Rencontre des cadres dirigeantsde la fonction publique libanaise

Les finances publiques, outil de modernisationet de performance de l’Etat

Frank MORDACQ

Beyrouth – Mars 2013

4ème session

L’exécution des finances publiquesLes comptes

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Les enjeux de la réforme comptable

Aider à la gestion des finances publiques : une transparence sur la situation financière des entités publiques

Améliorer la gestion publique par : la connaissance et la gestion du patrimoine des entités

publiques,une connaissance des charges actuelles et futures

Sécuriser les procédures financières : déploiement du contrôle interne comptable et financier (identification et maîtrise des risques comptables et financiers).

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Les objectifs de qualité comptable du secteur public

Une exigence de qualité des comptes des administrations publiques renforcée par la Constitution dans sa version révisée de 2008

L’article 47-2 de la Constitution dispose que : "Les comptes des administrations publiques sont réguliers et sincères. Ils donnent une image fidèle du résultat de leur gestion, de leur patrimoine et de leur situation financière".

La France s’inscrit ainsi dans la démarche de renforcement des exigences du cadre budgétaire fixé par l’Union européenne (Directive 2011/85/UE). Cette directive dispose que la production de statistiques de qualité repose sur "l'application de pratiques de comptabilité publique exhaustives et fiables".

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Les objectifs de qualité comptable du secteur public

Le décret du 7 novembre 2012 sur la gestion budgétaire et comptable publique précise les conditions de mise en œuvre de la Constitution.

Le décret du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique "GBCP" souligne l’objectif de qualité des comptes.

L’article 56 de ce décret dispose que les normes de comptabilité générale applicables aux entités publiques ne se distinguent de celles applicables aux entreprises qu’en raison des spécificités de l’action de ces personnes morales.

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La qualité et la certification des comptes de l’État

L’État doit tenir une comptabilité en droits constatés, dans les mêmes conditions que les entreprises, sous réserve des spécificités de l’État (article 30 de la LOLF et article 56 du décret GBCP).

La comptabilité de l’État doit être régulière, sincère et donner une image fidèle de son patrimoine et de sa situation financière (article 27 de la LOLF).

L'article 31 de la LOLF donne aux comptables publics de la direction générale des finances publiques (DGFiP) la mission de s'assurer de la qualité des comptes de l’État.

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1. Les formes de la nouvelle comptabilitéLes outils de mesure de la situation financière de l’Etat

La comptabilité élevée au niveau d’une loi organique

A coté de la comptabilité budgétaire en caisse, introduction de la comptabilité d’exercice, en droits constatés pour assurer la transparence de la situation financière de l’Etat (bilan + hors-bilan)

Des comptes réguliers, sincères et donnant une image fidèle de son patrimoine et de sa situation financière

Une exigence de qualité comptable confiée aux comptables en lien avec les ordonnateurs

Une certification par la Cour des Comptes de la comptabilité générale

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Distinction Budget/Comptes

2 systèmes d’information complémentaires

acte d’autorisation a priori, exprimé en caisse ; application stricte de l’annualité

évaluation a posteriori en droits constatés de la situation financière et patrimoniale, selon les règles de comptabilité générale ; certification par la Cour des comptes

Budget :présentationunique

Comptes :présentationdouble

acte de constatation a posteriori des dépenses payées et des recettes encaissées selon les mêmes règles que la loi de finances ; pas de certification

une nécessité de réconciliation des deux dimensions de la comptabilité

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La réforme comptable – Une exigence de qualité comptable renforcée

La loi du 1er août 2001 dispose notamment :

que les comptes de l ’Etat doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de son patrimoine et de sa situation financière  elle définit ainsi les principaux critères de qualité comptable.

que les comptables publics doivent veiller au respect de ces critères et ce sur l ’ensemble de la procédure Incluant les opérations menées par les gestionnaires.

que la Cour des Comptes doit certifier les comptes de l’Etat conformément aux normes d’audit en vigueur.

A ce titre, elle s’inscrit complètement dans le souci de confiance, de transparence et de performance ayant conduit au renforcement du cadre législatif et réglementaire dans de nombreux pays.

Sarbanes-Oxley Act (USA- 2002) ; Loi de Sécurité Financière (France - 2003)

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Une comptabilité LOLF à trois dimensions(art. 27 à 31 LOLF)

Une comptabilité budgétaire : Fondée sur la comptabilisation des recettes et des dépenses

budgétaires (encaissements/paiements) Une période complémentaire comptable de 20 jours Un double suivi en engagements (AE) et en paiements (CP)

Une comptabilité d’exercice fondée sur la constatation des droits et obligations, proche des règles de comptabilité des entreprises : Les opérations sont prises en compte au titre de l’exercice

auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date de paiement ou d’encaissement (article 30)

Une analyse des coûts des actions au service du gestionnaire (CAC)

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Un système unique à trois dimensions et un élargissement de la fonction comptable (amont/aval)

3

Paiement

Comptabilité Générale

Service faitOpérationsd’inventaire

Engagementjuridique

Comptabilité budgétaire

A E C P

Analyse

des coûts

Élé

men

ts

com

ptab

les

Élé

men

ts

phys

ique

s

Hors bilanRésultat

Comptabilité Générale

AXE NATURE / DESTINATION

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2. La comptabilité générale

Le principe (article 30 de la LOLF) : La comptabilité générale de l’Etat est fondée su le principe de la constatation des

droits et obligations. Les opérations sont prises en compte au titre de l’exercice auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date de paiement ou d’encaissement.

La construction de la comptabilité générale : Les règles applicables à la comptabilité générale de l’Etat ne se distinguent de

celles applicables aux entreprises qu’en raison des spécificités de son action.

1. La définition du cadre conceptuel : les normes comptables 13 puis 16 normes établies par le comité des normes [CNOCP] (sur les états

financiers, les charges, les immobilisations, les dettes, etc.) Approbation par arrêté

2. La déclinaison des normes Le plan de comptes par nature (PCE) Le recueil des instructions comptables

3. Le bilan d’ouverture Le recensement et la valorisation du parc immobilier (valeur du marché) Les autres immobilisations corporelles et les stocks

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La comptabilité générale de l’EtatLes états financiers

La production des états financiers, dans un format proche de celui du privé, mais tenant compte des spécificités de l’Etat :

Un Bilan Recense et valorise le patrimoine et les engagements de l’Etat

Un Compte de Résultat Présente les charges et produits de l’Etat de l’année

Un Tableau des flux de trésorerie Présente les entrées et sorties de trésorerie de l’année

L’Annexe Donne l’ensemble des informations nécessaires à la compréhension

et l’analyse des états état financiers. Elle constitue un facteur de très grande transparence.

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Les pratiques comptables actuelles : L’évaluation des actifs et passifs au bilan de l’Etat

La méthode d’évaluation privilégiée pour les actifs et les passifs est le coût. Les actifs spécifiques sont évalués au coût de remplacement déprécié. Les biens considérés comme spécifiques sont ceux qui n’ont pas leur équivalent dans le secteur privé (routes, prisons). Le patrimoine immobilier non spécifique est évalué en valeur de marché.

Les biens historiques et culturels sont comptabilisé à leur coût et ne sont ni amortis ni dépréciés. Lorsque ce coût n’est pas connu, ils sont évalués à l’euro symbolique.

Les actifs incorporels liés à la souveraineté de l’État tels que les droits d’occupation ou d’exploitation du domaine public suivent des règles particulières. Ainsi, ces incorporels sont comptabilisés dans les comptes dès

lors qu’une transaction met en évidence les avantages économiques bénéficiant à l’État. Par exemple, le spectre hertzien comptabilisé dans les comptes de l’Etat sur la base de l’actualisation des redevances futures versés par les opérateurs.

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Les pratiques comptables actuelles : Les dépenses de transferts et avantages sociaux

Les dépenses de transfert sont définis comme des versements, motivés par la mission de régulateur économique et social des entités publiques.

Ces opérations principalement à caractère pluriannuel relèvent de l’activité normale des entités publiques.

Le traitement adopté par la France s’inspire des «executory contracts», (modèle alternatif proposé dans le document de consultation de l’IPSAS Board relatif aux avantages sociaux publié en 2008) : Tant que le droit du bénéficiaire n’est pas constitué, les obligations

de transferts constituent des engagements (hors bilan) de l’État qui font l’objet d’une information en annexe.

Le droit au transfert est constitué dès lors que le bénéficiaire satisfait aux conditions d’éligibilité.

En conséquence, la réalisation des conditions par le bénéficiaire est le fait générateur de la comptabilisation du passif.

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Les pratiques comptables actuelles : Les partenariats publics-privé (PPP)

L’approche comptable retenue pour le traitement comptable des actifs sous-jacents aux contrats de PPP et concessions est analogue aux dispositions de la norme IPSAS 32.

Les actifs sous-jacents aux contrats de PPP et concessions sont évalués au coût lors de leur comptabilisation initiale.

L’inscription de l’actif donne lieu, en contrepartie, à la comptabilisation d’une dette financière, exceptée pour la composante du coût assumée par l’usager. Dans ce cas l’opération est considérée comme un échange : l’opérateur est rémunéré de ces prestations de construction et/ou d’amélioration des infrastructures concédées par le droit de prélever l’usager.

Les principales caractéristiques des contrats de PPP dont les biens sous-jacents ne remplissent pas les conditions d’une inscription à son bilan (critères de contrôle), donnent lieu à une information en annexe des comptes.

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Le compte de résultat (en Mds€)

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Le bilan (en Mds€)

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Les immobilisations corporelles

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Les enjeux comptables à venir : les retraites des fonctionnaires

Les fonctionnaires civils et militaires retraités de l’État sont payés par l’État (financement par l'impôt).

Actuellement, au vu des normes en vigueur, les retraites des fonctionnaires constituent des engagements de l’État qui font l’objet d’une information en annexe des comptes de l’État. Ils sont évalués en utilisant la méthode des unités de crédit projetés.

Par ailleurs, le besoin de financement actualisé du régime de retraite des fonctionnaires civils et militaires fait l’objet d’une information en annexe. Ce montant correspond à l’estimation des déficits actualisés du régime des fonctionnaires.

Il existe une grande transparence de l’information financière.

Le traitement des retraites des fonctionnaires conduit à s’interroger sur la nature des actifs du régime et notamment sur le pouvoir régalien de l’État (capacité à prélever l’impôt).

Il faut prendre en compte la nature du régime : par répartition

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Nombre de réserves formulées par la Cour des comptes

13 12 12

97 7

0

2

4

6

8

10

12

14

2006 2007 2008 2009 2010 2011

3. La qualité et la certification des comptes de l’État

Les comptes de l’État font l’objet d’une certification par la Cour des comptes depuis 2006 (article 58-2 de la LOLF). La certification est un levier de la qualité des comptes.

Depuis la présentation des premiers comptes (exercice 2006), des progrès ont été faits, avec un nombre de réserves pratiquement divisé par 2, de 13 réserves à 7 réserves substantielles.

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Qualité et certification des comptesLes réserves formulées par la Cour des comptes

La Cour a formulé 7 réserves substantielles sur les comptes de l’État 2011 :

les systèmes d’information financière et comptable de l’État ;

les dispositifs ministériels de contrôle interne et d’audit interne ;

les produits régaliens ;

les passifs d’intervention et autres passifs non financiers ;

les actifs et passifs du Ministère de la Défense ;

les participations et autres immobilisations financières de l’État ;

le patrimoine immobilier de l’État.

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Qualité et certification des comptes

Plusieurs axes d’approfondissement au cours de 2012 :

la fin du déploiement de Chorus avec la trajectoire comptable

la recherche d’une plus grande effectivité du dispositif de contrôle interne; l’actualisation des plans d’action ministériels

une fiabilisation accrue des comptes des opérateurs de l’Etat : extension des plans d’action aux opérateurs ; augmentation des opérateurs certifiés

les passifs d’intervention : une clarification des règles dans le cadre de la nouvelle norme applicable à compter de 2012

La poursuite des travaux sur les actifs défense et la définition d’une trajectoire pluri annuelle sur les produits régaliens

le patrimoine immobilier de l’État : la poursuite des travaux de fiabilisation (parc immobilier à l’étranger, actualisations sur place…)

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Analyse comparativeL'évolution des réserves : un processus pluriannuel

0

2

4

6

8

10

12

14

1 2 3 4 5 6 7 8 9Nombre d'années après de démarrage de la certification

No

mb

re d

e ré

serv

es

France

Australie6 réserves + 1observation

2 réserves

certification sans réserve(comptes 2007, 2008 et 2009)

13 réserves substantielles

12 réserves dont 9 substantielles (comptes 2007 et 2008)

France : comptes 2009 9 réserves(dont 8 substantielles)

France - comptes 2011 : 7 réserves(dont 7 substantielles)

La levée des réserves : un processus pluri annuel

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Les orientations dans les autres entités du secteur public

Dans le cadre de la Constitution (article 47-2), l'objectif de qualité des comptes a été étendu à l'ensemble des entités publiques, et en particulier :

Plus de 200 établissements ont des comptes certifiés avec ou sans réserve. Les comptes des universités sont en particulier certifiés depuis l’exercice 2009. La marge de progression de la qualité des comptes des universités est attendue notamment sur les postes d’actifs corporels ou encore la comptabilisation de passifs sociaux.

La loi “hôpital, patients, santé, territoire” (2009) dispose que les comptes des établissements publics de santé (EPS) devront être certifiés à compter de l’exercice 2014 par la Cour des comptes (pour les plus importants) et par des commissaires aux comptes (pour les autres).

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4. La comptabilité d’analyse des coûts des actions (CAC)

« Une comptabilité destinée à analyser les coûts des différentes actions engagées dans le cadre des

programmes »

Les fondements :Rendre compte des coûts completsOutil d’évaluation et d’efficience

La méthode de répartition par action :De la dépense directe au coût direct :

Charges à payer – charges calculéesDe la dépense complète au coût complet :

Le déversement des fonctions de soutienLe déversement des services polyvalents

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Coût completCoût completDépensecomplèteDépensecomplète

Traitement des

fonctions soutien,

polyvalentes.

ActionsActions

Coût direct Coût direct Dépense directeDépense directe

Imputation par

destination

Comptabilité générale Comptabilité budgétaire

De la dépense vers les coûts

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5. Une fonction comptable partagée De nouveaux processus comptables et budgétaires

Un gestionnaire responsable en tant qu’acteur central de la dépense Initie la dépense et la recette (non fiscale) Constate les « droits et obligations » (service fait) Participe aux opérations d’inventaire (rattachement, provisions, etc.)

Un ordonnateur recentré sur des fonctions de pilotage (notamment sur les priorités en matière de règlement)

Un comptable garant de l’exhaustivité et de la sincérité des informations Organise la qualité comptable et les contrôles auxquels il est tenu Valide les écritures et comptabilise directement les opérations Réalise les opérations d’encaissement et de décaissement Restitue l’information en cours et en fin de période

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Une fonction comptable partagée

L’instauration d’une comptabilité en droits constatés a conduit à renforcer l’intégration des processus métiers dans le processus comptable, en déplaçant le fait générateur de la sphère comptable vers les gestionnaires pour un nombre plus important d’actes.

Dès lors, la qualité comptable ne se limite pas au contrôle des seules écritures comptables, mais nécessite la maîtrise de l’ensemble des «opérations comptables» cela implique le renforcement du contrôle interne comptable tout au long de la chaîne de traitement comptable, incluant désormais gestionnaires et comptables

Sphère gestionnaire(ministères)

Sphère comptable

Initiation des opérations comptables

Contrôle et validation définitive de l’enregistrement

comptable

Fo

nct

ion

co

mp

tab

le

par

tag

ée PROCESSUS

COMPTABLE

30

Une fonction comptable partagée

Le ministère des finances a élaboré le cadre de référence du contrôle interne comptable et proposé d’accompagner les ministères dans la mise en œuvre de la démarche de contrôle interne comptable.

Cet appui porte d’abord sur la définition d’un cadre organisationnel du chantier contrôle interne comptable : création de comité ministériel de contrôle interne, désignation de référents nationaux et régionaux.

Les ministères ont défini une trajectoire de déploiement et de renforcement du contrôle interne comptable : cartographie ministérielle des risques et des enjeux, plan d’action ministériel triennal, présenté au certificateur.

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6. Un dispositif de contrôle interne renforcé

Le contrôle interne n’est pas une préoccupation nouvelle pour l’Etat Français et s’appuie sur un existant, en particulier : Séparation des tâches d’ordonnateur et de comptable Centralisation de la comptabilité et la déconcentration des acteurs

Cependant la réforme comptable a rendu nécessaire son renforcement pour répondre aux exigences de qualité comptable.

Cette démarche de renforcement du dispositif de Contrôle Interne a été mise en œuvre progressivement et repose sur unelogique d ’amélioration continue.

Désormais, à l’instar des entreprises privées,l’Etat accompagne ses comptes d’un rapportsur le contrôle interne, qui témoigne des actionsréalisées pour fiabiliser les comptes.

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6ème étape : identifications des moyens ;7ème étape : affectation des moyens en fonction des risques

identifiés ;8ème étape : Analyse de la pertinence et de l’efficacité des choix

opérés plans contrôle locaux.

1ère étape : définition des objectifs ;2èmeétape : définition des critères et si possible de seuils de

tolérance ;3èmeétape : cartographie des opérations entrant dans le cadre

du dispositif ;4ème étape : cartographie des risques ;5ème étape : définition des actions et du plan de contrôle

national

La mise en œuvre d’un dispositif de contrôle interne, qu’il soit comptable ou plus généraliste, repose sur le respect des étapes suivantes :

Relève des instancesde gouvernance

Périodicité annuelleou infra annuelle

Relève des instancesde gouvernance

Périodicité annuelleou infra annuelle

Relève des unitésopérationnelles

Périodicité quotidienne

Relève des unitésopérationnelles

Périodicité quotidienne

Les éléments du contrôle interne

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Certification(Audit externe)

Cour des comptes Intervention ponctuelle

Opinion

Dispositif de contrôle interne comptable (CIC)

Audit comptable et financier

(Audit interne)

Service indépendant Intervention ponctuelle

Recommandations

Mesures permanentes de contrôle interne

comptable

Services opérationnels Mise en œuvre permanente

Organisation, documentation,

traçabilité

Complémentarité des moyens - le certificateur détermine le niveau de ses contrôles directs des comptes en fonction de la qualité du CIC

- le certificateur dimensionne son programme de travail en fonction des travaux du CIC

Synergie des objectifs - le CIC est le critère majeur de la certification

- l’opinion du certificateur sur le CIC peut avoir un impact sur la politique de CIC

Articulation entre les acteurs

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7. Le système d’information comptable CHORUS

Un progiciel de gestion intégré couvrant : L’ensemble des administrations centrales et déconcentrées L’ensemble des applications de dépenses, de recettes et toutes les

comptabilités Des infocentres de données permettant des restitutions

Un levier de modernisation et d’amélioration de la productivité, précédé d’une «réingénierie des processus» (23.000 licences)

Un déploiement 2009/2011 par programme

Tenue de la comptabilité en 2012 dans Chorus, la comptabilité générale comme pivot du PGI sous SAP

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Conclusion

La dynamique de la réforme comptable en France

La Loi organique sur les lois de finances (LOLF) a conduit à une forte dynamique de la réforme comptable pour l’Etat

Un dispositif de qualité comptable (contrôle interne comptable, audit interne comptable) a été déployé et est renforcé

Les comptes de l’Etat ont été basculés en 2012 dans un progiciel de gestion intégrée (standard SAP), conformément à de bonnes pratiques

L’objectif de qualité des comptes publics est étendu à l’ensemble des administrations publiques. Le contrôle interne et l’audit interne et externe sont des leviers

L’objectif est d’avoir une démarche harmonisée de suivi et de pilotage des comptes publics.