qui

est la transformation des produits et palier un manque de compétence en dehors de son domaine

d’activité.

Cette première étape d’identification des activités accomplie, il reste à analyser les coûts de

revient en se référant sur le principe de base considérant l’activité comme étant l’interface entre

les ressources et les produits.




CHAPITRE 6 : CALCUL DES DIFFERENTS COUTS

Le calcul des différents coûts des produits de la SMI requiert au préalable d’identifier et de traiter

les données comptables et financières disponibles à l’aide du système d’information existant. Ces

informations peuvent prendre plusieurs formes et parvenir de différentes sources à nous de les

traiter pour qu’elles répondent aux objectifs et aux attentes de notre comptabilité analytique.

6.1. Identification des charges de la comptabilité analytique

Le calcul des coûts et des résultats analytiques se fait principalement à partir des charges et des

produits comptabilisés en comptabilité générale mais il existe cependant un certain nombre de

différences d’incorporation.

Tableau 10 : Charges non incorporables

DONS 15 000

CHARGES PROV D EXPLOIT SUR CREANCES 70 432 721

DOTATION AUX AMORT SUR FRAIS D ETABLISSEMENT 18 033 333

CHARGES HAO 3 676 215

IMPOTS SUR LE BENEFICE 1 000 000

AUTRES CHARGES PROV 134 284 572

TOTAL CHARGES NON INCORPORABLES 227 441 841

Source : nous-mêmes à partir de la balance générale

CHARGES SUPPLETIVES

- SMI est une société à caractère sociétaire donc les rémunérations du travail de l’exploitant

sont comptabilisées

- Le capital étant de 1 000 000 FCFA le financement des activités de la SMI s’est fait par

emprunt et les capitaux propres ne sont pas importants. Donc une charge fictive liée à

l’autofinancement ne serait pas pertinente.




Tableau 11 : Charges incorporables

CHARGES DE LA COMPTABILITE GENERALE 2 492 915 778 CHARGES NON INCORPORABLES 227 441 841 CHARGES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE 2 265 473 937

Source : nous-mêmes à partir de la balance générale

6.2. Les approvisionnements

La SMI s’adresse à un central d’achat basé à Paris qui est M2A pour ses approvisionnements. Le

gérant passe la commande et M2A lui fournit l’article en quantité souhaitée pour l’exploitation de

l’usine. Les charges liées à l’approvisionnement représentent des charges directes car pour

chaque article commandé M2A établit une facture et c’est à partir de cette facture que le

transport ; l’assurance ; les droits de douane et les honoraires du transitaire sont déterminés. (cf

tableau en annexe 2)

Les approvisionnements de l’exercice 2010 ainsi que les charges directes correspondantes sont

répertoriés dans un tableau afin de déterminer coûts d’acquisition.

Tableau 12 : Détermination des charges directes liées aux approvisionnements

LIBELLES ACHAT TRANSPORT ASSURANCE TRANSITAIRE TAXES D AUTRES DROITS DOUANES

PREF 21 GRS 44 212 683 224 738 158 283 785 201 48 117 1 578 430 4 389 782 PREF 22 GRS 285 687 049 969 800 746 933 4 151 417 550 072 12 531 201 52 446 832 PREF 23 GRS 34 551 912 125 000 103 655 764 748 92 213 1 292 894 4 843 296 PREF 25 GRS 19 734 000 75 000 83 937 555 000 43 348 856 775 1 985 632 PREF 26 RS 34 552 320 210 000 200 000 408 704 67 708 1 857 170 1 083 668 PREF 85GRS 35 439 783 106 500 231 192 508 984 67 870 1 616 427 2 272 996 PREF 86 GRS 48 140 014 353 715 587 116 1 926 085 207 249 3 357 981 17 621 989 PEHD SOUFFLAGE 528 781 024 1 841 500 1 086 301 8 079 025 885 292 16 437 446 42 497 351 BOUCHONS 39 650 894 336 200 355 536 962 695 107 358 1 243 261 9 131 519 COLORANTS 11 878 875 0 0 0 0 0 0 PIECES DETACHEES 60 069 439 2 937 345 219 223 1 559 744 65 763 1 281 694 8 018 683

Source : nous-mêmes à partir des factures des fournisseurs et transitaires




Tableau 13 : Valorisation des stocks 31 décembre 2009

LIBELLES QUANTITE MONTANT PREFORMES 21 GRAMMES 654 336 22 865 662 PREFORMES 22 GRAMMES -

PREFORMES 23 GRAMMES - PREFORMES 25 GRAMMES 1 164 800 44 092 339

PREFORMES 26 GRAMMES - PREFORMES 27 GRAMMES 851 216 31 494 992

PREFORMES 85 GRAMMES - PREFORMES 86 GRAMMES 97 920 19 207 643

PREFORMES 125 GRAMMES 82 656 13 801 398 PEHD SOUFFLAGE 9750 KG 1197235 BOUCHONS 48 800 3 018 162 COLORANTS 3650 KG 4031669

Source : nous-mêmes à partir des états de valorisation des stocks

6.3. Les charges directes de production

Les charges directes liées à la fabrication des différents produits représentent les

consommations en :

- matières premières PEHD soufflage ;

- préformes ;

- bouchons ;

- colorants ;

- Main d’œuvre directe

Matières premières et préformes

La consommation en matières premières et préformes représente le stock initial additionné des

approvisionnements diminué du stock final. L’inventaire physique va confirmer ce solde mais des

pertes importantes peuvent exister au niveau des stocks et cela ne va pas apparaitre au niveau des

états car il est impossible de déterminer la quantité et la source. De ce fait la SMI ne parvient pas

à différencier les consommations réelles et les pertes.




Tableau 14 : Consommation matières premieres et préformes

PRODUIT CONSOMMATION QUANTITE

BO 1 LITRE

PREFORMES 21 GRAMMES 1 812 098 PREFORMES 22 GRAMMES 8 625 870 PREFORMES 23 GRAMMES 1 308 672 PREFORMES 25 GRAMMES 1 736 800 PREFORMES 26 GRAMMES 1 056 000 PREFORMES 27 GRAMMES 851 216

BO 5 LITRES PREFORMES 85 GRAMMES 330 000 PREFORMES 86 GRAMMES 576 640

B0 10 LITRES PREFORMES 125 GRAMMES 82 656 BI 20 LITRES PEHD SOUFFLAGE 544 857 KG

Source : nous-mêmes à partir des états des stocks

Main d œuvre directe

Chaque mois SENOR envoie à la SMI un état récapitulatif des journaliers où est mentionné le

volume horaire en main d’œuvres directs consommés ainsi que le montant à payer correspondant.

(cf tableau en annexe 3)

Tableau 15 : Etat annuel des journaliers

MOIS JOURNALIERS

EFFECTIF HEURES MONTANT JANVIER 450 3 650 1 797 656 FÉVRIER 166 1 360 669 184 MARS 695 5 598 2 849 062 AVRIL 472 3 782 1 876 262 MAI 437 3 501 1 729 466 JUIN 654 5 240 2 596 476 JUILLET 782 6 344 3 185 216 AOÛT 892 7 204 3 596 987 SEPTEMBRE 810 6 461 3 273 237 OCTOBRE 849 6 894 3 462 506 NOVEMBRE 878 7 158 3 573 855 DÉCEMBRE 716 5 768 2 897 653 TOTAL ANNUEL 7 801 62 960 31 507 560

Source : nous-mêmes à partir des factures SENOR




Coût 1H MOD = 31 507 560 / 62 960 = 500, 437 F CFA

Tableau 16 : Consommation heures MOD

LIBELLES PRODUCTION PART MOD /MINUTES MOD / HEURES BOUTEILLES PET 10L 79 336 1,5 24 691 412 BOUTEILLES PET 5L 1 023 485 1,25 265 438 4 424 BOUTEILLES PET 1L 13 075 325 1 2 712 842 45 214 BOUTEILLES PET 1/2 L 501 319 0,95 98 812 1 647 BIDONS 20L 651 467 5 675 825 11 264

62 960

Coef = 62 960h *60/18 207 273mn


Colorants et bouchons

Tableau 17 : Consommation colorants et bouchons

LIBELLES COLORANTS BOUCHONS BO 10 LITRES BO 5LITRES BO 1LITRES BO 1/2 LITRES BI 20L ITRES 4 975 KG 484 756 TOTAL 4 975 KG 484 756


La consommation en bouchons est largement inférieure à la production de bouteilles de 20 litres,

ce niveau de consommation s’explique par le fait que pendant une certaine période la SMI livrait

à SENOR des bidons sans bouchon et c’est ce dernier qui se chargeait de cette étape.




6.4. Charges directes de distribution

Après la production des bouteilles, elles sont directement livrées à SENOR par les traineuses ou

alors stockées dans des sacs plastiques si elles sont destinées à d’autres clients et dans ce cas les

frais de transport sont supportés pas ce dernier.

Tableau 18 : Consommation sacs plastiques

PRODUITS FINIS SACS PLASTIC MONTANTS BO 10 LITRES 203 256 177

BO 5LITRES 1 696 2 138 431

BO 1LITRES 4 910 6 192 328

BO 1/2 LITRES 141 178 064

BIDONS 20L

TOTAL 6 950 8 765 000


6.5. Les charges indirectes de production

Avec la méthode CPA toutes les charges indirectes sont consommées par des activités qui seront

ensuite affectées aux objets de coûts à partir des inducteurs. Mais dans le cas de la SMI une partie

de ses charges indirectes qui représente les amortissements des machines ainsi que les coûts des

pièces de rechanges seront affectés directement aux produits en utilisant un coefficient qui est le

nombre d’heures machine car chaque machine produit deux types de bouteilles. Il est plus

pertinent d’adopter cette méthode que de regrouper toutes les amortissements et les coûts de

pièces détachées dans une activité pour ensuite trouver un inducteur.




Tableau 19 : Situation pièces détachées et amortissements

LIBELLES MACHINE 20L AMORTISSEMENT Souffleuse PEHD 25000S TECHNE, moule 2 empreintes 61 772 245 Souffleuse PEHD 25000S TECHNE, équipés d'1 broyeur sécheur 61 772 245 Compresseur d'air GASS 10 bars avec sécheur 2 420 738 Compresseur d'air GASS 10 bars avec sécheur 2 420 738 Bouteille Tampon de 2000 litres 81 247 Jeu de pièces spécifiques 1 721 612

TOTAL ANNUITE 130 188 825 PIECES DETACHES

MOTEUR GEAR ELEMENT M2A Export 3 035 052 GROUPAGE MARITIME M2A Export 3 051 323 GEAR ELEMENT/GEAR MOTOR 2 956 330 TOTAL PIECES DETACHEES 9 042 705 TOTAL 139 231 530

HEURES MACHINE : 4883 H

LIBELLES MACHINE 10L 5L AMORTISSEMENT Souffleuse PET,EA2SIAPI avec hotte préfor. + élévateur + moule 23 909 395 Moule à 2 empreintes pour bouteilles 10L I.T.S 1 919 689 Refroidisseur pour souffleuse I.T.S 1 458 342 Groupe compresseur d'air 40b,avec booster, tour de réfrigérat° 14 647 646 Jeu de pièces spécifiques 547 463 TOTAL ANNUITE 42 482 534 PIECES DETACHES

PIECES DETACHEES/M2A EXPORT 1 614 081 TRANSMISSION BELTS REF 532302829 3 972 950 COLIS 80*55*56 CM 5 LITRE 3 619 613 1 PALETTE 1700*800*470MM 6 190 212 TOTAL PIECES DETACHEES 15 396 856 TOTAL 57 879 390




DESIGNATIONS MACHINE 10 L 5 L BO 5 LITRES BO 10 LITRES

HEURES MACHINES 3 494 3 197 297 AMORTISSEMENT / PIECES DETACHEES 57 879 390 52 959 476 4 919 914

LIBELLES MACHINE 1L 0.5L AMORTISSEMENT Souffleuse PET,EA4SIAPI + hotte préform.+ élévateur + moule 4 29 693 122 Souffleuse PET,EA4SIAPI + moule 4 empreintes pour bouteilles 29 693 122 Moule à 4 empreintes pour bouteilles 0,5L I.T.S (fact.24/2007) 2 332 110 Refroidisseur pour souffleuse I.T.S (fact.24/2007) 2 036 492 Refroidisseur pour souffleuse I.T.S (fact.24/2007) 2 036 492 Groupe compresseur d'air 40b+ booster, tour de réfrigérat 14 247 119 Jeu de pièces spécifiques I.T.S (fact.24/2007) 547 463 Jeu de pièces spécifiques I.T.S (fact.24/2007) 547 463 TOTAL ANNUITE 81 133 382 PIECES DETACHES

PIECES DETACHEES / FIXAGE PATINS M2A Export 2 894 797 MODULES ALIM.X2X 24 VDC M2A Export 2 347 416 PIECES DETACHEES / FIXAGE PATINS M2A Export 10 984 148 FILTRES DISCO FILTRANTE ELETTRPUNT M2A Export 5 622 291 PIECES DETACHEES M2A Export 4 986 823 1 PALETTE-VOILUME 0,58M3 1 LITR 4 656 388 PIECES DETACHEES / FIXAGE PATINS M2A Export 18 220 467

TOTAL PIECES DETACHEES 49 712 330 TOTAL 130 845 712

DESIGNATIONS MACHINE 1L 0,5L BO 0,5 LITRE BO 1 LITRE HEURES MACHINES 33 861 1 190 32 671

AMORTISSEMENT / PIECES DETACHEES 130 845 712 4 598 399 126 247 313

Source : nous-mêmes à partir des tableaux d’amortissements et factures pièces détachées




6.6. Valorisation des activités

La valorisation se fait par l’addition de ressources directement affectées à l’activité et d’une

quote-part de ressources consommées par plusieurs activités.

Tableau 20 : Consommation ressources directes par les activités

1 Démarrer et surveiller les machines

Activités Montants LUBRIFIANTS POUR MACHINES 1 030 269 TOTAL 1 030 269

2 Transformer le produit

Activités Montants AMORTISSEMENT MACHINE 200L/100L 76 176 003 AMORTISSEMENT MACHINES COMMUNES 231 356 EMBALLAGE A USAGE MIXTE 80 296 HONORAIRE EXPERTISE SUR MACHINE 2 118 644 TOTAL 78 606 299

3 Traiter les rebuts

Activités Montants AMORTISSEMENT MACHINE / RECYCLEUR 3 326 529

TOTAL 3 326 529

4 Réparer et entretenir les machines

Activités Montants FOURNITURE DE BOUILLONNERIE ET QUINCAIL 2 690 619 REPARATION ET ENTRETIEN MACHINE 5 248 352 ETUDE ET PRESTATION SUR MACHINE 1 377 365 TRAVAUX SUR MATERIEL EQUIPEMENT 292 000 LOCATION MECANICIENS 1 800 000 TOTAL 11 408 336




5 Piloter et administrer

Activités Montants GAZOIL GERANT / FOURN NON STOCKABL 135 976 FOURNITURE BUREAU GERANT 405 885 TRANSPORT PLIS 51 000 FRAIS DE TELEPHONE 1 117 314 FRAIS DE TELEX 41 705 FRAIS DE TELECOM 159 070 AUTRES FRAIS DE TELECOM 157 154 AMORT MATERIEL ET MOBILIER DE BUREAU 1 571 027 FOURNITURE D ENTRETIEN 72 220 PRODUITS DE NETTOYAGE 109 104 FRAIS BANCAIRE 8 345 317 DIVERS FRAIS 90 285 PERTE SUR CREANCE 150 000 INTERET SUR COMMISSION 134 908 AMORT MATERIEL INFORMATIQUE 1 774 544 TOTAL 14 315 509

6 Tenir la comptabilité et les finances

Activités Montants HONORAIRE CABINET COMPTABLE 21 000 000 VOYAGE ET DEPLACEMENT 1 471 700 FRAIS D HOTEL ET DE RESTAURATION 509 650 TOTAL 22 981 350

Source : nous-mêmes à partir du système d’information




Tableau 21 : Identification et quantification des inducteurs de ressources

RESSDOURCES INDUCTEURS NOMBRE 1 Démarrer et surveiller les

machines

2 Transformer le produit

3 Traiter les rebuts

ELECTRICITE HEURES MACHINES 70 544

67 722 2 822

FRAIS DE TRANSPORT

NOMBRE DE DEPLACEMENT 16

LOCATION BATIMENT M2 OCCUPE 1 475

1 371 29

ASSURANCE SUR MAT

1000 000 VALEUR MATERIEL 875

857 18

PATENTES LICENCES

1000 000 VALEUR AJOUTEE 477

357

INTERET SUR EMPRUNT

1 000 000 EMPRUNT 960

864 29

SAISONNIERS 1H TEMPS DE TRAVAIL 26 988

26 988

PERSONNEL PERMANENT

1H TEMPS DE TRAVAIL 13 308

PERSONNEL SENOR

1H TEMPS DE TRAVAIL 17 307 17 307

RESSDOURCES INDUCTEURS NOMBRE


5 Piloter et administrer


ELECTRICITE HEURES MACHINES 70 544

FRAIS DE TRANSPORT

NOMBRE DE DEPLACEMENT 16 4 12

LOCATION BATIMENT M2 OCCUPE 1 475 75

ASSURANCE SUR MAT

1000 000 VALEUR MATERIEL 875

PATENTES LICENCES

1000 000 VALEUR AJOUTEE 477

120

INTERET SUR EMPRUNT

1 000 000 EMPRUNT 960 18 49

SAISONNIERS


PERSONNEL PERMANENT

1H TEMPS DE TRAVAIL 13 308 5 323 7 985

PERSONNEL SENOR






Tableau 22 : Consommation des ressources indirectes par les activités

RESSOURCES MONTANT

1 Démarrer et surveiller les machines 2 Transformer le produit 3 Traiter les rebuts

POURCENTAGE QUOTE-PART POURCENTAGE QUOTE-

PART POURCENTAGE QUOTE-PART

ELECTRICITE 200 817 000 67 722 192 784 320 2 822 8 032 680 FRAIS DE TRANSPORT 292 000 -

-

LOCATION BATIMENT 6 000 000 1 371 5 580 000 29 120 000 ASSURANCE SUR MAT 12 604 075 857 12 351 994 18 252 082

PATENTES LICENCES 4 140 000 357 3 105 000 - INTERET SUR EMPRUNT 152 439 815 864 137 195 834 29 4 573 194

SAISONNIERS 39 666 928 26 988 39 666 928 PERSONNEL PERMANENT 38 722 218

PERSONNEL SENOR 24 778 655

TOTAL 479 460 691 39 666 928 351 017 147 12 977 956

RESSOURCES MONTANT

4 Réparer et entretenir les machines 5 Piloter et administrer


QUOTE-

PART QUOTE-

PART QUOTE-PART

ELECTRICITE 200 817 000 - - AUTRES FRAIS DE TRANSPORT 292 000 4 58 400 12 233 600 LOCATION BATIMENT 6 000 000 75 300 000 - ASSURANCE SUR MAT 12 604 075 - -

PATENTES LICENCES 4 140 000 - 120 1 035 000 INTERET SUR EMPRUNT 152 439 815 18 3 048 796 49 7 621 991

SAISONNIERS 39 666 928 - PERSONNEL PERMANENT 38 722 218 5 323 15 488 887 7 985 23 233 331

PERSONNEL SENOR 24 778 655 17 307 24 778 655 -

TOTAL 479 460 691 43 674 739 32 123 922 -





L’emprunt contracté par la SMI a servi à acquérir les machines pour son activité qui est la

transformation des produits, c’est pourquoi les charges relatives aux intérêts sur emprunt ont été

affectées à hauteur de 90% à l’activité transformer le produit. Les saisonniers représentent les

conducteurs machines, chaque mois SENOR nous fait parvenir une facture concernant leurs

charges salariales (cf tableau en annexe 3) notamment en cas de panne sur les machines le

personnel de SENOR peut intervenir et ces prestations seront facturées à la SMI.

Tableau 23 : Valorisation des activités

ACTIVITES RESSOURCES 1 Démarrer et surveiller les machines 40 697 197 2 Transformer le produit 429 623 446 3 Traiter les rebuts 16 304 485 4 Réparer et entretenir les machines 55 083 075 5 Piloter et administrer 46 439 431 6 Tenir la comptabilité et les finances 22 981 350 TOTAL 611 128 984


6.7. Inducteurs

Les inducteurs et les données dont nous disposons avec le système d’information actuel nous ont

permis de déterminer la consommation en ressources des différents produits. Pour l’inducteur

nombre de rebuts traités nous savons qu’ils représentent en moyenne 3 % de la production ainsi

nous avons calculé le nombre d’inducteurs qui sera affecté à chaque produits.

Tableau 24 : Quantification des inducteurs d’activités

INDUCTEUR TOTAL 0,5 LITRE 1 LITRE 5 LITRES 10 LITRES 20 LITRES NOMBRE DE COMMANDE 37 2 18 7 4 6 HEURES MOD 62 960 1 647 45 214 4 424 412 11 264 NOMBRE DE REBUT TRAITE 459 928 15 040 392 260 30 705 2 380 19 544 NOMBRE HEURE MACHINE 42 239 1 190 32 671 3 197 297 4 883 1000 UNITES PRODUITES 15 329 501 13 075 1 023 79 651 100000 F CFA CA 23 495 40 9 523 2 115 323 11 494





Tableau 25 : Consommation des ressources d’activités par les produits

ACTIVITES TOTAL 0,5 LITRE 1 LITRE

5 LITRES

10 LITRES

20 LITRES

1 Démarrer et surveiller les machines

Inducteurs 37 2 18 7 4 6

Ressources 40 697 197 2 199 848 19 798 636 7 699 470 4 399 697 6 599 545

2 Transformer le produit Inducteurs 62 960 1 647 45 214 4 424 412 11 263

Ressources 429 623 446 11 238 720 308 529 137 30 188 280 2 811 386 76 855 922

3 Traiter les rebuts Inducteurs 459 928 15 040 392 260 30 705 2 380 19 544

Ressources 16 304 485 533 154 13 905 640 1 088 479 84 374 692 836


Inducteurs 42 239 1 190 32 671 3 197 297 4 883

Ressources 55 083 075 1 551 879 42 606 191 4 168 806 387 777 6 368 052

5 Piloter et administrer Inducteurs 15 329 501 13 075 1 023 79 651

Ressources 46 439 431 1 517 787 39 610 905 3 099 194 239 332 1 972 214


Inducteurs 23 495 40 9 523 2 115 323 11 494

Ressources 22 981 350 39 126 9 314 807 2 068 762 315 939 11 242 717


6.8. Ventes

Tableau 26 : Situation des ventes

PRODUITS FINIS QUANTITE PRIX UNITAIRE BO 10 LITRES 75 059 430,50 BO 5LITRES 1 007 283 210,00 BO 1LITRES 12 956 642 73,50 BO 1/2 LITRES 524 519 BIDONS 20L 655 036 1 754,76 TOTAL 14 895 239

Source : nous-mêmes à partir des états de facturation

La SMI est en partenariat avec la société industrielle SONIA qui évolue aussi dans le secteur de

l’emballage. La production des bouteilles de ½ litre était destinée à SONIA mais cette dernière

avait fournis ses propres préformes, la SMI se chargeait de la transformation et en contre partie

un montant forfaitaire a été facturé pour la prestation.




6.9. Coût d’acquisition

Tableau 27 : Détermination couts d acquisition des approvisionnements

ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 21 GRAMMES 22 GRAMMES 23 GRAMMES ACHAT 44 212 683 285 687 049 34 551 912 TRANSPORT 224 738 969 800 125 000 ASSURANCE 158 283 746 933 103 655 TRANSITAIRE 785 201 4 151 417 764 748 IMPOT S ET TAXES D 48 117 550 072 92 213 AUTRES DROITS 1 578 430 12 531 201 1 292 894 DROITS DE DOUANES 4 389 782 52 446 832 4 843 296 COUT D ACQUISITION 51 397 234 357 083 304 41 773 718 QUANTITE 1 962 948 9 546 000 1 308 672 COUT UNITAIRE 26,184 37,407 31,921

ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 25 GRAMMES 26 GRAMMES 85 GRAMMES ACHAT 19 734 000 34 552 320 35 439 783 TRANSPORT 75 000 210 000 106 500 ASSURANCE 83 937 200 000 231 192 TRANSITAIRE 555 000 408 704 508 984 IMPOT S ET TAXES D 43 348 67 708 67 870 AUTRES DROITS 856 775 1 857 170 1 616 427

DROITS DE DOUANES 1 985 632 1 083 668 2 272 996

COUT D ACQUISITION 23 333 692 38 379 570 40 243 752

QUANTITE 572 000 1 056 000 330 000

COUT UNITAIRE 40,793 36,344 121,951

ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 86 GRAMMES PEHD

SOUFFLAGE BOUCHONS ACHAT 48 140 014 528 781 024 39 650 894 TRANSPORT 353 715 1 841 500 336 200 ASSURANCE 587 116 1 086 301 355 536 TRANSITAIRE 1 926 085 8 079 025 962 695 IMPOT S ET TAXES D 207 249 885 292 107 358 AUTRES DROITS 3 357 981 16 437 446 1 243 261

DROITS DE DOUANES 17 621 989 42 497 351 9 131 519

COUT D ACQUISITION 72 194 149 599 607 939 51 787 463

QUANTITE 478 720 641 625 708 000

COUT UNITAIRE 150,807 934,515 73,146




ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE COLORANTS PIECES

DETACHEES ACHAT 11 878 875 60 069 439 TRANSPORT - 2 937 345 ASSURANCE - 219 223 TRANSITAIRE - 1 559 744 IMPOT S ET TAXES D - 65 763 AUTRES DROITS - 1 281 694

DROITS DE DOUANES - 8 018 683

COUT D ACQUISITION 11 878 875 74 151 891

QUANTITE 3 650 COUT UNITAIRE 3 254,486


Tableau 28 : Etat récapitulatif couts d acquisition

DESIGNATION QUANTITE PRIX UNIT

COUT D ACQUISITION

PREFORMES 21 GRAMMES 1 962 948 26,184 51 397 234 PREFORMES 22 GRAMMES 9 546 000 37,407 357 083 304 PREFORMES 23 GRAMMES 1 308 672 31,921 41 773 718 PREFORMES 25 GRAMMES 572 000 40,793 23 333 692 PREFORMES 26 GRAMMES 1 056 000 36,344 38 379 570 PREFORMES 85 GRAMMES 330 000 121,951 40 243 752 PREFORMES 86 GRAMMES 478 720 150,807 72 194 149 PEHD SOUFFLAGE 641 625 934,515 599 607 939 BOUCHONS 708 000 73,146 51 787 463 COLORANTS 3 650 3 254,49 11 878 875





Tableau 29 : Détermination part achat matière première

DESIGNATION QUANTITE PRIX UNIT

ACHAT MATIERE PREM

% COUT D ACQ

PREFORMES 21 GRAMMES 1 962 948 23 44 212 683 0,860 PREFORMES 22 GRAMMES 9 546 000 30 285 687 049 0,800 PREFORMES 23 GRAMMES 1 308 672 26 34 551 912 0,827 PREFORMES 25 GRAMMES 572 000 35 19 734 000 0,846 PREFORMES 26 GRAMMES 1 056 000 33 34 552 320 0,900 PREFORMES 85 GRAMMES 330 000 107 35 439 783 0,881 PREFORMES 86 GRAMMES 478 720 101 48 140 014 0,667 PEHD SOUFFLAGE 641 625 824 528 781 024 0,882 BOUCHONS 708 000 56 39 650 894 0,766 COLORANTS 3 650 3 254 11 878 875 1,000


Le processus approvisionnement a été sous-traité à d’autres entités et les charges qui le

composent représentent uniquement des charges directes. Concernant les préformes plus le

grammage est important plus la bouteille est résistante. En principe, le prix d’achat des préformes

doit corrélé avec le grammage mais telle n’est pas le cas car le prix des marchandises varie en

fonction du cours de l’euro, des honoraires de M2A qui sont intégrés au prix d’achat mais aussi

du fournisseur. En effet durant l’exercice 2010 le prix d’achat unitaire des préformes de 22

grammes était de 37,921 et celui de 26 grammes était de 36,344.

De même le coût d’acquisition n’est pas proportionnel avec le niveau de grammage des produits,

certaines charges peuvent gonfler considérablement les coûts d’acquisition c’est le cas de la

rémunération du transitaire. En effet il peut arriver que la SMI ne dispose pas d’espace suffisante

pour accueillir les livraisons ainsi le transitaire va stocker les marchandises au niveau de ses

entrepôts jusqu'à ce que la SMI se libère et cela peut prendre des mois. Ces charges

supplémentaires vont augmenter les frais de transit et on constate des variations importantes entre

les coûts d’acquisitions.




Tableau 30 : Valorisation des stocks

LIBELLES

PREF 21 GRAMMES PREF 22 GRAMMES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT QUANTITE

PRIX UNITAIRE MONTANT

STOCK INITIAL 654 336 34,945 22 865 662 -

ACHAT 1 962 948 26,184 51 397 234 9 546 000 37,407 357 083 304

STOCK GLOBAL 2 617 284 28,374 74 262 896 9 546 000 37,407 357 083 304

CONSOMMATION 1 812 098 51 416 524 8 625 870 322 664 379

STOCK FINAL 805 186 22 846 372 920 130 34 418 925

LIBELLES




STOCK INITIAL - - 1 164 800 37,854 44 092 339

ACHAT 1 308 672 31,921 41 773 718 572 000 40,793 23 333 692

STOCK GLOBAL 1 308 672 31,921 41 773 718 1 736 800 38,822 67 426 031

CONSOMMATION 1 308 672 41 773 718 1 736 800 67 426 031

STOCK FINAL - - -

LIBELLES




STOCK INITIAL - - 851 216 37,000 31 494 992

ACHAT 1 056 000 36,344 38 379 570 - -

STOCK GLOBAL 1 056 000 36,344 38 379 570 851 216 37,000 31 494 992

CONSOMMATION 1 056 000 38 379 570 851 216 31 494 992

STOCK FINAL - - - -

LIBELLES




STOCK INITIAL - - 97 920 196,156 19 207 643

ACHAT 330 000 121,951 40 243 752 478 720 150,807 72 194 149

STOCK GLOBAL 330 000 121,951 40 243 752 576 640 158,508 91 401 792

CONSOMMATION 330 000 40 243 752 576 640 91 401 792

STOCK FINAL - - - -




LIBELLES

PREF 125 GRAMMES PEHD SOUFFLAGE

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT QUANTITE PRIX KG MONTANT

STOCK INITIAL 82 656 166,974 13 801 398 9 750 738,178 7 197 235

ACHAT - 641 625 934,514 599 607 393

STOCK GLOBAL 82 656 166,974 13 801 398 651 375 931,575 606 804 628

CONSOMMATION 82 656 166,974 13 801 398 544 857 507 575 128

STOCK FINAL - - 106 518 99 229 500

LIBELLES

BOUCHONS COLORANTS



STOCK INITIAL 48 800 61,848 3 018 162 1 325 3 042,769 4 031 669

ACHAT 708 000 73,146 51 787 463 3 650 3 254,486 11 878 875

STOCK GLOBAL 756 800 72,418 54 805 625 4 975 3 198,099 15 910 544

CONSOMMATION 484 756 35 104 857 4 975 15 910 544

STOCK FINAL 272 044 19 700 768 - -

Source : nous-mêmes à partir des fiches de stocks

Les stocks disponibles en matières premières et marchandises au 31 décembre 2009 sont

valorisés à partir des fiches de stocks élaborés par le comptable (cf tableau en annexe 4).La

méthode utilisée est l’inventaire permanent qui nous permet de connaître à tout moment les

quantités en stocks. Adaptées aux matières non périssables (marchandises pouvant faire l’objet

d’un stockage sur de longues périodes), la méthode du CUMP périodique évalue les sorties à

partir d’un coût unitaire moyen pondéré des entrées marchandises + stock initial, calculé sur une

période annuelle.

6.10. Coût de production

Lors de notre revue de littérature on avait exposé la démarche de la méthode ABC. Ainsi nous

allons rapprocher cette dernière avec les traitements effectués au préalable au niveau de notre

deuxième partie à partir d’un schéma. Ceci nous permettra dans un premier temps de vérifier si la

démarche a été respectée puis de déterminer les opérations à effectuer pour le calcul des coûts des

opérations.




Figure 6 : Rapprochement de la démarche ABC

Tableaux 16

Tableau 20

INDUCTEURS DE RESSOURCES Tableaux 21/22

Tableau 23 INDUCTEURS D ACTIVITES

Tableaux 24/25

Source : nous-memes

A partir de ce schéma nous avons pu vérifier le respect de la démarche mais aussi nous pouvons

dire qu’il nous reste deux étapes à dérouler pour le calcul des coûts de production à savoir :

- affecter les charges directes aux produits représentant les préformes calculés au coût

unitaire moyen pondéré ainsi que les heures de main d’œuvre directes (1);

- Imputer les coûts des activités aux produits à partir des nombres d’inducteurs et de leur

coût unitaire (2).

RESSOURCE

PRODUITS

ACTIVITES

R.DIRECTES

AUX

R.INDIRECTES

AUX

R.DIRECTES

AUX

R.INDIRECTES

AUX

2

1




Tableau 31 : Détermination couts de production des produits

ETAPES LIBELLES

BOUTEILLES 1/2 LITRE BOUTEILLES 1 LITRE



(1)

PREFORMES 21 GRAMMES 1 812 098 51 416 523,89





PREFORMES 27 GRAMMES 851 216 31 494 992,00 CONSOMMATION HEURES MOD/ OUVRIERS 1 647 500,437 824 219,74 45 214 500,437 22 626 758,52

(2)

AMORTISSEMENT MACHINE/ PIECES DETACHEES 4 598 399,26 126 247 312,74 DEMARRER ET SURVEILLER LES MACHINES 2 2 199 848 18 19 798 636

TRANSFORMER LE PRODUIT 1 647 11 238 720 45 214 308 529 137

TRAITER LES REBUS 15 040 533 154 392 260 13 905 640 REPARER ET ENTRETENIR LES MACHINES 1 190 1 551 879 32 671 42 606 191

PILOTER ET ADMINISTRER 501 1 517 787 13 075 39 610 905 TENIR LA COMPTABILITE ET LES FINANCES 40 39 126 9 523 9 314 807

COUT DE PRODUCTION 501 319 44,888 22 503 133,40 13 075 325 86,865 1 135 794 602,29

ETAPES LIBELLES BOUTEILLES 5 LITRES BOUTEILLES 10 LITRES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT QUANTITE PRIX

UNITAIRE MONTANT

(1)

PREFORMES 85 GRAMMES 330 000 40 243 752,00 PREFORMES 86 GRAMMES 576 640 91 401 792,00 PREFORMES 125 GRAMMES 82 656 13 801 398,00 CONSOMMATION HEURES MOD/ OUVRIERS 4 424 500,437 2 213 933,29 412 500,437 206 180,04

(2)

AMORTISSEMENT MACHINE/ PIECES DETACHEES 52 959 476,20 4 919 913,80 DEMARRER ET SURVEILLER LES MACHINES 7 7 699 470 4 4 399 697

TRANSFORMER LE PRODUIT 4 424 30 188 280 412 2 811 386

TRAITER LES REBUS 30 705 1 088 479 2 380 84 374 REPARER ET ENTRETENIR LES MACHINES 3 197 4 168 806 297 387 777

PILOTER ET ADMINISTRER 1 023 3 099 194 79 239 332 TENIR LA COMPTABILITE ET LES FINANCES 2 115 2 068 762 323 315 939

COUT DE PRODUCTION 1 023 485 229,737 235 131 943,75 79 336 342,417 27 165 995,77




ETAPES LIBELLES BOUTEILLES 20 LITRES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT

(1)

PEHD SOUFFLAGE 544 857 507 575 128,30

COLORANTS 4 975 15 910 544,00

BOUCHONS 484 756 35 104 856,70 CONSOMMATION HEURES MOD/ OUVRIERS 11 263 500,437 5 636 421,93

(2)

AMORTISSEMENT MACHINE/ PIECES DETACHEES 139 231 530,00 DEMARRER ET SURVEILLER LES MACHINES 6 6 599 545

TRANSFORMER LE PRODUIT 11 263 76 855 922

TRAITER LES REBUS 19 544 692 836 REPARER ET ENTRETENIR LES MACHINES 4 883 6 368 052

PILOTER ET ADMINISTRER 651 1 972 214 TENIR LA COMPTABILITE ET LES FINANCES 11 494 11 242 717

COUT DE PRODUCTION 651 467 1 239,03 807 189 768,12


Tableau 32 : Etat recapitulatif couts de production

PRODUITS QUANTITE PRIX UNITAIRE COUT DE PRODUCT BO 1/2 LITRE 501 319 44,888 22 503 133 BO 1 LITRE 13 075 325 86,865 1 135 794 602 BO 5 LITRES 1 023 485 229,737 235 131 944 BO 10 LITRES 79 336 342,417 27 165 996 BI 20 LITRES 651 467 1 239,034 807 189 768


La consommation en unités de préformes est largement supérieur au nombre d’unités de produits

transformés. Cette différence entre la production et la consommation est due principalement aux

déchets et aux pertes lors de la production mais il peut arriver que la quantité de préformes

existant dans les cartons soit pas conforme avec les référence sur le bon de livraison.




Tableau 33 : Valorisation stocks produits finis

LIBELLES

BO 0,5 LITRE B0 1 LITRE



STOCK INITIAL 23 200 38,708 898 026 100 780 71,471 7 202 847

PRODUCTION 501 319 44,888 22 503 133 13 075 325 86,865 1 135 794 602

STOCK GLOBAL 524 519 44,615 23 401 159 13 176 105 86,748 1 142 997 449

VENTE 524 519 23 401 159 12 956 642 1 123 959 528 STOCK FINAL - - 219 463 19 037 921

LIBELLES

BO 5 LITRES BO 10 LITRES QUANTITE

PRIX UNITAIRE

MONTANT

QUANTITE


STOCK INITIAL 700 300,569 210 398 6 907 344,124 2 376 864 PRODUCTION 1 023 485 229,737 235 131 943 79 336 342,417 27 165 995 STOCK GLOBAL 1 024 185 229,785 235 342 341 86 243 342,554 29 542 859 VENTE 1 007 283 231 458 515 75 059 25 711 739 STOCK FINAL 16 902 3 883 826 11 184 3 831 121

LIBELLES BI 20 LITRES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT STOCK INITIAL 7 316 723,521 5 293 280 PRODUCTION 651 467 1 239,034 807 189 768 STOCK GLOBAL 658 783 1 233,309 812 483 048 VENTE 655 036 807 861 839 STOCK FINAL 3 747 4 621 209

Source : nous-mêmes à partir des fiches de stocks

Tous les éléments stockés devraient sortir du magasin au coût auquel il est entré, le principe de

l’inventaire permanent nous a permis de valoriser les stocks de produits finis en adoptant la

méthode du coût unitaire moyen pondéré.




En 2010 le coût unitaire de production des bouteilles de 1 litre a subit une variation de plus de

20% par rapport a 2009.Mais cette variation n’a pas eu une influence importante sur notre CUMP

à cause d’une faible quantité de stock initial.

6.11. Coût de revient

La détermination du coût de revient est la partie de la procédure analytique qui va nous servir à

estimer, à rapporter, à contrôler et à analyser le coût des différents produits de la société

industrielle SMI. Il est constitué de tous les frais variables attribuables à un produit (matières

premières, fournitures directes, main-d’œuvre directe) et de la somme des ressources engagées

dans les activités pour obtenir les produits.

Tableau 34 : Détermination couts de revient des produits

LIBELLES

BOUTEILLES 1/2 LITRE BOUTEILLES 1 LITRE



COUT DE PRODUCTION VENTES 524 519

23 401 158,60 12 956 642

1 123 959 528,14

CONSOMMATION SACS PLASTIQUES 141

178 064,00 4 910

6 192 328,00

COUT DE REVIENT 524 519 44,954 23 579 222,60 12 956 642 87,226 1 130 151 856,14 CHIFFRE D AFFAIRE 524 519

4 024 380,00 12 956 642 73,500 952 313 187,00

RESULTAT ANALYTIQUE 524 519 - 37,281 - 19 554 842,60 12 956 642 - 13,726 - 177 838 669,14

LIBELLES BOUTEILLES 5 LITRES BOUTEILLES 10 LITRES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT QUANTITE PRIX

UNITAIRE MONTANT COUT DE PRODUCTION VENTES 1 007 283

231 458 515,38 75 059

25 711 738,79

CONSOMMATION SACS PLASTIQUES 1 696

2 138 431,00 203

256 177,00

COUT DE REVIENT 1 007 283 231,908 233 596 946,38 75 059 345,967 25 967 915,79

CHIFFRE D AFFAIRE 1 007 283 210,000 211 529 430,00 75 059 430,500 32 312 899,50 RESULTAT ANALYTIQUE 1 007 283 - 21,908 - 22 067 516,38 75 059 84,533 6 344 983,71




LIBELLES BOUTEILLES 20 LITRES

QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT COUT DE PRODUCTION VENTES 655 036

807 861 838,56

COUT DE REVIENT 655 036 1 233,309 807 861 838,56 CHIFFRE D AFFAIRE 655 036 1 754,760 1 149 430 971,36 RESULTAT ANALYTIQUE 655 036 521,451 341 569 132,80


TABLEAU 35 : DETERMINATION PARTS RESULTATS ANALYTIQUES

PRODUITS QUANTITE RSLT UNITAIRE

RSLT ANALYTIQ

% CHIFFRE AFFAIRE

BO 1/2 LITRE 524 519 - 37,281 -19 554 843 - 485,91% BO 1 LITRE 12 956 642 - 13,726 -177 838 669 - 18,67% BO 5 LITRES 1 007 283 - 21,908 -22 067 516 - 10,43% BO 10 LITRES 75 059 84,533 6 344 984 19,64% BI 20 LITRES 655 036 521,451 341 569 133 29,72% TOTAL 128 453 088


Les dirigeants des entreprises industrielles doivent constamment réagir à des situations

provoquées par le comportement de la concurrence mais au préalable ils doivent être en mesure

de déterminer le niveau de rentabilité par catégorie de produits afin de prendre des décisions

stratégiques. Les bouteilles de 20 litres représentent les produits les plus rentables avec 29 % de

marge bénéficiaire puis viennent les bouteilles de 10 litres avec 20% de marge mais cependant on

note que ces produits enregistrent les niveaux de vente les moins importants.

Les autres produits engendrent un déficit de 15 % de leurs coûts de production et représentent

plus de 80% des ventes toutes fois la SMI parvient à enregistrer un résultat global bénéficiaire

avec la forte marge sur les bidons de 20 litres et de 10 litres.

6.12. Analyse et recommandations

Après avoir identifiés les activités et calculés le coût de revient par produits, nous allons procéder

à l’analyse de ces différents résultats et ensuite formuler des recommandations.




6.12.1. Analyse des données issues de la comptabilité par activité

Au vu des résultats analytiques, on se rend compte certains ont une forte rentabilité d’autres pas.

Les bidons de 20 litres ainsi que les bouteilles de 10 litres sont rentables alors que les autres

produits sont tout simplement déficitaires. La production et la vente de ces derniers modèles

feraient donc perdre de l’argent à l’entreprise. Le fait que les bouteilles de ½ litre, de 1 litre et de

5 litres qui sont déficitaires représentent plus de 80% de la production de la SMI plongerait

l’entreprise dans une situation difficile et si toutes fois la demande en bouteilles de 20 litres par

les clients ne se fait plus exprimer l’avenir de l’entreprise serait immédiatement remis en cause.

6.12.2. Recommandations

Au terme de notre étude qui a porté sur le calcul et l’analyse des coûts par la méthode ABC de la

société industrielle SMI nous avons formulé les recommandations suivantes en vue d’améliorer la

gestion industrielle de l’entreprise.

Pour une meilleure rentabilité de la société une politique tarifaire plus en lien avec la réalité des

coûts est nécessaire. Les prix de ventes des produits doivent être revus pour qu’au moins la SMI

parvienne à couvrir les charges consommées par chaque type de produits.

Si nous prenons l’hypothèse que la SMI évolue dans un marché où le prix de vente est quasiment

imposé par le client avec la relation de partenariat qui existe avec SENOR, il peut concevoir ses

produits en tenant compte de la nouvelle approche qui est la composition de ses coûts. Ainsi, ses

modes de fabrications et ses coûts de revient sont établis en fonctions du pris de vente. De ce fait,

en fonction du prix de vente qui sera fixé la SMI va déterminer le grammage des préformes

utilisés pour la production des bouteilles de 1 litre et des autres produits.

La SMI sait désormais où elle gagne et perd de l’argent et doit donc réorienter ses actions futures

et accepter des prestations qui contribuent à couvrir l’ensemble des coûts affectés par la méthode

ABC. En 2010, SONIA avait versé un montant forfaitaire pour le soufflage de préformes mais

avec le modèle ABC il se trouve que ce montant forfaitaire ne couvre même pas la moitié des

ressources consommées.




La SMI pourrait disposer d’un tableau de bord orienté vers la production et la marge

prévisionnelle. Il sera alimenté par des informations sur la suivie de la consommation des

ressources et ainsi chaque mois la SMI disposerait d’un compte de résultat sur la base de ses

planning de production mensuels et le cumul sur les douze mois va donner la tendance du résultat

annuel, ce qui permettra un meilleur pilotage sur une anticipation de la connaissance du résultat.

Les dirigeants pourraient aussi revoir leurs orientations stratégiques et leurs choix d’organisations

notamment avec la gestion du personnel. En effet la SMI a externalisé en grande partie le

processus gestion du personnel mais cependant reste à savoir s’il est plus rentable de faire ou de

faire faire. La SMI pourra apprécier le coût de ce processus en utilisant le modèle ABC et il est

important de signaler que les prestations offertes par les sous-traitants ne correspondent jamais à

la totalité des travaux réalisé un service.

La démarche a permis de prendre conscience de la part de chaque produit dans la profitabilité de

l’entreprise. Ainsi les bidons de 20 litres et les bouteilles de 1 litre qui pouvaient être considérés

comme des produits secondaires du fait de leur faible niveau de production par rapport aux autres

produits sont en fait prépondérantes. Les dirigeants pourraient allouer des moyens et ressources

telles que le recrutement d’un commercial afin d’accroitre le niveau de production et de vente des

bidons de 20 litres ainsi que des bouteilles de 10 litres.




Conclusion deuxième partie

L’objectif de cette deuxième partie était de prendre connaissance de la société industrielle SMI,

d’identifier les processus ainsi que les activités de l’entreprise, et de calculer les coûts de revient

des produits par la méthode ABC.

Cette partie nous a permis de mettre en application notre démarche définie préalablement et

d’expliquer la formation du résultat global de l’entreprise. En effet la société est en mesure de

déterminer la rentabilité de chaque produit et dispose d’outil de décision capable de l’orienter

dans son développement et sa gestion afin de répondre aux questions cruciales.

Au terme de notre étude nous avons aboutit à la détermination des résultats analytiques par

produits, il revient aux dirigeants de la société de s’en servir pour corriger les défaillances

observées dans la gestion industrielle De la SMI.


CONCLUSION GENERALE




La méthode ABC, ou Analyse Basée sur les Coûts, a commencé à se diffuser dans les entreprises

à partir des années 80, d'abord aux Etats-Unis puis en Europe... elle a pris le relais de la

comptabilité analytique traditionnelle, devenue de plus en plus inopérante, à déterminer des coûts

de revient, en particulier en raison de la distinction coûts fixes / coûts variables. La méthode ABC

repose sur l'observation de l'enchaînement des tâches, des activités et des processus de

l'entreprise, pour comprendre la formation du coût et de la valeur de ses produits et/ou services.

C’est dans ce sens que nous avons retenu notre thème dont l’objectif principal est de doter de

société industrielle SMI d’un outil de gestion.

Au cours de nos travaux nous avons rencontré de nombreuses difficultés parmi lesquelles

l’absence de comptabilité analytique en amont, la collecte d’informations au niveau des

opérationnels du terrain, mais surtout l’absence d’un système d’informations puissant. Le

principal problème provenait alors, du fait de sa précision, de la maniabilité du modèle. Nous

avons donc dû opérer des choix grâce à la revue de littérature pour aboutir à un modèle d’analyse

dans la première partie et sa mise en œuvre effective dans la deuxième partie.

Notre démarche nous a servi à atteindre les objectifs spécifiques que nous nous étions fixés au

début de notre mémoire. Cependant comme toute œuvre humaine, des insuffisances existent, il

appartient aux dirigeants d’avoir à sa disposition notre document de l’enrichir.

A partir du calcul des coûts de revient et des résultats analytiques nous avons analysé la

profitabilité de l’entreprise et déterminé la part chaque produit sur la rentabilité globale. Nous

avons formulé des recommandations même si l'application de ces recommandations de façon

globale et systématique reste a priori incertaine, l'idéal pour nous est de contribuer à

l’amélioration d’une gestion industrielle efficace ainsi que du système de contrôle interne.


ANNEXES




Annexe 1 : Fiche de tâches




Annexe 2 : Justificatifs charges directes approvisionnement




Annexe 3 : Relevé Mensuel heures MOD Journaliers/Saisonniers




Annexe 4 : Fiche valorisation stock


BIBLIOGRAPHIE




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