L’actualité comptable Nouvelles règles comptables
Actifs/PassifsVincent Lefebvre
Expert-Comptable ; Commissaire aux Comptes Stagiaire
L’actualité comptable
La gestion des actifs au 31 décembre 2005
Partie 1
La réglementation comptable française sur la comptabilisation des actifs
4 textes : 1. La définition, l’évaluation et la comptabilisation des actifs
(avis n°2004-15 du 23/06/04 et règlement 2004-06) ;2. Les dispositions relatives à l’amortissement et la dépréciation
des actifs prévues par le règlement n°2002-10 du 12/12/02 ;3. L’avis 2003-E du 09/07/03 du Comité d’urgence du CNC
concernant les modalités de 1ère décomposition des actifs ;4. L’avis n° 2005-D du 1er juin 2005 du Comité d’urgence
afférent aux modalités d’application des règlements n° 2002-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et n° 2004-06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs.
La réglementation comptable française sur la comptabilisation des actifs
4 textes de portée générale qui couvrent : Les entités ayant une activité industrielle et commerciale ; Les entités du secteur associatif et du secteur public ayant
une activité autre qu’industrielle ou commerciale (associations agréées par une autorité publique, associations reconnues d’intérêt public, associations sportives…)
La réglementation comptable française sur la comptabilisation des actifs
4 textes de portée générale qui trouvent à s’appliquer : Dans les comptes individuels ; Dans les comptes consolidés
Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005
La réglementation comptable française sur les actifs comptabilisation des actifs : La définition, l’évaluation et la comptabilisation des actifs (avis n°2004-15 du 23 juin 2004 et règlement 2004-06)
Homologué par le règlement 2004-06 du 23 novembre 2004l’avis 2004-15 adopté le 23 juin 2004 (et 27 octobre 2004) traite de :
La définition ; La comptabilisation ; L’évaluation des actifs
dans les comptes individuels et consolidés sauf dispositions expresses contraires.
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Cet avis introduit une nouvelle définition et de nouveaux critères généraux de comptabilisation des actifs proches des normes internationales conduisant, notamment :
La disparition des charges différées & à étaler ; Un nouveau traitement des frais de R&D ; Un nouveau spectre pour les frais accessoires ; De nouvelles règles pour les frais financiers ; Un nouveau traitement des coûts de démantèlement.
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Restent en dehors du champ d’application de l’avis :
Les actifs acquis dans le cadre de regroupement :
des actifs issus de regroupements d’entreprise en consolidation (cf. CRC 99-02) ; de fusions ou opérations assimilées dans les comptes individuels (cf. CRC 2004-01) ;
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Restent en dehors du champ d’application de l’avis :
Les contrats de location :
Les immobilisations prises en crédit-bail ; Les fonds de commerce pris en location gérance ; Les marques et brevets faisant l objet de contrats de louage.
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Restent en dehors du champ d’application de l’avis :
Les instruments financiers :
Les titres immobilisés, les VMP, les créances, les prêts ; Les frais d’émission des emprunts ; Les primes d’émission et de remboursement d’emprunts
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Définition des actifs
Selon l’avis 2004-15 (§. 2.1), un actif est un élément identifiable avec ou sans substance physique ayant une valeur économique positive pour l’entité, c’est-à-dire un élément générant une ressource que l’entité contrôle du fait d’événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.
Cette définition générale reprend les termes actuels du PCG en introduisant : la notion de contrôle et ; une définition comptable du patrimoine sans rendre essentiel le critère de propriété.
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Définitions données par l’avis 2004-15 du CNC (§. 2.1)
Une immobilisation corporelle est un actif physique détenu, soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins de gestion interne et dont l'entité attend qu’il soit utilisé au-delà de l’exercice en cours.
Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire sans substance physique.
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Définitions données par l’avis 2004-15 du CNC (§. 2.1)
Un stock est un actif détenu pour être vendu dans le cours normal de l’activité, ou en cours de production pour une telle vente, ou destiné à être consommé dans le processus de production ou de prestation de services, sous forme de matières premières ou de fournitures.
Les charges constatées d’avance sont des actifs qui correspondent à des achats de biens ou de services dont la fourniture ou la prestation interviendra ultérieurement.
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L’avis donne, en outre, des précisions importantes sur le caractère identifiable des actifs incorporels.
L’identification d’un actif incorporel doit être faite sur la base des critères
de séparabilité ; de l’existence de protection légale ou contractuelle.
Autrement dit, est identifiable un actif incorporel résultant de droits légaux ou contractuels ou qui est séparable, c’est-à-dire, vendable, louable ou échangeable indépendamment des autres actifs et passifs
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Définition d’un actif
Élément identifiable ; Contrôlé par l’entreprise ; Porteur d’avantages économiques futurs
Le critère de propriété n’est pas exigé par la nouvelle réglementation
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Critère de l’immobilisation
Élément stable de l’actif ; Élément contrôlé par l’entreprise ; Destiné a être conservé et utilisé comme moyens d’exploitation ; Porteur d’avantages économiques futurs ; Utilisé au-delà de l’exercice en cours.
Attention :les biens amortissables dont la valeur unitaire n’excède pas 500 euros ht peuvent être compris immédiatement dans les charges déductibles
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Les cas particuliers : les logiciels
les logiciels acquis constituent des actifs immobilisés incorporels ;
les logiciels créés peuvent soit constituer des actifs immobilisés incorporels, soit être immédiatement déduits (charges).
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Les cas particuliers : les éléments de propriété industrielle
les brevets, procédés de fabrication et techniques créés ou acquis ainsi que les marques acquises constituent des éléments de l’actif immobilisé dès lors que leur destination est d’être conservés comme moyen d’exploitation ; les marques créées en interne ne constituent pas des éléments de l’actif immobilisé ; Les frais de dépôt des marques créées ne constituent pas des actifs (différent de la pratique actuelle) ; Les frais de renouvellement des marques sont systématiquement comptabilisés en charges.
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L’avis du CNC (§. 3.1) définit deux critères de comptabilisation des actifs en cohérence avec le cadre conceptuel du référentiel international. Il s’agit : D’une part, de la probabilité d’en retirer des avantages économiques futurs pour l’entité ;
D’autre part, de la possibilité de procéder à une évaluation suffisamment fiable.
Ces critères s’appliquent lors de l’acquisition et de la production d’actifs corporels et également aux dépenses ultérieures lors de leur réalisation qu’il s’agisse « d’ajouter, remplacer des éléments ou incorporer des coûts de gros entretien ou grandes révisions. » rejoignant sur ce point la norme IAS 16 révisé.
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Immobilisations incorporelles générées en interne
Sur le fond, l’avis du CNC (§.3.3) :
supprime de facto la possibilité antérieure prévue par le PCG d’activer des frais de recherche appliquée sous conditions (par opposition à la recherche fondamentale) ;
considère comme méthode préférentielle l’activation des frais de développement à l’actif du bilan.
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Immobilisations incorporelles générées en interne
D’un point de vue méthodologique, l’entreprise doit désormais distinguer :
La phase de recherche ;
La phase de développement.
S’agissant des opérations de création d’actifs étant précisé qu’en cas d’impossibilité de distinction, les coûts du projet interne sont considérés comme relevant de la phase de recherche.
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Tableau : exemples donnés par l’avis CNC 2004-15 (analogues à IAS 38 §. 56 et 59)
Activités de recherche (§.
3.3.2)Activités de développement (§.
3.3.3)
a) les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances ;b) la recherche, l’évaluation et la sélection finale d’applications éventuelles de résultats de recherche ou d'autres connaissances ;c) la recherche de solutions alternatives pour les matières, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services ; et,d) la formulation, la conception, l'évaluation et le choix final retenu d'autres possibilités d’utilisation de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou améliorés.
a) la conception, la construction et les tests de pré-production ou de pré-utilisation de modèles et prototypes ;b) la conception d'outils, gabarits, moules et matrices impliquant une technologie nouvelle ;c) la conception, la construction et l'exploitation d'une usine pilote qui n'est pas d'une échelle permettant une production commerciale dans des conditions économiques ; d) la conception, la construction et les tests pour des matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou améliorés ;e) les coûts de développement et de production des sites internet.
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Les dépenses de recherche sont définitivement inscrites en charges (sans possibilité ultérieure d’une incorporation à l’actif) compte tenu de la non satisfaction du « critère de probabilité d’obtention d’avantages économiques futurs » s’agissant de dépenses engagés très en amont du processus d’industrialisation et de vente.
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En revanche, l’entité a la possibilité (et non l’obligation comme en IAS 38) d’activer les coûts de développement :
portant sur « des projets nettement individualisés » ; comportant de « sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale ».
De manière similaire à IAS 38, l’avis définit, en ce sens, six critères spécifiques de comptabilisation.
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Tableau : critères spécifiques pour l’activation des frais de développement (§. 3.3.3)
a) la faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immobilisation incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente ;b) l’intention d’achever l’immobilisation incorporelle et de l’utiliser ou de la vendre ;c) la capacité à utiliser ou à vendre l’immobilisation incorporelle ;d) la façon dont l’immobilisation incorporelle génèrera des avantages économiques futurs probables. L’entité doit démontrer, entre autres choses, l’existence d’un marché pour la production issue de l’immobilisation incorporelle ou pour l’immobilisation incorporelle elle-même ou, si celle-ci doit être utilisée en interne, son utilité ;
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Tableau : critères spécifiques pour l’activation des frais de développement (§. 3.3.3)
e) la disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour achever le développement et utiliser ou vendre l’immobilisation incorporelle et ;
f) la capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immobilisation incorporelle au cours de son développement.
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L’avis précise, en outre, que :
L’activation des frais de développement est une méthode préférentielle, ce qui rend irréversible le choix en faveur de l’inscription à l’actif pour l’entité ;
Exclut expressément de toute inscription à l’actif « les dépenses engagées pour créer en interne des fonds commerciaux, des marques, des titres de journaux et de magazines, des listes de clients et autres éléments similaires en substance. »
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Disparition de la rubrique des charges différées et des charges à étaler
L’avis du CNC (§. 3.4) supprime les rubriques « charges différées et à étaler » et prescrit d’enregistrer immédiatement :
En charge, les dépenses susceptibles antérieurement d’être différées (ou étalées) ; De les porter à l’actif si celles-ci respectent les conditions de définition et de comptabilisation des actifs ; De les porter en charges si elles ne respectent pas les conditions d’activation.
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L’évaluation des actifs
L’avis indique des prescriptions générales avant de traiter des dispositions applicables aux immobilisations corporelles, incorporelles et aux stocks.
Prescriptions générales
En cohérence avec IAS 16 et 38, l’avis du CNC (§. 4.1.1.) dispose que les actifs répondant à la définition et aux critères de comptabilisation précités sont enregistrés au coût lors de leur évaluation initiale avec les précisions complémentaires suivantes (cf. tableau suivant).
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Tableau : précision sur l’ évaluation initiale des actifs selon leur origine
Modalités d’entrée dans le patrimoine
Evaluation des actifs
Acquisition à titre onéreux Coût d’acquisition
Production Coût de production
Acquisition à titre gratuit Valeur vénale sauf exceptions
Acquisition par voie d’échange*
Valeur vénale
* y compris apport d’actifs corporels ou incorporels isolés selon la valeur vénale figurant dans le traité d’apport.
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En matière d’échange avec ou sans soulte (§. 4.1.4) et d’acquisitions à titre gratuit (§. 4.1.5), l’avis prescrit une évaluation à la valeur vénale à la différence du référentiel IAS qui retient pour ces opérations la juste valeur (valeur vénale nette des frais de sortie).
Par analogie avec IAS 16 et 38, les échanges et apports en nature d’actifs corporels et incorporels isolés pourront être évalués à la valeur comptable de l’actif « cédé » en l’absence de substance commerciale ou de l’incapacité d’obtenir une évaluation fiable de la valeur vénale de l’actif reçu ou donné.
L’avis considère, comme ayant une substance commerciale, une transaction entraînant une modification des flux futurs de trésorerie.
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Contrairement à IAS 16 et 38, l’avis du CNC ne prévoit pas :
D’actualisation en cas de paiement différé « au-delà des conditions habituelles de crédit » dans le cadre de l’acquisition d’actifs corporels et incorporels ;
De réévaluation périodique et catégorielle comme en IAS 16 & 38 avec le modèle de la réévaluation par catégorie et en IAS 40 avec celui de la juste valeur des immeubles de placement.
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S’agissant du coût des emprunts, l’avis (§. 4.1.3.) autorise, comme actuellement, deux traitements :
L’enregistrement en charge ;
L’incorporation à un actif dit éligible sans définir de méthode préférentielle (en IAS 23, traitement de référence : inscription en charge, traitement autorisé : incorporation à l’actif).
Selon l’avis,«un actif éligible est un actif qui exige une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir
être utilisé ou vendu».
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Cela concerne les immobilisations corporelles, incorporelles et les stocks :
Quelle que soit, la durée de leur cycle de production (abandon du seuil de 12 mois) ; Qu’il s’agisse d’actifs produits mais également acquis (novation de l’avis 2004-15 conforme à IAS 23) ; Uniquemment pendant la période de « mise en place ou de production jusqu’à la date d’acquisition ou de réception définitive » ; Pour les coûts d’emprunt donnés au tableau suivant :
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Tableau : définitions des coûts d’emprunt (§. 4.1.3.)
Les intérêts sur découverts bancaires et emprunts à court-terme et à long-terme ; L'amortissement des primes d'émission ou de remboursement relatives aux emprunts ; L’amortissement des coûts accessoires encourus pour la mise en place des emprunts (frais d’émission).
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Les coûts d’emprunt incorporables sont ceux directement affectables à l’acquisition, à la construction ou à la production dudit actif dès lors qu’ils respectent les critères généraux de comptabilisation des actifs (cf. §. 1.2.a). En cas d’emprunt finançant spécifiquement un actif, il s’agira des coûts réels encourus dans l’exercice diminués des éventuels produits de placement temporaire des fonds empruntés ; En présence de coûts non directement affectables (endettement global), les coûts incorporables devront être déterminés par application aux dépenses engagées d’un taux de capitalisation égal à la moyenne pondérée des taux d’emprunts généraux de l’entité et dans la limite des coûts d’emprunt totaux de l’exercice.
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Par alignement avec IAS 23, le traitement comptable choisi doit s’appliquer, de manière permanente, à tous les coûts d’emprunt et à tous les actifs éligibles.
Il s’agit donc d’une option irréversible et globale, c’est-à-dire, applicable à l’ensemble des actifs « qualifiés » sans distinction possible (immobilisations corporelles, incorporelles et stocks).
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Les immobilisations corporelles
L’avis du CNC consacre son §. 4.2 aux coûts d’acquisition, de production, et aux dépenses ultérieures concernant les immobilisations corporelles.
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Les immobilisations corporelles
Le coût initial d’acquisition d’une immobilisation corporelle comprend : Son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement ;
auquel s’ajoutent
Tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction » (§. 4.2.1.1.).
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Prix d’achat net de remises (yc.
Escompte)Coûts
directement attribuables
Si obligation encourue
Coûts de démantèlement, enlèvement et
restauration de site
Au choix
Coûts d’emprunts incorporables (actifs
éligibles)Droits de mutation,
honoraires, commissions et frais d’actes (option comptes
individuels)
Coût initial d’acquisition
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L’avis du CNC apporte ainsi les précisions suivantes :
Les escomptes de règlement sont déduits du prix d’acquisition et non plus enregistrés en produits financiers ;
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L’avis du CNC apporte ainsi les précisions suivantes :
Pour des raisons de déductibilité fiscale, l’avis du CNC laisse aux entreprises le choix dans les comptes individuels entre l’incorporation à l’actif (obligatoire dans les comptes consolidés) ou l’enregistrement en charges des droits de mutation, honoraires, commission et frais d’actes ;
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L’avis du CNC apporte ainsi les précisions suivantes :
Les coûts de démantèlement, d’enlèvement et de restauration de site doivent être intégrés dans le coût d’acquisition initial « en contrepartie de l’obligation encourue (…) et constatée au passif en application des dispositions de l’article 212-1 du CRC 99-03 » et avec un plan d’amortissement propre dans les comptes individuels (composant) ;
Les immobilisations corporelles acquises pour motif de sécurité ou d’environnement sont activés lorsqu’elles sont nécessaires à l’exploitation des actifs concernés ;
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L’avis du CNC apporte ainsi les précisions suivantes :
La période d’activation des « coûts directement attribuables » correspond à la période comprise entre la date de décision d’acquisition (ou de production) de la part de la direction et la date de mise en état de fonctionnement de l’actif conformément à l’utilisation et au rendement prévus initialement par la direction
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Frais directement attribuables au coût d’entrée d’une immobilisation
Frais à constater à l’actifFrais variables Frais de livraison et de transport ;
Frais de transit, assurance-transport ;Droits de douane ;TVA non récupérables ;Indemnité d’eviction payée par l’acquéreur des locaux ;Coûts de préparation de site ; Coût de la main d’oeuvre pour installer le bien ;Honoraires des professionnels pour assurer le réglage de la machine
Frais fixes Coût d’une équipe (acheteur ingénieur) dédiée exclusivement à l’acquisition de la machine ;Frais de réception (déchargement) et de transport par l’entreprise (manutention) ;Coût de rémunération du chef d’atelier ou du personnel d’entretien lorsqu’ils installent le bien
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Frais non directement attribuables au coût d’entrée d’une immobilisation
Frais à constater en chargesFrais variables Frais de formation du personnel à l’utilisation et à l’entretien de
l’installation ; Prè-loyer versés en vue de l’occupation d’un terrain (loyers qui continueront à être versés) ;Frais de transport et d’installation engagés pour donner en location une immobilisation acquise ;Coûts de stockage et des salaires qui auraient été engagés à défaut d’acquisition de l’immobilisation ;Coûts d’introduction d’un nouveau produit ou service.
Frais fixes Coûts administratifs et frais généraux d’une structure non dédiée ;Abonnement aux réseaux d’énergie ;Assurance exploitation, incendie, bris de machine ; Frais de réception (amortissement ou temps de travail) s’il n’y a pas d’imputation sur la base des feuilles de temps ;Entretien et amortissement des bâtiments industriels ;Frais de siège ; Frais administratifs du service achat.
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Selon l’avis du CNC (§. 4.2.2) et en convergence avec IAS 16, le coût de production peut être déterminé suivant les mêmes règles que le coût d’acquisition étant précisé que le coût de production correspond :
Au coût d’achat des consommations de matières ; Des charges directes et indirectes de production.
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Pour les dépenses ultérieures au coût de production , l’avis du CNC (§.4.2.3) distingue :
Les dépenses courantes d’entretien et de maintenance à enregistrer en charges (pas d’augmentation des avantages économiques futurs) ;
Les coûts significatifs de remplacement ou de renouvellement d’un composant ou d’un élément d’immobilisation à porter à l’actif (après sortie de la VNC du composant remplacé) ;
Les pièces détachées et les stocks de rechange sont normalement enregistrés en stock sauf utilisation sur « plus d’une période » (inscription à l’actif).
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Traitement fiscal des modifications relatives à la valeur immobilisée :
Les frais financiers inclus dans la valeur immobilisée ne constituent pas un élément de la base amortissable ;
Les frais accessoires d’acquisition constituent des éléments de la base amortissable.
Non prise en compte des valeurs résiduelles dans le calcul de la base d’amortissement fiscal ;
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Les immobilisations incorporelles
De manière analogue aux immobilisations corporelles, le coût initial d’acquisition des actifs incorporels est constitué du prix d’achat et des coûts directement attribuables pour mettre en état de fonctionnement l’actif avec option possible d’enregistrement en charges des droits de mutation, honoraires, commission et frais d’actes dans les comptes individuels.
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Pour les immobilisations incorporelles créées en interne, l’avis du CNC complète les prescriptions données en matière de comptabilisation des frais de recherche et développement en donnant des exemples (comme tableau pour immo. corporelles)et en précisant que les dépenses antérieures à la satisfaction des conditions d’activation (y compris en cours d’exercice) sont définitivement inscrites en charges.
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Les stocks
L’avis du CNC (§. 4.4.) indique que « le coût des stocks doit comprendre tous les coûts d’acquisition, de transformation et autres coûts encourus pour amener les stocks au niveau à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent »
L’avis du CNC définit les coûts d’acquisition et de production par transposition de l’IAS 2.
Comme le souligne la note de présentation (§. 7.1), la seule différence notable concerne l’évaluation des stocks définie selon IAS 2 comme la plus petite valeur entre le coût et le prix de cession net de frais (net realisable value), notion non reprise dans l’avis du CNC.
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Definition du coût d’acquisition des stocks :
Le coût d’acquisition comprend le prix d’achat (y.c. droits de douane et taxes non récupérables), les frais de transport et manutention et autres coûts attribuables après déduction des remises et escomptes. Ceci exclut donc notamment les coûts d’inefficience (« pertes et gaspillages ») ;
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Définition du coût de production des stocks :
Le coût de production est constitué de coûts directs (MOD) et de l’affectation systématique de frais généraux de production variables (MOI) et fixes (amortissement & entretien des bâtiments et actifs industriels, quote-part d’amortissement d’actifs incorporels). Sur ce point, l’avis introduit des coûts incorporables liés au démantèlement et aux frais de développement et donne des exemples d’exclusion (cf. tableau suivant).
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Incorporation des charges dans le coût de production des stocks
Charges directes de production
Matières premières consommées ;Sous-traitance industrielle ;Brevets, dessins, coûts de développement engagés à l’occasion d’une commande spécifique d’un client ;Redevances versées pour obtenir le droit d’exploitation d’un brevet utilisé dans le cadre d’une commande spécifique ;
Charges indirectes de production variables
Rémunération de la main d’œuvre indirecte ; Matières premières indirectes consommées (énergie,;…)
Charges indirectes de production fixes : Frais généraux fixes de production
Amortissement, location, CB, des bâtiments et équipements industriels ;Entretien des bâtiments et équipements industriels ;Quote-part d’amortissement des frais de développement activés ;Quote-part d’amortissement des incorporels ;Frais de manutention des matières après leur réception ;Coût de stockage des matières consommées ;Coûts de démantèlement et de restauration de sites ;
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Incorporation des charges dans le coût de production des stocks
Charges indirectes de production fixes : Frais d’administration et de gestion des sites de production
Rémunération, fournitures, consommation d’énergie des centres administratifs de l’usine ;Entretien administratifs des sites de l’usine ;Loyers, amortissement, CB, des sites administratifs de l’usine ;Assurance du site de production
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Non incorporation des charges dans le coût de production des stocksCharges exclus du coût de production des stocks
Charges indirectes de production fixes : Frais généraux fixes de production
Montants anormaux des déchets de production ; Montants anormaux des frais de main d’œuvre ou de tout autre frais ;Coûts de stockage hors du cycle de production ;Taxes fiscales à caractère général (taxe professionnel, taxe foncière…) ;Frais de recherche ; Coûts de sous activité
Frais généraux administratifs
Frais généraux administratifs qui ne contribuent pas à mettre les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent
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L’avis du CNC précise, en outre, que l’affectation de frais généraux (FG) est réalisée sur la base :
De la capacité normale de production de l’outil industriel pour les FG fixes : l’éventuelle perte de sous-activité est constatée en charge de l’exercice ;
De l’utilisation effective de l’outil de production pour les FG variables.
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S’agissant des méthodes de détermination des coûts, l’avis distingue :
Les éléments fongibles qui nécessitent « une identification spécifique de leurs coûts individuels » ;
Les stocks interchangeables pour lesquelles les méthodes du coût moyen pondéré (CMP) et du premier entrée – premier sortie (FIFO) sont utilisables avec application d’une même méthode pour les éléments à usage et nature similaires.
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Par analogie avec IAS 2, l’avis du CNC prévoit la possibilité d’utiliser, pour des raisons pratiques, les coûts standards (avec réajustement régulier) et la méthode du prix de détail (prix de vente corrigé du coefficient de marge) dans les activités de distribution.
Enfin, il reprend les dispositions actuelles du PCG (non prévues en IAS 2) visant l’usage d’une estimation de valeur de biens équivalents ou de la valeur actuelle dans des situations exceptionnelles.
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Informations à donner en notes annexes L’avis du CNC (§. 5) prescrit des informations à fournir s’agissant des coûts d’emprunt, des actifs corporels & incorporels et des stocks.
De manière générale, les informations requises sont bien moins nombreuses qu’en normes internationales.
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Informations à donner en notes annexes : les coûts d’emprunt
Il s’agit d’indiquer :
Le traitement comptable retenu ;
Le montant incorporé par catégorie d’actifs ;
Le taux de capitalisation appliqué en cas d’emprunts non spécifiques.
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Informations à donner en notes annexes : les immobilisations corporelles :
Un tableau de variation sur l’exercice ;
Une description des méthodes d’évaluation comprenant celles relatives à la remise en état des sites ;
Les engagements donnés (nantissements) ;
Le montant des immobilisations en cours.
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Informations à donner en notes annexes : les immobilisations incorporelles :
Pour les actifs incorporels générés en interne :
La méthode comptable des coûts de développement ;
Le montant de R&D enregistré en charge dans l’exercice en cas de non-activation.
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Faisant suite à deux avis du CNC (n°2002-07 du 27/06/2002 et n° 2002-12 du 22/10/2002) ;
Le règlement CRC 2002-10 relatif à l’amortissement et à la dépréciation des actifs a été homologué le 12 décembre 2002 et est applicable aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005 (une application anticipée était également autorisée) ; Il reprend en partie des prescriptions de la norme IAS 16 relative aux immobilisations corporelles et de la norme IAS 36 visant la dépréciation des actifs ; Les principales modifications apportées par ce règlement portent sur la définition de l’amortissement et de la dépréciation et sur la distinction entre amortissement et dépréciation.
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Cela a pour conséquences de nouvelles modalités :
De détermination de la durée et du mode d’amortissement ; Une décomposition des immobilisations complexes par composants ; Une modification dans la détermination des provisions pour dépréciation.
Face à cette évolution et aux différentes questions qui se posent au plan fiscal, la Loi de finances rectificative 2004 apporte une
première réponse concernant, plus spécifiquement, la transition aux composants.
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Définitions
Les immobilisations concernées Sont concernées les immobilisations incorporelles et corporelles ; Selon le CRC 2002-10 (art. 322-1.1 modifié), « Un actif amortissable est un actif dont l’utilisation par l’entité est déterminable :
L’utilisation pour une entité se mesure par la consommation des avantages économiques attendus de l’actif ; L’utilisation d’un actif est déterminable lorsque l'usage attendu de l'actif par l'entité est limité dans le temps ; Cet usage est limité dès lors que l’un des critères suivants, soit à l’origine, soit en cours d’utilisation, est applicable : physique, technique, juridique. Ces critères ne sont pas exhaustifs. »
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Définitions
Les immobilisations concernées
Par ailleurs, le CRC 2002-10 (art. 322-4 nouveau) indique que lorsque « l’utilisation, estimée lors de l'acquisition de l'actif comme indéterminable, devient déterminable au regard d’un des critères cités à l’article 322-1.2, l’actif est amorti sur l'utilisation résiduelle. »
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Définition de l’amortissement
Le CRC 2002-10 (art. 322-1.3 modifié) vient préciser que « l’amortissement d’un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation ;
Le plan d’amortissement est la traduction de la répartition de la valeur amortissable d’un actif selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable. »
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Définition de l’amortissement
Autrement dit, le CRC 2002-10 introduit une nouvelle notion : la consommation des avantages économiques attendus de l’immobilisation ;
Par rapport aux normes comptables internationales, le CRC 2002-10 reprend presque textuellement la définition de l’IAS 16 avec pour unique différence l’utilisation du terme « utilisation » dans le règlement en lieu et place de l’expression « durée d’utilité » .
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Durée de l’amortissement
Comptablement l’amortissement d’un bien est à réaliser sur sa durée réelle d’utilisation ;
Fiscalement la durée d’amortissement est la durée normale d’utilisation; Cela conduit à réintroduire la notion d’amortissement dérogatoire.
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Base de calcul des amortissements Le CRC 2002-10 (art. 322-1 modifié) indique que « le montant amortissable d’un actif est sa valeur brute sous déduction de sa valeur résiduelle » et introduit une définition de la valeur résiduelle comme étant « le montant, net des coûts de sortie attendus, qu’une entité obtiendrait de la cession de l’actif sur le marché à la fin de son utilisation ».
La valeur résiduelle doit être estimée comme étant le montant après déduction des coûts de sortie attendus si l’actif devait être cédé aujourd’hui dans l’état attendu à la fin de sa durée d’utilité.
La valeur résiduelle doit être revue à chaque date de clôture. »
Base de calcul et durée d’amortissement : cas général
Une entreprise acquiert un véhicule pour 12 000 € le 1er janvier 2005 ;Sa durée normale d’utilisation résultant des usages est de 5 ans ;L’entreprise contractuellement s’engage à revendre le véhicule après 3 ans d’utilisation ;Sa valeur de revente est de 5 000 € ;
Base d’amortissement : 12 000 – 5 000 : 7 000 € ;Durée d’amortissement : durée d’utilisation : 3 ans ;Taux d’amortissement : 33 1/3 ;Montant de la dotation comptable : 7 000 / 3 : 2 333 €
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Prise en compte d’une durée résiduelle dans un plan d’amortissement
Durée réelle d’utilisation supérieure à la durée d’usage
Soit un bien acquis le 1er janvier 2005 pour 10 000 € dont la durée de vie économique est de 8 ans ; La durée d’usage admise en fiscalité est de 5 ans ; L’entreprise s’est engagé à revendre le matériel après une période d’utilisation de 6 ans et ce pour un prix convenu de 3 000 €.
Amortissement comptable : (10 000 – 3 000) / 6 : 1 666, 67 euros Amortissement fiscal : 10 000 / 5 : 2 000
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Prise en compte d’une durée résiduelle dans un plan d’amortissement :Base
d’amortissement comptable
Annuité d’amortissement
comptable
Base d’amortissement
fiscal
Amortissement fiscalement déductible
Dotation au dérogatoire
2005 7 000 1 666, 67 10 000 2 000 333,33
2006 7 000 1 666, 67 10 000 2 000 333,33
2007 7 000 1 666, 67 10 000 2 000 333,33
2008 7 000 1 666, 67 10 000 2 000 333,33
2009 7 000 1 666, 67 10 000 2 000 333,33
2010 7 000 1 666, 67 - 1666, 76
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Prise en compte d’une durée résiduelle dans un plan d’amortissement
Durée réelle d’utilisation inférieure à la durée d’usage
Soit un bien acquis le 1er janvier 2005 pour 10 000 € dont la durée de vie économique est de 8 ans ; La durée d’usage admise en fiscalité est de 5 ans ; L’entreprise s’est engagé à revendre le matériel après une période d’utilisation de 3 ans et ce pour un prix convenu de 7 000 €.
Amortissement comptable : (10 000 – 7 000) / 3 : 1 000 € Amortissement fiscal : 10 000 / 5 : 2 000 €
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Base d’amortissement
comptable
Annuité d’amortissement
comptable
Base d’amortissement
fiscal
Amortissement fiscalement déductible
Dotation au dérogatoire
2005 3 000 1 000 10 000 2 000 1 000
2006 3 000 1 000 10 000 2 000 1 000
2007 3 000 1 000 10 000 2 000 1 000
La dotation au dérogatoire est reprise lors de la cession du matériel ;
La plus-value imposable est de : [7 000 – (10 000 – 6 000)] = 3 000 €
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Determination des amortissements d’un véhicule sur lequel porte un contrat “buy back”
Une société de transport souscrit des contrats d’acquisition de poids lourds avec rachat par le constructeur apres une période de 3 ans ; Le contrat porte sur 20 véhicules pour un prix de 320 000 € et repris à la valeur argus diminuée des frais de remise en état ; La valeur Argus à l’issue de la période de 3 ans est de 86 200 € et les frais de réparation seront de 1% du prix d’acquisition du véhicule. La durée d’amortissement fiscal est de 4 ans ;
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Determination des amortissements d’un véhicule sur lequel porte un contrat “buy back”
Amortissement fiscal sur 4 ans : 320 000 / 4 : 80 000 ans Amortissement économique sur 3 ans :
Base d’amortissement : [ 320 000 + 3 200 - 86 200 ) ] = 237 000 ; Amortissement comptable : 237 000 / 3 : 79 000
Tableau de synthèse
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Amortissement dérogatoire
79 000 80 000 1 000
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Le cas véhicule de tourisme :Rappel : l’amortissement déductible d’un véhicule de tourisme est limité à l’amortissement calculé sur la base de 18 300 €.
Soit un véhicule de tourisme acquis le 1er janvier 2005 pour 26 000 € ttc. Le véhicule est amorti sur 5 ans en linéaire (la durée réelle coïncide avec la durée d’usage fiscale) ; Calcul de l’amortissement comptable : 26 000 / 5 : 5 200 € ; Calcul de l’amortissement fiscal : 18 300 / 5 : 3 660 € ; Soit une réintégration de : 1 540 €.
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Le cas véhicule de tourisme :Prise en compte d’une différence entre la durée réelle d’amortissement et la durée fiscale pour un véhicule de tourisme.Durée réelle supérieure à la durée fiscale
Soit un véhicule de tourisme acquis le 1er janvier 2005 pour 26 000 € ttc ; Sa durée réelle d’utilisation est de 7 ans ; durée d’usage 5 ans.
Amortissement comptable : 26 000 / 7 : 3 714 € ; Amortissement fiscal : 18 300 / 5 : 3 660 €
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Le cas véhicule de tourisme :Prise en compte d’une différence entre la durée réelle d’amortissement et la durée fiscale pour un véhicule de tourisme.Durée réelle supérieure à la durée fiscale
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Réintégration
2005 3 714 3 660 54
2006 3 714 3 660 54
2007 3 714 3 660 54
2008 3 714 3 660 54
2009 3 714 3 660 54
2010 3 714 3 714
2011 3 714 3 714
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Le cas véhicule de tourisme :Prise en compte d’une différence entre la durée réelle d’amortissement et la durée fiscale pour un véhicule de tourisme.Durée réelle inférieure à la durée fiscale
Soit un véhicule de tourisme acquis le 1er janvier 2005 pour 23 000 € ttc ; Sa durée réelle d’utilisation est de 3 ans ; Prix de cession 10 000 € durée d’usage 5 ans.
Amortissement comptable : (23 000-10 000) / 3 : 4 333 € ; Amortissement fiscal : 18 300 / 5 : 3 660 €
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Le cas véhicule de tourisme :Prise en compte d’une différence entre la durée réelle d’amortissement et la durée fiscale pour un véhicule de tourisme.Durée réelle inférieure à la durée fiscale
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Réintégration
2005 4 333 3 660 673
2006 4 333 3 660 673
2007 4 333 3 660 673
2008 3 660 Bien cédé
2009 3 660 Bien cédé
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Base d’amortissement Comptablement
Fiscalement
Prix d’achat oui oui
TVA non déductible oui oui
Frais accessoires d’acquisition : droits de mutation, honoraires, commissions
oui Oui (en attente du texte)
Coûts des emprunts oui non
Frais accessoires à la mise en état d’utilisation : droits de douane, frais de transport, frais d’installation et de montage
oui oui
Valeur résiduelle oui non
Synthèse base d’amortissement comptable / fiscal
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Durée et date de début de l’amortissement Les nouvelles règles font référence à « la répartition systématique du l’amortissement d’un bien en fonction de son utilisation », autrement dit, en fonction des spécificités propres à l’entreprise.
Sur ce point, l’avis 2002-07 (§. 1.1 non repris dans le CRC 2002-10) donne néanmoins la possibilité de retenir, dans les comptes individuels et dans certains cas, les durées résultant des usages professionnels généralement admis, qui peuvent être différentes des durées qui lui sont propres. »
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Date de début de l’amortissement
Le CRC 2002-10 (art. 322-4.2 nouveau) prévoit désormais que
L’amortissement d’un actif commence à la date de début de consommation des avantages économiques qui lui sont attachés… »
Cette date correspond généralement à la mise en service de l’actif
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Mode de calcul et révision de l’amortissement En l’absence de précision du PCG et par transposition d’IAS 36, le CRC 2002-10 (art. 322-4.5 nouveau) indique que :
Le mode d’amortissement doit permettre de traduire au mieux le rythme de consommation des avantages économiques attendus de l’actif par l’entité ;
Il est appliqué de manière constante pour tous les actifs de même nature ayant des conditions d’utilisation identiques ;
Le mode linéaire est appliqué à défaut de mode mieux adapté.
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Mode de calcul et révision de l’amortissement
Sur cette base, différents modes d’amortissement seront utilisables :
Linéaire ; Dégressif ; Progressif, etc…
Sur ce point, l’avis 2002-07 CNC précise que « l'amortissement en fonction du nombre d'unités d'œuvre ne pourra cependant pas toujours être retenu notamment en raison des règles fiscales. »
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Quant aux modifications du plan d’amortissement, le CRC 2002-10 (art.322-4.6 nouveau) dispose que :
Le plan d’amortissement est défini à la date d’entrée du bien à l’actif ;
Toute modification significative de l’utilisation prévue, par exemple durée ou rythme de consommation des avantages économiques attendus de l’actif, entraîne la révision prospective de son plan d’amortissement. »
Il s'agit bien d'un changement d'estimation comptable et non pas d'un changement de méthode.
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Les changements de plan d’amortissement envisagés par CRC 2002-10 correspondent aux prescriptions de la norme IAS 16 ;
En revanche, n’est pas prévue dans le CRC 2002-10 une périodicité annuelle obligatoire de réexamen des plans d’amortissement à chaque clôture comme en IAS 16 ;
Le CRC et la norme IAS 16 indiquent que tout changement dans le plan d’amortissement sera considéré comme un changement d’estimation comptable appliqué de façon prospective.
La société CARLOC a pour activité la location de véhicules de tous types : voitures, camionnettes, scooters ( activité soumise à la TVA au taux normal).Les voitures sont acquises neuves et données en location pendant une période de 4 ans et, conformément à la politique de renouvellement des investissements de la société, sont revendues à l’issue de cette période à un négociant en véhicules d’occasion pour un prix toujours fixé à 15% du prix d’acquisition.
Les coûts engagés pour céder ces véhicules (commissionnaire chargé de placer les véhicules) représentent 7% du prix de vente au négociant.Un véhicule Renault Mégane est acquis le 1/01/N pour 20 000 € HT. Sa durée normale d’utilisation est de 5 ans.
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Nouvelle méthode :Base brute à l ’actif : 20 000 €Base d ’amortissement : (20 000 - 15% (20000) + 7%(3000) ) : 17 210 €Durée d ’amortissement : durée d ’utilisation réelle 4 ans
Ancienne méthode :Base brute à l ’actif : 20 000 €Base d ’amortissement : 20 000 €Durée d ’amortissement : durée d ’utilisation théorique 5 ans
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Nouvelle méthode :Base brute à l ’actif : 20 000 €Base d ’amortissement : (20 000 - 15% (20000) + 7%(3000) ) : 17 210 €Durée d ’amortissement : durée d ’utilisation réelle 4 ansCumul d’amortissement au 31/12/N+3 : 17 210VNC au 31/12/N+3 : 2 790Si prix cession de 15 000 ( 775) : 12210 plus-value (Rt exceptionnel) Si prix de cession 3000 (775) : plus value de 210
Ancienne méthode :Base brute à l ’actif : 20 000 €Base d ’amortissement : 20 000 €Durée d ’amortissement : durée d ’utilisation théorique 5 ansCumul d’amortissement au 31/12/N+3 : 16 000VNC au 31/12/N+3 : 4000 (en 675)Si prix cession de 15 000 ( 775) : 11000 plus-value (Rt exceptionnel) Prix de cession 3000 (775) : moins value de 1000
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Base de calcul de l’amortissement en fiscalité
Fiscalement la prise en compte d’une valeur de cession n’est pas retenue dans le calcul de l’amortissement ;
Fiscalement les intérêts retenus dans la base d’amortissement comptable ne sont pas retenus ;
Fiscalement l’accroissement de la base d’amortissement liée à la suppression des charges à étaler et des charges différées est retenu dans le calcul de l’amortissement.
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Origine de l’amortissement dérogatoire
L’amortissement dérogatoire proviendra :
D’une différence dans la base d’inscription à l’actif ;
De la prise en compte d’une valeur de cession (valeur résiduelle) ;
D’une différence de taux d’amortissement ;
D’une différence de méthode ;
D’une différence de date de début de l’amortissement.
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Définition de la dépréciation
Selon le CRC 2002-10 (art. 322-1.4 modifié), « la dépréciation d’un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa valeur nette comptable. » ;
La dépréciation mesure les pertes de valeur qui ne sont pas liées à l’utilisation d’un bien immobilisé (évolution du prix du marché, par exemple).
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Définition de la dépréciation
La notion de dépréciation recouvre celle de perte de valeur de l’IAS 16 ; Elle est déterminée par la différence entre la valeur nette comptable d’une part et la valeur actuelle d’autre part ;
Cette dernière est définie dans le CRC 2002-10 (art. 332-1.8 modifié) comme étant « la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d’usage. ».
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Définition de la dépréciation
Sur ces points, on retrouve une équivalence de terminologie avec les normes IAS 16 et 36 qui définissent « la perte de valeur comme l’excédent de la valeur comptable d’un actif sur sa valeur recouvrable », c’est-à-dire « la plus élevée entre le prix de vente net de l’actif et sa valeur d’utilité (Pour plus de détails, cf. §. 1.2.6. sur les dépréciations).
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Les modalités de dépréciation des actifs De manière générale, les modalités de dépréciation sont définies par l’avis 2002-07 du 27 juin 2002 et le règlement 2002-10 du 12 décembre 2002 modifiant certains articles du PCG.
De manière générale, ces dispositions sont, partiellement, reprises là encore de celles de la norme IAS 36 étant précisé que certains points ne sont pas abordés dans la réglementation française.
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Selon le règlement 2002-10 et l’avis 2002-07, la dépréciation d’un actif est :
La constatation que sa valeur actuelle devient inférieure à sa valeur nette comptable (VNC) sachant que la valeur actuelle est définie comme étant « la valeur la plus élevée entre la valeur vénale et la valeur d’usage ».
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Les définitions données par l’avis 2002-07 de la valeur vénale et de la valeur d’usage sont les suivantes :
La valeur vénale n’est autre que le prix de vente espéré dans des conditions normales de marché net des frais de sortie ;
La valeur d’usage d’un actif est celle liés aux avantages économiques futurs espérés résultant de son utilisation et de sa sortie. En général, la méthode des flux nets de trésorerie est utilisée pour sa détermination dans le respect de la permanence des méthodes.
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A chaque clôture (et arrêté intermédiaire), l’entreprise doit examiner s’il existe des indices internes ou externes indiquant qu’un actif est susceptible d’avoir subi une perte de valeur.
Si tel est le cas, l’entreprise doit réaliser un test de dépréciation de l’actif concerné en comparant sa VNC à sa valeur actuelle selon l’arbre de décision suivant (avis 2002-07. §. 2.2.1.).
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Réalisation d ’un test de dépréciation annuel pouvant mettre en évidence des indicateurs de dépréciation ;
En cas d ’existence d ’indices de dépréciation, détermination de la valeur recouvrable ;
La valeur recouvrable : la plus grande des deux valeurs entre la valeur vénale et la valeur d ’utilité ;
Si la valeur recouvrable est inférieure à la valeur nette comptable : nécessité de comptabiliser une provision pour dépréciation.
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A l’instar d’IAS 36, l’avis du CNC donne une liste indicative d’indices de pertes de valeur à considérer par l’entreprise :
Les indices externes concernent la valeur de marché, les changements importants et les taux d’intérêt et de rendement ;
Les indices internes portent sur l’obsolescence, la dégradation physique, les changements importants d’utilisation et le niveau de performance (inférieure aux prévisions).
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Y-a-t-il des indices de dépréciation ? non
oui
Comparer la valeur nettecomptable à la valeur de
cession
VNC > valeur de
cession
Calculer la valeur d’usage etla comparer avec la VNC
VNC < valeur decession
Valeur d’usage > VNC Rien à faire
Valeur d’usage < VNCIl faut déprécier en
ramenant la VNC à lavaleur recouvrable
Si Valeur d’usage >valeur de cession
Provision = VNC – Valeurd’usage
Si valeur d’usage <valeur de cession
Provision = VNC – Valeurde cession
Rien à faire
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Dans cet exemple, aucune provision à passer même si la VNC dépasse la
valeur vénale
Valeur nette comptable
Valeur vénale
Valeur d'utilité
VNC < valeur d'utilité
Pas de provision pour dépréciation
100
90
105
Pratiquement, si il est facile d'obtenir la valeur vénale de l'actif, la VNC sera d'abord comparée à cette valeur avant d'envisager de calculer la valeur d'utilité
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Dans cet exemple, la provision est calculée par différence entre la VNC et la valeur vénale qui est supérieure à la
valeur d'utilité
Valeur nette comptable
Valeur vénale
Valeur d'utilité
VNC > valeur vénale et la valeur d'utilité
Provision = 100 - 90
100
90
85
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Brut Amortissement VNC 100 (20) 80
Cas 1 Valeur vénale 90 Pas de dépréciation Cas 2 Valeur vénale 60
Valeur d’utilité 70 Dépréciation 10
Cas 3 Valeur vénale 60 Valeur d’utilité 50
Dépréciation 20
Cas 4 Valeur vénale 60 Valeur d’utilité 90
Pas de dépréciation
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L’avis du CNC (§.2.2.2) précise, par ailleurs, que l’entreprise est en droit de s’abstenir de constater une dépréciation si la valeur actuelle n’est pas inférieure, de manière significative, à la VNC ;
La constatation d’une provision pour dépréciation conduit à modifier le plan d’amortissement de façon prospective ;
Lorsque la valeur recouvrable devient supérieure à la VNC, le montant de la reprise est limité de sorte que la valeur réajustée n’excède pas la VNC, à date, de l’actif hors dépréciation ;
Ces reprises entraînent concomitamment une modification prospective des plans d’amortissement.
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Illustration :
Si nous considérons une immobilisation de valeur 240, amortissable sur une durée de 5 ans en mode linéaire.
Le plan d’amortissement sera celui-ci :
Année 1 2 3 4 5
Amortissements cumulés 48 96 144 192 240
Valeur nette comptable 192 144 96 48 0
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A la fin de la première année, le test d’impairment nous donne une valeur recouvrable de 180.
Cela nécessite de constater une provision pour dépréciation de 12 afin d’amener la VNC au niveau de la valeur recouvrable.
Valeur nette comptable 192
Valeur recouvrable 180
Dépréciation annuelle 12
Dépréciation cumulée 12
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Le nouveau plan d’amortissement se présentera de la façon suivante :
Année 1 2 3 4 5
Valeur brute 240 240 240 240 240
Amortissement 48 45 45 45 45
Dépréciation 12
Cumul amortissement et provision 60 105 150 195 240
Nouvelle valeur nette comptable 180 135 90 45 0
VNC sur la base de l’ancien plan d’amortissement 192 144 96 48 0
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Si à la fin de la deuxième année, le test d’impairment nous donne une valeur recouvrable de 147.
Après avoir pratiqué l’amortissement de 45 nous obtenons une VNC de 135, ce qui devrait nous conduire à reprendre la provision à hauteur de 12 pour obtenir une valeur nette comptable équivalente à la valeur recouvrable soit 147 (180-45+12).
Si nous procédons de la sorte, nous obtenons une nouvelle valeur nette comptable supérieur à celle que l’on aurait obtenu si nous avions pas pratiqué de provision pour dépréciation.
En effet, sans provision pour dépréciation et en suivant le plan d’amortissement initial la VNC en fin de deuxième année aurait été de 144, alors que nous arrivons à 147 après prise en compte de la provision. Cette situation est interdite par la norme.
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Il est donc nécessaire de reprendre la provision pour dépréciation à
hauteur de (9 au lieu de 12) afin de maintenir la VNC à ce qu’elle aurait été s’il n’y avait pas eu de dépréciation soit 144.
Valeur brute 240 Amortissement cumulé 93 Dépréciation cumulée
antérieur 12
Reprise de la dépréciation 9 Dépréciation cumulée fin
année 2 3
VNC fin année 2 144
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Le nouveau plan d’amortissement en fin d’année 2 se présentera de la façon suivante :
Cette situation conduit à ajuster de nouveau le plan d’amortissement en prenant pour base la nouvelle valeur nette comptable de 144 et en la répartissant sur les 3 dernières années du plan d’amortissement, soit une dotation de 48 par an.
Année 1 2 3 4 5
Valeur brute 240 240 240 240 240
Amortissement de l’exercice 48 45 48 48 48
Dépréciation 12 -9
Cumul amortissement et dépréciation 60 96 144 192 240
Nouvelle valeur nette comptable 180 144 96 48 0
VNC sur la base de l’ancien plan d’amortissement
192 144 96 48 0
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Si à la fin de la deuxième année, le test d’impairment nous donne une valeur recouvrable de 80.
Cela nécessite de constater une provision pour dépréciation à hauteur de 16.
Valeur brute 240 Amortissement cumulé 141 Dépréciation cumulée
antérieur 3
Dépréciation 16 Dépréciation cumulée fin
année 3 19
VNC fin année 3 80
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Le nouveau plan d’amortissement en fin d’année 3 se présentera de la façon suivante. Il s’agit alors de répartir la VNC de 80 sur les deux dernières années du plan d’amortissement, soit une dotation de 40 pour chacune des années à venir.
En l’absence de concordance entre la VNC et la valeur recouvrable, le plan d’amortissement sera le suivant :
Année 1 2 3 4 5
Valeur brute 240 240 240 240 240
Amortissement de l’exercice 48 45 48 40 40
Dépréciation 12 -9 16
60 96 144
Cumul amortissement et dépréciation 60 96 160 200 240
Nouvelle valeur nette comptable 180 144 80 40 0
VNC sur la base de l’ancien plan d’amortissement
192 144 96 48 0
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Si nous synthétisons les conséquences chiffrées de la dépréciation des actifs sur le plan d’amortissement nous
obtenons le tableau ci-dessous :
Années 1 2 3 4 5
Dotation aux amortissements 48 45 48 40 40
Cumul d’amortissement 48 93 141 181 221
Dotation aux dépréciations 12 -9 16 0 0
Cumul de dépréciation 12 3 19 19 19
Total des charges annuelles 60 36 64 40 40
Valeur brute d’origine 240 240 240 240 240
Valeur nette comptable 180
(test) 144
(test) 80
(test) 40
(normal) 0
(normal)
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L’avis du CNC (§.3.2.) précise, enfin, les informations à fournir en annexe, à savoir :
Les montants comptabilisés dans l’exercice ; La valeur actuelle retenue ; Les postes concernés dans le compte de résultat ; Les événements à l’origine des dépréciations.
Contrairement à IAS 36, le règlement 2002-10 et l’avis 2002-07 n’apportent, en particulier, aucune précision sur les modalités de calcul de la valeur d’usage, et donc des flux nets de trésorerie,
ni sur la détermination des unités génératrices de trésorerie (UGT).
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Approche par composantsCette approche par composants est largement inspirée de celle de la norme IAS 16.
Principes de base L’approche par composants est une nouveauté essentielle du CRC 2002-10 qui consiste à procéder à une analyse de l’immobilisation en fonction des avantages économiques et de l’utilisation des éléments qui la composent. Sur ce point, le CRC 2002-10 (art. 322-3 modifié) précise que « lorsque des éléments constitutifs d’un actif sont exploités de façon indissociable, un plan d’amortissement unique est retenu pour l’ensemble de ces éléments. Cependant, si dès l’origine, un ou plusieurs de ces éléments ont chacun des utilisations différentes, chaque élément est comptabilisé séparément et un plan d’amortissement propre à chacun de ces éléments est retenu. »
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En matière de première décomposition, le CRC 2002-10 est complété par l’avis 2003-E du comité d’Urgence du CNC (voir, plus loin, les développements au §. 1.3.) qui précise notamment, dans son annexe 2, le caractère nécessairement significatif du composant : « le composant doit être significatif et doit conserver ce caractère au moment du remplacement et de la décomptabilisation (sortie de la VNC).
Pour les comptes individuels des PME, compte tenu de l’application des durées d’usage, la ventilation en composants selon les durées réelles de renouvellement devrait être limitée ». Pour la norme IAS 16 révisée (§. 43 et 44), un composant doit avoir un coût significatif par rapport au coût total de l’immobilisation.
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Eléments devant faire l’objet d’un composant
Le CRC 2002-10 distingue deux catégories d’éléments susceptibles d’être des composants. Il s’agit des éléments faisant l’objet de remplacements réguliers pendant la durée d’utilisation du bien (1ère catégorie) ; des dépenses d’entretien relevant de programmes pluriannuels de grosses réparations ou de grandes révisions par application de lois, règlements ou pratiques constantes de l’entreprise (2ème catégorie).
Les éléments ayant une fréquence de remplacement inférieure à 12 mois seront systématiquement éliminés, le coût de ces remplacements constituant une charge de l’exercice.
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* dépenses de 1ère catégorie : « les éléments principaux d’immobilisations corporelles devant faire l’objet de remplacement à intervalles réguliers, ayant des utilisations différentes ou procurant des avantages économiques à l’entreprise selon un rythme différent et nécessitant l’utilisation de taux ou de modes d’amortissement propres, doivent être comptabilisés séparément dès l’origine et lors des remplacements. » (art. 322-3 modifié par le CRC 2002-10).
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* dépenses de 2ème catégorie : si aucune provision pour grosses réparations ou grandes révisions n’a été constatée, il en est de même « des dépenses d’entretien ayant pour seul objet de vérifier le bon état de fonctionnement des installations et d’y apporter un entretien sans prolonger leur durée de vie au-delà celle prévue initialement, sous réserve de répondre aux conditions de comptabilisation suivantes : il est probable que les avantages économiques futurs associés à l’actif iront à l’entreprise ; le coût pour l’entreprise des grosses réparations ou des grandes révisions peut être évalué de façon fiable. » (art. 322-3 modifié par le CRC 2002-10)
Traitement fiscal de ces deux types de dépenses
En l’état actuel de la législation fiscale : Les dépenses au titre des dépenses de remplacement (1ère
catégorie) constituent des actifs et donc les amortissements constatés sur les durées d’utilisation constituent des charges fiscalement déductibles ;
Les dépenses au titre des dépenses de gros entretien ou de grandes visites ne constituent pas des actifs pour l’administration fiscale, les amortissements ne sont donc pas déductibles. Ces dépenses constituent des éléments pouvant faire l’objet de provisions déductibles.
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Par rapport aux règles françaises, la norme IAS 16 exclut la possibilité de constituer des provisions pour grosses réparations (interdiction), les dépenses de gros entretien et grandes révisions doivent être enregistrées en tant que composant dès l’origine.
En notes annexes, le CRC 2002-10 prescrit des informations sur les taux, modes et classification dans le compte de résultat des amortissements des immobilisations et des composants identifiés avec pour ces derniers indication également de la valeur brute. La révision du plan d’amortissement doit enfin donner lieu à mention en annexe de la nature et de l’incidence du changement d’estimation.
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Il peut arriver, durant l’utilisation de l’immobilisation, qu’un remplacement imprévu soit nécessaire. Si aucun composant n’avait pas été identifié, il faut « revoir » la décomposition ; La marche à suivre est la suivante :
immobiliser l’élément remplacé comme un nouvel actif sur une ligne distincte (en pratique souvent un sous-compte de l’immobilisation principale) ; établir un plan d’amortissement de l’élément remplacé. Le plus souvent deux cas se présenteront :
un amortissement sur la durée d’utilité de la pièce si l’on pense devoir la changer de nouveau en cours d’utilisation de l’immobilisation principale ; un amortissement sur la durée d’utilité résiduelle de l’immobilisation principale, si cette durée limite l’utilisation de la pièce remplacée. Il peut alors être justifié de constater une valeur résiduelle pour l’élément remplacé, si ce dernier est cessible indépendamment de l’immobilisation principale
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réviser si nécessaire le plan d’amortissement de l’immobilisation principale ;
comptabiliser en charge la quote-part de valeur comptable correspondant à l’élément remplacé (afin de s’approcher de la valeur obtenue si on avait comptabilisé le composant à l’origine). Si on ne connaît pas la valeur de l’élément remplacé dans le coût du bien à l’origine, on pourra l’approcher de 2 manières :
prendre le prix de l’élément remplacé et corriger l’incidence de l’inflation jusqu’à l’année d’achat de l’immobilisation. Pour les biens ayant donné lieu à des changements technologiques, prendre en compte cette incidence ; prendre les prix actuels de l’immobilisation principale et de l’élément remplacé et en faire une règle de 3 pour l’appliquer au prix d’origine de l’immobilisation.
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Cette démarche reste valable même si l’immobilisation principale est totalement amortie.
Dans ce cas, la quote-part correspondant à l’élément remplacé, sortie de l’actif, aura une valeur nette comptable nulle (valeur brute égale aux amortissements déjà constatés).
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Exemple : décomposition d’un véhicule
Soit un camion d’une durée d’utilité de 6 ans. Le moteur a une durée d’utilité de trois ans.Après trois ans, le moteur est remplacé pour un coût de 1 050.La valeur brute globale de l’immobilisation est de 6 000.L’entreprise pratique un amortissement linéaire.
Présenter ce cas avec l’ancienne méthode et avec la nouvelle règle.
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Exemple : décomposition d’un véhiculeSelon l’ancienne méthodePar hypothèse on considère que l’entreprise n’anticipait pas ce remplacement sous forme de provision et le passait en charge.
Trois premiers exercices Camion Anc. Moteur
Nouv. moteur
Impact sur le résultat
Base amortissable 6 000
Durée d’amortissement 6 0
Dotation annuelle 1 000
Charge d’entretien la 3ème année
- 1 050 - 4 050 (1)
(1) Somme des amortissements cumulés et de la charge d’entretien
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Exemple : décomposition d’un véhicule
Trois exercices suivants Camion Anc. Moteur
Nouv. moteur
Impact sur le résultat
Base amortissable 6 000
Durée d’amortissement 6
Dotation annuelle 1 000 0 - 3 000 (1)
(1) Amortissements cumulés
La réglementation comptable française sur les actifs comptabilisation des actifs : Les dispositions relatives à l’amortissement et la dépréciation des actifs prévues par le règlement n°2002-10 du 12/12/02
Exemple : décomposition d’un véhicule
Selon la nouvelle méthodeAprès l’analyse, l’entreprise décompose la valeur brute de l’immobilisation, lors de son acquisition, comme suit :- 5 100 pour le véhicule- 900 pour le moteur
Trois premiers exercices
Camion Anc. Moteur
Nouv. Moteur
Total Impact sur le résultat
Base amortissable 5 100 900 6 000
Durée d’amortissement 6 3
Dotation annuelle 850 300 1 150 - 3 450 (1)
Charges d’entretien la 3ème année
(1) Amortissements cumulés
La réglementation comptable française sur les actifs comptabilisation des actifs : Les dispositions relatives à l’amortissement et la dépréciation des actifs prévues par le règlement n°2002-10 du 12/12/02
Exemple : décomposition d’un véhicule
Trois exercices suivants
Camion Anc. Moteur
Nouv. Moteur
Total Impact sur le résultat
Base amortissable 5 100 1 050 6 150
Durée d’amortissement 6 3
Dotation annuelle 850 350 1 200 - 3 600 (1)
(1) Amortissements cumulés
Exemple : décomposition relatif à l’acquisition d’un bâtiment pour son siège social et répartition des frais d’acquisition
prix du bâtiment 500 000 € ; prix du terrain 100 000 € ; frais d’acquisition (droits d’enregistrements, honoraires du notaires et de l’agent immobilier) : 60 000 € Décomposition :
Gros œuvre : 80% du coût d’acquisition ; Etanchéité et toiture : 5% ; Agencements : 10% ; Installations générales, ascenseurs : 5%
Durée d’amortissement : Gros œuvre : durée comptable : 50 ans ; durée fiscale : 35 ans ; Etanchéité et toiture : durée comptable : 20 ans ; durée fiscale :20 ans ; Agencements : durée comptable : 18 ans ; durée fiscale :18 ans ; Installations générales, ascenseurs : durée comptable : 25 ans ; durée fiscale : 25 ans ;
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Exemple : décomposition relatif à l’acquisition d’un bâtiment pour son siège social et répartition des frais d’acquisition
quote part de frais d’acquisition relatif au terrain : 10 000 € (60 000 x 100 000/ 600 000) non pris en compte dans la base amortissable
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Eléments % du coût de revient
Quote part de frais
d’acquisition
Durée réelle d’utilisation
Amortissement comptable
Durée fiscale Amortissement fiscal
Amortissement dérogatoire
Gros œuvre 80% 40 000 50 ans 800 35 ans 1143 343
Etanchéité 5% 2 500 20 ans 125 20 ans 125 0
Agencements 10% 5 000 18 ans 278 18 ans 278 0
Installations générales
5% 2 500 25 ans 100 25 ans 100 0
100% 50 000 1303 1646 343
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Eléments % du coût de revient
Composant Durée réelle d’utilisation
Amortissement comptable
Durée fiscale Amortissement fiscal
Amortissement dérogatoire
Gros œuvre 80% 440 000 50 ans 8800 35 ans 12571 3771
Etanchéité 5% 27 500 20 ans 1375 20 ans 1375 0
Agencements 10% 55 000 18 ans 3055 18 ans 3055 0
Installations générales
5% 27 500 25 ans 1100 25 ans 1100 0
100% 550 000 14331 18102 3771
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Modification des plans d’amortissement : cas particulier des biens décomposés
Bien que les plans d’amortissement soient fixés à l’origine, les changements de composants peuvent conduire à modifier les durées d’amortissement
Exemple : Soit une machine décomposé en :
élément de structure : amortissable sur 10 ans ; moteur : amortissable sur 7 ans ;
Lors du changement du moteur, la durée résiduelle de vie de la machine est allongé de 2 ans passant de 3 à 5 ans.
il faudra modifier le plan d’amortissement de la structure (+ 2 ans); il faudra amortir le moteur sur 5 ans
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé :Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000 € TTC le 1er janvier 2005 ;Décomposition du véhicule en deux composants :
les pneus : 1 000 € amortis sur 2 ans ; le véhicules hors pneus : 29 000 € amortis sur 5 ans
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé :Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000 € TTC le 1er janvier 2005 ;Amortissement comptable :
Composant pneus
Sur 2 ans
Composant véhicule
Sur 5 ans
total
2005 500 5 800 6 300
2006 500 5 800 6 300
2007 5 800 5 800
2008 5 800 5 800
2009 5 800 5 800
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé :Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000 € TTC le 1er janvier 2005 ;Amortissement fiscal :
Le composant principal sur la durée d’usage : 5 ans ; Le composant secondaire (pneus) sur la durée réelle : 2 ans
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000 € TTC le 1er janvier 2005 ;Amortissement fiscal :
Le composant principal sur la durée d’usage : 5 ans ; [(29 000/30 000) * 18 300 ] / 5 ans : 3 538 € ; soit une réintégration de 5 800 – 3538 : 2 262 €
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé
Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000 € TTC le 1er janvier 2005 ;
Amortissement fiscal Le composant secondaire (pneus) sur la durée réelle : 2 ans ; [(1 000/30 000) * 18 300 ] / 2 ans : 305 ; Soit une réintégration de : 500 – 305 : 195 €
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Exemple de décomposition : le cas véhicule de tourisme décomposé
Les réintégrations au titre de 2005 et 2006 seront donc de 2 457 € ; Ensuite lors des changements de pneus : ceux ni ne seront plus retenus pour le calcul de la limitation des amortissements car cette règle porte uniquement sur la fraction des amortissements se rapportant au prix d’acquisition ; Ensuite nous aurons donc :
amortissement comptable : composant principal : 5 800 € ; composant secondaire : 500 € (si le prix est identique)
amortissement fiscal : 5 800 * [ (30 000 – 18 300)/30 000 ] : 2 262 €
(18300/5=3660 ; 3660 x29/30 = 3538 et donc 5800-3538 = 2262€)Non prise en compte de l’amortissement des nouveaux pneus
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Amortissement dégressif et décomposition
Soit un bien amortissable au titre du dégressif sur 10 ans, dont la valeur est de 100 000 euros acquis le 1er janvier 2005
Période Base amort VNC
2005 100 000 28 125 71 875
2006 71 875 20 215 51 660
2007 51 660 14 529 37 131
2008 37 131 10 443 26 688
2009 26 688 7 506 19 182
2010 19 182 5 395 13 787
2011 13 787 3 447 10 340
2012 10 340 3 447 6 893
2013 6 893 3 447 3 447
2014 3 447 3 447 0
Amortissement dégressif et décomposition
Soit un bien amortissable au titre du dégressif sur 10 ans, dont la valeur est de 100 000 euros acquis le 1er janvier 2005 décomposé en deux composants, l’un de 75000 euros durée de vie de 10 ans et l’autre de 25000 euros durée de vie de 5 ans
Amortissement dégressif et décomposition
Amortissement du composant de 75000 euros en dégressif sur 10 ans
Composant n°1 Base Amortissement VNC
2005 75 000 16 875 58 125
2006 58 125 13 078 45 047
2007 45 047 10 136 34 911
2008 34 911 7 855 27 056
2009 27 056 6 088 20 969
2010 20 969 4 718 16 251
2011 16 251 4 063 12 188
2012 12 188 4 063 8 125
2013 8 125 4 063 4 063
2014 4 063 4 063 0
Amortissement dégressif et décomposition
Amortissement du composant de 25000 euros en dégressif sur 5 ans
BaseAmortisseme
nt VNC
2005 25 000 11 250 13 750
2006 13 750 6 188 7 563
2007 7 563 3 403 4 159
2008 4 159 2 080 2 080
2008 2 080 2 080 0
Amortissement dégressif et décomposition
Tableau de synthèse
PériodeAmort
historique Amort C1 Amort C2Amortissement
nouveau
2005 28 125 16 875 11 250 28 125
2006 20 215 13 078 6 188 19 266
2007 14 529 10 136 3 403 13 539
2008 10 443 7 855 2 080 9 935
2009 7 506 6 088 2 080 8 167
2010 5 395 4 718 4 718
2011 3 447 4 063 4 063
2012 3 447 4 063 4 063
2013 3 447 4 063 4 063
2014 3 447 4 063 4 063
La réglementation comptable française sur les actifs comptabilisation des actifs : L’avis 2003-E du 09/07/03 du Comité d’urgence du CNC concernant les modalités de 1ère décomposition
des actifs
En matière de 1ère application de la comptabilisation des composants, l’avis 2003-E du Comité d’urgence du CNC propose 3 méthodes dont 2 compatibles avec les normes IAS-IFRS* (§.3).
Les trois méthodes de première décomposition
La reconstitution du coût amorti* Autrement dit, il s’agit de la reconstitution de la valeur brute historique par composant à partir des factures d’origine ou afférentes au dernier remplacement et de l’amortissement cumulé à la date de transition de manière rétrospective à partir des durées d’utilité indépendamment des durées fiscales.
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des actifs
La ré-allocation des valeurs comptables Elle consiste en la reconstitution rétrospective des composants à VNC non nulle suivant une ventilation des valeurs nettes comptables à la date de transition qui deviennent les nouvelles bases amortissables. Cette méthode est prospective quant aux calculs des amortissements.
L’utilisation de la juste valeur *La méthode de la juste valeur n’est possible qu’en normes IAS-IFRS. Il s’agit de l’utilisation de la juste valeur comme coût d’origine à la date de transition avec sa ventilation par composant. Les JV constituent les nouvelles bases amortissables sur les durées résiduelles restant à courir.
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des actifs
Méthode Principes Compatibilité IFRS n°1
Convergence avec IFRS
Reconstitution du coût amorti
Reconstitution :- de la valeur brute historique par composant à partir des factures d’origine ou afférentes au dernier remplacement- et de l’amortissement cumulé à la date de transition de manière rétrospective à partir des durées d’utilité indépendamment des durées fiscales
OUI mais mise en œuvre lourde et complexe
Possible si les conditions de détermination du coût et les durées d’utilité retenues sont conformes à celles des IAS (16, notamment).
Réallocation des valeurs comptables
Reconstitution rétrospective des composants par simple ventilation des valeurs nettes comptables à la date de transition qui deviennent les nouvelles bases amortissables. Cette méthode est prospective quant aux calculs des amortissements.
NON mais Solution simple
pour les sociétés non soumises aux
IAS
NON
Evaluation à la
juste valeur
Utilisation de la juste valeur comme coût d’origine à la date de transition avec ventilation de cette valeur par composant. Les justes valeurs constituent les nouvelles bases amortissables sur les durées résiduelles restant à courir.
OUI mais non conforme aux
règles françaises
(réévaluation partielle)
NON car solution non compatible avec le référentiel français en l’absence de réévaluation libre de l’ensemble des immobilisations
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
1- LES IMMEUBLES NEUFS :Hypothèses : Immeuble acquis le 1er janvier 2003 pour un montant de 761 000 €. Nous nous situons au 31 décembre 2003.Méthode actuelle : Immobilisation comptabilisée en classe 2 pour la totalité et amortie sur 50 ans
74578015220 (761000/50)761000Acquisition
VNCAmortissementBase
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amortiIncidence de la décomposition des actifsPar hypothèse, nous avons retenu les durées de vie de l’étude CSTB du 5 février 2003 soit :
Peinture, papier peint, revêtement souple : 8 ansÉtanchéité, chauffage, VMC, ascenseur, portes de garage : 15 ansMenuiseries intérieures et extérieures, électricité, cloisons plâtrerie, revêtements scellés, plomberie : 25 ansTerrassements, gros œuvre, charpente couverture : 50 ans
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
50 606.507 229.5057836Carrelages, peintures, revêtements de sols, travaux supplémentaires ( 7,6% * 761 000)
732 193.6128 806.39761 000TOTAL
% d’amortissement : 3.8%
46 167.333 297.6749 465Etanchéité, Chauffage gaz, VMC, serrurerie, ascenseurs ( 6,5% * 761 000)
249 851.5210 410.48260 262Enduits extérieurs, plâtrerie, menuiseries intérieures, extérieures, fermetures, plomberie, électricité, télévision (34.2% * 761000)
385 568.267868.74393 437Gros œuvre, charpente, couverture, honoraires (51.7% * 761000)
VNCAmortissementBaseConstatation des composants
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti2- LES IMMEUBLES ANCIENS :
La reconstitution du coût historique à partir des factures d’origine semble inappropriée dans certains cas.
Nous avons donc retenu les clés de répartition préconisées dans l’étude CSTB du 5 février 2003.
Il s’agit des valeurs brutes des immobilisations selon la répartition du coût actuel à neuf en fonction des données techniques.
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
Nous avons pris l’exemple d’un immeuble acquis 338 000 euros en 1960, amorti sur 50 ans.
Dans cet immeuble, des travaux pour un montant de 769 000 euros ont été réalisés en 2002. Les travaux d’amélioration sont amortis sur la durée restant à amortir du coût de la construction initiale.
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amortiSelon la méthode actuelle :
624 070482 9301 107 000Total
576 750192 250769 000Travaux d’amélioration
Amortissement sur 8 ans, 2 ans de passés
47 320290 680338 000Immeuble
Amortissement sur 50 ans, 43 ans de passés
VNCAmortissementBase
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
méthode de décomposition des composants :
décomposition et amortissement de l’immobilisation acquise en 1960
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
025 68825 688Carrelages, peintures, revêtements de sols, travaux supplémentaires ( 7,6% * 338 000)
24 464.44313 535.56338 000TOTAL
% d’amortissement fin 2003 : 92.8%
021 97021 970Etanchéité, Chauffage gaz, VMC, serrurerie, ascenseurs ( 6,5% * 338 000)
0115 596115 596
Enduits extérieurs, plâtrerie, menuiseries intérieures, extérieures, fermetures, plomberie, électricité, télévision (34.2% * 338 000)
24 464.44150 281.56174 746Gros œuvre, charpente, couverture, honoraires (51.7% * 338 000)
VNCAmortissementBaseConstatation des composants
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amortiDécomposition des composants des travaux réalisés pour un montant de 769 000 € en 2002 et amortissement sur 25 ans des menuiseries intérieures et extérieures, sur 15 ans de l’étanchéité, chauffage et 8 ans des peintures, papiers peints.
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
53 637.7517 879.2571 517Carrelages, peintures, revêtements de sols, travaux supplémentaires ( 9.3% * 769 000)
689 006.0679 993.94769 000TOTAL
% d’amortissement fin 2003 : 10.4%
102 635.8715 790.13118 426Etanchéité, Chauffage gaz, VMC, serrurerie, ascenseurs ( 15.4% * 769 000)
532 732.4446 324.56579 057Enduits extérieurs, plâtrerie, menuiseries intérieures, extérieures, fermetures, plomberie, électricité, télévision (75.3% * 769 000)
VNCAmortissementBaseConstatation des composants
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
Sortie de la part représentative des immobilisations objet des travaux (reconstitution sur des données techniques actuelles), incidence sur les capitaux propres :
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
163 254 Variation des capitaux propres
769 000 Travaux d'améliorations
338 000 Construction
71 517Peintures, papier peint, revêtements souples
118 426Etanchéité, Chauffage gaz, VMC, ascenseurs et portes de garage
579 057Menuiseries intérieures et extérieures, électricité, cloisons plâtrerie, revêtements scellés, plomberie
Composants remplacés
174 746Terrassement, gros œuvre, charpente, couverture
Composants non remplacés
CREDITDEBIT
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
252 655 Variation des capitaux propres
150 282
Amortissements du terrassement, gros œuvre, charpente couverture
17 879
15 790
46 324 Amortissement des composants des travaux
Nouveaux amortissements
482 930Amortissement terrassement, gros œuvre, charpente, couverture
Reprise des anciens amortissements
CREDITDEBIT
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des actifs
Exemple 1
Nous présentons la méthode de la reconstitution du coût amorti
La variation nette des capitaux propres est dans cet exemple relativement importante,
soit (252 655 – 163 254) 89 401 euros.
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des actifs
Exemple 2
Exemple de réallocation des valeurs nettes comptables
Soit une immobilisation acquise depuis 10 ans et amortissable sur 20 ans.
valeur brute 100
amortissements 50
valeur nette comptable 50
En fonction de données actuelles ressortant d’études techniques, la valeur nette du composant A représente 30% avec une durée résiduelle d’amortissement de 5 ans, et celle du composant principal B 70% durée d’amortissement résiduelle maintenue sur 10 ans.
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des actifs
Exemple 2
Exemple de réallocation des valeurs nettes comptables Les valeurs brutes et les amortissements constatés doivent être ventilés comme suit : Immobilisation Composant A Composant B
Valeur brute 100 30 (100*30%) 70 (100*70%)
Amortissements 50 15 (50*30%) 35 (50*70%)
Valeur nette comptable 50 15 (50*30%) 35 (50*70%)
Amortissement annuel à compter de la réallocation
3 (15/5) 3.5 (35/10)
Ces bases, 15 et 35, seront amorties sur les nouvelles durées résiduelles restant à courir sans correction des amortissements antérieurement pratiqués, soit 5 ans pour le composant A. La durée résiduelle du composant B est maintenue à 10 ans. Ainsi, l’annuité d’amortissement passera de 5 (100/20) à 6.5 (3+3.5).
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Le traitement de base : l’application rétrospective des nouveaux textes
Le règlement CRC 02-10 relatif à l’amortissement et à la dépréciation des actifs ou du règlement CRC 04-06 sur la définition, l’évaluation et la comptabilisation des actifs, les changements de méthode résultant de la première application sont traités selon les dispositions relatives aux changements de méthodes comptables précisées par l’article 314-1 du PCG.
Il convient de déterminer l’effet, à l’ouverture , de la nouvelle méthode comme si elle avait toujours été appliquée.
L’incidence du changement à l’ouverture, après effet d’impôt, est imputée en « Report à nouveau » sauf si, en raison de l’application de règles fiscales, l’entreprise est amenée à comptabiliser l’impact du changement dans le compte de résultat.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Proposition du comité d’urgence : l’application rétrospective/prospective des nouveaux textes
Le Comité d’urgence propose d’ouvrir la possibilité aux entreprises de traiter de manière prospective le passage aux nouvelles règles relatives aux amortissements mais un règlement du CRC doit encore modifier les dispositions actuelles qui prescrivent cette approche.
La méthode simplifiée (prospective) est prévue par le règlement 04/06 en matière de définition, de comptabilisation et d’évaluation des actifs
Ainsi, les entreprises pourraient opter, pour l’ensemble des nouvelles règles (actifs et amortissements), soit pour un traitement rétrospectif du passage, soit par simple traitement prospectif.
Les différentes options
L’application rétrospective des nouveaux textes
Qu’il s’agisse du règlement CRC 02-10 relatif à l’amortissement et à la dépréciation des actifs ou du règlement CRC 04-06 sur la définition, l’évaluation et la comptabilisation des actifs, les changements de méthode résultant de la première application sont traités selon les dispositions relatives aux changements de méthodes comptables précisées par l’article 314-1 du PCG : Déterminer l’effet, à l’ouverture , de la nouvelle méthode
comme si elle avait toujours été appliquée ; L’incidence du changement à l’ouverture, après effet
d’impôt, est imputée en « Report à nouveau » sauf si, en raison de l’application de règles fiscales, l’entreprise est amenée à comptabiliser l’impact du changement dans le compte de résultat.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
En pratique, l’application rétrospective nécessite : de vérifier que les actifs figurant au bilan correspondent bien
à la définition des actifs donnée par le règlement CRC 04-06 sur les actifs ;
cette vérification peut aboutir à des reclassements : par virement en report à nouveau ou en immobilisations, selon le cas, des charges différées et des charges à étaler ;
virement en report à nouveau (ou en charges pour des besoins de déductibilité fiscale) des frais de recherche appliquée et de développement qui ne correspondent pas à des frais de la phase « développement » ;
de reconstituer le coût historique des actifs concernés figurant au bilan d’ouverture et de recalculer les amortissements à partir des nouvelles règles issues du règlement CRC 02-10.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Exemple d’application rétrospective pour un bien amortissable en linéaire
Une immobilisation acquise le 1er janvier 2001 avec une durée d’amortissement de 10 ans. Durée d’utilisation réelle 15 ans, sans valeur de cession. Prix d’acquisition 100
Amortissement antérieurement pratiqué au 31/12/2004 : 100 x 4/10 : 40
Amortissement rétrospectif : 100 x 4/15 : 27Ecart à porter en report à nouveau : 40 – 27 : 13Ecriture : 28 amortissement / 11 report à nouveau 13
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dégressif admis en dégressif
Cas d’un bien antérieurement amorti en dégressif admis en déduction fiscale pour lequel l’amortissement économique selon les nouvelles règles est l’amortissement linéaire
Bien acquis le 1er janvier 2003, valeur 10 000 euros amortissable sur 6 ans. Au 1er janvier 2005, durée réelle 5 ans.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dégressif
Anciennes règles :
Période BaseAmortissement
Comptable VNC Amortissement fiscal
2003 10000 3500 6500 3500
2004 6500 2275 4225 2275
2005 4225 1479 2746 1479
2006 2746 961 1785 961
2007 1785 893 893 893
2008 893 893 0 893
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dégressif
Nouvelles règles :
Période BaseAmortissement comptable
Amortissement fiscal
Amortissement dérogatoire
2003 10000 2000 3500 1500
2004 10000 2000 2275 275
2005 10000 2000 1479 -521
2006 10000 2000 961 -1039
2007 10000 2000 893 -1107
2008 893 893
0
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dégressif admis en fiscalité
Selon les anciennes règles :Cumul des amortissements au compte 28 au 01/01/2005 : 5 775
Selon les nouvelles règles :Cumul des amortissements au compte 28 au 01/01/2005 : 4 000 ;Cumul des amortissements au compte 145 au 01/01/2005 : 1 775
Ecriture d’ouverture : 28/145 pour 1 775
Application rétrospective pour un bien amortissable en dégressif admis en fiscalité : cas de durées différentes
Immobilisation acquise en début 2003 pour 1000 et amortie en dégressif sur 5 ans. L’amortissement économique au 1/01/2005 est considéré comme étant le linéaire sur 8 ans
Amortissements pratiqués : 578Amortissements recalculés : 250Ecart : 328 d’où l’écriture : 28 amort / 145 amort dérogatoire
pour 328
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dérogatoire car le dégressif n’est pas admis en fiscalité
Immobilisation acquise en début 2003 pour 1000 et amortie en dégressif sur 5 ans non admis en fiscalité. Le supplément d’amortissement était comptabilisé en dérogatoire
L’amortissement économique au 1/01/2005 est considéré comme étant le linéaire sur 5 ans
Passer 28/145 pour 178.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Application rétrospective pour un bien amortissable en dérogatoire
Immobilisation acquise en début 2003 pour 1000 et amortie en dégressif sur 5 ans. Non admis en fiscalité.
L’amortissement économique au 1/01/2005 est considéré comme étant le linéaire sur 8 ans
Le supplément d’amortissement était comptabilisé en dérogatoire
Amortissements au compte 28 : 578Amortissements dérogatoire : 178
Amortissements recalculés au compte 28 : 250Amortissements recalculés dérogatoire : 150
Ecart sur les amortissements du compte 28 : 328 d’où l’écriture 28/145 pour 328 (pour 145: annulation des anciens plus prise en compte des nouveaux = amortissements à reprendre)
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La possibilité d’adopter des mesures simplifiées.
Le règlement 04-06 a prévu une méthode de passage simplifié qui consiste, en pratique :
Comme dans l’application de la méthode rétrospective, à vérifier que les actifs figurant au bilan correspondent bien à la définition des actifs donnée par le règlement ; cette vérification peut aboutir à des reclassements ;
Contrairement à la méthode rétrospective, la méthode prospective consiste à procéder au seul reclassement des valeurs nettes comptables au regard des nouvelles définitions et conditions de comptabilisation sans modifier leur valeur.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Immobilisations décomposables. Le règlement 02-10 ne prévoit pas de mesure de simplification,
mais le Comité d’urgence du CNC, dans un avis 03-E, a proposé, pour la première mise en œuvre de la méthode des composants, une modalité simplifiée de passage la : « réallocation des valeurs comptables ». Rétrospective au niveau de la reconstitution des
composants ; Prospective quant au calcul des amortissements Elle n’a pas d’impact sur les capitaux propres de l’exercice
d’ouverture du changement de méthode.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Immobilisations non décomposables. La méthode de réallocation prévue par l’avis 03-E du Comité
d’urgence s’applique aux immobilisations décomposables. Pour les immobilisations non décomposables, sa mise en œuvre
conduit à appliquer une méthode purement prospective, ce qui est contraire aux dispositions du règlement CRC 02-10 selon lequel :
« … pour les modifications de plans d’amortissement résultant du passage aux nouvelles règles comptables, la méthode prospective ne peut pas être appliquée… »
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Immobilisations non décomposables. L’adoption de cette simplification permettrait pourtant, en cas de
modification de la durée d’amortissement (durée d’utilisation du bien ne correspondant pas à la durée d’usage du bien) : De procéder à un simple ajustement du calcul des
dotations futures sur la nouvelle durée sans procéder au recalcul des amortissements passés ;
De ne pas remettre en cause les immobilisations totalement amorties et encore en service dans l’entreprise.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Immobilisations non décomposables. Elle permettrait également :
de ne pas retraiter, pour les années antérieures, la différence entre le dégressif fiscal et le linéaire, lorsque ce dégressif a été enregistré en amortissement pour la dépréciation sans constatation d’une quote-part en dérogatoire.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Prenant en compte les difficultés de mise en œuvre pour les entreprises de la méthode rétrospective, le nouvel avis 05-D du Comité d’urgence propose au CRC de modifier l’article 15 du règlement CRC 03-07 afin d’ouvrir la possibilité, pour les immobilisations non décomposables, de déterminer les nouveaux plans d’amortissement à partir des valeurs nettes comptables constatées au bilan d’ouverture à la date de la première application du règlement.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
La méthode prospective en matière d’amortissement et dépréciation des actifs
Il n’y aurait pas de retraitement des amortissements antérieurs ni d’incidence sur les capitaux propres à l’ouverture ;
Les immobilisations totalement amorties ne seraient pas retraitées ;
Cette méthode de passage prospective pourrait être appliquée dans les comptes individuels et dans les comptes consolidés dans les mêmes conditions que la méthode de réallocation des valeurs nettes comptables.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Une immobilisation acquise le 1er janvier 2001 avec une durée d’amortissement de 10 ans. Durée d’utilisation réelle 15 ans, sans valeur de cession. Prix d’acquisition 100
Amortissement antérieurement pratiqué au 31/12/2004 : 100 x 4/10 : 40VNC au 1/01/2005 : 60 à amortir sur la durée résiduelle soit (15-4) : 11
ansDonc dotation aux amortissements au 31/12/2005 : 60/11Sans incidence sur les capitaux propres
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Les modalités du choix : prospectif / retrospectif : des options liées
Le Comité d’urgence recommande aux entreprises, pour l’application des règlements CRC 02-10 « Amortissement et dépréciation » et CRC 04-06 « Actifs », de retenir de façon homogène : soit le méthode rétrospective ; Soit la méthode simplifiée (prospective) de réallocation ou
de reclassement des valeurs nettes comptables. S’agissant de cette dernière méthode, elle implique
également l’application d’une méthode prospective pour le passage aux nouvelles règles des biens non décomposables.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Le règlement CRC 04-06 sur les actifs a créé une nouvelle option pour la comptabilisation des frais d’acquisition d’immobilisations et a sustantiellement changé les modalités d’exercice de deux options préexistantes portant sur le retraitement des coûts d’emprunt et des coûts de développement. Le Comité d’urgence précise les modalités de passage pour ces trois options relatives aux actifs.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Les différentes options
Frais d’acquisition des immobilisations
Ancienne règle. Les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes étaient exclus du coût d’acquisition des immobilisations et comptabilisés en charges avec la possibilité d’étaler sur plusieurs exercices ces charges par le biais du compte « Charges à répartir sur plusieurs exercices ».
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Les différentes options
Frais d’acquisition des immobilisations
Nouvelle règle. En principe, les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes liés à l’acquisition sont compris dans la définition du coût d’entrée de l’actif. Dans les comptes individuels cependant, ces frais peuvent, sur option, être comptabilisés en charges. Dans les comptes consolidés, ce type de frais est toujours compris dans le coût d’entrée de l’immobilisation.
L’avis du comité d’urgence juin 2005 : Les options de passage aux nouvelles règles
Les options pour le traitement des actifs
Les différentes options
Coûts d’emprunt
Ancienne règle. Les entreprises avaient la possibilité d’activer les intérêts des capitaux empruntés pour financer la fabrication d’une immobilisation lorsqu’ils concernaient la période de fabrication. S’agissant d’un stock, cette faculté n’était ouverte que pour les stocks dont le cycle de production dépassait nécessairement la durée de l’exercice ou un an. Les textes antérieurs n’apportaient que peu de précisions sur les conditions et modalités de cette activation.
Les options pour le traitement des actifs
Les différentes options
Coûts d’emprunt
Nouvelle règle. Désormais, l’option d’activation peut être exercée pour :
Tous les actifs éligibles (immobilisations corporelles/incorporelles ou stocks qui exigent une longue période de préparation) ;
Acquis ou produits ; La nature des charges activables ainsi que les montants sont
précisés.
Le traitement retenu doit être appliqué, de façon cohérente et permanente, à tous les coûts d’emprunt directement
attribuables à l’acquisition ou à la production de tous les actifs éligibles de l’entité.
Les options pour le traitement des actifs
Les différentes optionsFrais de développement
Ancienne règle. Le décret comptable prévoit que les frais de recherche appliquée et développement peuvent être inscrits à l’actif du bilan à la condition de se rapporter à des projets nettement individualisés, ayant de sérieuse chances de rentabilité commerciale.
Trois conditions doivent être simultanément remplies pour inscrire des frais de recherche appliquée et de développement à l’actif : se rapporter à des projets nettement individualisés ; le projet doit avoir de sérieuses chances de réussite
technique et de rentabilité commerciale ; le coût du projet peut être distinctement établi.
Les options pour le traitement des actifs
Les différentes options
Frais de développement
Ancienne règle. Les frais de recherche appliquée et de développement
sont amortis selon un plan et dans un délai maximale de cinq ans ;
A titre exceptionnel et pour des projets particuliers, les frais de recherche appliquée et de développement peuvent être amortis sur une période plus longue qui n’excède pas la durée d’utilisation de ces actifs.
Les options pour le traitement des actifs
Les différentes options
Frais de développement
Nouvelle règle. L’option désormais ouverte de capitaliser les coûts de création, sous réserve de respecter les six critères posés par l’article 311-3 du PCG, pour la création en interne d’immobilisations incorporelles répond désormais aux caractéristiques suivantes :
elle est limitée à la phase de développement ; Les frais visés ne sont activables qu’à partir de la date à
laquelle les conditions d’activation sont remplies ; Elle est étendue aux créations d’immobilisations incorporelles
pour des besoins internes.Les logiciels ne sont pas concernés par l’option puisque
l’activation est une obligation dès lors que les conditions sont respectées.
Les options pour le traitement des actifs
Les modalités du choix
Indépendance des options à prendre par rapport aux options prises antérieurement
Le Comité d’urgence considère qu’une entreprise peut opter pour l’une des méthodes possibles à la date de première application du règlement, indépendamment des choix exercés lors des exercices antérieurs.
Cette liberté de choix s’applique même aux frais de développement pour lesquels l’option de comptabilisation des coûts de développement à l’actif est une méthode préférentielle. Ainsi, la comptabilisation à l’actif, avant le passage aux nouvelles règles, des frais de développement pour certains ou pour la totalité des projets ne prive pas l’entreprise de la possibilité d’opter, lors de la première application des nouvelles règles pour la comptabilisation des frais de développement en charges.
Les options pour le traitement des actifs
Les modalités du choix
Indépendance des options à prendre par rapport aux options prises antérieurement
En revanche, à compter de 2005, l’impact de la méthode préférentielle s’applique : une entreprise qui opte en 2005 pour le traitement des
frais de développement en charges pourra ultérieurement changer de méthode en vue de comptabiliser les frais de développement à l’actif ;
Une entreprise qui opte en 2005 pour le traitement des frais de développement à l’actif ne pourra, ultérieurement, comptabiliser ceux-ci en charges.
Les options pour le traitement des actifs
Les modalités du choix
Les options sont appliquées de manière indépendante
Ainsi, l’entreprise peut opter pour la comptabilisation à l’actif des frais d’acquisition des immobilisations et pour le maintien en charges des frais de développement et/ou des coûts d’emprunt.
Les options pour le traitement des actifs
Les conséquences de l’application de la méthode rétrospective ou de la méthode prospective
Le Comité d’urgence précise les conséquences de l’application de la méthode rétrospective ou de la méthode prospective sur les options exercées antérieurement à la date de première application du règlement 04-06. (voir les deux tableaux suivants)
Les options pour le traitement des actifs
Traitement des options exercées antérieurement à l’application du règlement 04-06 au 1er janvier 2005
Option
Méthodes
comptables
Droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’actes
Coûts de développement Coûts d’emprunts
Méthode appliquée avant le 1er janvier 2005
Règlement 99-03 du CRC Charges Charges à répartir déterminées actifs par actifs
Charges Activation Charges Activation
Méthode appliquée au 1er janvier 2005 avec passage selon la méthode rétrospective
Comptabilisation des coûts à l’actif avec reconstitution du coût historique des acquisitions antérieures figurant à l’actif du bilan d’ouverture et « recalcul » des amortissements comme si la méthode avait toujours été appliquée
Activation comme si la méthode avait toujours été appliquée
Incorporation à l’actif initial des frais comptabilisés en charges à répartir ainsi que ceux comptabilisés en charge
Activation des seuls coûts de développement
Activation des seuls coûts de développement pour les projets déjà activés ainsi que des projets passés en charges
Activation de tous les coûts d’emprunt pour les actifs éligibles
Maintien des coûts d’emprunt déjà activés et activation des autres coûts d’emprunt éligibles
Option pour la comptabilisation en charges
Pas de modification
Reprise du solde antérieur en report à nouveau ou charges si déduction fiscale
Pas de modification
Reprise de la VNC en report à nouveau ou en charges si déduction fiscale
Pas de modification
Reprise de la quote part activée en report à nouveau
Les options pour le traitement des actifs
Traitement des options exercées antérieurement à l’application du règlement 04-06 au 1er janvier 2005
Option
Méthodes
comptables
Droits de mutation, honoraires, commissions et
frais d’actes
Coûts de développement Coûts d’emprunts
Méthode appliquée avant le 1er janvier 2005
Règlement 99-03 du CRC Charges
Charges à répartir déterminées actifs par actifs
Charges
Activation Charges
Activation
Méthode appliquée au 1er janvier 2005 avec passage selon la méthode simplifiée prospective
Comptabilisation des coûts à l’actif , pas de reconstitution du coût historique des acquisitions antérieures figurant à l’actif du bilan d’ouverture
NA Reclassement en immobilisations du solde des charges à répartir
NA Maintien à l’actif des frais de développement des seuls projets déjà activées
Pas de modif.
Maintien des coûts activés pour les actifs éligibles
Option pour la comptabilisation en charges, pas de retraitement des immobilisations antérieurement activées sauf si elles ne répondent pas aux nouvelles conditions de définition et comptabilisation des actifs
Pas de modif.
Reprise du solde antérieur non amorti en report à nouveau ou charges si déduction fiscale
Pas de modif.
Comptabilisation en charges de tous les coûts de développement engagés à compter du 1er janvier 2005 et maintien à l’actif de seuls frais de développement déjà activés.
Pas de modif.
Comptabilisation en charges de tous les coûts de développement engagés à compter du 1er janvier 2005 et maintien des seuls coûts déjà activés pour les actifs éligibles
Immobilisation : quelle notion de durée retenir ?
Une immobilisation corporelle est un actif physique détenu soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins de internes et dont l’entité attend qu’il soit utilisé au-delà de « l’ » exercice.
Ce texte peut conduire à considérer comme des immobilisations des biens dont la durée d’utilisation est inférieure à un exercice, mais dont la consommation est à cheval sur deux exercices.
Immobilisation : quelle notion de durée retenir ?
C’est une notion différente qui est retenue par la norme IAS 16 qui définit des actifs comme des éléments dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur « plus d’une période ».
Immobilisation : quelle notion de durée retenir ?
Le Comité d’urgence estime que les expressions :
« utilisable sur plus d’une période » pour les pièces de rechange ou de sécurité ;
« utilisation au-delà de l’exercice » pour la définition des immobilisations corporelles
doivent être interprétées comme une utilisation d’une durée supérieure à douze mois (en général, celle d’un exercice).
Durée d’amortissement des composants
Le Comité d’urgence estime que pour les composants doivent faire l’objet d’un amortissement sur leur durée réelle d’utilisation
Fiscalement :
le composant principal peut être amorti sur la durée d’usage qui prévalait avant la décomposition ;
les autres composants peuvent être amorti selon la durée réelle d’utilisation
Attention le comité d’urgence précise que les composants dont la durée de vie serait supérieure à celle du composant du structure doivent être identifiés
Durée d’amortissement des composants
Cette interprétation implique :
Il est intéressant d’appliquer la décomposition du fait du raccourcissement des délais d’amortissement ;
Il est nécessaire d’appliquer l’amortissement dérogatoire en cas d’amortissement du composant de structure sur la durée d’usage et non la durée réelle.
Durée d’amortissement des biens non décomposés
Les biens non décomposables doivent être amortis :
en comptabilité sur la durée réelle d’utilisation ;
en fiscalité sur la durée d’usage (normale) en vigueur
Cette situation donne lieu à diverses remarques :
la différence entre la durée réelle et la durée normale fera l’objet d’un amortissement dérogatoire ;
les amortissements minimaux obligatoires restent l’amortissement linéaire sur la durée d’usage appréciés globalement ;
Amortissement comptable
Amortissement fiscal Ecart entre amortissement fiscal
et amortissement comptable
Biens décomposés
- Structure Durée réelle d’utilisation
Durée d’usage admise antérieurement
Provision pour amortissement dérogatoire
- Composants Durée réelle d’utilisation
Durée réelle d’utilisation
Aucun écart
Biens non décomposés
Durée réelle d’utilisation
Durée d’usage admise antérieurement
Provision pour amortissement dérogatoire
Durée d’amortissement des biens non décomposés
Mesure de simplification envisagée :
Fixer des seuils en dessous desquels il ne serait pas nécessaire d’appliquer la durée réelle d’utilisation en comptabilité :
Total bilan : 3 650 000 euros ;
CA : 7 300 000 euros ;
Salariés : 50
Pièces de rechange et de sécurité
Le PCG applicable au 1er janvier 2005, les pièces de rechange et le matériel de sécurité sont traditionnellement comptabilisés en stocks et donc en compte de résultat lors de leur consommation.
Les pièces de rechange et le matériel de sécurité sont comptabilisés en immobilisation dès lors qu’elles sont utilisés sur une durée supérieure à 12 mois ;
Les pièces de rechanges et le matériel d’entretien sont comptabilisées en immobilisations dès lors qu’elles ne peuvent être utilisées qu’avec des immobilisations.
Pièces de rechange et de sécurité
Le comité d’urgence apporte les précisions suivantes quant à la distinction entre :
Les pièces de sécurité ;
Les pièces de rechanges destinées à remplacer ou à être intégrées dans un composant.
Pièces de rechange et de sécurité
Les précisions suivantes quant aux pièces de sécurité :
Définition de la pièce de sécurité : il s’agit de pièces principales d’une installation acquise pour être utilisée en cas de panne ou de casse accidentelle afin d’éviter une interruption du cycle d’exploitation ou risque en terme de sécurité (les pièces de sécurité sont également appelées pièces spécifiques).
Elles ne peuvent être utilisées que pour la réparation ;
Elles sont non interchangeables ;
Elles n’ont pas d’autres destination.
Pièces de rechange et de sécurité
Les précisions suivantes quant aux pièces de sécurité :
Leur amortissement doit débuter dès l’utilisation de l’immobilisation lorsque ces pièces sont acquises en même temps que l’immobilisation principale ;
Si ces pièces sont acquises postérieurement à l’acquisition de l’immobilisation, l’amortissement doit débuter dès leur livraison ;
La durée d’amortissement correspond à la durée d’amortissement de l’immobilisation principale ou en cas d’acquisition postérieure à la durée résiduelle d’amortissement de l’immobilisation principale.
Pièces de rechange et de sécurité
Les précisions suivantes quant aux pièces de rechanges destinées à remplacer ou à être intégrées dans un composant.
Les pièces de rechange seront immobilisées dès lors qu’elles sont :
D’un montant significatif ;
D’une durée d’utilisation supérieure à 12 mois.
Leur amortissement débute dès lors qu’elles sont intégrées dans l’immobilisation ;
Si la pièce est un composant elle est amortie sur une durée propre ; si elle s’intègre dans un composant elle est amortie selon les conditions du composant
Pièces de rechange et de sécurité
Les précisions suivantes quant aux pièces de rechanges destinées à remplacer ou à être intégrées dans un composant.
Ces pièces de rechange seront comptabilisées en charge dès lors qu’elles sont :
D’un montant assimilables à des petites fournitures (<500 € ht) ;
D’une durée d’utilisation inférieure à 12 mois.
Pièces de rechange et de sécurité
La nouvelle réglementation impose :
D’analyser les différents types de pièces ;
Distinguer les pièces de sécurité et les pièces de rechange ;
Rattacher les pièces de sécurité et de rechange à leur immobilisation respective.
Synthèse pièces de rechange et de sécurité
Anciennes règles Nouvelles règles
Pièces de rechange principales (radiateur de moteur, tapis roulant d’une chaîne de production, bâches de camion
Stock ou charges si utilisation immédiate
Immobilisation si l’entité compte l’utiliser sur plus de 12 mois
Amortissement des utilisation (remplacement)
Stock N/A
Pièces de sécurité Stock Immobilisation si l’entité utilise la pièce sur plus de 12 mois
Amortissement des acquisitions sur la durée initiale de l’immobilisation
Stock N/A
Pièces de rechange et matériel d’entretien spécifique (cylindres de presse, masse de frappe)
Immobilisation si coût spécifique
Immobilisation Amortissement sur la durée de l’immobilisation à laquelle elles sont rattachées
Stock
Autres pièces de rechange et matériel d’entretien
Stock ou charge Stock N/A
Pièces de rechange et de sécurité
Les pièces identifiées comme des immobilisations doivent être transférées dans les comptes d’immobilisation par la méthode :
Simplifiée ;
Rétrospective.
Dépenses de mise aux normes ou de mise en conformité
Conditions pour immobiliser les dépenses de mise aux normes et de mise en conformité. 3 conditions cumulatives :
Dépenses engagées pour des raisons de sécurité des personnes ou environnementales ; Imposées par des obligations légales ; Leur non réalisation entraînerait l’arrêt de l‘activité ou de l’installation de l’entreprise.
Ces dépenses peuvent concernées : Création d’immobilisations nouvelles ; Amélioration d’immobilisations nouvelles conduisant à la création d’une nouvelle immobilisation ; Dépenses ultérieures de sécurité ou environnementales sur des immobilisations existantes.
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