Mémento Comptable

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21. SOURCES DES REGLES COMPTABLES MAROCAINES

22. INFLUENCE DE LA LEGISLATION ET DE LA DOCTRINE FISCALES

23. LES AXES DE LA REFORME ACTUELLE

21. SOURCES DES REGLES COMPTABLESMAROCAINES

Au Maroc, la comptabilité des entreprises a été jusqu'à la mise en place de la réforme, d'abord et avanttout, comme un moyen de preuve et une base aux règlements des litiges nés entre les opérateurséconomiques dans le cadre de leurs transactions.

Les dispositions d'essence comptable contenues dans le Dahir des Obligations et Contrats ainsi que leDahir formant Code de Commerce (articles 10 à 18) du 12 Août 1913 avaient gardé en effet pour objetexclusif la créance auprès des "Commerçants" des moyens de preuve susceptibles de servir de repère au juge, afin d'établir les droits et obligations des parties lors des litiges portés devant les tribunaux.

De même, les sanctions pénales ayant trait à la comptabilité, prévues aux articles 556 à 562 du CodePénal, traitent uniquement des cas de violation des intérêts des créanciers, et punissent l'absence de tenueirrégulière dans les seuls cas de cessation de paiement constatés par les tribunaux.

La réglementation comptable contenue dans les textes régissant le droit des sociétés (notamment lesdahirs du 11/8/1922 et du 1/9/1926) a eu également pour objet principal de prémunir les créanciers contre

la distribution de dividendes fictifs.La tentative de transparence comptable introduite par le Dahir du 25/07/1970 n'avait pas été consolidée par d'autres mesures plus radicales telles que par exemple le dépôt des comptes annuels auprès des Greffesdes tribunaux, ou la reconnaissance formelle du droit de la minorité à demander des expertisescomptables:

⇓ Ce texte, isolé, instaurait seulement le principe d'un droit de communication au profit de toutactionnaire dans une société anonyme dont l'actif dépasse 5 millions de dirhams ou qui détient un portefeuille dont la valeur à l'inventaire excède un million de dirhams.

⇓ Il introduisait par ailleurs l'obligation de la publication des comptes annuels des sociétés cotées en

bourse, 45 jours après la tenue de leur Assemblée Générale Ordinaire.

En même temps, la pratique du commissariat aux comptes des sociétés anonymes, caractérisée depuisson origine par un libéralisme extrême, garde jusqu'à nos jours son statut intact depuis lors (art 32 à 34du dahir 11/08/1922).



De ce fait, le contrôle légal des comptes n'a jamais bénéficié au Maroc d'une crédibilité suffisante, etcontinue d'être exercé, jusqu'à l'entrée en vigueur de la loi régissant la profession d'expert comptable ( 1), par quiconque, sans règles minima de compétence et d'incompatibilité.

Ainsi, avant la réforme, l'analyse des dispositions d'ordre commercial traitant de la comptabilité, donnait à penser que celles-ci ne constituent pas un cadre suffisant qui permette d'obtenir une information crédible,

orientée vers la gestion, mais se composaient uniquement d'une somme de règles ayant chacune unespécificité propre, et en commun la défense des intérêts des créanciers.

22. INFLUENCE DE LA LEGISLATION ET DE LADOCTRINE FISCALE

Cependant, à l'examen de la pratique, on s'aperçoit en fait que toute structure de système comptable auMaroc (nomenclature des comptes, règles d'enregistrement, d'évaluation et de présentation) reflète,d'abord et en toute circonstance, la règle ou doctrine fiscale existante.

Ceci découle du fait que le pouvoir fiscal a rempli le vide laissé par le législateur commercial eninstituant, depuis 1965 (2) un "système comptable" qui a introduit au Maroc de manière implicite,l'application des principales règles du plan comptable français type 1957.

La réglementation et la pratique comptable d'origine fiscale se sont continuellement renforcées depuislors, à travers diverses dispositions instaurées soit par le législateur fiscal soit par l'Administration desimpôts.

Les dernières innovations en date sont insérées dans les textes de loi relatifs à la TVA, à l'IS et à l'IGR (entrés en application respectivement au 01/04/1986, 21/1/1987 et 01/01/1990) et appuyées par descirculaires d'application de l'administration fiscale.

Ces dispositions couvrent pratiquement tous les volets qui caractérisent un système comptable (définitiond'une nomenclature des rubriques comptables, mode d'évaluation des transactions, schéma des étatsfinanciers, caractéristiques d'une comptabilité irrégulière, …)

Pour aussi nécessaire qu'elle ait été, compte tenu de l'absence d'un droit comptable autonome, lalégislation comptable d'origine fiscale n'a pas toujours été empreinte d'une neutralité absolue dans ladétermination des résultats de l'entreprise. en effet, certains impératifs budgétaires ou interprétations particulières de l'administration, ont fréquemment obligé les entreprises à faire état de résultat supérieurs àceux que l'application stricte des principes comptables fondamentaux auraient conduit à constater.

1 La loi n°15-89 (B.O du 03/02/93) prévoit qu'à partir du 04/02/1996 seuls les professionnels indépendant inscrits àl'Ordre des Experts Comptables peuvent, à titre exclusif et sous leurs responsabilité, exercer les fonctions decommissariat aux comptes auprès des sociétés.2 Arrêté du Sous-secrétaire d'Etat aux finances du 05/03/1965



23. LES AXES DE LA REFORME COMPTABLEACTUELLE

Ainsi, de nature éminemment juridique et de structuration essentiellement fiscale, la législation et la

pratique comptables Marocaines d'avant la réforme, avaient privilégié, davantage la connaissance dessoldes des comptes à chaque date d'inventaire, plus que l'analyse des flux économiques et financiers del'entreprise.

Dans ces conditions, la comptabilité ne pouvait répondre qu'imparfaitement aux besoins d'information,sans cesse croissants, sur les véritables performances des entreprises, et sur l'évolution de leur équilibrefinancier.

Or si les méthodes de gestion appliquées jusqu'aux années 80 avaient pu s'accommoder de cesinsuffisances, l'entreprise Marocaine et ses partenaires nationaux et étrangers n'avaient cessé de souligner depuis lors la nécessité de structurer en profondeur l'environnement comptable et financier au Maroc.

C'est pourquoi dès 1982, un certain nombre de réflexions au niveau national ont pu être menées dans lecadre de commissions formées de professionnels, de représentants de différents départements ministérielset de l'entreprise, avec l'objectif de concevoir une réforme comptable et financière globale.

Cette réflexion d'ensemble a abouti progressivement à la rédaction des textes suivants (3) :

En matière de normalisation comptable

1. La loi n° 9-88 instituant la comptabilité normalisée dans les entreprises, publiée au BO n°4183 bis du30/12/1992 ;

2. Décret n° 2-89-61 portant application du Code Général de Normalisation Comptable aux entreprisesdu secteur public, publié au BO n°4023 du 10/11/1989 ;

3. Code général de normalisation comptable présenté au comité interministériel (Finances – Plan – Education Nationale – Affaires Economiques) le 24/12/1986, par la Commission de NormalisationComptable instituée par la circulaire du Ministre des Finances, prise en date du 19/08/1986 ;

4. Décret n°2-88-19 du 16/11/1989 portant création du Conseil National de la Comptabilité publié au BOn°4024 du 06/12/1989.

5. Décret n°2/92/837 publié au BO n°4188 du 3/2/1993 instituant la protection du titre de ComptableAgréé et le monopole de la tenue comptable libérale aux professionnels régulièrement inscrits sur uneliste auprès du Ministère des Finances.

6. Dahir n°1-91-228 du 9/11/1992 portant promulgation de la loi n°57-90, relative aux centres de gestionde comptabilité agrées, publié au B.O n°4183 du 30/12/1992.

En ce qui concerne le contrôle public des comptes

3 Cf. recueil du droit comptable et financier (en cours d'édition)



7. Loi n°15-89 instituant la protection du titre d'Expert comptable et les modalités d'organisation desétudes correspondantes, publiée au BO n°4188 du 3 février 1993,

8. Décret n° 2-89-519 instituant le diplôme national d'Expert Comptable et les modalités d'organisationdes études correspondantes, publié au BO n° 4064 du 16/07/1990 ;

9. Projet de loi portant réforme du commissariat aux comptes des sociétés anonymes.

Organisation du crédits et du marché financier

9. Réforme de la profession bancaire instituée par le dahir du 6/7/1993, publié au BO n° 4210 du7/7/1993.

10. Réforme du marché des capitaux à travers la promulgation des textes suivants :

⇓ Dahir portant loi n°1-93-211 relatif à la Bourse des Valeurs, publié au BO n°4223 du 06/10/1993, portant notamment abrogation des dispositions du décret Royal du 15 Novembre 1967 qui organisait

la bourse des valeur de Casablanca.

⇓ Dahir portant loi n°1-93-212 relatif au Conseil Déontologique des Valeurs Mobilières et auxinformations exigées des personnes morales faisant appel public à l'épargne, au BO n°4223 du06/10/1993, et portant abrogation des dispositions du dahir du 25/7/1970 relatif à l'information desactionnaires et public ;

⇓ Dahir portant loi n°1-93-213 relatif aux Organismes de Placement Collectif en Valeur Mobilières, publié au B.O n°4223 du 06/10/1993.

Au stade actuel :

⇓ Tous ces textes ont été promulgués, sauf le projet de loi relatif à l'exercice du commissariat auxcomptes qui demeure à l'étude auprès des Instances Gouvernementales, et qui devrait nécessairementrevenir auprès de l'Ordre des Experts Comptables, une fois installé, pour consultation et avis, avant sa présentation à la Chambre des Représentants ;

⇓ Les différents textes publiés en matière de normalisation comptable constituent désormais, lesnouveaux instruments de base de la réglementation comptable Marocaine, dont on étudiera lesfondements ci-après.



CHAPITRE 2 : ANALYSE DE LA LOI COMPTABLE

SECTION 1 : OBJECTIFS, CONTENU ET METHODOLOGIE DE LA LOI

SECTION 2 : LES PERSONNES VISEES PAR LA LOI

SECTION 3 : LA FINALITE DES ETATS DE SYNTHESE : L’IMAGE FIDELE

SECTION 4 : LES PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX

SECTION 5 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME - L'ORGANISATIONCOMPTABLE

SECTION 6 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME - LE CADRE COMPTABLE

SECTION 7 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND - LES METHODESD'EVALUATION

SECTION 8 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND - LES ETATS DE SYNTHESE



CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE

SECTION 1 : LES APPORTS JURIDIQUES, INSTITUTIONNELS ET DOCTRINAUXDE LA LOI COMPTABLE

SECTION 2 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE DE GESTION

SECTION 3 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE FINANCIERE



INTRODUCTION :

Les comptes de bilan analysent les flux qui modifient la situation active etpassive de l’entreprise, et décrivent ainsi ses transformations successives, ensuivant l’évolution de chaque composante de son patrimoine.

Parallèlement, les comptes de produits et de charges enregistrent lesmêmes flux économiques, mais sous un autre angle : en décrivant lesdifférents déplacements de valeurs qui se produisent entre le patrimoine del’entreprise et celui des tiers.

Ils mesurent ainsi le volume et le résultat de ces déplacement par comparaisonentre les sorties irréversibles (charges) et les ressources définitivement acquises

(produits).

Techniquement, l'information sur ces flux est transcrite dans "le compte de produitset charges" qui mesure ainsi le résultat de l’exercice suivant la formule :

PRODUITS - CHARGES = RESULTAT

Nous étudierons ci-après successivement les modes de traitement comptablenormalisé des produits, des charges et des résultats.

On appelle produits, les différents gains acquis de l’entreprise.

Les produits sont enregistrés en fonction de leur nature aussi bien pour lesopérations courantes que non courantes.

Les produits courants concernent l’activité d'exploitation de l’entreprise et l’activitéfinancière ; ils sont enregistrés respectivement dans les rubriques 71 et 73.

Les produits non courants sont portés à la rubrique 75.

Les produits augmentent par le crédit des comptes concernés et diminuent par leur

débit.



INTRODUCTION :

L’entreprise mesure son activité et rend compte de ses performances à travers une multitude de systèmesformels et informels. Mais le système d’information financière, basé sur la comptabilité générale, estcelui qui a reçu la confiance unanime de tous les opérateurs économiques.

Ceci provient du fait que la qualité des informations financières émises par les entreprises sur leursactivités, repose essentiellement sur la fiabilité des données de base et sur la sécurité des enregistrementsqu’exige tout système de comptabilité générale.

La qualité du processus comptable qui permet de parvenir à cette sécurité, repose à son tour sur une bonne définition des concepts et une organisation parfaite dont les bases trouvent leur prolongement dansun plan de comptes correctement structuré.

Ce prolongement nécessite la définition précise d’une nomenclature de comptes, de leur contenu ainsiqu'un système de fonctionnement et d’imputation reconnu de tous, et permettant de traiter sans ambiguitétoutes les opérations de l’entreprise.

Ces règles qui définissent le contenu et les modes de comptabilisation doivent être suffisamment stablesdans le temps afin d'éviter toute distorsion dans les comparaisons et prévenir tout arrangement deschiffres, préjudiciable à leur fiabilité.

Ainsi, comme tout langage, la comptabilité étant une forme destinée à véhiculer une substance homogènedans le temps, son rôle est de rassembler, conserver, combiner et restituer, de manière utilisable et sous

une forme normalisée, les informations nécessaires à la description du patrimoine et de la formation durésultat.

Ces informations sont introduites à trois moments :

⇓ Au jour le jour, lors de l’observation des faits et leur transcription sur les livres comptables(opérations quotidiennes liées aux flux courants),

⇓ à l’occasion de la constatation par l’entreprise, à des dates prédéterminées ou ponctuelles, d'opérations particulières (opérations de fusion, augmentation de capital, emprunts, investissements,réévaluation,...),

⇓ Lors de l’évaluation, à des moments donnés, d’opérations particulières qui se déroulent en continudans l’entreprise, mais dont l’imputation finale n’est connue qu’à la fin de leur cycle ; cette imputationengendrant à la clôture une correction dans les comptes (immobilisations produites, stocks fabriquésou en cours, transferts de charges, dotations et reprises d'amortissements et de provisions,..).



La normalisation comptable marocaine a privilégié autant les concepts, les principes fondamentaux et ledispositif de fond, que la codification du dispositif de forme, en traitant à la fois de la nomenclature descomptes et de leurs modalités de fonctionnement.

Les chapitres qui suivent analysent plus particulièrement les prescriptions liées à la nomenclature et auxmodalités de fonctionnement des comptes, telles qu’elles sont contenues dans la loi et le CGNC, et qui

couvrent exhaustivement, autant les comptes de produits, de charges et de résultats (chapitre 4,5 et 6) queles comptes d'actif et de passif (chapitre 7 et 8).

Le dernier chapitre sera consacré, à la présentation des comptes dits «Spéciaux» et qui retracent en particulier la description comptable des opérations d'ouverture et de clôture des comptes ainsi que le moded'enregistrement des engagements hors bilan.



11. NOTIONS FONDAMENTALES

12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DE PRODUITSD’EXPLOITATION


Introduction

Un produit d’exploitation est la contrepartie monétaire d’une marchandise vendue ou d’un produit(bien ou service) créé par l’entreprise.

Il s’exprime soit en prix de vente lorsqu’il correspond à une marchandise ou un produit vendu à un tiers,soit en coût calculé à un niveau approprié, s’il correspond à un produit stocké ou créé par l’entreprise pour elle même.

Accessoirement, il inclut la valeur des subventions d’exploitation reçues, et des produits divers perçusde manière récurrente par l’entreprise.

Par extension, il regroupe également le transfert de certaines charges à l'actif, ainsi que les reprises sur des dotations aux amortissements et aux provisions antérieurement effectuées.

Dans le classement comptable établi par le PCGE, les produits d’exploitation sont enregistrés dans larubrique 71, selon leur nature économique; Ils constituent globalement la somme des élémentssuivants:

⇓ Valeur des ventes de marchandises en l’état ainsi que celle des biens et services produits (diminuéesou augmentées, selon le cas, de la variation négative ou positive des stocks de produits d’une annéesur l’autre),

⇓ Valeur des immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même,

⇓ Valeur des subventions d’exploitation reçues.

⇓ Autres produits d’exploitation,

⇓ Reprises de dotations, transferts de charges.

L’essentiel des produits d’exploitation d’une entreprise provient de ses ventes, appelées communémentchiffre d’affaires.



11.1 NOTION DE CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaires est normalement l’expression de l’activité de l’entreprise qui se mesure par levolume de ses ventes. Le montant de celles-ci représente les biens et services facturés dans le cadre deson activité normale et courante.

Les modèles de normalisation comptable de l’ONU, l’IASC et la CE préconisent tous des détails dechiffre d’affaires relativement identiques(voir n° 181) :

⇓ Il est établi hors «taxe sur la valeur ajoutée» et hors «taxes parafiscales» (assises et liquidées dansdes conditions identiques à la TVA).

⇓ Les Rabais remises et ristournes accordés par l’entreprise (à l’exception de l’escompte pour paiementcomptant) en sont déduits .

⇓ La part à l’exportation est généralement distinguée des ventes sur le marché intérieur.

⇓ Le chiffre d’affaires est souvent ventilé par gamme de produits ou de services différenciés ; uneventilation géographique peut être quelque fois opportune.

11.2 UTILISATION DE LA NOTION DE CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaires est un élément significatif de la vie courante de l’entreprise.

Ventilé par activité ou secteur géographique il fait l’objet généralement de commentaires interprétatifs trèslarges dans les rapports de gestion de l’entreprise.

Ainsi, la notion de chiffre d’affaires est très utilisée pour situer l’importance de l’entreprise et calculer uncertain nombre de ratios d’analyse financière qui s’y réfèrent ; le chiffre d’affaires étant généralementreprésentatif des flux financiers courants qui entrent dans l’entité (voir n° 274 et suivants).

De fait, l’évolution du chiffre d’affaires est suivie avec une attention particulière par les partenaires del’entreprise :

⇓ la croissance du chiffre d’affaires témoigne sans doute de son développement mais elle peut êtresynonyme également de croissance en besoin de financement.

⇓ Si cette croissance est excessive par rapport à la rentabilité, elle peut être au contraireinterprétée comme un signe précurseur de difficultés.

Par ailleurs, le chiffre d’affaires fait partie des éléments représentatifs de la dimension de l’entreprise pour fixer certains seuils et modalités d’imposition.

Il est à la base du calcul de la T.V.A. (pour la partie des ventes non destinée à l’exportation).



Au dessous d’un certain niveau de chiffre d’affaires, l’entreprise peut opter pour un régime simplifiéd’imposition et pour une présentation simplifiée des comptes annuels (voir n° 123 et suivants).

11.3 LIMITES ET PRÉCAUTIONS À L’UTILISATION

Cette notion ne peut cependant prétendre à elle seule résumer l’importance de l’activité de l’entreprise quiest souvent mieux caractérisée par la valeur ajoutée : les entreprises à caractère commercial ou quiintègrent dans une activité industrielle des matières premières déjà transformées, se retrouvent avec deschiffres d’affaires proportionnellement plus élevés que des industries se situant en amont des cycles defabrication, sans que leur importance relative soit pour autant plus grande.

De même, il peut être opportun de faire figurer, en plus du montant net du chiffre d’affaires, le montantdes produits courants regroupés sous un intitulé «Produits des activités courantes» de façon à approcher d’une manière significative le niveau d’activité de l’entreprise.

C’est particulièrement vrai dans l’industrie du bâtiment et des travaux publics: Le contenu de la notioncomptable de chiffre d’affaires qui comprend les ventes de marchandises et la production vendue apparaîtsouvent impropre à rendre compte de l’activité économique de ces entités.

Il se révèle en effet que, sauf à ce que l’entreprise pratique intégralement la méthode de «l’avancement»,le chiffre d’affaires comptable n’est en aucune manière représentatif des activités réalisées au cours del’exercice, dès lors que certains travaux ne sont enregistrés au compte de vente qu’au moment del’émission du mémoire définitif et non de l’établissement des demandes d’acomptes correspondants auxtravaux exécutés

Il pourrait ainsi être utile de rechercher la notion de chiffre d’affaires économique correspondant auxaffaires réalisées au cours de la période, quel que soit le choix fait par l'entreprise entre la méthode de

«l’avancement» et la méthode de «l’achèvement» pour valoriser les travaux en cours.

La notion de «Situation Méritée» qui correspond à l’avancement technique du chantier doit dans ce casêtre mise en évidence: celle-ci représente le total des travaux facturés aux clients, augmenté des travauxeffectués non encore passés en situations facturées et le cas échéant, réduit des travaux facturés non encoreexécutés (voir n° 377).

Enfin, dans certaines activités professionnelles, la production vendue n’est pas représentative de la totalitéde l’activité normale et courante : les productions financières et les subventions d’exploitation par exemple peuvent, pour certaines entreprises, relever de l’activité d’exploitation courante.

11.4 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET REGLES D'EVALUATION DES PRODUITSD'EXPLOITATION

Fondamentalement, le compte de produits et de charges récapitule les produits acquis lors d’un exercicesans qu’il soit tenu compte de leur date d’encaissement.

Mais en vertu du principe de prudence, les produits ne sont à prendre en compte que si deux conditionsde caractère général sont remplies:



⇓ Etre mesurés de façon suffisamment sûre,

⇓ Etre fondés sur l’existence préalable d’un accord, d’un contrat ou d’une situation assimilable(commande interne pour une livraison à soi même par exemple).

L'application de ces critères généraux s'applique ainsi aux différents produits d'exploitation :

a) Les ventes et produits à recevoir

Les ventes constituent des créances acquises sur les tiers dès qu'elles satisfont aux critères généraux précisés ci-dessus

Ces créances sont retenues au bilan pour leur valeur nominale (article 14, alinéa 3) .

Pour les produits à recevoir constituant des produits acquis à l’entreprise mais dont le montant n’est pasdéfinitivement arrêté (c’est à dire dont le montant n’est pas inscrit au débit du «tiers débiteur»), trois cassont à considérer :

1. Le produit est certain dans son principe mais le montant non fixé d’une façon satisfaisante àla clôture : Dans ce cas, si les informations obtenues, le cas échéant, entre la date de clôture et la dated’arrêté des comptes, permettent d’affiner l’estimation, il y a lieu de comptabiliser le produit à recevoir ;

2. Le produit est certain dans son principe mais l’estimation comporte à la clôture un aléa trèsimportant : Dans ce cas, si l’incertitude demeure à la date d’arrêté, le principe de prudence doits’appliquer :

• Si aucune estimation n’est possible, aucun produit ne doit être constaté ;

• S’il est possible d’élaborer une fourchette d’estimation, l’hypothèse la plus basse est à retenir.

3. Le produit n’est pas certain dans son principe à la date de clôture, mais il est probable : Les produits probables ne peuvent pas être comptabilisés (cas de subventions d’exploitation légalement prévues mais non encore matérialisées par une décision administrative au profit de l’entrepriseconcernée).

b) La variation des stocks de produits

La valeur des variations de stock résulte de la différence entre les estimations d’inventaire effectuées àla clôture de l’exercice et celles de l’exercice précédent.

Les stocks sont évalués à la date de l’inventaire, soit à la valeur nette de réalisation, soit au cours du jour . A la clôture, ils sont évalués, par prudence, à la plus faible des valeurs d'entrée ou d'inventaire,(voir n° 117 et suivants).



c)Les subventions

La valeur des subventions d’exploitation à porter en produits est celle qui apparaît sur la décisionadministrative d’octroi, avant la déduction de toute commission bancaire ou d’intermédiaire et honoraires,mais après soustraction de la TVA due sur la subvention.

d)Les livraisons à soi même d'immobilisations

L’évaluation de l’immobilisation faite par l’entreprise pour elle-même s'effectue sur la base du coûtde production (article 14, alinéa 1) composé :

⇓ des coûts directs engagés dans cette production,

⇓ de la fraction des coûts indirects que l’on peut raisonnablement rattacher à l’immobilisation, sans queces coûts intègrent des frais de structure administrative (frais généraux) et financière (chargesfinancières) de l’entreprise.

Exceptionnellement, le coût direct peut inclure des charges de nature financière ou administrative«opérationnelle» qui se rapportent spécifiquement au projet, et sans lesquelles l’immobilisation n’aurait pu être réalisée. Dans ces cas particuliers, il y a lieu de mettre en évidence cette modalité d’évaluation àl’ETIC (tableau A1) (voir n° ).

e) Les autres produits

L’évaluation des autres produits d’exploitation s’effectue selon les mêmes règles que celles relativesaux ventes.

f) Les reprises et transferts

La valeur des reprises de provisions d'exploitation ou de transfert des charges est établie directement par l’entreprise, sous sa responsabilité, sur la base de la part des provisions qu’elle estime devoir reprendredes dotations antérieures, ainsi que des transferts de charges qu'elle juge nécessaire d'affecter, soit d'uncompte de charge à un autre, soit d'un compte de charge à un compte de tiers ou d'immobilisation en non-valeurs (voir n° 403 et suivants).

11.5 RÈGLES DE SÉPARATION DES EXERCICES

a) R ègles générales

Selon l’article 16 de la loi (alinéa 1), seuls les produits acquis à la clôture de l’exercice peuvent êtreinscrits dans les comptes annuels et à eux seuls; peuvent s’ajouter :

⇓ Les résultats acquis au titre des exercices précédents mais qui, par erreur ou omission, n’ont pasété pris en compte à l’époque de leur apparition.



⇓ Les produits comprenant des sommes à recevoir en contrepartie de fournitures, biens, travaux ouservices faits par l’entreprise.

Ainsi, lorsqu’un bien livré ou une prestation effectuée n’a pas fait l’objet d’une facture, elle est rajoutéeaux produits d’exploitation avec en contrepartie le débit du compte d'actif circulant «3427 Clients-Factures à établir» (voir n° 372).

A l’inverse, lorsqu’une créance comptabilisée à la fin de l’exercice correspond à un bien non livré ou une prestation non exécutée, le produit constaté doit être éliminé par la contrepartie d’un compte de passif circulant 4491 «produits constatés d’avance» ( voir n° 371).

De même, s’ajoutent aux produits d’exploitation selon l’article 17 de la loi «le bénéfice réalisé sur uneopération partiellement exécutée, lorsque sa durée est supérieure à un an, sa réalisation certaine et qu’ilest possible d’évaluer avec une sécurité suffisante le bénéfice global de l’opération» (voir n° 373 etsuivants).

Pour donner lieu à constatation de produits, ces règles de base doivent être complétées par la

justification de l’exécution réelle des accords.

Cette justification varie selon les types de vente de produits ou de services

b)La vente de produits

La vente est parfaite entre les parties dès que l’on a convenu de la chose et du prix ; le transfert de propriété accompagne normalement l’échange des consentements. Toutefois le contrat de vente peutstipuler une date différente de transfert de propriété.

L’entreprise vendeuse doit donc constater son chiffre d’affaires lors du transfert effectif de propriété àl'acheteur et dont la date est déterminée par le contrat de vente entre les parties ( fabrication stockée pour

le compte de l'acheteur, départ usine du vendeur, FOB, CIF, rendu usine de l'acheteur).

En fin d’exercice une régularisation est effectuée pour tenir compte du décalage éventuel entre facturationétablie et livraison effectivement réalisée .

c) Les prestations de services

La notion de transfert de propriété ne peut pas être appliquée en matière de prestations de services.

Dans la pratique, et le plus souvent, les effets des conventions ne sont constatés qu’à l’exécution del’obligation contractuelle :

⇓ Si le prestataire est tenu à une obligation de résultat, tant que celui-ci n’est pas atteint et constaté par le bénéficiaire, le client ne peut être considéré comme ayant donné son accord ; les acomptes reçus par l’entreprise fournisseur ne peuvent être comptabilisés en chiffre d’affaires.

⇓ S’il s’agit d’une obligation de moyens (en paiement de certaines diligences exécutées), l’inscriptionde la facture en produit d’exploitation est possible.



d) Plusieurs cas particuliers de vente de biens et de services :

⇓ Services rendus facturables à la clôture de l’exercice (ex: loyers- intérêts de prêt courus, Contratd’entretien, abonnements ...): Les produits correspondants doivent être calculés et pris en compte pour la période courue au fur à mesure de l’exécution.

⇓ Services rendus non encore à l’état d’être facturables (gros travaux par exemple) : Parce qu’il ne peut être dégagé de résultat sur les contrats en fin d’exercice, les encours doivent alors être évalués àleur coût de production et comptabilisés comme tels.

⇓ Services rendus ou à rendre facturés forfaitairement (les assurances par exemple) : Il est établiune répartition forfaitaire de la rémunération, selon le mode prorata temporis; la partie afférent àl’exercice suivant concerné par le contrat est à porter en «produits constatés d’avance».

⇓ Vente avec clause de réserve de propriété : Le transfert de propriété n’a lieu qu’au paiement intégraldu prix :

3 le vendeur peut inscrire à son actif la créance résultant du bien vendu avec cette clause au comptespécifique «créance sur vente avec clause de réserve de propriété».

3 la créance peut être provisionnée ultérieurement si apparaissent des risques de non paiement partiel ou total.

⇓ Vente sous condition suspensive : Le transfert de propriété et donc la constatation comptable de lavente a lieu à la date où la condition est réalisée.

⇓ Vente sous condition résolutoire : La vente est inscrite normalement comme si elle était pure etsimple ; elle sera annulée rétroactivement si la condition se réalise.

⇓ Vente par abonnements : Lors de la souscription, l’abonnement est enregistré au passif, au créditd’un compte de produits constatés d’avance «abonnement restant à servir». A chaque arrêté périodique des comptes il y a lieu de répartir le solde entre abonnement servis et restant à servir, lesabonnements servis étant enregistrés à un compte «vente de produits finis».

⇓ Vente à réméré : Un réméré est une faculté de vendre avec une clause prévoyant de racheter au boutd’un certain délai, la valeur vendue à un prix fixé au départ ; une clause parallèle engage le vendeur deracheter à l’échéance à ce prix : En terme comptable il s’agit d’une vente, suivie ultérieurement d’unachat.

⇓ Vente à terme : Pour ces ventes le transfert de propriété a lieu quand la marchandise a été déterminéedans son individualité (par lot par exemple). Lorsque l’opération laisse prévoir un risque de perte il ya lieu de constituer une provision pour perte.

⇓ Vente à tempérament: c’est une modalité de vente à crédit dans laquelle le paiement est effectué à plusieurs échéances déterminées.

⇓ Location-vente : Il y a dans ce cas délivrance de bien sans transfert de propriété. L’exécution ducontrat s’énonce en deux phases :



3 Une première, où le propriétaire donne en bail le bien et perçoit des loyers.Une seconde, où bailleur et locataire deviennent réciproquement vendeur et acheteur.

Il y a donc contrat de louage de la chose suivi d’une vente.

⇓ Prêt de consommation : Il s’agit d’un contrat par lequel une des parties livre à l’autre une certainequantité de choses qui se consomment par l’usage, à charge pour cette dernière de lui rendre la mêmequantité et de même espèce. Ainsi l’emprunteur devient le propriétaire : Cette opération estassimilable à une vente, et la restitution à un achat d’égal montant. (Cas des échanges en produits pétroliers).

⇓ Vente en l’état futur d’achèvement : Le transfert de propriété a lieu au fur et à mesure del’exécution de l’ouvrage. Toutefois les professionnels considèrent que le résultat des opérationsimmobilières destinées à la vente est dégagé lors de la délivrance à l’acquéreur.

⇓ Contrats à long terme : Pour le cas particulier des contrats à long terme, l’application des règles derattachement précédemment évoquées peut ne pas être satisfaisante au regard de l’objectif

d’obtention d'une image fidèle du résultat de l’exercice : Dans le cas de contrats dont l’exécutions’étend sur plusieurs exercices, les critères de transfert de propriété ou d’accomplissement total des prestations, conduisent à attribuer à un seul exercice la totalité du résultat dégagé par une activitédéployée sur plusieurs années.

Il convient dans ce cas de rattacher à chaque exercice concerné la quote-part qui lui revient dans le résultat

total.

Si par contre, le contrat de longue durée est déficitaire, le principe de prudence impose la constitution

obligatoire d’une provision couvrant le montant global des pertes prévisibles.

Ainsi, une option est ouverte entre le traitement comptable de droit commun (méthode de l’achèvement où

le profit ou la perte n’est constaté que sur l’exercice d’achèvement des travaux) et la méthode du bénéfice

à l’avancement, où l’attribution à chaque exercice concerné de sa part dans le résultat total est constatée.

C’est le dispositif prévu par la Norme N° 11 de l’IAS repris par la loi comptable à l'article 17 (Cf.n°

377 et suivants).



12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DESPRODUITS D’EXPLOITATION

Les produits d’exploitation se subdivisent selon la nomenclature suivante des postes :

711 Ventes de marchandises712 Ventes de biens et services produits713 Variation des stocks de produits714 Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même716 Subventions d’exploitation718 Autres produits d’exploitation719 Reprises d’exploitation, transferts de charges.

12.1. LES VENTES

a) Nomenclature

711 : Ventes de marchandises

7111 : Ventes de marchandises au Maroc7113 : Ventes de marchandises à l’étranger 7118 : Ventes de marchandises des exercices antérieurs7119 : Rabais, remises et ristournes accordés par l’entreprise.

712 : Ventes de biens et services produits

7121 : Ventes de biens produits au Maroc7122 : Ventes de biens produits à l’étranger 7124 : Ventes de services produits au Maroc7125 : Ventes de services produits à l’étranger 7126 : Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires7127 : Ventes de produits accessoires7128 : Ventes de biens et services produits des exercices antérieurs7129 : Rabais, remises et ristournes accordés par l’entreprise

b) Règles générales de fonctionnement

⇓ Les comptes du poste 711 enregistrent à leur crédit les ventes de négoce réalisées à leur montanthors taxes, par le débit des comptes clients concernés si le règlement est différé, ou par le débit d’uncompte de trésorerie si le règlement est au comptant



⇓ Les comptes du poste 712 enregistrent de manière identique les ventes des biens et services produits(comptes 712 à 7125) ainsi que les redevances pour droits intellectuels cédés ou mis à disposition(compte 7126) et tout autre produit accessoire facturé (compte 7127)

⇓ Les comptes des postes 711 et 712 peuvent être subdivisés de manière à faire apparaître distinctementles ventes par types (marchandises, produits finis ou groupes de produits finis) et par zonegéographique (Maroc, Europe, USA,...).

⇓ Les ventes afférentes aux exercices antérieurs non constatées auparavant en comptabilité sont isoléesdans des comptes spécifiques, respectivement le 7118 ou le 7128.

⇓ Les remises accordées sur facture ne sont pas constatées en comptabilité ; les enregistrements desventes devant se faire nets des réductions accordées.

⇓ Par contre, les rabais, remises et ristournes accordés après l’établissement des factures sont à porter audébit soit du compte 7119 soit du 7129 selon le type de vente.

⇓ Les escomptes de règlement, considérés comme la contrepartie du service financier reçu du client enayant consenti d'anticiper son règlement, sont à constater parmi les charges financières (voir n° 333)et non dans les comptes de remises accordées.

⇓ Le PCGE recommande d’exprimer la comptabilisation des Ventes en montants hors taxes. Cetterecommandation est fondée sur le principe selon lequel la TVA est à la charge du client, l’entreprise jouant uniquement le rôle de collecteur d’impôt. Par conséquent la taxe ne doit pas figurer parmi lescomptes de produits mais dans le compte du tiers concerné- 4455 «Etat TVA facturée».



12.2 ILLUSTRATION DE CERTAINS CAS D'ENREGISTREMENT DES VENTES

a) Le cas général

Enregistrement d'une facture de vente de marchandises au Maroc, se présentant commesuit :

- Brut 3.500- Remise 10% 350

_____ - Net 3.150- Emballages consignés 100- Port /vente départ 75

_____ 3.325

- Escompte de caisse 65- TVA 665

_____ 3.925

3421 Client 3.9256386 Escompte accordés 65

7111 Vente de marchandises au Maroc 3.1504425 Clients, dettes pour emballages et

matériels consigné100

71276 Ports et frais accessoires facturés 754455 Etat - TVA facturée 665



b)Les régularisations de fin d’exercice

Deux types de régularisation peuvent se présenter :

⇓ facture comptabilisée, bien ou service non livré :

3 Le produit constaté est alors annulé par le débit du compte concerné de la rubrique 711 ou 712 etle crédit du compte 4491 «Produits constatés d’avance». L’écriture est extournée l’exercicesuivant .

⇓ Facture non comptabilisée, bien ou service livré :

3 Le produit est alors constaté en créditant le compte de vente concerné par le débit du comptede régularisation 3427 «Clients-factures à établir et créances sur travaux non encorefacturables», l’écriture est extournée l’exercice suivant.

Illustration1

Facture enregistrée de 3000 DH correspondant àune marchandise hors champ de T.V.A non livrée à la datede clôture de l’exercice N.

Courant N3421 Clients 3.000

7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000

31/12/N7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000

4491 Produits constatés d'avance 3.000

01/01/N+14491 Produits constatés d'avance 3.000

7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000

Illustration2

Bien produit exonéré de la TVA livré avant la clôture de l'exercice N mais dont lafacture, pour un montant de 4.500 n'a été établie qu'au cours de l'exercice N+1. Lacréance a été estimée à 4.000 DH à la clôture de l'exercice

31/12/N3427 Clients factures à établir 4.000

7121 Ventes de biens produits au Maroc 4.000

01/01/N+17111 Ventes de biens produits au Maroc 4.000

4491 Produits constatés d'avance 4.000

Courant N+13421 Clients 4.500

7121 Ventes de biens produits au Maroc 4.500



12.3 LES PRODUITS NETS PARTIELS SUR OPÉRATIONS À LONG TERME

On distingue trois méthodes dans la comptabilisation des opérations à long terme:

⇓ La méthode à l’achèvement des travaux : Cette méthode consiste à constater le résultat dégagé par le contrat au moment de son exécution intégrale, c’est à dire au moment où le produit estdéfinitivement acquis par l’entreprise.

⇓ La méthode du bénéfice à l’avancement des travaux : Selon cette méthode, on constate à la clôturede chaque exercice le résultat sur chaque opération même partiellement exécutée.

⇓ La méthode à l’avancement des travaux : Elle consiste à constater à la clôture de chaque exercicel’ensemble des produits et l’ensemble des charges de production liés à une opération sur la base de cequi est appelé des situations méritées.

Illustration Une entreprise de bâtiment, dont l'exercice comptable correspond à l'année civile, acontracté en Février 1994 un contrat pour la construction d’un complexe touristiquesur une durée de 26 mois. Le coût global estimé au départ est de 37.000.000 DH horstaxes.

Le montant des travaux à facturer en exonération de taxe en vertu du coded'encouragement des investissements touristiques est évalué d’après le contrat à45.000.000 DH révisable, en cas d’augmentation des coûts, forfaitairement etglobalement à raison de 5%.

Les modalités de règlement sont fixées comme suit :

1994 18.000.0001995 21.000.0001996 6.000.000

La situation des coûts hors taxes prévisionnels plus la révision des prix établie audébut de chaque exercice ressort ainsi

Ex. Coûts prévus au

départ

Coûts prévus à fin

1994

Coûts prévus à fin

1995

Coûts prévus à la fin

du contrat

1 23.125.000 (*) 25.600.000 (*) 25.600.000 (*) 25.600.0002 9.250.000 10.150.000 (*) 10.750.000 (*) 10.750.0003 4.625.000 3.500.000 3.620.000 (*) 3.730.000

37.000.00 39.250.000 39.970.000 40.080.000

(*) (Voir page suivante)



(*) Coûts hors taxes effectivement supportés, et par hypothèse, facturés enexonération de taxe par les fournisseurs et payés durant l'exercice de leur engagement.

Le résultat final des opérations a été le suivant:

(45.000.000 x 1,05 - 40.080.000) = 7.170.000 DH

Comptabilisation selon la méthode à l'achèvement des travaux: Les montantssont enregistrés en KDH

Courant 19945141 Banque 18.000

4421 Clients, dettes avances et acomptesreçus sur commandes en cours

18.000

Constatation de l'acompte

Courant 19946xxx Charges par nature 25.600

5141 Banque 25.600

Constatation des charges engagées

31/12/199434341 Travaux en cours 25.600

Variation des stocks de travaux 25.600

Courant 19955141 Banque 21.0004421 Clients, dettes, avances et acomptes

reçus sur commandes en cours21.000



5141 Banque 10.750


Courant 1995

31341 Travaux en cours 10.75071341 Variation des s tocks de travaux en

cours10.750

Constatation des travaux en cours à laclôture




4421 Clients, dettes, avances et acomptesreçus sur commandes en cours

8.250

Constatation de l'acompte (6.000) + larévision des prix (45.000 x 5% = 2.250)

Courant 19966xxx Charge par nature 3.730

5141 Banque 3.730


Courant 19963421 Clients 47.250.

71241 Travaux 47.250

Comptabilisation de la facture définitive

Courant 19964421 Clients, dettes, avances et acomptes reçus

sur commandes en cours47.250 47.250

3321 Clients

Solde des comptes d'acomptes

Courant 199671341 Variation des stocks de travaux 36.350

31341 Travaux en cours 36.350

Destockage (25600 + 10750)

Durant les exercices 1994 et 1995, le compte des stocks de travaux en cours auraenregistré un total de (25600 +10750) = 36350 KDH.

L'extourne de ce stock à fin 1996 par le débit du compte 71341 permet de rattacher lerésultat total de toute l'opération à l'exercice de fin du contrat de la manière suivante :

•Solde au crédit du compte 71241 :....................………………. 47.250• Solde au débit du compte 71341 :...........……………….......... (36.350)

• Solde au débit des comptes decharges du dernier exercice : .........................……………..... ( 3.730)

Résultat d'exploitation de l'exercice.... ... 7.170 KDH



Comptabilisation selon la méthode du bénéfice à l'avancement destravaux



18.000

Constatation des acomptes


5141 Banque 25.600

Constatation des coûts engagés

31/12/199431341 Autres travaux en cours 25.600

71341 Variation des s tocks de travaux encours

25.600

Travaux encours à la clôture

31/12/199434272 Clients créances sur travaux non encore

facturables5.218

71241 Produits nets sur opérations à longterme

5.218

Constatation du bénéfice net partie selon laméthode ci-dessous :45.000 x 5% = …………………….. 2.250 prix global révisé = ……………...…47.250

/ Total des charges connuesà fin 1994 ………………….…..39.250

/ Bénéfice connue àfin 1994 ………………………. 8.000

/ Pourcentage deréalisation ………..…….25.600/39.250(en fonction des charges)

/ Bénéfice à rattacher à 1994 ……………………..……5.218





21.000


5141 Banques 10.750

Fin 199531341 Variation en cours 10.750

Variation des stocks de travaux encours

10.750

Fin 199534272 Clients créances sur travaux non encore

facturables1.402

7183 Produits net sur opérations à longterme

1.402

Constatation du bénéfice net partiel selon laméthode ci-dessous :

/ Bénéfice global prévufin 1995 : 47.250 – 39.970 = 7.280

/ Bénéfice acquis à fin 1995(en fonction des charges engagées sur le total des charges prévues)7.280 x 36.350 / 39.970 = 6.620

/ Bénéfice revenant à l'exercice 1995 :6.620 – 5.218 = 1.402

Courant 19965141 Banques 8.250


8.250


5141 Banques 3.730

Courant 19963421 Clients 47.250

71241 Travaux 47.250

Facturation définitiveCourant 1996

4421 Clients, dettes, avances et acomptes reçussur commandes en cours

47.250

3421 Clients 47.250



Solde des comptes mouvementés



Courant 19967183 Produits nets sur opérations à long terme 6.620

34272 Clients, créances sur travaux nonencore facturables

6.620

Extourne du cumul des bénéfices nets partiels à fin 1995

Courant 1996

71341 Variation des stocks de travaux 36.35061341 Travaux en cours 36.350

Destockage (25.600 + 10.750)

Durant 1994 et 1995, l'entreprise a enregistré les quote-parts du bénéfice final revenantà chacun des exercices, et constaté le cumul des travaux en cours à chaque clôture.

En 1996, l'entreprise :

/ Constate le chiffre d'affaires total de l'opération.………………......... 47.250

/ Enregistre les opérations de charges relatives à l'exercice1996 .............................................................................…………… (3.730)

/ Extourne le cumul des travaux en cours précédents.….……………. (36.350)

/ Annule les précédentes constatations des bénéfices partiels........................................................................………………. (6.620)

/ Afin de dégager le bénéfice relatif au seul exercice 1996,soit (KDH)............................................................................ 550

Ainsi le rattachement des différents bénéfices aura été le suivant :

* 1994 :....................................................................... 5.218* 1995 :....................................................................... 1.402* 1996 :....................................................................... 550

* Total (KDH)................................……………............ 7.170

Méthode à l’avancement des travaux



Cette méthode qui paraît la plus adéquate pour assurer une meilleure information sur l'activité réelle de l'entreprise à travers ses indicateurs annuels de gestion, se base sur la comptabilisation annuelle du chiffre d’affaires et des charges correspondantes, endéterminant ce qui est appelé les situations méritées, en fonction du degréd'avancement des travaux constatés chaque fin d'année.

Ainsi, c’est le montant des situations méritées qui est comptabilisé comme produits,les sommes reçues en plus sont comptabilisées à titre d’avances et acomptes.



Dans notre exemple d'illustration, les situations méritées à la clôture de chaqueexercice se présentent comme suit sur la base du rythme de progression destravaux :

Détermination des pourcentages d'avancement des travaux

Clôture Réalisé Total prévu % d'avancement

1994 25.600 25.600 39.250 65% 65%1995 10.750 36.350 39.970 25% 90%1996 3.730 40.080 40.080 10% 100%

Détermination des situations méritées des ventes :

Clôture Taux de progressio

n

Situationsméritées del'exercice

Cumul des situationsméritées

Résultatannuels

1994 65% 30.712 30.712 65% 5.1121995 25% 11.813 42.525 90% 1.0631995 10% 4.725 47.250 100% 995

47.250 7.170

Détermination des avances reçues

Clôture Situations Avances reçues Reliquat à encaisser

1994 30.712 18.000 12.7121995 42.525 39.000 3.5251996 47.250 45.000 2.250

Courant 1996

6xx Charges par nature 3.7305141 Banques 3.730

5141 Banques 8.250Clients 8.250


5141 Banques 25.600

Constatation des coûts engagés



Courant 19945141 Banques 18.000


18.000

Fin 19943421 Clients 30.712

71241 Travaux 30.712

Constatation des situations méritées 1994

Fin 19944421 Clients, dettes, avances 18.000

3421 Clients 18.000


5141 Banques 10.750

Courant 19955141 ² Banques 21.000

3421 Clients 21.000

Fin 19953421 Clients 11.813

71241 Travaux 11.813

Constatation de situations méritées 1995

Courant 19963421 Clients 4.725

Travaux 4.725

Constatation de situations méritées 1996

Comparaison des résultats selon les trois méthodes

Année Méthode 1 Méthode 2 Méthode 3

1 - 5.218 5.1122 - 1.402 1.0633 7.170 550 995

7.170 7.170 7.170



Rappel sommaire des règles fiscales

Selon la législation fiscale, les ventes de l’entreprise comprennent l’ensemble des sommes reçuesou des créances acquises pour le prix des marchandises ou services vendus durant la périoded’imposition qui correspond généralement à l’exercice comptable.

Les ventes doivent être inscrites pour le montant hors taxes qui figure sur la facture, mémoire ousituation de travaux, déduction faite des rabais et remises accordés.

Fiscalement, l’exercice de rattachement des créances est celui au cours duquel intervient lalivraison des biens ou l'achèvement des services.

La difficulté souvent rencontrée réside dans le mode de facturation adopté par les entreprises de

bâtiments et de travaux publics qui établissent des décomptes de travaux "contradictoirement"avec le client pour valoir réception partielle.

Deux cas peuvent se présenter dans lesquels l'entreprise cherche à obtenir des financements par avance :

/ 1er cas : Au départ, l'entreprise chiffre son offre de prix de telle sorte que les premierstravaux qu'elle effectuera sur le chantier soient facturés au plus haut des prix possibles, audétriment des prix unitaires des travaux de fin de chantier qui seront facturés au plus bas deleur prix possible, sinon à perte.

Cette manière de faire, sans changer le coût du chantier pour le client, permet à l'entreprise

d'anticiper au maximum possible les encaissements.

/ 2ème cas : En fin d'année budgétaire, l'entreprise accélère la présentation de décomptes provisoires pour permettre au client de les imputer sur le crédit budgétaire de l'année, bienque les travaux correspondants ne soient pas encore totalement réalisés.

A notre avis dans l'un et l'autre cas, il y a lieu d'être attentif aux conséquences fiscales etcomptables qui découlent de chaque situation d'espèce :

Dans le premier cas, le risque existe de faire ressortir :

* des bénéfices substantiels lors des premiers exercices;* des pertes significatives lors des exercices suivants.

Dans pareille situation, la loi fait obligation à l'entreprise de constituer dès l'exercice où elle peutestimer raisonnablement les recettes et coûts futurs, une provision pour pertes et charges égale àune quote-part du montant prévisible de la perte qui se dégagerait sur les exercices ultérieurs, et quiest née en fait dès la conclusion du contrat.



Illustration Une. entreprise a contracté un marché de fournitures et de montage dont les

caractéristiques suivent :

A facturer Coûts prévisibles Résultat

Exercice N 100 50 50Exercice N+1 100 60 40Exercice N+2 100 70 30Exercice N+3 60 130 (70)

360 310 50

La provision à constituer sera calculée ainsi : N = 70 x 50/120 (4) N+1 = 70 x 40/120 N+2 = 70 x 30/120

12.3. LA VARIATION DES STOCKS DE PRODUITS ET SERVICES

Comptable ment ce poste comprend les comptes suivants :

7131 Variations des stocks de produits en cours7132 Variations des stocks de biens produits

7134 Variations des stocks de services en cours

Comme l'exige la loi comptable, tout commerçant est tenu de procéder obligatoirement chaque année à uninventaire des éléments actifs et passifs de son entreprise, dont notamment les stocks de marchandises,matières, produits et de services.

L'ensemble des biens ou des services qui peuvent être détenus par l'entreprise sous forme de stocks, seconstitue des éléments suivants (voir n° 821)

⇓ Marchandises

⇓ Matières et fournitures

⇓ Produits et services en cours⇓ Produits finis

Le CGNC distingue tous ces stocks en deux catégories séparées :

⇓ Les stocks ayant pour origine les achats d'approvisionnement(Marchandises, matières et fournitures)

⇓ Les stocks ayant pour origine le cycle de production (Produits et services en cours, produits finis)

4 Bénéfice de l'année/total des bénéfices



La variation des stocks d'approvisionnement doit être constatée dans des comptes de charges en liaisonavec les comptes d'achats concernés (voir n° 471).

Par contre, la variation en plus ou en moins des stocks issus de la production est enregistrée dans l'un descomptes de produits, en liaison avec les comptes de ventes de l'exercice.

Le solde des comptes du poste 713 est toujours porté du côté produits dans le CPC :

⇓ en plus s’il s'agit d'une augmentation du stock en valeur

⇓ en moins s’il exprime un destockage (diminution des stocks en valeur).

Le fonctionnement des comptes de variation de stocks s’opère de la façon suivante, si l'entreprise ne tient pas de fichier d'inventaire permanent :

⇓ le stock initial figurant au bilan précédent est crédité par le débit des comptes concernés du poste713.

⇓ le stock résultant de l’inventaire physique des existants de fin d’exercice est crédité aux comptes du poste 713 par le débit des comptes stocks au bilan en cours de clôture.

Illustration1

Cas de l'inventaire intermittent

Stock début depériode

Stock fin de période Ecart

Produits en cours 70.000 25.000 (45.000)

Produits finis 15.000 37.000 22.000

Total 85.000 62.000 23.000

Destockage sur la période

23.000

85.000 85.000

Fin Ex.7131 Variation des stocks des produits en cours 70.0007132 Variation des stocks des biens produits 15.000

3131 Biens en cours 70.0003151 Produits finis 15.000

Extourne du stock initialFin Ex.

3131 Biens en cours 25.0003151 Produits finis 37.000



7131 Variation des stocks des produits encours

25.000

7132 Variation des stocks des biens produits

37.000

Constatation du stock initial

⇓ Les soldes des comptes de variations des stocks s'établiront ainsi:

7131 VARIATION DES STOCKS 7132 VARIATION DES STOCKSDES PRODUITS EN COURS DES BIENS PRODUITS

70.000 15.00025.000 37.000

SD 45.000 PC 22.000

La différence nette de 23.000 représente le destockage sur l'exercice.

Illustration2

Cas de l'inventaire permanent

Les entrées et les sorties des magasins de produits finis sont enregistrées encomptabilité en inventaire permanent.

Stock début Entrée Sorties Stock fin

Produits finis 15.000 500.000 478.000 37.000

Courant Ex.3152 Produits finis 500.000

7132 Variation des stocks de biens produits 500.000

Constatation des entrées en stocks de biens

produits

7132 Variation des stocks de biens produits 478.0003151 Produits finis 478.000

Constatation des sorties pour ventes



Le solde du compte 3151 s'établira ainsi à :

• Stock initial............................................................ 15.000• Entrées .................................................................. 500.000• Sorties..................................................................... 478.000

* Solde inventaire................................................…… 37.000



Le solde du compte 7132 exprime la valeur du stockage supplémentaire(5000.000 - 478.000 = 22.000).

Courant Ex.

3151 Produits finis x7132 Variation des stocks de biens produits x

Ecart favorableOu

7132 Variation des stocks de biens produits x3151 Produits finis x

Ecart défavorable

12.4.LES IMMOBILISATIONS PRODUITES PAR L’ENTREPRISE POUR ELLE-MÊME

Ce poste regroupe les comptes suivants :

7141 Immobilisations en non valeurs produites7142 Immobilisations incorporelles produites7143 Immobilisations corporelles produites7148 Immobilisations produites des exercices antérieurs

Ces comptes sont crédités : ⇓ Au fur à mesure de la progression des travaux à immobiliser pour enregistrer le coût réel de

production des immobilisations incorporelles ou corporelles créées avec les moyens propres del’entreprise :

♦ soit par le débit du compte 2285 "Immobilisations incorporelles en cours", (voir n° 721)

♦ soit par 239 «Immobilisations corporelles en cours» (voir n° 766),

⇓ Soit directement par le débit du compte de l’immobilisation concernée, s'il s'agit:

♦ d'une immobilisation en non-valeurs,

♦ d'une immobilisation incorporelle ou corporelle entrée en service l'année de l'acquisition du bien oude l'immobilisation des charges.

Ainsi, les charges créditées aux comptes «immobilisations en non valeurs produites» doivent être toujoursdirectement débitées aux comptes de l’immobilisation concernée, sans jamais transiter par un compted'immobilisation en cours(voir n° 385).




A l'exception de la constatation d'immobilisations en non-valeurs, qui ne constituent pas un

enrichissement de l'entreprise, la production des autres immobilisations par les moyens propresde celle-ci représente un accroissement réel d'actif, qui n'est cependant pas retenu dans la basede calcul de la cotisation minimale, puisque ce produit d'exploitation n'a pas été acquis sur untiers, et ne générera donc pas de recette de trésorerie.

La production d'immobilisations corporelles est par ailleurs assujettie à la TVA au tauxcorrespondant à la nature du bien ou du service produit.

Les opérations de constructions sont soumis à la TVA au taux de 14% applicable sur le montantdes marchés, mémoires ou factures des travaux effectués.

L’entreprise, assujettie à la TVA doit procéder à la déclaration à soi-même le mois de mise enservice de l’immobilisation concernée, et porter à la fois en taxe due et taxe à récupérer lemontant de la TVA correspondant à la livraison. Les taxes ayant grevé en amont les achats dematières et de biens nécessaires la réalisation de l'immobilisation, sont déduites sur les autres produits vendus (Cf. illustration ci-dessous).

Dans le cas où l’entreprise est assujettie partiellement à la TVA, elle portera :

3 en TVA exigible, le montant de la taxe correspondant à la production de l’immobilisation,

3 et en déduction, ce même montant, affecté du prorata de l’activité taxable sur l’activitétotale ;

Les taxes ayant grevé en amont les coûts de l’élaboration de l’immobilisation étant, elles,déduites en totalité sur la taxe due sur les autres produits.



Construction d’un dépôt par l’entreprise pour elle-même. L’entreprise estassujettie à la TVA sur l'ensemble de ses opération.

• Les travaux ont débuté durant l’exercice n et ont été achevés lors de l’exercice

n+1♦ Exercice n : coûts engagés 150.000

♦ Exercice n+1 : coût du complément :120.000

Ex. N2392 Immobilisations en cours 150.000

7143 Immobilisations corporelles produites 150.000

Ex. N+12392 Immobilisations en cours 120.000


Ex. N+22321 Bâtiments 270.00034551 Etat - TVA récupérable sur immobilisation 37.800

239 Immobilisations corporelles en cours 270.0004455 Etat – TVA facturée 37.800

Constatation du dépôt dans les conditions suivantes:

3 exercice N = 150.000 hors TVA de 20%

3 exercice N+1 = 120.000 hors TVA de 20%

Le chiffre d'affaires de l'entreprise pour l'exercice N s'établit comme suit:

3 Chiffre d'affaires TTC (sur activité – imposable) = 22.750.000

3 Chiffre d'affaires exonéré sans droit à déduction = 12.250.000

Exercice N2392 Immobilisations en cours 150.000


Exercice N+16xxx Charges par nature 120.00034552 Etat TVA récupérable sur achats 24.000

5141 Banques 144.000

2392 Immobilisations en cours 120.0007143 Immobilisations corporelles produites 120.000



2321 Bâtiments 283.23034551 Etat - TVA récupérable sur immobilisation 24.571

239 Immobilisations corporelles en cours 270.0004455 Etat – TVA facturée 37.800

Lors de la mise en service

270.000 x 14% = 37.800 de TVA exigible

Dont 37.800 x 65% (1) = 24.570 de TVArécupérable

(1) Prorata de déduction exercice N+1 (enKDH) :

22.750

______________ = 65%22.750+12.250

12.5 . LES SUBVENTIONS D’EXPLOITATION

Le PCGE prévoit les comptes principaux suivants :

7161 : Subventions d’exploitation reçues7168 : Subventions d’exploitation reçues des exercices antérieurs

Les subventions d’exploitation reçues sont celles accordées par l’Etat et les Collectivités Publiques et qui,différemment des subventions d’équilibre, ou des subventions d’équipement, sont destinées à faire face àl'insuffisance de produits d’exploitation, du fait de la réglementation de certains tarifs de vente.

Les subventions d’exploitation sont créditées aux comptes 7161 et 7168 par le débit des comptes detrésorerie concernés. Néanmoins la subvention peut être constatée dès que la décision de subvention a éténotifiée au bénéficiaire à titre définitif ; elle est alors enregistrée par le débit du compte 3451«Subventions à recevoir».


Les subventions d’exploitation reçues entraînent un accroissement de l’actif net, et constituent par conséquent un élément du chiffre d'affaires imposable de l’exercice de leur encaissementou de leur inscription en "subventions à recevoir".



Ces subventions doivent être retenues pour le calcul de la cotisation minimale à l'IS ou à l'IGR et faire par ailleurs l’objet de déclaration à la TVA au titre du mois de leur encaissement, enconsidérant les sommes reçues comme étant TTC ( en principe au taux de 20%).

12.6 LES AUTRES PRODUITS D’EXPLOITATION


7181 : Jetons de présence reçus7182 : Revenus des immeubles non affectés à l’exploitation7185 : Profits des opérations faites en commun7186 : Transfert de pertes sur opérations faites en commun7188 : Autres produits d’exploitation des exercices antérieurs

a) Les jetons de présence

Les jetons de présence reçus par l'entreprise au titre des fonctions d'administrateur qu'elle assure au seinde sociétés anonymes dans lesquelles elle est actionnaire , sont ainsi constatés

Illustration5141 Banque x

7181 Jetons de présence reçus x

b) Les revenus des immeubles

Les revenus des immeubles loués à des tiers sont rattachés à l’exercice de leur compétence, mêmelorsqu’ils ne sont pas encore encaissés, et portés au crédit du compte 7182 «revenus des immeubles nonaffectés à l’exploitation».

Ces revenus sont normalement enregistrés sans compensation avec les charges liées à leur perception (taxeurbaine, taxe d’édilité, frais de concierge, commission d'agence,...) même payées directement par lelocataire et retenues sur le loyer reçu.

Illustration Une entreprise doit percevoir le loyer d’un immeuble inscrit à l’actif et mis à ladisposition d’une tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agenceimmobilière doit prélever une commission de 10% sur le montant encaissé.

3487 Créances rattachées aux autres débiteurs 24.0007182 Revenus des immeubles non affectés à

l'exploitation24.000

61361 Commissions et courtages 2.4004487 Dettes rattachées aux autres créanciers 2.400



c) Les opérations faites en commun

Le compte 7185 est crédité des quotes-parts de résultat obtenus sur les opérations faites en commun avecd’autres entités qui jouent le rôle de pilote de ces opérations.

Le compte 7186 enregistre par contre la quote-part des pertes mises à la charge des associés quandl’entreprise est opérateur à titre de pilote.

Illustration Une entreprise doit percevoir le loyer d’un immeuble inscrit à l’actif et mis à ladisposition d’une tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agenceimmobilière doit prélever une commission de 10% sur le montant encaissé.

Une entreprise X est en association à 50% avec un confrère pour réaliser des travauxen commun (A) dont elle assure le pilotage.

Elle participe par ailleurs à 25% dans un autre chantier (B) en association où elle n'aaucun rôle de gestion.

A la fin de l'exercice, sa position sur ces deux opérations se présente comme suit :

Chantier A Chantier B

Dépenses totales engagées sur A 100

Encaissement quote-part de B 50

Dépenses déboursées pour B 30

Encaissements reçus du client à titre de pilote de l'association

140

Encaissements reçus du pilote pour sa participation sur B

35

Illustration Traitement comptable du chantier A chez l'entreprise X :

61xx Comptes de charges 1005141 Banques 100

Constatation des dépenses

5141 Banques 504464 Associé, opérations faites en commun 50

Appel de fonds auprès de l'associé



5141 Banques 14071341 Travaux 140

Constatation de l'encaissement

4464 Associé, opérations faites en commun 505141 Banque 50

Restitution de l'avance associé

6186 Transfert de profits sur opérations faites encommun

20

5141 Banques 20

Répartition des résultats avec l'associé



Illustration Traitement comptable du chantier B chez l'entreprise X :

3464 Associé, opérations faites en commun 305141 Banques 30

Constatation du versement de fonds

5141 Banques 353464 Associé, opérations faites en commun 307185 Profits sur opérations faites en

commun5

Constatation de l'encaissement reçu

Dans le cas où le résultat sur A avait été déficitaire de 10 (encaissement 90 - Dépenses100) la contribution à la perte par l'autre entreprise participante aurait été constatée par l'écriture suivantes :

4464 Associé, opérations faites en commun 505141 Banques 45

7186 Transfert de pertes sur opérations

faites en commun

5

Si l'entreprise avait eu à supporter une quote-part de perte sur le chantier B, ellel'aurait inscrite dans le débit du compte «6185 - pertes sur opérations faites encommun».

12.7. LES REPRISES D’EXPLOITATION : TRANSFERTS DE CHARGES

Le poste 719 regroupe les comptes divisionnaires suivants:

7191 : Reprises sur amortissements de l’immobilisation en non valeurs7192 : Reprises sur amortissements des immobilisations incorporelles7193 : Reprises sur amortissements des immobilisations corporelles7194 : Reprises sur provisions pour dépréciation des immobilisations7195 : Reprises sur provisions pour risques et charges7196 : Reprises sur provisions pour dépréciation de l’actif circulant7197 : Transferts des charges d’exploitation7198 : Reprises sur amortissements et provisions des exercices antérieurs.



a)Les reprises d'exploitation

Les comptes de reprise d’exploitation permettent de réajuster à la fin de l’exercice les montants desdotations aux amortissements et aux provisions constituées auparavant.

Ainsi, les provisions et, dans certains cas exceptionnels, les amortissements sont rapportés au résultat d'un

exercice quand les raisons qui avaient motivé leur constatation ont cessé d’exister.

Les comptes 7191 à 7196 sont alors crédités du montant des reprises sur amortissement et provision par ledébit des comptes d’amortissement et de provision concernés au bilan.

Toutefois, lors de la cession d’une immobilisation amortissable, le cumul de l’amortissement enregistrén’est pas porté au crédit d’un compte de reprise 719 mais soldé par le crédit du compte del’immobilisation concernée, afin de déterminer la valeur nette d’amortissement de l’élément cédé (voir n°568 et suivants).

Par contre en ce qui concerne le sort des provisions, lors de la réalisation du risque ou de l’apparition de

la charge, la provision antérieurement constituée est soldée par le crédit du compte concerné du poste 719.Corrélativement la charge intervenue est inscrite au compte intéressé de la classe 6.

Une provision d'exploitation est reprise selon son origine, par l'un des comptes 7194 à 7196.

Illustration Encaissement durant l’exercice N+1 d’une créance client pour 10.000 HTconsidérée comme irrécouvrable et provisionnée en tant que telle durantl’exercice N:

Lors de l'exercice N3424 Clients douteux 11.900

3421 Clients et comptes rattachés 11.900

6196 Dotations aux provisions pour dépréciation del'Actif circulant

10.000

3942 Provisions pour dépréciation des clients etcomptes rattachés

10.000

N+13942 Provisions pour dépréciation des clients etcomptes rattachés

11.900

3421 Clients et comptes rattachés 11.900

6196 Dotations aux provisions pour dépréciation del'Actif circulant

10.000




10.000

b)les transferts de charges d'exploitation

L’usage du compte « 7197 - transferts de charges d'exploitation» doit être limité, car il peut conduire àfausser la présentation du compte de produits et de charges ainsi que l'état des soldes de gestion.

Ainsi, il convient d’en limiter l’usage aux seuls cas explicitement visés par le plan comptable, à savoir :

⇓ Quand l’entreprise n’est pas réellement en mesure, au moment de l’imputation initiale, de faire ladistinction entre charges d’exploitation et charges non courantes.

⇓ Pour constater les charges à répartir sur plusieurs exercices, ou comptabiliser les indemnités

d’assurances perçues en contrepartie de réparations comptabilisées en entretien, ou encore, enregistrer les aides forfaitaires de l’Etat ou des collectivités publiques perçues à titre de contribution aux chargesgénérales de l'entreprise.

Par contre, les comptes "transferts de charges" ne doivent pas servir à des écritures rectificatives d'erreurs.Si l'on a inscrit par erreur une charge dans un compte donné, on corrigera ce compte par "extourne"simple, ou par une écriture "en négatif".

Ainsi, l'on peut résumer ci-après les types d'écritures de transfert de charges possibles :

Nature de Charge Poste correspondant au CPC Poste d'actif correspondant au

Bilan

− Charges supportées pour lecompte de tiers

Transferts de charges Tiers concernés

− Charges à répartir sur plusieurs exercices

Transferts de charges Charges à répartir sur plusieursexercice

− Charges à imputer d'uncompte de charges à unautre compte de charges

D'un compte de charges à unautre compte de charges

Néant



Illustration1

Une société a déterminé le coût de sa campagne publicitaire qu’elle vient de finir pour le lancement d’un nouveau produit (Détermination analytique) à 1.200.000 DHS.Elle estime pouvoir étaler cette charge sur trois exercices.

Elle a par ailleurs supporté diverses charges à titre d'avantages en nature octroyés àson personnel pour 60000 DHS qu’elle souhaite faire apparaître dans le poste de frais

de personnel.

Elle a enfin reçu de l'Office de formation professionnelle une indemnité de 50% desfrais supportés au titre des charges de la formation, qui se sont élevés durant l'exerciceà 100.000 DH

2117 Frais de publicité 1.200.0007197 Transferts de charges d'exploitation 1.200.000

Transfert de charges à répartir

61713 Avantages divers au personnel 60.0007197 Transferts de charges d'exploitation 60.000

Transferts des avantages en nature

5141 Banque 50.0007197 Transferts de charges d'exploitation 50.000

Constatation de l'aide de l'office



Illustration2

De l'analyse des comptes de la société X, qui souhaite obtenir le coût des achats àtravers sa comptabilité générale, on constate les faits suivants:

1. Enregistrement dans les comptes de frais de transports sur achats une somme de

67.400 DH et de frais de courtage sur achats d'un montant de 17.250 DH, qui sonten fait tous les deux des frais accessoires d'achat.

L'analyse des factures montre que 51.270 DH sont afférentes aux marchandises et33.380 aux matières premières.

2. Le tirage analytique de la comptabilité donne un total de frais d'approche de387.200 DH, à répartir pour 241.500 sur matières premières et 145.700 sur matières consommables

Ces charges sont inscrites au cours de l'exercice dans les différents comptes decharges par nature.

6111x Frais accessoires d'achats sur marchandises

51.270

6121xx Frais accessoires d'achats sur matières 33.3807197 Transferts de charges d'exploitation 84.650

6121xx Frais accessoires d'achats sur matières 241.5006122xx Frais accessoires d'achats sur autres

approvisionnements145.700

7197 Transferts de charges d'exploitation 387.200




22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES


Les comptes de produits financiers sont destinés à enregistrer les produits se rapportant à l’activitéfinancière de l’entreprise et ayant un caractère courant. Ces produits peuvent provenir de diversessources :

⇓ participation dans des société filiales dans lesquelles l’entreprise recherche en général, au delà d’unsimple revenu, un intérêt stratégique lié à son activité propre, et qui répond à des préoccupations denature commerciale, industrielle ou technologique.

⇓ placement à plus ou moins d’un an d’échéance sous forme d’obligations, bons de caisse et autrestitres d’emprunts ainsi que des actions représentatives d’une partie de capitaux de sociétés anonymes.⇓ Dépôts à terme auprès d’organismes bancaires et de crédit ainsi que les prêts et avances consentis à

d'autres personnes physiques et morales.

Les revenus tirés des participations et des différents placements représentent la rémunération des capitauxemployés dans ces actifs, non pas en tant qu’activité principale (ce qui est le cas des banques, desOPCVM des sociétés d’investissement et des holdings financiers) mais comme complément normal del’activité d’exploitation courante de l’entreprise.

En sus de ces revenus, les produits financiers englobent également les gains de change définitivementréalisés par l’entreprise ainsi que les escomptes de règlement obtenus des fournisseurs et qui

constituent des compléments de produits financiers.



22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENTDES COMPTES

Les produits financiers sont enregistrés dans les postes suivants:

732 Produits des titres de participation et des autres titres immobilisés733 gains de change738 Intérêts et autres produits financiers739 Reprises financières, transferts de charges

22.1. LES PRODUITS DES TITRES DE PARTICIPATION ET DES AUTRES TITRESIMMOBILISÉS

Le PCGE prévoit les comptes principaux suivants:

7321 Revenus des titres de participation7325 Revenus des titres immobilisés7328 Produits des titres de participation et des autres titres immobilisés des exercices antérieurs

Ces produits s’entendent des dividendes, tantièmes ordinaires, parts de fondateurs, intérêts et autresrevenus assimilés acquis ou perçus par une entreprise en tant qu'associé, actionnaire, ou détenteur de titresd'emprunt.

Sont assimilés à des produits de participation :

⇓les sommes reçues à titre de prélèvement sur les bénéfices pour l’amortissement du capital ou le rachatd’actions,

⇓ le boni de liquidation augmenté des réserves distribuées.

N'entrent pas dans cette catégorie les produits de cession de titres de participation et autres titresimmobilisés, lesquels ont le caractère de produit non courant (Cf. n° 568).

Les revenus des titres sont enregistrés en comptabilité dès qu’ils sont acquis à l’entreprise, qu’ils soientencaissés ou non.



Illustration Une entreprise a constaté un montant de 150.000 DH à titre de dividendes sur sa participation dans la SA «SBC», suite à la décision de la dernière Assembléegénérale ordinaire de celle-ci.

BILAN CPCDébiteurs divers Revenus des titres de

participations3488 7321

Constatation des produits de participation

150.000 150.000

Rappel sommaire des règles fiscales applicablesaux revenus financiers perçus par les entreprises

Les revenus des titres de participation provenant de la distribution de bénéfices par des sociétésrelevant de l’IS connaissent le traitement fiscal suivant chez le bénéficiaire selon qu’il s'agit:

de revenus de titres inscrits à l’actif d'une entreprise individuelle ou d’un personnemorale soumise à l’IGR, les produits reçus sont à comprendre parmi les produitsfinanciers pour la détermination du bénéfice imposable.

Néanmoins, ayant supporté la retenue à la source au titre des produits des actions et

parts sociales, laquelle est libératoire de l’IGR, il y a lieu dans ce cas pour éviter leur imposition à l’IGR de les déduire du résultat imposable dans le tableau de passage durésultat comptable au résultat fiscal ;

ou de revenus perçus par une société soumise à l'IS, ils sont dans ce cas compris parmiles produits imposables avec application d’un abattement de 100% sur présentation dela société bénéficiaire d’une attestation de propriété de ces titres.

La société participant à une opération d’amortissement du capital d’une entreprise dont elle estactionnaire, doit traiter les sommes reçues comme des revenus de participation. Il en est demême pour la distribution des réserves ou boni de liquidation.

Les titres immobilisés représentatifs de placements générant des revenus fixes sont imposés àcompter du 1er janvier 2001 à la retenue à la source instituée par la Loi de Finances pour lesecond semestre 2000 en remplacement de la TPPRF (art 91 de la loi n° 17-89 relative à l’IGR et art 9 quater de la loi n°24-86 relative à l’IS).



La taxe est retenue à la source au taux de :

S’agissant de l’IGR :

- 30 % libératoire en ce qui concerne les produits de placements à revenu fixe versés aux personnes physiques, à l'exclusion de celles qui sont assujetties audit impôt selon le régime du

résultat net réel (RNR) ou celui du résultat net simplifié (RNS) ;

- 20 % imputable sur la cotisation de l'impôt général sur le revenu avec droit àrestitution en ce qui concerne les produits de placements à revenu fixe servis à des personnesmorales soumises à l'impôt général sur le revenu ou à des personnes physiques soumises auditimpôt d'après le régime du résultat net réel (RNR) ou celui du résultat net simplifié (RNS).Dans ce cas, les bénéficiaires doivent s'identifier lors de l'encaissement desdits produits.

S'agissant d'une personne physique, elle doit décliner :

- les nom, prénom et adresse et le numéro de la carte d'identité nationale ou de la carte d'étranger ;- le numéro d'article d'imposition à l'impôt général sur le revenu ;

- un document établi par l'administration fiscale attestant que le bénéficiaire est soumis àl'impôt général sur le revenu d'après le régime du résultat net réel ou celui du résultat netsimplifié.

S’agissant de l’IS :

Le taux de l'impôt retenu à la source est de 20 % du montant brut des produits perçus.

L’impôt payé est imputable sur le montant des acomptes provisionnels et éventuellement sur le reliquat del'impôt sur les sociétés de l'exercice au cours duquel la retenue a été opérée.

Les bénéficiaires sont tenus, par ailleurs, de décliner lors de l'encaissement desdits produits :

- leur raison sociale ;- l'adresse de leur siège ou de leur principal établissement ;- leur numéro du registre du commerce ;- leur numéro d'article d'imposition à l'impôt sur les sociétés.



22.2. LES GAINS DE CHANGE

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants:

7331 Gains de change propres à l’exercice7338 Gains de change des exercices antérieurs

Les comptes du poste 733 enregistrent les gains de change définitifs acquis à l’entreprise.

Sont donc portés à ces comptes les gains de change réalisés par l’entreprise au cours de l’exercice et quirésultent de la différence entre la valeur d’origine d’une créance ou d’une dette en devise et le montantencaissé ou payé au cours de la période comptable de règlement.

Illustration Acquisition d'une immobilisation le 15/03/19nn à un prix de 66.000 FF, le cours dufranc français du jour de l'opération est de 1,54. Cette dette a été réglée le 25/08/19nn,le cours de change cette date était de 1.5097.

Exercice

19nn

Immobilisations Fournisseurs

d'immobilisations

Banque Gains de

change

25/03/acquisitionimmobilisa-tion

101.640 101.640

25/08/Règlementfournisseurs

101.640 99.640 2.000

Sont également considérés comme des gains de change réalisés, les écarts de

conversion constatés à la fin de l'exercice sur les disponibilités en devises.

Disponible endevises

Cours moyend'entrée

Cours find'exercice

Gain àconstater

− comptes étranger Bruxelles FB

1.000 0,25/DH 0,26 10

− compte étranger Madrid, Ptas

1.000 0,07/DH 0,08 10

L'écriture à constater est la suivante :

51415 Compte Bruxelles 1051416 Compte Madrid 10

7331 Gain de change 20



Par contre, par prudence, ne sont pas considérés comme des gains définitifs, les écarts positifs (profits potentiels) constatés sur les dettes ou les créances en devises à la clôture de l'exercice ; l'ajustement nedevant concerner que les comptes de bilan (voir n°117 et suivants).


Selon l'administration fiscale, les gains de change, aussi bien ceux définitivement réalisés queceux équivalents au profit latent doivent être inclus dans la base imposable à l’IS. Le résultatnet comptable qui ne contient donc pas le profit latent de change, devrait être, selonl'administration, corrigé extra comptablement sur le tableau B12.

A notre avis, cette position qui ne découle pas de manière explicite des lois

instituant l'IS et l'IGR, devrait être affirmée par un réaménagement formel de

ces textes, afin d'être maintenue sous l'égide de la loi comptable.

22.3. LES INTÉRÊTS ET AUTRES PRODUITS FINANCIERS

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :

7381 Intérêts et produits assimilés7383 Revenus des créances rattachées à des participations7384 Revenus des titres et valeurs de placement

7385 Produits nets sur cessions de titres et valeurs de placement7386 Escomptes obtenus7388 Intérêts et autres produits financiers des exercices antérieurs.

Les intérêts des prêts consentis par l’entreprise à un tiers, ainsi que les revenus tirés des banques et descréances financières et comptes rattachés, sont portés au crédit du compte 7381.

Les revenus des créances rattachées à des participations, et qui représentent les intérêts payés par lesfiliales au titre des avances de fonds consenties par la maison-mère, sont inscrits au compte 7383.

Les plus values de cession de titres de placement sont portées au crédit du compte 7385.

Enfin les escomptes de règlement obtenus des fournisseurs sont crédités au compte 7386.




(Voir aussi les règles exposées au 416 du même chapitre).

L’entreprise qui perçoit des produits ayant subit la retenue à la source au taux de 20% inclut les produits en question pour leur montant brut dans la base imposable à l’IS, et impute la taxe yafférente sur le premier acompte échu et éventuellement sur les acomptes et régularisationsd’impôts ultérieurs.

L’entreprise ayant subit la retenue au taux libératoire de 30% n’est tenue d’aucune obligation dedéclaration et exclut (extra-comptablement) les produits perçus ainsi que la taxe y afférente des produits et des charges de l'exercice pour la détermination de son résultat fiscal.

Les revenus tirés au titre des intérêts sur des produits de placement et des créances de participation, doivent être retenus pour le calcul de la cotisation minimale, et donner lieu àl'application de la TVA collectée sur les intérêts (calculée au taux de 20%).

Lors de la cession des titres et valeurs de placement, la plus value dégagée à cette occasion peut bénéficier des abattements prévus à l’article 19 de l’IS et l'article 18 de l’IGR.

22.4. LES REPRISES FINANCIÈRES ; TRANSFERTS DE CHARGES

Ce poste comprend les comptes principaux suivants:

7391 Reprises sur amortissements des primes de remboursement des obligations7392 Reprises sur provisions pour dépréciation des immobilisations financières7393 Reprises sur provisions pour risques et charges financières7394 Reprises sur provisions pour dépréciation des titres et valeurs de placement.7396 Reprises sur provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie7397 Transferts de charges financières7398 Reprises sur dotations financières des exercices antérieurs.

Le compte 7391 reçoit à son crédit les reprises d’amortissement des primes de remboursement par le débitdu compte de bilan correspondant (28), dans le cas exceptionnel où l'entreprise serait amenée à reprendreen produits une partie des amortissements des primes de remboursement indûment constitués auparavant.

Les comptes 7392 à 7396 retracent à leur crédit les annulations ou réductions partielles de provisionsdevenues sans objet, par la contrepartie de diminution des provisions pour dépréciation ou pour risques etcharges sur les actifs financiers.

Le compte 7397 transferts de charges financières peut servir exceptionnellement à affecter une quote-partdes frais de financement supportée par l’entreprise pour la production d'une immobilisation ou d'un stock de produit fini, dont la durée d'élaboration s'étale sur plus de douze mois au moins.



Illustration Une entreprise de promotion immobilière a lancé un chantier de construction pour lefinancement duquel elle a contracté un crédit spécifique.

La réalisation de ce programme doit durer 3 ans. Les frais financiers supportés par le

promoteur seront comptabilisés ainsi :

Courant N6311 Intérêts des emprunts et dettes X34552 Etat – TVA récupérable sur les charges X

51xx Banque x

Paiement des frais financiers31/12/N

3131 Biens en cours X7397 Transferts de charges financières x

Imputation des FF au coût de production

Illustration Une entreprise a lancé la fabrication d'un bateau qui doit durer 18 mois et qu'ellea financé partiellement par un emprunt. Les intérêts supportés durant la périodede fabrication sont à constater de la manière suivante :

6311 Intérêts des emprunts et dettes X

34552 Etat – TVA récupérable sur les charges X51xx Banque x

2393 Immobilisations en cours X7397 Transferts de charges financières x






Les comptes de produits non courants sont destinés à enregistrer les produits ne se rapportant ni àl’exploitation normale, ni à l’activité financière de l’entreprise , et ayant par conséquent un caractèrenon récurrent.

Ils incluent par exemple :

⇓ Les produits de cession des immobilisations ;⇓ Les indemnités d’assurance perçues à la suite d’un sinistre, ainsi que celles reçues en

compensation d’une perte subie pour non exécution d’un contrat ou rupture de marché⇓ Les pénalités pour retard⇓ Les rentrées sur créances auparavant passées en pertes, ainsi que les remises de dettes⇓ Les dégrèvements d’impôts et taxes fiscales et parafiscales⇓ Les dons et les subventions d’équilibre ou d’investissement

1. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DESCOMPTES

Les produits non courants sont inscrits dans les postes suivants:

751 Produits des cessions d'immobilisations756 Subventions d'équilibre758 Autres produits non courants759 Reprises non courantes, transfert de charges



32.1 LES PRODUITS DES CESSIONS D’IMMOBILISATIONS


7512 Produits des cessions des immobilisations incorporelles

7513 Produits des cessions des immobilisations corporelles7514 Produits des cessions des immobilisations financière(droits de propriété)7518 Produits des cessions des immobilisations des exercices antérieurs.

Les comptes de ce poste enregistrent le prix de cession des immobilisations cédées par l’entreprise soit encours, soit en fin d’exploitation, totalement ou partiellement amorties.

Ils enregistrent à leur crédit le montant global des produits des cessions des éléments immobilisés, sanstenir compte du résultat de la cession.

Illustration1

L’entreprise a cédé une machine acquise il y a 4 ans, pour 200.000 DH, amortie au taux de 20%. Le prix de cession est

de 30.000

28332 Amortissements du matériel et outillage 160.00023321 Matériel 160.000

Constatation de la VNA (5)

6513 VNA des immobilisations corporellescédées

40.000

23321 Matériel 40.000

Transfert de la VNA

514 Banque 30.0007513 P.C des immobilisations corporelles 30.000

Constatation de la cession

5 Valeur nette d'amortissement



Illustration2

Au cours de l’exercice n, une société a effectué les cessions suivantes :

⇓ Le 10.09.n cession pour 270.000 DH d’un terrain acquis pour 450.000 DH et ayantfait l’objet d’une provision pour dépréciation de 135.000 DH.

⇓ Le 30.09.n cession pour 135.000 DH d’un matériel dont le coût d’origine était de495.000 DH, amorti à fin exercice (n-1) pour 247.500 DH. Ce matériel doit êtreamorti au jour de la cession (année n) pour 72.000 DH.

6513 Valeur nette d'amortissement desimmobilisations cédées

450.000

2311 Terrain 450.000

Solde du compte crédité

2930 Provisions pour dépréciation desimmobilisations corporelles

135.000

7194 Reprises sur provisions pour dépréciation des immobilisations

135.000

Reprise provision sur terrain cédé

3481 Créances sur cession d'immobilisations 270.0007513 P.C des immobilisations corporelles 270.000

Produits des Cessions du terrain

61933 DEA des installations techniques,matériel et outillage

72.000

28332 Amortissement du matériel etoutillage

72.000

Dotations année N

28332 Amortissement du matériel et outillage 319.5006513 Valeur nette d'amortissement des

immobilisations cédées175.500

23321 Matériel 495.000

Solde du compte crédité

3481 Créances sur cession d'immobilisations 135.0007513 PC des immobilisations corporelles 135.000

PC du matériel



Illustration3

Une entreprise possède les titres de participation références ci-après :

Nombre Prix d'achat Total Dépréciés de

Actions A 3.000 1.000 3.000.000 570.000Actions B 5.600 800 4.480.000 560.000Actions C 1.220 500 610.000 0

En Juin d'une année, elle cède 1.600 actions A au prix de 1100 DH l’action.

En Août de la même année, elle vend 2000 actions B au prix de 850 et 300 actions C au prix de 450.

1. Constatation de la cession des actions A :

5141 Banque 1.7607514 PC des immobilisations financières 1.760

2. Reprises de la provision correspondant aux titres de participation cédés :

∗ Provision totale constituée : ……………………………………………….. 570

∗ Quote-part correspondant aux titres cédés (1600/3000) ………………….. 304

2951 Provisions pour dépréciation des titres de

participation

304

7392 Reprises sur provisions pour dépréciation des immobilisationsfinancières

304

3. Virement de la valeur d'entrée des titres cédés :

6514 VNA des immobilisations financières 1.6002510 Titres de participation 1.600



4. Constatation de la cession des actions B :

2.000 * 850 DH = 1.700 KDH

5141 Banque 1.7007514 Prix de cession des immobilisations

financières1.7000

5. Reprise de la provision correspondante

(2.000/5.600) * 560.000 = 200KDH

2951 Provisions pour dépréciation des titres de participation

200


200

6. Solde de la valeur d'entrée des titres cédés :

2.000 * 800 DH = 160.000 DH

6514 VNA des immobilisations financières 1.6002510 Titres de participations 1.600


300 * 450 = 135.000 DH

514 Banque 1357514 Prix de cession des immobilisations

financières135


500 *300 = 150.000 DH

6514 VNA des immobilisations financières 1502510 Titres de participation 150




Les plus values constatées et les profits réalisés sur cession ou retrait d’un élément de l’actif immobilisé doivent être inclus dans la base imposable, après application des abattements prévus par les articles 18 et 19 respectivement relatifs à l’IGR et à l’IS.

Les indemnités pour transfert de la clientèle pour cessation d’activité, doivent également êtresoumises à l’impôt, après application des abattements prévus dans les articles suscités.

L’entreprise a par ailleurs la possibilité d’opter pour le réinvestissement du produit net decession de l'actif immobilisé afin de bénéficier de l’exonération totale de la plus value decession, à la condition de réinvestir ces produits, dans un délai de 3 ans et de garder les biensacquis dans son actif pendant un délai de cinq ans (réduit à trois ans pour les entreprisesassujetties à l'IGR).

L'entreprise, doit prendre en compte pour le calcul de la plus ou moins value dégagée sur unevoiture de tourisme cédée, la valeur nette comptable de celle-ci abstraction faite de la limitationde la déductibilité des amortissements y afférents.

32.2 LES SUBVENTIONS D'ÉQUILIBRE

Ce poste comprend les comptes principaux suivants:

7561 Subventions d’équilibre reçues de l’exercice

7568 Subventions d’équilibre des exercices antérieurs.

Ce sont des subventions accordées par l’Etat et les collectivités publiques à l’entreprise pour contrebalancer la perte globale que dégage l’activité courante avant l’inscription de la subvention ; lavocation de celle-ci étant par conséquent d’assurer l’équilibre entre les produits et les charges del’entreprise.

Le poste enregistre à son crédit le montant global de la subvention dès qu’elle est officiellement connue, par le débit d’un compte de tiers débiteur en attendant son encaissement.

Les subventions d’équilibre doivent être rattachées en totalité aux produits de l’exercice au cours duquelelles ont été reçues.



32.3 REPRISES SUR SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT

Ce poste comprend les comptes suivants:

7577 Reprises sur subventions d’investissement de l’exercice

7578 Reprises sur subventions d’investissement des exercices antérieurs

Ces comptes enregistrent à leur crédit la partie des subventions d’investissement reprises en produits noncourants par le débit du compte 1319 «subventions d’investissement». (voir chapitre 8, section 2).

32.4 LES AUTRES PRODUITS NON COURANTS :

Ils regroupent les comptes suivants :

7581 Pénalités et dédits reçus7582 Dégrèvement d’impôts autres qu’impôts sur les résultats7585 Rentrées sur créances soldées,

7586 Dons, libéralités et lots reçus7588 Autres produits non courants des exercices antérieurs.

Ce poste enregistre tous les produits non courants qui ne se rattachent pas aux autres comptes.

Le compte 7582 enregistre à son crédit les dégrèvements définitifs obtenus sur les impôts et taxes, autresque les impôts sur les résultats qui sont à porter le cas échéant au crédit du compte 67 "Impôts sur lesrésultats".

Les rentrées sur créances soldées deviennent des produits non courants dès lors que la créance d'origineavait été annulée auparavant par son inscription au débit du compte 6182 (créance d'exploitation) ou 6382(créance liée à des participations) ou 6585 (créance hors exploitation).

illustration Le 30/10/N, une créance client portée à l'actif pour un montant de 238.000 DH (TTC)est considérée comme définitivement irrécouvrable en raison de la situation financièredifficile du client

Le 30/6/N+1, la société reçoit un chèque de son client pour le montant de la créancesoldée.

6182 Pertes sur créances irrécouvrable 200.0003458 Etat, autres comptes débiteurs (TVA à

régulariser)40.000

3421 Annulation de la créance 240.000

5141 Banque 240.0007585 Rentrées sur créances soldées 200.0004458 Etat, autres comptes créditeurs

(TVA à régulariser 40.000



Rappel sommaire des règles fiscale

Les dégrèvements d’impôts déductibles accordés par l’administration fiscale doivent être inclus

dans les produits imposables de l’exercice de la notification du dégrèvement.

Les rentrées sur créances soldées et les dons doivent être également inclus dans les produitsimposables de l’exercice de leur encaissement.

Par ailleurs, les produits non courants doivent inclure le capital versé par une compagnied’assurance en vertu d’un contrat sur la vie du personnel dirigeant. Le versement doit êtreconsidéré fiscalement comme un produit imposable après déduction des primes déjà versées par l'entreprise à ce titre, et non admises en déduction lors des années de leur paiement.

D’autre part, les indemnités versées à l'entreprise à la suite de la destruction d’un élémentd’actif (sinistre, vol, incendie,..) doivent être considérées comme un produit non courant ; ladisparition d'actif correspondant ayant été constatée auparavant en charges non courantes.

32.5 LES REPRISES NON COURANTES ; TRANSFERTS DE CHARGES

Ce poste comprend les comptes divisionnaires suivants:

7591 Reprises non courantes sur amortissements exceptionnels des immobilisations7594 Reprises non courantes sur provisions réglementées7595 Reprises non courantes sur provisions pour risques et charges7596 Reprises non courantes sur provisions pour dépréciation7597 Transferts de charges non courantes.

Le fonctionnement des comptes du poste 759 est analogue à celui des postes 719 et 739. (voir n° 398 etsuivants, 423 et suivants).

Les modalités de fonctionnement de ces comptes sont strictement similaires à celles prévues pour lescomptes de reprises d’exploitation et des reprises financières.

Les reprises non courantes sur provisions réglementées obéissent normalement aux considérations fiscalesqui ont dicté leur constitution.



illustrationL'année N, une entreprise a constitué pour 5.000.000 DH une "provisions pour

acquisition et construction de logements".

Dans le cadre de l'acquisition de ces logements, elle réalise les dépenses suivantes :

Année Montant

N+1 1.500.000N+2 300.000N+3 700.000N+4 256.000N+5 1.100.000N+6 450.000N+7 500.000N+8 200.000

Total 5.000.000

N65946 Dotations non courantes pour acquisition

et construction de logements5.000.000

1356 Provisions pour acquisition etconstruction de logements

5.000.000

N+12328 Autres constructions 1.500.00

5141 Banque 1.500

1356 Provisions pour acquisition etconstruction de logement 1.500.00075946 Reprises sur provisions pour

acquisition et construction delogements

1.500.000

N+22328 Autres constructions 300.000

5141 Banque 300.000

1356 Provisions pour acquisition etconstruction de logement

300.000

75946 Reprises sur provisions pour acquisition et construction delogements

300.000


5141 Banques 700.000



N+31356 Provisions pour acquisition et

construction de logement700.000

75946 Reprises sur provisions pour acquisition et construction de

logements

700.000


5141 Banque 250.000


250.000


250.000

N+5

2328 Autres constructions 1.100.0005141 Banque 1.100.000


1.100.000


1.100.000

N+61356 Provisions pour acquisition et

construction de logement1.150.000

75946 Reprises sur provisions pour

acquisition et construction delogements

1.150.000

(Reprise pour solde de la provisionréglementée)

2328 Autres constructions 450.0005141 Banque 450.000


5141 Banque 450.000 N+8

2328 Autres constructions 200.0005141 Banques 200.000



11. DÉFINITION

12. ELÉMENTS CONSTITUTIFS

13. LES RÈGLES COMPTABLES GÉNÉRALES EN MATIÈRE DE CHARGES

14. CHARGES COURANTES - CHARGES NON COURANTES

15. LES CAS DE REINTEGRATION DE CERTAINES CHARGES

16. DIFFÉRENTES CLASSIFICATIONS DE CHARGES

11. DÉFINITION

Les charges englobent la valeur de tous les biens et services consommés par l’entreprise au cours deson activité. Elles représentent donc les sommes ou valeurs versées ou à verser à des tiers pour lacontrepartie des biens ou services qu'ils ont procuré à l'entreprise.

A ces charges s'ajoutent les pertes de toute nature supportées par l'entreprise au cours d'un exercicedonné.

Il existe en fait deux types de charges :

⇓ Les charges à peu près contemporaines d’un décaissement ou d'une perte d'actif.

⇓ Les charges “calculées” non contemporaines d’un décaissement, (dotations aux amortissements et aux provisions). On les appelle calculées parce qu’elles ne sont pas mesurées immédiatement nidirectement, mais déterminées d’après des estimations à la fin de l’exercice.



12. ELÉMENTS CONSTITUTIFS :

L’activité de l’entreprise génère des revenus.

La réalisation de ceux-ci nécessite la mise en place de moyens qui engendrent des dépenses. Celles-cisont de différentes natures :

a) Dépenses afférentes à des biens et services consommés immédiatement pour la réalisation del’activité, ou consécutives à des pertes d'actif.

b) Dépenses afférentes à l’acquisition de biens concourant à la production , qui se déprécientavec le temps, et dont la durée de vie est supérieure à un an.

c) Dépenses afférentes à l’acquisition de biens qui ne se dévalorisent pas avec le temps.

Le résultat des opérations réalisées au cours d’un exercice est dégagé en comparant le revenu de cesopérations avec les charges qui ont été engagées en conséquence.

L’objectif essentiel de la comptabilité est donc d’identifier parmi les dépenses, celles qui doivent êtrerattachées aux revenus pour déterminer le résultat de chaque exercice comptable d’une façon fiable :

a) Pour les dépenses afférentes à des biens et services consommés, il y a lieu distinguer celles qui ontété immédiatement utiles à la réalisation du revenu dans l’exercice (frais de fabrication, de vente ...),de celles qui permettront de dégager également des revenus sur les exercices suivants, (dépenses payées d’avances- charges à répartir sur plusieurs exercices).

b) Pour les dépenses afférentes à l’acquisition de biens concourant à la production, qui se déprécient,et dont la durée de vie est supérieure à un an, il y a lieu de les rattacher rationnellement aux revenus procurés. Ce rattachement se fait par le biais de l’amortissement. (voir n° chapitre 7, section 8).

c) Pour les dépenses d'équipement ne perdant pas normalement de valeur avec le temps et nesubissant pas de dépréciation (terrains, fonds de commerce, etc..), elles n’influencent pas ladétermination du résultat et ne sont pas retenues comme charges.

En conséquence, la normalisation comptable des charges repose sur des critères et des principes qui permettent :

⇓ de distinguer les dépenses à immobiliser des charges⇓ de rattacher les coûts aux revenus auxquels ils sont associés.



13. LES RÈGLES COMPTABLES GÉNÉRALES ENMATIÈRE DE CHARGES

L’inscription en comptabilité des différentes charges est subordonnée au respect de certaines conditionsgénérales ci-après:

a) Les charges doivent se traduire par une diminution de l’actif net

Les charges ne doivent pas avoir pour effet l’entrée d’un nouvel élément dans l’actif immobilisé, oul'augmentation de sa valeur, ou enfin le prolongement notable de sa durée probable d’utilisation.

Lorsqu'une immobilisation est portée à tort en frais généraux, le prix d’acquisition est réintégré auxrésultats. S’il s’agit d’une immobilisation amortissable, l’entreprise retrouve le droit de pratiquer unamortissement dans les conditions de droit commun par l’inscription à l’actif de l’élément considéré, et ladéduction des amortissements qu’elle était en droit de constituer au moins selon un plan linéaire.

b) Les charges doivent être exposées dans l’intérêt de l’entreprise

Elles doivent correspondre à une gestion commerciale normale. Ceci a pour effet d’interdire la prise encompte des dépenses ayant un caractère personnel et celles ne procédant pas d’un acte normal de gestion.

c) Les charges doivent être comptabilisées au cours de l’exercice et justifiées.

Les charges doivent être enregistrées au moment où elles ont été engagées dès lors qu’elles présententun caractère de dette certaine tant dans leur principe que dans leur montant.

Cependant dans le cas où leur caractère reste probable, une provision pour dépréciation ou pour risque etcharge doit être constituée avec une estimation suffisante.

Les formes diverses de justification doivent être établies selon la nature des opérations de charges par lesfactures, inscription au livre de paie, contrats de bail, avis de débit des banquiers etc,....



14. CHARGES COURANTES - CHARGES NONCOURANTES

Les charges courantes sont celles engagées par l’entreprise dans le cadre normal de son activité. Ladistinction entre la charge relevant de l’exploitation courante de celle qui ne l’est pas s’effectue par rapport à ce critère.

Selon la doctrine internationale, est réputée non courante une charge qui apparaît par sa nature ou par son montant :

⇓ soit de caractère inhabituel par rapport aux activités ordinaires de l’entreprise (perte trèssignificative sur un client important) ;

⇓ soit exceptionnelle par sa survenance (fait de guerre, cessation de paiement d’un Etat ...).

Le modèle marocain a également spécifié cette distinction en faisant la séparation entre “charge courante”et “charge non courante”, sur le principe que :

⇓ Toute charge encourue par l’entreprise est par définition liée soit à l’activité d’exploitation, soità l’activité financière.

⇓ Exceptionnellement, compte tenu de leur nature intrinsèque, étrangère à l’activité couranteainsi que de leur survenance inhabituelle, certaines charges peuvent revêtir le caractère noncourant et être enregistrées dans l’un des comptes réservés à cette rubrique.

Lorsque l’entreprise effectue des dépenses qu’elle ne peut affecter avec exactitude entre charges

courantes, charges non courantes, ou investissement, elle doit inscrire ces dépenses dans l’un de comptesde charges et procéder en fin d’exercice, selon le cas :

⇓ soit à leur affectation à l’actif immobilisé par la contrepartie du compte de produits «Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même», (voir n°385 et suivants) ;

⇓ soit à un autre compte de bilan (charges à répartir, charges payées ou comptabilisées d'avances,...) ouà un autre compte de charges par la contrepartie du compte de produits “transferts de charges”.(voir n°398, 423, 442).

De même, lorsqu’un risque auparavant provisionné est définitivement constaté, l’entreprise doitcomptabiliser :

⇓ d’une part, l’incidence du risque dans le compte de charges approprié,

⇓ d’autre part, la reprise en produit de la provision correspondante auparavant constituée, (voir n° 398,423, 442).



15 LES CAS DE RÉINTÉGRATION FISCALE DECERTAINES CHARGES

D'une manière générale, les charges admises en déduction sont celles correctement enregistrées encomptabilité et qui ne présentent pas de caractère étranger à l'activité de l'entreprise, comme par exemple :

⇓ les charges ayant trait à des activités personnelles des dirigeants;

⇓ les charges se rapportant à des résidences d’agrément .....

De même, lorsqu’elles augmentent dans une proportion fortement supérieure à celle des bénéficesimposables, il peut être demandé à l’entreprise de justifier que ces charges sont nécessaires à sa gestionnormale et à son bon fonctionnement.

Enfin, bien qu'inscrites en comptabilité, un certain nombre de charges limitativement prévues par la loifiscale ne sont pas déductibles de la base de l’impôt (IS, IGR, amortissement des voitures de tourisme,dons et intérêts de comptes courants excédant certains seuils, etc..).

16. DIFFÉRENTES CLASSIFICATION DES CHARGES

Les charges peuvent être classées de plusieurs manières, entre autres :

a) La loi préconise leur classement par nature en trois niveaux :

3 Les charges d’exploitation3 Les charges financières3 Les charges non courantes

b) Par contre les techniques de la comptabilité analytique requièrent le reclassement descharges par destination ou par fonction, pour la détermination des coûts unitaire des produits.(voir chapitre 6).

Le plan comptable a retenu le classement des charges suivant leur nature parce que ceclassement est à la fois plus simple et plus général; il se prête à la confection d’agrégatséconomiques autorisant des comparaisons inter entreprises, et permettant de dégager des soldesintermédiaires de gestion dont le contenu est rigoureusement défini afin de faciliter l’exploitation

macro économique des données des entreprises. (voir n° 208 et suivants ).

Ainsi, les comptes destinés à regrouper les charges courantes et non courantes de l’exercice sontcontenus dans la classe 6.

Les charges courantes qui concernent l’exploitation normale et la gestion financière sont enregistréesrespectivement sous les rubriques 61 et 63.



Ils sont affectés à l’enregistrement des charges réelles et des charges calculées relatives àl’exploitation normale et habituelle de l’entreprise.

Les charges non courantes figurent sous la rubrique 65, les impôts sur les résultats dans la classe67.



Les charges sont enregistrées dans les comptes pour leur valeur nominale hors taxes récupérables.

Les charges s’inscrivent au débit, leur diminution au crédit (sous réserve de l'utilisation des comptes"transferts de charges" (voir n° 398, 423, 442).



21. PRESENTATION

22. LES ACHATS

23. LES AUTRES CHARGES EXTERNES

24. LES IMPOTS ET TAXES

25. LES CHARGES DU PERSONNEL

26. LES AUTRES CHARGES D'EXPLOITATION

27. LES DOTATIONS D'EXPLOITATION

21. PRESENTATION

Les charges d’exploitation correspondent aux coûts engagés ou calculés par l'entreprise pour exercer sonactivité normale et habituelle d'exploitation. Elles sont enregistrées dans la classe 6 en fonction de leur nature économique, dans les rubriques ci-après:

611 Achats revendus de marchandises612 Achats consommés de matières et fournitures613& Autres charges externes614616 Impôts et taxes617 Charges du personnel618 Autres charges d’exploitation619 Dotations d’exploitation



22. LES ACHATS

22.1. NOMENCLATURE


611 Achats revendus de marchandises

6111 Achat de marchandises “Groupe A”6112 Achat de marchandises “Groupe B”6114 Variation de stocks de marchandises6118 Achats revendus de marchandises des exercices antérieurs6119 RRR obtenus sur achats de marchandises

612 Achats consommés de matières et fournitures

6121 Achats de matières premières6122 Achats de matières et fournitures consommables6123 Achats d’emballages6124 Variation de stocks des matières et de fournitures6125 Achats non stockés de matières et de fournitures6126 Achats de travaux, études et prestations de services6128 Achats de matières et de fournitures des exercices antérieurs6129 RRR obtenus sur achats consommés de matières et de fournitures

22.2. MODALITES DE COMPTABILISATION

Juridiquement, un achat prend naissance au moment où se réalise l’accord sur la chose et sur le prix.Pratiquement c’est la réception juridique du bien ou du service telle qu'elle découle de la conventiond'achat (transfert à la production achevée, départ-usine, FOB, CIF, rendu usine), qui détermine la date dutransfert de propriété et par conséquent l’exercice de rattachement.

Les comptes d’achat de marchandises, de matières premières, fournitures et emballages reçoivent donc àleur débit les montants relatifs aux livraisons juridiquement effectuées par le fournisseur.

Cependant, lorsque la comptabilisation des achats s’effectue en cours d’année à partir des factures et non

des livraisons, il y a lieu de procéder à la régularisation des différents comptes d’achats en fin d’année :

⇓ en les créditant par le débit du compte “3191 Charges constatées d’avance”, pour la valeur desfactures enregistrées et correspondant aux livraisons non encore parvenues à l’entreprise à la fin del’exercice,



⇓ en les débitant par le crédit du compte “4417 Fournisseurs factures non parvenues” dans le casinverse.

Les achats sont comptabilisés au prix d’achat hors taxes récupérables, auquel il y a lieu d’ajouter les droitsde douane afférents aux biens acquis.

Les entreprises non assujetties à la TVA doivent comptabiliser leurs achats taxes comprises.

Les frais accessoires d’achat facturés par les fournisseurs sont enregistrés dans les comptes du poste“Autres charges externes” (voir n° 484 et suivants). Cependant, lorsque les charges accessoires (internesou externes telles que transport, frais de transit, commissions et courtages, frais de réception..) peuventêtre affectées avec certitude aux achats de marchandises, de matières et fournitures, les entreprises peuvent les comptabiliser directement dans les comptes divisionnaires des comptes d’achat concernés.

Les rabais, remises et ristournes obtenus sur facture sont déduits directement des montants hors taxes àcomptabiliser dans les comptes d'achat.

Par contre les escomptes obtenus pour règlement n'en sont pas déduits mais doivent être constatés en produits financiers (voir n° 421).

22.3. CONSTATATION DES STOCKS

En inventaire intermittent, les comptes 6114 et 6124 sont destinés à enregistrer à leurs débits les stocksd'approvisionnement au début de l’exercice et à leurs crédits les stocks à la date de clôture.

En inventaire permanent, ces comptes enregistrent à leur débit les entrées en magasin, et à leur crédit lessorties.

Dans les deux cas, les soldes de ces comptes représentent la variation de la valeur des inventaires entre ledébut et la fin de l’exercice et sont ainsi utilisés comme des comptes correcteurs des comptes d’achat pour déterminer la valeur des “Achats revendus” ou des “Achats consommés”qui représentent les chargesréelles de l'exercice.

Cette variation est calculée compte non tenu des provisions pour dépréciation le cas échéant, quidoivent être constatées séparément par le débit du compte 6196 "dotations d'exploitation" et le crédit ducompte concerné du poste 391 "provisions pour dépréciation des stocks".

Par contre, les achats non stockables (eau, électricité) ou non destinés à un stockage particulier (fournitures de bureau, petit outillage consommable dans l’année ...) sont isolés dans le compte spécifique"6125 Achats non stockés de matières et de fournitures”.

De même, les biens et services qui entrent directement dans le cycle de production de l’entreprise sontindividualisés dans le compte 6126 “Achats de travaux, études et prestations de services”.



22.4 LES RABAIS REMISES ET RISTOURNES OBTENUS HORS FACTURE

Les R.R.R. dont bénéficie l'entreprise auprès de ses fournisseurs, (sur la base de contrats dégressifs,remises de fin d'année) sont comptabilisés au cours de l'exercice même si l'entreprise n'a pas reçu lafacture d'avoir correspondante.

Les comptes 6119 "RRR obtenus sur achats de marchandises" ou 6129 "RRR obtenus sur achatsconsommés de matières et fournitures" sont crédités pour leur montant hors taxes. La TVAcorrespondante est comptabilisée au crédit du compte 3455 "TVA récupérable".

La contrepartie est enregistrée TTC soit au débit du compte 4411 "Fournisseurs" soit à celui du compte3417 "Rabais, remises et ristournes à obtenir, avoirs non encore reçus".

22.5 COMPTABILISATION DES EMBALLAGES

Il existe fondamentalement deux types d’emballages :

⇓ Les emballages enregistrés dans les comptes de charges 6123 “Achats d’emballages” , et qui, de part leur nature, peuvent soit être gardés par le client, soit restitués à son fournisseur, soit avoir unusage mixte à la convenance du client.

⇓ Les emballages enregistrés dans les comptes d’immobilisations qui correspondent à des matérielsidentifiables ou non et qui ont une durée de vie supérieure à un an .

Ils sont portés, selon le cas, aux comptes suivants:

2332 “Matériel et outillage” pour le matériel d’emballage non identifiable”

2333 “Emballages récupérables identifiables”.Dans le cas des emballages de la première catégorie, toutes les règles d’enregistrement et d’évaluation descharges (pour le client) et de produits (pour le fournisseur) s’appliquent.

Les comptes à mouvementer chez le client et son fournisseur sont récapitulés ci-après :



CHEZ LE CLIENT CHEZ LE FOURNISSEUR

EMBALLAGES PERDUS

61231 Achats d’emballages perdus (HT) 3421 Clients (TTC)

34552 TVA récupérable sur charges 71278 Autres ventes & produitsaccessoires (HT)

4411 Fournisseurs (TTC) 4455 Etat TVA facturée

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES

3413 Fournisseurs, créances pour emballage etmatériel à rendre

3421 Clients

4411 Fournisseurs 4425 Cleints-dettes pour emballages etmatériel consignés

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLESCONSIGNES RENDUS

Les écritures ci-dessus ont purement et simplement contre-passées pour la valeur des emballages rendus.

Lorsque l’utilisation donne lieu à la reprise des emballages à un tarif inférieur à celui de la consignation, ladifférence qui constitue un mali est comptabilisée de la façon suivante :

61317² Mali sur emballages rendus (HT) 3421 Clients (TTC)34552 TVA récupérable sur les charges (20%) 71278 Boni sur reprises d’emballages

(HT)4411 Fournisseurs (TTC) 4455 Etat TVA facturée (20%)

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES NON RENDUS

Pour la valeur de rétention (pour achat ou disparition)

61232 Achats d’emballages récupérables nonidentifiables (HT) ou

4425 Clients

61233 Mixte (HT)34552 Etat - TVA récupérable sur les charges

(20%)71278 Autres ventes & accessoire (HT)

4411 Fournisseurs 4455 Etat TVA facturée (20%)

STOCK DE FIN D’EXERCICE

Le solde du compte 3413 "créances pour emballageset matériel à rendre" devrait être justifié par uninventaire physique des quantités

Le solde du compte 4425 "Dettes pour emballageset matériel consignés" devrait être justifié par des bons de livraison du matériel donné en consignation



22.6. CAS D'ILLUSTRATION

Illustration1

Achats stockables

- Stock initial de matières premières HT ……………………….. 60.000- Achats de l'exercice TTC (TVA 20%) ……………………… 228.000- Rabais hors facture TTC ……………………………………. 12.000- Stock fin d'exercice HT …………………………………….. 33.000

d'où- Achats HT nets ………………………………………………. 180.000- Variation de stocks …………………………………………… 27.000- Achats consommés HT ………………………………………. 207.000

COMPTE DE BILAN CPC

3121Stock matières

4411Fournisseur

3455TVArécupérable

6121Achats

6124Variationde stock

A Nouveau 60.000Achats 228.000 38.000 190.000Rabais 12.000 2.000 10.000

Clôture 60.000 60.000Stock final 33.000

33.00033.000 216.000 36.000 180.000 27.000

Illustration2

Remises et escomptes sur factures

Un société a reçu une facture détaillée comme suit :- Matières et fournitures ………….. ………………………… 72.000- Remise 2% ………………………………………………… 1.440- Escompte 1% …………..………………………………….. 720

- Net commercial………………..……………………………. 70.560- TVA ………………………………………………………. 14.112,00- Total à payer ……………………………………………… 83.952,00



Illustration2

La société avait déjà consenti une avance de 20.000 DH à son fournisseur au titre de cette facture :

3411 Fournisseurs avances et acomptes versés sur commandes d'exploitation

20.000

5141 Banque 20.000


6122 Achats de matières et fournituresconsommables

70.560

34552 TVA récupérable sur les charges 14.112,004411 Fournisseurs 83.952,007386 Escomptes obtenus 720,00

4411 Fournisseurs 20.0003411 Fournisseurs avances et acomptes 20.000

4411 Fournisseurs 63..952,005141 Banque 63..952,00

Illustration3

Les R.R.R. obtenus hors facture

Une entreprise doit obtenir de ses fournisseurs une ristourne sur les achats de matières autitre de l'exercice N. la ristourne dont l'avoir a été reçu l'année N+1, est estimée à 4.760DHS (dont TVA de 800 DHS).

3417 RRR à obtenir, Avoirs non encore reçus 4.8006129 RRR sur achat consommés de matières

et fournitures4.000

4458 TVA sur factures à établir et avoir àrecevoir

800



Illustration4

Mouvements d'emballages

Une société achète le 15/3/N, 2500 bouteilles d’oxygène destinées à la consignation au prix de 350 DHS l’une, TVA 20% en sus.

Pendant le mois de Mai, la société a effectué avec l’un de ses clients les opérationssuivantes :

⇓ Le 20/5/N vente de 1900 bouteilles d'oxygène au prix de 1.000 DHS (HT) par bouteille et consignation des emballages au prix unitaire de 450 DHS à retourner avant le 30/6/N,

⇓ Le 25/5/N reprise de 1100 bouteilles à leur prix de consignation,

⇓ Le 31/5/N reprise de 200 bouteilles à leur prix de 350 DHS l’une en raison de leur mauvais état.

Le 15/7/N le reste des bouteilles non restituées lui est facturé au

prix de consignation (60 bouteilles sont considérées désormais

comme inutilisables).

En principe, seule la vente du contenu est taxable et la consignation, n'est pascomprise dans le chiffre d'affaires étant donné qu'il n'y a pas de transfert de propriété.

Cependant, pour des raisons de commodité (faible probabilité de restitution d'unecatégorie d'emballages, grand risque de détérioration, etc...), certaines entreprises

peuvent décider d'inclure la valeur des emballages consignés dans le prix de ventetaxable par ailleurs.

Ainsi, les restitutions d'emballages doivent dans ce cas être constatées par l'émissiondes avoirs au profit des clients.

Dans l'exemple, la société a décidé de ne pas considérer la consignation comme unélément du chiffre d'affaires. Les écritures comptables se présentent comme suit,respectivement, chez le client et chez elle.



COMPTABILISATION CHEZ LE CLIENT

20/5/N6111 Achats de marchandises 1.900.0003413 Fournisseurs créances pour emballages 855.00034552 TVA récupérable sur charges 380.000

4411 Fournisseurs 3.135.000

Consignation de 1900 bouteilles

25/5/N4411 Fournisseurs 495.000

3413 Fournisseurs créances pour emballageset matériels à rendre

495.000

Restitution de 1100 bouteilles31/5/N

4411 Fournisseurs 70.00061317 Malis sur emballages rendus 16.66734552 TVA récupérable sur charges 3.333

3413 Fournisseurs créances pour emballageset matériels à rendre

90.000

Restitution de 200 bouteilles15/7/N

4411 Fournisseurs 270.0003413 Fournisseurs créances pour emballages 270.000

6123 Achats d'emballages 270.00034552 TVA récupérable sur charges 54.000

4411 Fournisseurs 324.000

Facturation des emballages

6580 Autres charges non courantes 269.8327517 Transferts de charges non courantes 269.832

Constatation de l'unitilisation des 60 bouteilles

En principe, sur le plan fiscal, la société devait procéder au versement de la taxe ayantgrevé les 60 bouteilles devenues inutilisables à partir du moment où cette taxe aurait étédéduite et que l'état de ces bouteilles ne résulterait pas d'une destruction accidentelle ouvolontaire justifiée.



COMPTABILISATION DU FOURNISSEUR

15/3/N61232 Achats d'emballages récupérables non

identifiables

875.000

34552 TVA récupérable sur les charges 175.0004411 Fournisseurs d'emballages 1.050.000

Achats de bouteilles (2500x 350 DH)20/5/N

34211 Clients 3.116.0007111 Ventes de marchandises au Maroc 1.900.0004425 Clients dettes pour emballages et

matériels consignés855.000

4455 Etat TVA facturée 380.000

Vente de marchandises avec consignation de1900 bouteilles à 450 DH

25/5/N4425 Clients dettes pour emballage et matériels

consignés495.000

34211 Clients 495.000

Reprise de 1100 bouteilles à 450 DH31/5/N

4425 Clients dettes pour emballages et matérielsconsignés

90.000

34211 Clients 70.000

71275 Bonis sur reprises d'emballages consignés 16.6674455 Etat TVA facturée 3.333

Reprises de 200 bouteilles au prix de 350 DHS15/7/N

4425 Clients dettes pour emballages et matérielsconsignés

270.000

34211 Clients 270.000

34211 Clients 324.0007111 Vente de marchandises au Maroc 270.0004455 Etat – TVA facturée 54.000



22.7. Rappel sommaire des règles fiscales en matière d'achat

Au niveau de la T.V.A., l’entreprise doit respecter les règles ci-après :

La TVA récupérable sur les achats et les frais accessoires doit être exclue du coût des achats del'exercice , et récupérée le mois qui suit celui du décaissement.

Par contre la TVA afférente à l’achat des produits pétroliers non utilisés comme combustibles,matières ou agents de fabrication est exclue du droit à déduction. Elle doit être par conséquentintégrée au coût hors taxe des achats de ces produits.

La TVA liée aux frais d’approche doit figurer sur les factures ou les quittances de douane aunom de l’assujetti.

La TVA sur les rabais, remises et ristournes accordés par les fournisseurs hors factures etfigurant sur une note d’avoir, doit venir en diminution de la TVA récupérable.

Au niveau des impôts sur le résultat, l’entreprise doit s’assurer à la clôture de l’exercice durespect des règles suivantes :

Tous les achats doivent être correctement justifiés (factures, tickets, mémoires, dossiersd’importation) et pris en compte pour la détermination du résultat fiscal, en fonction desréceptions effectives des biens et services, et non pas seulement des factures des fournisseurs parvenues.

La valeur des achats s’entend du prix d’achat ainsi que de la TVA non déductible, des droits dedouane, frais accessoires (commissions ...) et frais d’approche (frêt, assurance, transport...).

Le prix des achats importés est celui résultant de la valeur d’achat exprimée en devises etconvertie en dirhams au taux de change en vigueur à la date du transfert de propriété (Départusine, FOB, CIF, rendu usine).

La loi de finances pour l’année 1996/1997 dispose que les achats dont le montant dépasse10.000 DHS doivent être réglés par chèque barré non endossable ou effet de commerce, àdéfaut d’être admis en déduction pour 50% de leur valeur uniquement.



23. LES AUTRES CHARGES EXTERNES

23.1 NOMENCLATURE

Le PCGE a prévu les comptes principaux suivants :

6131 Locations et charges locatives6132 Redevances de crédit bail6133 Entretien et réparations6134 Primes d’assurances6135 Rémunérations du personnel extérieur à l’entreprise6136 Rémunérations d’intermédiaires, et honoraires6137 Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires6141 Etudes, recherches et documentation6142 Transports6143 Déplacements, missions et réceptions

6144 Publicité, publications et relations publiques6145 Frais postaux et frais de télécommunications6146 Cotisations et dons6147 Services bancaires6148 Autres charges externes des exercices antérieurs6149 Rabais Remises Ristournes obtenus sur autres charges externes.

D’une façon générale, les comptes des postes 613 et 614 reçoivent à leur débit la valeur des services etprestations facturés à l'entreprise par l'extérieur.

Le compte 6148 reçoit les charges similaires qui concernent les exercices antérieurs.

Les rabais remises et ristournes obtenus des fournisseurs après réception de la facture de charge sont portés au crédit du compte 6149.



23.2 LOCATIONS ET CHARGES LOCATIVES

Il s'agit de toutes les dépenses supportées contractuellement par une entreprise en tant que rémunérationsconsenties à des tiers, en contrepartie d'un droit d'usage à titre temporaire de tout bien meuble ouimmeuble leur appartenant et mis à sa disposition.

L'existence de ce type de contrat résulte d'une convention écrite ou verbale et peut stipuler des paiementsde loyers annuels, mensuels ou ponctuels à l'utilisation, soit fixes, soit indexés à une donnée économiquevariable (chiffre d'affaires, heures d'utilisation d'un équipement,..).

Le PCG propose la ventilation suivante du compte principal "6131 Locations et charges locatives" :

61311 Location de terrains61312 Location de constructions61313 Location de matériel et outillage61314 Location de matériel et mobilier de bureau61315 Location du matériel informatique

61316 Location de matériel de transport61317 Malis sur emballages rendus61318 Location et charges diverses

La comptabilisation de cette charge s'effectue de la manière suivante:

6131x Locations et charges locatives (6) x34552 TVA récupérable sur les charges x

51xx Banque xOu OuAutres fournisseurs x

Lorsque le paiement couvre plusieurs périodes, la comptabilisation se fera sur le schémasuivant :

3495 Compte de répartition périodique des charges x34552 Etat – TVA sur charges x

5100 Banque x

Constatation du paiement31/5/N

6131x Location et charges locatives (1) x3495 Compte de répartition périodique de

chargesx

Imputation de la charge de la période

6 Selon le compte spécifique concerné



Par contre les versements effectués par l'entreprise :

⇓ à titre de garantie récupérable, sont portés à l'actif au compte 2486 "Dépôts et cautionnementsversés"

⇓ à titre de droit d'entrée, sont à inscrire au compte 2230 "Fonds commercial"

Les charges locatives d'entretien, de copropriété, de taxe d'édilité à la charge du locataire sont àcomptabiliser au compte 61318 "locations et charges locatives diverses".

23.3 REDEVANCES DE CRÉDIT-BAIL

Le crédit-bail permet aux entreprises d'obtenir l'utilisation de biens mobiliers et immobiliers sur unecertaine durée, moyennant le versement de redevances périodiques, avec la possibilité d'acquérir le bienconcerné, le plus souvent en fin de contrat, pour un prix convenu.

a) La norme marocaine

Le mode de traitement de ce type de contrat, préconisé par la loi comptable et le CGNC repose surl'analyse juridique de la relation qui existe entre le bailleur et le locataire du bien, et non sur l'analyseéconomique de l'opération de location-financement.

En effet, la normalisation comptable marocaine a fondé sa position sur les aspects juridiques suivants :

⇓ le contrat de crédit-bail est une opération de location de biens d'équipement meubles ouimmeubles acquis, par des entreprises qui en gardent la propriété juridique entière, mais qui les

donnent en location à d'autres entreprises, avec la possibilité de se porter acquéreurs de tout ou partiedes biens loués, moyennant un prix convenu à l'avance, qui tient compte, au moins pour partie, desredevances qu'elles ont payées à titre de loyer.

⇓ Le DOC précise que le droit de propriété d'un bien emporte celui de jouir et de disposer de ce bien dela manière la plus absolue.

De cette double constatation juridique, le contrat de crédit-bail ne pourrait être traité que sous la formed'une convention de location assortie, le cas échéant, d'une promesse ferme de vente à la fin ducontrat et à un prix convenu à l'avance entre les parties.

Ainsi normalement, le bien utilisé par une entreprise par voie de crédit-bail, ne pourrait figurer à

son actif tant qu'elle n'a pas levé l'option d'achat.

Pendant toute la durée de la convention de crédit-bail, les redevances dues par l'entreprise utilisatrice autitre de la jouissance du bien, constituent des charges normales d'exploitation, enregistrées sur le schémade l'écriture-type ci-après :



6132 Redevances de crédit bail x34552 Etat - TVA récupérable sur les charges x

51xx Banque x

Ou Ou4418 Autres fournisseurs x

A la fin de chaque exercice, les engagements de crédit-bail reçus et donnés restant à courir ainsi quel'engagement reçu pour l'utilisation du bien, sont constatés dans la comptabilité des engagements par lesdeux écritures-type ci-après :

0651 Redevances de crédit-bail restant à courir x

0619 Débiteurs pour redevances de crédit-bailrestant à courir

x

Total des redevances restant à payer

0651 Engagements reçus pour utilisation en crédit- bail

x

0659 Créditeurs pour engagements reçus pour utilisations en crédit-bail

x

Valeur du bien utilisé

Lorsque l'entreprise aura levé l'option d'achat, elle doit faire figurer le bien parmi ses immobilisations pour sa valeur de rachat et l'amortir sur la durée prévisible d'utilisation.

En fin d'année, l'entreprise est tenue de remplir le tableau B10 de l'ETIC qui comporte les colonnessuivantes, à servir contrat par contrat :



(1) Rubriques : Indiquer la rubrique de l'actif immobilisé qui aurait enregistré l'entrée du bienen immobilisations s'il n'avait pas été mis à la disposition de l'entreprise par contrat de crédit-bail.

(2) Date de la 1èreéchéance

Préciser le mois et l'année du premier terme prévu dans le contrat.

(3) Durée du contrat

en mois

Porter le nombre de mois, de date à date, que doit couvrir le contrat.

(4) Valeur estimée

du bien à la date du

contrat

Il s'agira en général de la valeur d'achat du bien supporté par la société decrédit-bail.

(5) Durée théorique

d'amortissement du

bien

C'est la durée sur laquelle le bien aurait été amorti s'il avait été en pleine propriété par l'entreprise.

(6) Cumul des

redevances des

exercices précédents

Il s'agit de porter ici la somme de toutes les redevances échues à la fin del'exercice précédent, qu'elles aient été payées ou restées impayées ; ce

montant correspond au total des redevances portées auparavant dans lecompte 6132 Redevances de crédit-bail des différents exercices précédents.

(7) Montant des

redevances de

l'exercice

Porter ici le montant enregistré au débit de l'exercice du compte 6132Redevances de crédit-bail de l'exercice.

(8) Redevances

restant à payer &(9)

A ventiler entre moins d'un an et plus d'un an.

(10) Prix d'achat

résiduel en fin de

contrat

Indiquer ici le prix d'acquisition du bien qu'il est prévu de payer dans lecontrat par l'usager pour lui permettre de lever l'option d'achat

(11) Observation Il s'agit de porter ici toute information d'importance significative susceptiblede préciser les conditions particulières d'exécution du contrat.



b) La constatation de la charge annuelle de crédit-bail.

Elle s'effectue dans le respect du principe de séparation des exercices. Ainsi, les redevances non acquittéesà la fin d'une période sont enregistrées par la voie de l'écriture-type suivante :

6132 Redevances de crédit bail x3458 Etat, autres comptes débiteurs x

4417 Fournisseurs, factures non parvenues x

Lorsqu'à l'inverse, des redevances ont été constatées d'avance par rapport à la date de clôture d'unexercice, il y a lieu de corriger la charge en passant l'écriture ci-après :

3491 Charges constatées d'avance x6132 Redevances de crédit-bail x

Dans le cas particulier de redevances versées par le preneur avant l'utilisation du bien, pour participer indirectement au financement de sa réalisation, celles-ci ne devraient pas être imputées dans lescharges de l'exercice de leur facturation par le bailleur, mais plutôt portées en :

⇓ charges comptabilisées d'avance, à solder dès le premier exercice d'utilisation par le débit du compte6132 Redevances de crédit-bail;

⇓ exceptionnellement, en "charges à répartir sur plusieurs exercices" , à étaler au maximum sur les

cinq premiers exercices d'utilisation du bien.

A l'inverse, lorsque le contrat stipule une période de franchise(7), il y a lieu, à notre avis, de répartir économiquement les redevances depuis le mois d'utilisation d'un bien jusqu'au mois de la fin du contrat, etde porter par conséquent en charges la quote-part des redevances correspondant à la période de franchise,selon le schéma de l'écriture suivant :

6231 Redevances de crédit bail x4417 Fournisseurs, factures non parvenues x

De même, lorsque les redevances de crédit-bail sont croissantes, et que les écarts en valeur entre lesdifférents termes sont tels qu'ils présentent une importance significative, l'entreprise devrait également procéder à un étalement plus économique de ces redevances en ajustant les charges constatées lors de leur affectation du compte 6132 Redevances crédit-bail:

7 Et que les montants non constatés en charges lors du ou des premiers exercices de la franchisesont significatifs.



Dans les exercices où les montants des redevances sont inférieurs aux montants économiques , par l'écriture-type ci-après :

6132 Redevances de crédit bail x4417 Fournisseurs, factures non parvenues x

Dans les exercices où les montants de redevances sont supérieurs aux montants économiques, par l'écriture-type suivante :

4417 Fournisseurs, factures non parvenues x6132 Redevances des crédit-bail xx

de telle sorte que les ajustements en plus dans le compte de charges effectués sur la première périodesoient contrebalancés par les ajustements en moins sur les périodes suivantes .

c) La norme IASC

Le mode de traitement comptable préconisé par la norme 17 IASC introduit une différence entre :

le contrat de location simple le contrat de location-financement

⇓ le traitement prévu pour le contrat de location simple est ainsi résumé par la norme :

"La charge résultant d'un contrat de location simple doit être le loyer de l'exercice pris en compte sur une base qui correspond à l'échelonnement dans le temps du bénéfice qu'en retirera l'utilisateur.»

On relève ainsi le lien étroit qui est établi par l'IASC entre le droit l'utilisation effective d'un bien pendantun exercice et le quota de charge affecté à cet exercice ; cette règle conduit donc les entreprises qui sesoumettent à l'IASC de traiter les situations particulières de préloyers, franchise, redevances croissantes

comme nous l'avons suggéré ci-dessus dans l'étude de la norme marocaine.

⇓ le traitement prévu par l'IASC pour le contrat de location-financement repose sur l'application du principe comptable fondamental de "prééminence de la réalité économique sur l'apparence juridique", en vertu duquel, le preneur doit constater la valeur du bien pris en location-financement àl'actif et inscrire en contrepartie la dette de financement correspondante au passif, selon le schémaclassique de l'écriture suivante:



23xx Compte concerné des immobilisationscorporelles

x

34551 Etat – TVA sur immobilisations1488 Dettes de financement diverses x

Coût d'acquisition en principal x

Les redevances comptabilisées par l'entreprise sont alors ventilées entre remboursement de la dette en principal et charges financières, selon les indications connues du contrat.

Le bien porté à l'actif donne lieu par ailleurs à l'établissement d'un plan normal d'amortissement et à laconstatation annuelle de la dotation correspondante, sur la base de la " durée la plus courte de la durée ducontrat et de la durée d'utilisation du bien".

23.4.ENTRETIEN ET REPARATION

Ce compte est destiné à enregistrer les dépenses d'exploitation engagées par l'entreprise pour faire faceaux risques de panne et d'usure prématurée des locaux et équipements, ou aux charges de remise en l'étatde ces biens.

Ainsi , le plan comptable marocain a prévu une distinction fondamentale entre l'entretien - réparationcourante et la maintenance en proposant les comptes suivants :

61331 Entretien et réparations des biens immobiliers61332 Entretien et réparation des biens mobiliers

61335 Maintenance

La caractéristique générale de ces dépenses d'exploitation est qu'elles n'ont pas vocation à améliorer nila valeur ni la durée de vie ni la capacité technique des biens entretenus ou réparés, mais visentessentiellement à les maintenir en état normal de marche jusqu'à leur amortissement total.

Trois situations particulières peuvent se présenter :

(a)L'entretien - réparation revêt un aspect normal et courant, eu égard au coût engagé età la fréquence rapprochée des interventions.Dans ce cas, les dépenses engagées sont toutes à inscrire selon le schéma suivant :

6133x Entretien et réparation (compte spécifique) x34552 Etat – TVA sur charges x

5100 Trésorerie xOu Ou4418 Autres fournisseurs x



Il s'agit d'une opération de maintenance effectuée systématiquement à intervallesréguliers de plus d'un an. Dans ce cas, il est conseillé de procéder de la manière suivante:

(b) Une entreprise doit procéder systématiquement tous les cinq ans au remplacement d'unmoteur principal dans une installation spécialisée dont la durée de vie est estimée à 20 ans.

Chaque année précédant le remplacement, il y a lieu de constituer une provision pour grosses réparations égale au 1/5° de la dépense.

618 Dotations d'exploitation x15 Provision pour grosses réparations x

Lors de l'exercice de remplacement, la comptabilité enregistrera :

⇓ le complément de la provision (un cinquième)

618 Dotations d'exploitation x15 Provisions pour grosses réparations x

⇓ la reprise totale de la provision constituée

15 Provisions pour grosses réparations x719 Reprises de la provision x

⇓ la constatation de la dépense effective

61335 Maintenance x34552 Etat – TVA sur les charges x

51xx Trésorerie xOu ou4418 Autres fournisseurs x

Cette manière de procéder permet d'affecter équitablement la charge de maintenance future sur lesexercices au courant desquels le bien a été usé.



(c)Lorsqu'il s'agit par contre d'une grosse réparation intervenue accidentellement à la suited'une panne ou d'un sinistre fortuit durant un exercice :

la dépense correspondante est normalement affectée aux charges d'entretien et

réparation de l'exercice.

L'entreprise peut cependant, dans des circonstances exceptionnelles justifiées par l'aspectaléatoire de la panne ou du sinistre, et par l'importance relative de la charge de remise enl'état, décider de porter la dépense en charges à répartir sur un maximum de cinq exercices.L'écriture types à passer est la suivante :

2128 Autres charges à répartir x71973 Transfert de charges externes x

23.5 LES PRIMES D’ASSURANCES

Ce sont l’ensemble des dépenses consenties au titre des divers contrats d’assurances contractés avec destiers extérieurs à l’entreprise, pour garantir celle-ci à l’encontre des risques de toute nature qui peuventengendrer:

⇓ une perte d’actif ;

⇓ la survenance d’une charge à supporter ;

⇓ la mise en péril de la continuité d’exploitation de l’entreprise.

Cette définition exclut :

⇓ les assurances payées pour le compte du personnel de l’entreprise ; ces dernières sont imputées aucompte 6174 "Charges sociales".

⇓ les assurances-vie payées au profit de l’entreprise sur la tête de son personnel, qui représentent en faitun placement d’argent à fonds perdu, destiné à garantir cette dernière à l’encontre d’un manque àgagner susceptible de se réaliser, à la suite du décès d’un membre du personnel.

La solution préconisée par la doctrine à cet égard est de procéder à la constatation des versementsdes primes au compte 24861 “Dépôts”, et de constituer, annuellement, une provision pour dépréciation d’un montant équivalent à celui de la prime, selon la manière suivante :

24861 Dépôts x5141 Banque x

65962 DNC aux provisions pour dépréciations de l'actif immobilisé

x

2948 Provisions pour dépréciations des prêts immobilisé x



Le plan comptable préconise le classement suivant :

61341 - Assurances Multirisques (vol, incendie, responsabilité civile ...).61343 - Assurances-Risque d’exploitation.61345 - Assurances-Matériel de transport.

61348 - Autres assurances.

Le compte 61348 “Autres Assurances” reçoit à son débit notamment les primes payées pour garantir :

⇓ le remboursement d’un prêt en cas de décès d’un dirigeant ;

⇓ le recouvrement d’une créance client ,

⇓ les risques de transport des marchandises.

En ce qui concerne l’indemnisation reçue à la suite de la réalisation du risque, deux cas peuvent se présenter :

a)Le contrat d’assurance prévoit le montant de l’indemnisation :

Il y a lieu de procéder à la comptabilisation de l’indemnité en créditant le compte 7197 “Transfert decharges d’exploitation”, par le débit du compte 3497 “Comptes transitoires ou d’attente débiteurs” enattendant le règlement.

b)Le contrat d’assurance ne prévoit pas le montant de l’indemnisation :

Dans ce cas, et en vertu du principe de prudence, il y a lieu de débiter le compte 3487 “Créancesrattachées aux autres débiteurs”, par le crédit du compte 7197 “Transfert de charges d’exploitation”.

Il est à noter qu’en cas d’assurance couvrant une immobilisation, l’indemnité est considérée, lors de laréalisation du risque (destruction, vol ...) comme équivalent au prix de cession.

23.6 REMUNERATIONS DU PERSONNEL EXTERIEUR A L’ENTREPRISE.

Ce compte doit normalement enregistrer les seules rémunérations versées à des entreprises tierces encontrepartie de la prestation de service qui consiste en l’affectation de leur propre personnel à l’entreprisedans des conditions ponctuelles ; cette affectation ne créant pas de relations de subordination juridique

entre les salariés en question et l’entreprise qui utilise leurs services momentanément.Le PCGE propose le découpage suivant :

61351 -Rémunérations du personnel occasionnel ;61352 -Rémunérations du personnel intérimaire ;61353 -Rémunérations du personnel détaché ou prêté à l’entreprise.



A notre avis, les rémunérations versées au personnel occasionnel ne devraient être affectées au compte61351 que si l’emploi de ce personnel est effectué par l’intermédiaire d’une entreprise de service, qui enest le véritable employeur. Dans le cas contraire, les rémunérations versées directement au personneloccasionnel, sans aucune entremise, doivent être considérées comme des charges de personnel ; puisqu’ils’agira en fait d’un contrat de travail instituant une relation de subordination.

Les rémunérations supportées sont comptabilisées hors taxes. Celles qui sont facturées par des entreprisesétrangères, sans relation avec un établissement stable au Maroc, doivent faire l’objet d’une retenue à lasource de 10% au titre de l’IS, et de 20% au titre de la TVA.

Illustration Une entreprise étrangère a facturé, à une société marocaine, une prestation de personnel pour 100.000 FF net de tout impôt et taxes au Maroc.

La détermination de la rémunération s’obtient selon le cheminement suivant :

cours 1 FF = 1,50 DH)3 net : 100.000 x 1,5 =

150.000,003 Brut TTC avant coûts impôts

X

150.000 = X -X * 0,20/1,20 + X * 0,10

retenue TVA retenue IS

= X -

0,20 X + 0,12 X

1,20

= X -

0,320X

1,20

= X .

(1.20 - 0,320)

1,20



3 150.000 = X * 0,733

(150.000)X =__________ = 204.638,47

0,733

3 TVA : 204.640,00 * 0,2/1,20 = 34.107,003 IS : 204.640,00 * 0,10 = 20.464,00

54.571,00

3 Rémunération brute 204,57100

61353 Rémunération du personnel détaché ou prêté 204.571

4458 Etat – autres comptes créditeurs 54.571


23.7 REMUNERATIONS D’INTERMEDIAIRES ET HONORAIRES

Les dépenses de cette nature sont comptabilisées dans les comptes suivants :

61361 Commissions et Courtages ;61365 Honoraires ;

61367 Frais d’actes et Contentieux.

Ces dépenses intègrent uniquement celles supportées au moyen de factures et notes d’honoraires dûmentétablies par les prestataires, et présentant toutes les conditions de fond et de forme requises (référence prévue de la prestation fournie; références légales et fiscales du prestataire).

Le compte 61367 “frais d’actes et de Contentieux” enregistre toutes les dépenses liées à la rédactiond’actes judiciaires et de procédure contentieuse.

Les prestations effectuées par des non-résidents pour des services exploités ou utilisés au Maroc doiventsubir au préalable la retenue à la source de 10% et à la TVA de 20% (voir n° 507).



23.8 REDEVANCES POUR “BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES”

Il s’agit des droits payés à un détenteur de propriété intellectuelle, de secret de fabrication, ou de nom

commercial, protégés par une législation particulière.

Le mode de calcul de ces droits peut être forfaitaire, ou assis sur le chiffre d’affaires réalisé par l’entreprise bénéficiaire, ou sur toute autre base.

Les rémunérations versées à des prestataires étrangers doivent être nettes des prélèvements à la source de10% au titre de l’IS ou l’IGR, et de 20% au titre de la TVA (voir n° 507).

23.9 ETUDES, RECHERCHES, DOCUMENTATION

Le plan comptable a préconisé le découpage suivant :

61411 Etudes Générales ;61413 Recherches ;61415 Documentation générale ;61416 Documentation technique ;

Ces divers comptes regroupent les charges liées à tout type de prestation externe, d’études et de recherche,ainsi qu’à tout achat de documentation générale ou technique.

Les études dont l’impact profite à plus d’un exercice (restructuration organique, financière ou technique,études d’acquisition ...), peuvent être rattachées au compte d’actif “Charges à répartir”, par le crédit ducompte 71973 “Transfert de charges externes” (voir n° 403 et suivants).

23.10 TRANSPORTS

Ce compte se subdivise ainsi :

61421 - Transports du personnel ;61425 - Transports sur achats ;61426 - Transports sur ventes ;61428 - Autres transports.

Il s’agit des frais de transport payés à des tiers et qui représentent:

⇓ les frais de locations de véhicules ;

⇓ les coûts des prestations reçues des entreprises de transport, à l’exclusion des dépenses liées àl’acquisition d’immobilisations et qui doivent être directement intégrées dans le coût d’achat desimmobilisations. (voir chapitre 7, section 3).



Les entreprises peuvent imputer directement les frais de transport sur achats dans un comptesubdivisionnaire du compte d’achat concerné, si elles ont organisé leur plan comptable de façon à obtenir les coûts des achats consommés et non pas seulement leur prix d’achat (voir n° 214).

23.11 DEPLACEMENTS, MISSIONS ET RECEPTIONS

Ce compte regroupe tous les frais liés aux services de transport, d’hébergement et de restauration du personnel de l’entreprise lorsque ce dernier est en mission, ainsi que les frais de réception des tiers enrelation avec l’entreprise. (clients, fournisseurs...)

Les comptes subdivisionnaires intégrant, aussi bien les frais payés directement par l’entreprise aux tiers prestataires, que les remboursements forfaitaires de frais attribués à certaines catégories du personnel.

23.12 PUBLICITE, PUBLICATIONS ET RELATIONS PUBLIQUES

Ce compte englobe les dépenses engagées par l’entreprise pour réaliser la promotion de ses produits et ladiffusion de son image au sein du public, par la voie de toute technique de communication, écrite, orale,audiovisuelle ou à l’aide de tout objet publicitaire ou promotionnel.

Lorsque l’entreprise engage une action dont les retombées doivent normalement profiter à plus d’unexercice, elle est autorisée, si elle le souhaite, à imputer cette dépense au compte d’actif 2117 “Frais de publicité”.

23.13 FRAIS POSTAUX ET FRAIS DE TELECOMMUNICATION

Ce compte regroupe plusieurs types de frais, tels que les timbres postaux, télex, recommandés, télécopie,

téléphone, télégrammes, etc...

Les timbres postaux qui, à la fin de l’exercice, n’ont pas encore fait l’objet d’une utilisation, peuvent êtresoit laissés en “caisse”, soit être enregistrés au compte 3491 “Charges constatées d’avance”.

Les frais postaux inhérents à des campagnes publicitaires doivent être reclassés en vue de leur inscriptionau compte 6144 “Publicité, publications et relations publiques”.

23.14 COTISATIONS ET DONS

Ce compte comporte deux types de dépenses :

⇓ les différentes cotisations versées par l’entreprise à des tiers, tels que les associations patronales,groupements professionnels, clubs d'investissement...

⇓ les dons en argent ou en nature qui présentent un caractère courant dans l’entreprise



23.15 SERVICES BANCAIRES

Ce compte regroupe les charges destinées à rémunérer les établissements bancaires pour des prestations deservices et non pour un financement.

Il s’agit des différentes commissions pour opérations exécutées (courtage, gestion, confirmation, aval ...)et frais pour services rendus (encaissements, tenue de compte ...).

23.16 AUTRES CHARGES EXTERNES DES EXERCICES ANTERIEURS

Ce compte enregistre les charges qui se rapportent au poste 614 et qui trouvent leur origine dans lesexercices antérieurs.




1) Conditions générales de déductibilité fiscale des charges :

Pour que les charges externes soient déductibles du résultat fiscal d’une entreprise, la législationfiscale exige qu’elles soient engagées pour les besoins de l’activité et répondre aux conditions ci-après:

3 être exposées dans l’intérêt de l’exploitation ;3 correspondre à une dépense réelle justifiée par des éléments probants ;3 être constatée en comptabilité ;3 Impliquer une diminution de l’actif net.

Toute charge ne remplissant pas ces conditions doit être réintégrée extra-comptablement pour lecalcul du résultat fiscal.

Les charges déductibles sont celles qui se rattachent à l’exercice qui les concerne. Toutefois, si pour des raisons justifiées, des charges n’ont pas pu être enregistrées, elles peuvent à titreexceptionnel être admises en déduction du résultat comptable et fiscal de l'exercice de leur constatation.

2) Cas particuliers

2.1 Assurances-vie :

Les primes versées en exécution d'un contrat d'assurance contracté au profit de l'entreprise sur latête de son personnel sont exclues des charges déductibles pour la détermination du résultat

fiscal.

Corrélativement, le capital perçu par la société suite au décès de l'assuré est imposable en tenantcompte, au niveau des charges déductibles, des primes qui en étaient précédemment exclues.

2.2 Dons

La loi fiscale limite la déductibilité des dons octroyés aux œuvres sociales des entreprises publiques ou privées, ou aux œuvres sociales des institutions qui sont autorisées par la loi quiles institue à percevoir des dons, à un plafond équivalent à 2%0 du chiffre d’affaires TTC dudonateur.

La loi fiscale prévoit également la déductibilité, sans limite, des dons en argent ou en natureoctroyés aux entités qu'elle a limitativement énumérées ; il s'agit :

3 des habous publics et l'entraide nationale ;



3 des associations reconnues d'utilité publique (conformément aux dispositions du dahir n° 1-85-376 du 15 Novembre 1958) (8) qui œuvrent dans un but charitable, scientifique, culturel,littéraire, éducatif, sportif, d'enseignement ou de santé ;

3 les établissements publics ayant pour mission essentiellement de dispenser des soins de

santé ou d'assurer des actions dans les domaines culturels, d'enseignement ou de recherche.

3 de la ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires, et de la fondationHassan II pour la lutte contre le cancer ;

3 du comité olympique national marocain et fédérations sportives régulièrement constituées.

N.B. En dehors des deux catégories de déduction des dons ci-dessus exposées les autres

dons ne sont pas déductibles fiscalement.

2.3 Cadeaux

Sont déductibles fiscalement, les seuls cadeaux publicitaires d'une valeur unitaire maximale de 100DHS portant soit le nom ou le sigle de la société, soit la marque des produits qu'elle fabrique oudont elle fait le commerce.

2.4 En matière de TVA

En matière de Taxe sur la Valeur Ajoutée, certaines charges externes n’ouvrent pas droit àdéduction ; il s'agit en particulier :

3 des frais de mission et réception ;

3 des prestations effectuées par les personnes visées à l’alinéa 12 (a) et (c) de l’article 4 de laloi sur la TVA (avocats, notaires, adels...).

3 des redevances de crédit-bail et dépenses d’entretien et de réparation relatives aux voituresde tourisme utilisées par les entreprises, sauf les exceptions légales

3 des achats de biens et services revêtant un caractère de libéralité.

8 Réglementant le droit d'association



24. LES IMPÔTS ET TAXES

24.1 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

Ce poste comprend les comptes principaux suivants :

6161 Impôts et taxes directs6165 Impôts et taxes indirects6167 Impôts, taxes et droits assimilés6168 Impôts et taxes des exercices antérieurs

Sont enregistrées dans le poste 616 les sommes dues à l’Etat et aux collectivités locales, à l’exception :

⇓ des impôts sur les bénéfices qui doivent être portés à la rubrique 67 “Impôts sur les résultats”.

⇓ des pénalités et amendes fiscales qui font l’objet d’une comptabilisation distincte dans la rubrique 65“charges non courantes”

⇓ les impôts et taxes pour lesquels l'entreprise ne joue que le rôle d'intermédiaire au profit du Trésor.

Les impôts directs à la charge de l'entreprise ( et dont les rôles sont émis en son nom propre) (patente,taxe urbaine, taxe d’édilité) sont inscrits au compte 6161.

Le compte 6165 regroupe les taxes et impôts indirects sur la consommation, qui restent à la charge del’entreprise.

Le compte 6167 est destiné à enregistrer les droits d'enregistrement et de timbre (61671), les différentestaxes concernant les véhicules de transport (61673), et les autres impôts, taxes et droits assimilés ne pouvant être enregistrés dans une des subdivisions précédentes (61678).

Les rappels et les arriérés d’impôts et taxes sont enregistrés dans le compte 6168 “Impôts et Taxes desexercices antérieurs”.

Les pénalités, majorations et amendes fiscales doivent être portées en charges non courantes del'exercice (rubrique 65).

Les postes de la rubrique 616 ne peuvent pas par conséquent contenir, le cas échéant l'IGR des salariésmême dans le cas où, par convention entre l'entreprise et un salarié, la rémunération due est entendue netted'impôt.

En effet, l'impôt pris alors en charge par l'entreprise s'analyserait comme un complément de rémunérationversé au salarié, lui-même imposable à l'IGR, à constater en brut, parmi les autres types de rémunérations, par le débit du compte de la rubrique 617 "Charges de personnel".



De même, la retenue à la source de 10% due normalement par les entreprises étrangères sur lesrémunérations qu'elles perçoivent au titre de certaines de leurs prestations au Maroc constituent une partiede leur rémunération, même dans le cas où la convention entre les parties stipulerait une rémunérationnette de tout impôt et taxes au profit de l'entreprise étrangère.

L'impôt payé par l'entreprise marocaine dans ce cas s'analyse comme un complément de rémunération àl'entreprise étrangère, lui même imposable, à porter dans le compte approprié de la rubrique 613/614«Autres charges externes».

25. LES CHARGES DE PERSONNEL


6171 Rémunérations du personnel6174 Charges sociales

6176 Charges sociales diverses6177 Rémunération de l’exploitant6178 Charges de personnel des exercices antérieurs

Les rémunérations brutes du personnel sont enregistrées au débit du compte 6171 “Rémunérations duPersonnel”. Elles comportent:

⇓ l’ensemble des rémunérations du personnel salarié ;

⇓ les rémunérations allouées aux gérants et administrateurs de sociétés ;

⇓ la rémunération de l’exploitant individuel (compte 6177) et des charges sociales afférentes à cesrémunérations (6174 et 6176).

Les cotisations sociales et les impôts à la charge du personnel compris dans la rémunération brute et pour lesquels l'entreprise joue le rôle d'intermédiaire sont portés respectivement au crédit des comptesspécifiques au sein des postes 444 “Organismes sociaux” et 445 “Etat créditeur”.

Le solde net à payer est crédité aux comptes spécifiques au sein du poste 443 “Personnel créditeur”.

Les charges sociales supportées par l’entreprise sont portées au débit du compte 6174 “charges sociales”ou 6176 “charges sociales diverses”.

Le compte 6178 enregistre les charges de personnel ayant un rapport avec un des exercices antérieurs.

Le compte 6171 comporte les subdivisions suivantes :

⇓ "Appointements et salaires" (61711) : il comporte les rémunérations convenues avec le salarié endehors de toute indemnité, prime,..



⇓ "Primes, et gratifications" (61712) : enregistre les compléments de rémunérations ayant le caractère de prime ou gratification (Ex: prime de fin d'année..),

⇓ "Indemnités et autres avantages divers" (61713) : enregistre les congés payés, les indemnités de repos

compensateur, les avantages tels les avantages en nature,

⇓ "Commissions au personnel" (61714) : enregistre ce type de rémunérations versées au personnel del'entreprise (VRP par exemple).

⇓ "Rémunérations des administrateurs, gérants et associés" : il s'agit des sommes perçues par lesdirigeants liés à la société par un contrat de travail ou par un mandat de l'assemblée générale.

Cependant, les jetons de présence, perçus par les administrateurs ne peuvent pas être enregistrés à cecompte. Ils doivent être portés au débit du compte 6181.


Du point de vue fiscal, sont admises comme charges déductibles :

3 tous les frais de personnel à la charge de l’entreprise comprenant aussi bien lesrémunérations de base que les compléments de rémunération;

3 toutes les charges sociales supportées dans l’intérêt du personnel.

3 Les rémunérations allouées aux dirigeants ne doivent pas excéder la rétribution normaledes fonctions exercées.

Ces rémunérations, sous réserve d’exclusions prévues par la loi, sont soumises au barème del’IGR, par voie de prélèvement à la source effectué par l’entreprise pour le compte du Trésor ;

Les indemnités de licenciement doivent être déduites du revenu imposable propre à l’exercicede rupture du contrat. Lorsque ces indemnités excèdent celles fixées par la législation, sansqu’elles aient été déterminées par une juridiction, l’excédent est soumis au barème de l’IGR etl’impôt est prélevé à la source par l’entreprise pour le compte du Trésor



Le bulletin de paie d'un cadre salarié pour le mois de Janvier se présente comme suit :

RUBRIQUES MONTANTS

3 Salaire de base mensuel …………………………………………… 10.000,00

3 Gratifications ……………………………………………………… 500,003 Indemnité de représentation9 ………………………………………. 1.000,00

3 CNSS part salariale10 ……………………………………………….. -163,00

3 CIMR part salariale11 ……………………………………………….. -600,00

3 Mutuelle part salariale12 …………………………………………….. -300,00

3 IGR 13

…………………………………………………………………-2120,22

3 Salaire net …………………………………………………………. 8.316,78

3 Mutuelle part patronale14

…………………………………………….500,00

3 CIMR part patronale15

……………………………………………….636,00

3 CNSS part patronale16 ………………………………………………. 1425,35

61711 Salaire de base 10.000.61712 Gratification 50061713 Indemnité de représentation 10006174 Charges sociales 2561, 35

4432 Rémunérations dues au personnel 8.316,78

4441 CNSS 1.588,354443 CIMR 1.236,004445 Mutuelle 800,004457 Etat, impôts et taxes à payer 2120,22

9 l’indemnité de représentation est exonérée de l’IGR à hauteur de 10% du salaire de base du salarié, cadre del’entreprise.10 Le montant de la cotisation salariale est obtenu en appliquant au salaire plafonné (5000 DH) le taux de 3,26%.11

Taux de cotisation salariale supposé est de 6% pour l’année 2000 appliqué au salaire de base (10.000 DH) .12 Taux de cotisation salariale supposé est de 3% appliqué au salaire de base.13 Le montant soumis au barème comprend le salaire de base, la gratification, et déduction faite de :- l’abattement forfaitaire pour frais professionnels de 17% ( à hauteur de 2000 DH par mois) ;- et des cotisations CNSS, CIMR et Mutuelle à la charge du salarié.

14 Supposée à 5% du salaire brut de base.15 Taux de 6,38% pour l’année 2000.16 Le montant se décompose des cotisations suivantes : (Allocation familiale : Taux de 8,87%) + (Prestations sociales

– montant plafonné - : Taux de 6,52%) + (Formation professionnelle : Taux 1,6%).



26. LES AUTRES CHARGES D’EXPLOITATION

Le PCGE prévoit les comptes principaux ci-après :6181 Jetons de présence6182 Pertes sur créances irrécouvrables6185 Pertes sur opérations faites en commun6186 Transfert de profits sur opérations faites en commun6188 Autres charges d’exploitation des exercices antérieurs

Ces charges englobent l’ensemble des coûts qui n’ont aucun lien avec la formation de la valeur ajoutée etsupportés par l’entreprise au titre de l’exercice ou des exercices antérieurs.

Le compte 6181 enregistre les jetons de présence accordés aux membres du conseil d’administration, non pas en tant que salaire, mais en tant que rémunération ponctuelle pour leur présence aux séances duconseil.

Leur montant est décidé par l’assemblée générale des actionnaires.

Le compte 6182 totalise l’ensemble des pertes sur les créances devenues irrécouvrables lors d’un exercice;les provisions pour dépréciation qui auraient pu être constituées auparavant sont à rapporter au résultat par le crédit du compte 7196 “Reprises sur provisions pour dépréciation de l'actif circulant”.

Le compte 6185 “Pertes sur opérations faites en commun” reçoit l’enregistrement de la quote-part des pertes subies par l’entreprise dans des opérations faites en commun avec d’autres entités et pilotées par elles.

Lorsque le résultat à recevoir dans des opérations faites en commun est un profit, il est enregistré dans lecompte symétrique 7185 “Profits sur opérations faites en commun”.

Le compte 6186 “Transfert de profits sur opérations faites en commun” enregistre le montant destransferts à effectuer au profit des tiers inscrits au passif (4464 Associés-opérations faites en commun) etqui représente leur quote-part dans le produit des opérations communes, recueilli par l’entreprise en saqualité de pilote et comptabilisé dans ses produits.

Inversement, lorsque l’entreprise doit transférer des pertes sur ses partenaires, les montants correspondantssont portés au crédit du compte symétrique 7186 “Transfert de pertes sur opérations faites en commun"(voir n° 394).



Illustration Pertes sur créances irrécouvrables

Une société avait provisionné le 31/3/N la moitié d'une créance d'un montant TTC de89.250 (TVA 20%).

Le 30/9 la société a accepté, après accord avec le client, le règlement de 30% de lacréance uniquement.

31/3/N3424 Clients douteux ou litigieux 89.250

3421 Clients 89.250

31/3/N61964 Dotations aux provisions pour dépréciation des

créances de l'actif circulant31.187,50

3942 Provision pour dépréciation des clients et

comptes rattachés

31.187,50

89.250 * 1/1,20 * 50% = 37.187 ,5030/9

5141 Banque 26.7753424 Client douteux ou litigieux 26.775

89.250 * 30% = 26.775

31/3/N6182 Pertes sur créances irrécouvrables 52.062,504455 Etat – TVA facturée 10.412,50

3424 Clients douteux ou litigieux 62.475

3942 Provision pour dépréciation des comptesclients

37.500

7196 Reprises sur provisions pour dépréciationde l'actif circulant

37.500



27.LES DOTATIONS D’EXPLOITATION

Le PCGE comprend les comptes divisionnaires suivants:

6191 D.E. aux amortissements de l’immobilisation en non-valeurs6192 D.E. aux amortissements des immobilisations incorporelles6193 D.E. aux amortissements des immobilisations corporelles6194 D.E. aux provisions pour dépréciation des immobilisations6195 D.E. aux provisions pour risques et charges6196 D.E. aux provisions pour dépréciation de l’actif circulant6198 Dotations d’exploitation des exercices antérieurs.

Ce poste est destiné à enregistrer les dotations aux amortissements et aux provisions qui ont pour dénominateur commun d’être liées à l’exploitation courante.

L’amortissement constate la dépréciation d’une immobilisation causée par le temps, l’usage ou lechangement de technique. Il consiste donc à répartir le coût de ce bien sur la durée probable d’utilisationselon un plan d’amortissement. (Cf. chapitre 7, section 6).

Les dotations d’exploitation aux provisions sont destinées à faire face soit à des dépréciations probablesd’éléments d’actif (autres que financiers), soit à des risques et charges probables encourus dans le cadre del’activité normale de l’entreprise.

La constatation des dotations aux amortissements et aux provisions est obligatoire même en périodedéficitaire. (article 16 alinéa 2 de la loi).

Les dotations de l’exercice aux amortissements et aux provisions sont débitées dans les comptes

correspondants du poste 619 par le crédit des comptes des rubriques ci-après :

28 Amortissements des immobilisations, (voir chapitre 7, section 6),29 Provisions pour dépréciation des immobilisations, (chapitre 7, section 9),39 Provisions pour dépréciation de l’actif circulant, (voir chapitre 7, section 12),15 Provisions durables pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 4),45 Autres provisions pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 8)..




Les dotations aux amortissements sont déductibles sous les conditions suivantes :

3 les biens en cause doivent appartenir à l'entreprise et figurer à son actif;

3 les amortissements y afférents doivent être constatés en comptabilité.

3 les amortissements doivent être effectués par l’entreprise dans la limite des taux admis d’aprèsles usages de chaque nature d’industrie ou de profession ;

3 le total des amortissements ne doit pas dépasser le prix de revient de l’immobilisation àlaquelle il se rapporte.

3 les frais d’établissement peuvent être imputés sur les premiers exercices bénéficiaires ou bien“amortis” linéairement sur 5 ans à partir du premier exercice de leur constatation ;

3 l’amortissement des constructions doit porter uniquement sur la base de leur prix de revient,exclusion faite des terrains sur lesquels elles sont bâties ;

3 le taux d’amortissement comptable des véhicules de transport des personnes, autres que ceuxvisés ci-dessous, ne peut être inférieur à 20% par an, et la valeur totale fiscalement déductible,répartie sur cinq ans à parts égales, ne peut être supérieure à 200.000 DH TTC par véhicule. Encas de cession le résultat de cession, est déterminé sur la base de la valeur nette comptable à ladate de cession. Ces dispositions ne sont pas applicables:

⇒ aux véhicules utilisés pour le transport public ;⇒ aux véhicules appartenant aux entreprises qui pratiquent la location des voitures et affectés

conformément à leur objet

3 les dotations aux amortissements omises durant un exercice ne peuvent être déduites qu’aprèsl’achèvement de la période normale d’amortissement.

Quant aux dotations aux provisions, leur déductibilité du résultat est soumise aux conditionssuivantes :

3 la provision doit :- être destinée à faire face à la dépréciation probable d’un élément d’actif (provision pour

dépréciation) ou à un risque de perte ou de charge à venir (provision pour risques et

charges) ;- faire l’objet d’une évaluation suffisamment précise quant à son montant;- être constatée en comptabilité ;- et faire l’objet d’un état détaillé dans la déclaration fiscale.

3 les provisions pour créances douteuses pour être admises en déduction du résultat imposabledoivent, selon la doctrine administrative:



⇒ être individualisées ;⇒ avoir donné lieu à un recours judiciaire contre le client débiteur.

3 les provisions pour dépréciation des stocks doivent :

⇒être individualisées et justifiées ;⇒ avoir fait l’objet d’une estimation suffisamment précise, article par article ou lot par lot

Illustration1

L’amortissement des brevets

Une société a effectué au cours de l’année N une recherche appliquée pour 400.000 DHet a déposé la même année un brevet consécutif à cette recherche. La valeur du brevetest estimée à 400.000 DH avec une durée de vie de 4 ans. Au cours de la deuxièmeannée, le brevet se trouve dépassé par de nouveaux procédés mis en oeuvre par unesociété concurrente.

N2210 Immobilisations en recherche et

développement400.000

7142 Immobilisations incorporelles produites 400.000

N2220 Brevets 400.000

2210 Immobilisations en recherche etdéveloppement

400.000

N6192 D.E. aux amortissements des immobilisations

incorporelles100.000

2822 Amortissements des brevets 100.000

N+165912 D.A.E des immobilisations incorporelles 300.000

2822 Amortissements des brevets 300.000

N+1

2822 Amortissements des brevets 400.0002220 Immobilisations incorporelles produites 400.000



Illustration2

Amortissements du matériel de transport

Une voiture de tourisme acquise par une société au prix de 400000 DHS TTC doit êtreamortie sur 5 ans.

Amortissementsannuels

2834amortissement du

matériel de transport

80000

6193D.E. aux amortissement

des immobilisationscorporelles

80000

NB. : L’excédent de l’amortissement comptable sur l’amortissement fiscal (80.000 -

40.000) est réintégré de manière extra-comptable dans le tableau de rectification du

résultat comptable pour déterminer le résultat fiscal.



Illustration3

Dotation d’exploitation aux provisions

Au cours de l’exercice N, un client est insolvable pour 50% sur une créance de80.000 DH TTC.

L’exercice N+1, la créance devient irrécouvrable pour 80%.

L’exercice N+2, le client rembourse 70% de la créance TTC.

Par ailleurs, l'entreprise a reçu de son avocat une requête de son ex-responsableadministratif pour licenciement abusif. Le salarié réclame une somme de 220.000 DH

N3424 Clients douteux ou litigieux 80.000

3421 Clients 80.000

Constatation de la créance douteuse

N6196 Dotations d'exploitation aux provisions pour

dépréciation de l'actif circulant33.333,34

3942 Provisions pour dépréciation des clientset comptes rattachés

33.333,34

Constatation de la provision sur le montantHT :80.000 * 0,5 * 1/1,20 = 33.333,34

N+1

6196 D.E.P. pour dépréciation de l'actif circulant 20.000,00


20.000,00

Provision supplémentaire de 30% de la créance N+2

5141 Banque 56.000,006586 Créances devenues irrécouvrables 20.00,003942 Provision pour dépréciation des clients et

comptes rattachés53.333,34

4455 Etat – TVA facturée 4.000,007196 Reprises sur provisions pour dépréciation

de l'actif circulant

53.333,34

3424 Clients douteux ou litigieux 80.000,00



32. CHARGES D’INTÉRÊTS

Le P.C.G.E. regroupe les charges d’intérêts dans les comptes ci-après :

6311 Intérêts des emprunts et dettes6318 Charges d’intérêts des exercices antérieurs

Tous les intérêts et agios, débités à l’entreprise par des tiers (organismes financiers, banques, associés,fournisseurs, autres ...) pour rémunérer les emprunts et les crédits qu'ils lui ont consentis sous formed'emprunts obligataires ou non, de conventions de financement, de crédit acheteur, de comptes courants,de dépôts créditeurs, de crédits de trésorerie, ou d'avances sous toutes ses formes, figurent au débit ducompte 6311.

Le compte 6318 est utilisé pour constater comptablement les charges d'intérêts se rapportant aux exercicesantérieurs.


Du point de vue fiscal toutes les charges financières, représentant les intérêts des capitauxempruntés par l’entreprise pour ses propres besoins, constituent une charge déductible pour ladétermination du résultat imposable, et imposable à la TVA au taux de 20% ; récupérable dansles conditions de droit commun.

Ne sont pas déductibles les seuls intérêts d’emprunt contractés à l’occasion d’opérationsn’entrant pas dans le cadre d’une gestion commerciale normale.

Ne sont pas déductibles non plus les intérêts d’un emprunt contracté pour les besoins personnelsde l’exploitant, ou les intérêts d’un emprunt contracté par l’entreprise suivi d’un prêt sansintérêt consenti à un associé.

Lorsqu’ils sont déductibles les intérêts doivent être compris dans les charges de l’exercice aucours duquel ils ont couru. Ceci doit notamment s’appliquer, au cas d’escompte d’effets decommerce, à la fraction des frais bancaires représentative des intérêts supportés.

Les intérêts des comptes courants et dépôts créditeurs des associés sont déductibles du résultatdans les limites fixées par la loi fiscale en vigueur:

1ère limite : les sommes à rémunérer ne doivent pas dépasser la part du capital social intégralementlibéré.

2ème limite: Le taux d'intérêt à appliquer ne doit pas dépasser le taux de réescompte des effets privés appliqués par Bank Al Maghrib majoré de deux points.

Les rémunérations d'intérêts financiers versées à des entreprises non résidentes sont soumises àune retenue à la source au titre de l’IS de 10% et à la TVA de 20%.



Illustration Charges d'intérêts

Le 1er Novembre N, une société a reçu de sa banque un crédit de

trésorerie de 60000 DHS remboursable le 31 Janvier N+1 , avec untaux d'intérêt annuel de 16,5% TTC.

Par ailleurs, le relevé bancaire au 31/12/N fait état de prélèvement de frais de découvert pour 2.736 DH TTC.

1/11/N5141 Banque 60.000

5530 Crédits de trésorerie 60.000

31/12/N63115 Intérêts bancaires et sur opérations definancement

2.557


179

5141 Banque 2.73631/12/N

63115 Intérêts bancaires et sur opération definancement

1.542,05

4493 Intérêts courus et non échus à payer 1.542,05

(60.000 * 16,5% * 2/12) 100/1071/1/N+14493 Intérêts courus et non échus à payer 1.542,05

63155 Intérêts bancaires et sur opérations definancement

1.542,05

31/1/N+163115 Intérêts bancaires et sur opération de

financement2.313

34552 TVA récupérable sur les charges 1625530 Crédits de trésorerie 60.000

5141 Banque 62.475



33. LES PERTES DE CHANGE

Les pertes de change sont regroupées dans les comptes ci-après :

6331 Pertes de change propres à l’exercice6338 Pertes de change des exercices antérieurs

Ces comptes enregistrent les pertes de change définitivement supportées par l’entreprise:

⇓ au titre des divers services de crédit donnés ou reçus en devises (différence négative entre le cours du jour des opérations de crédit et le cours du jour du dénouement) ;

⇓ au titre des écarts négatifs constatés en fin d’exercice sur les comptes de trésorerie tenus en devises.

Par contre, les écarts négatifs (pertes potentielles) résultant de la réévaluation, à la date de clôture, desvaleurs d'entrée des créances et des dettes financières libellées en devises, donnent lieu à l'ajustement de lavaleur d'entrée de ces éléments par la contrepartie de comptes d'écarts de conversion-actif. Sauf exceptionà justifier dans l'ETIC, ces écarts de conversion sont eux-mêmes "couverts" par une provision pour pertesde change inscrite au passif.


Les pertes de change définitivement subies par l'entreprise sont déductibles, de son résultatimposable.



Illustration Perte et gain de change

A la clôture de l’exercice N, une société relève dans ses créances clients et dettes les faitssuivants :

1. Une dette en francs français de 260.000 FF comptabilisée à 1,60 DHS. Le cours àla date de clôture est de 1,57 DHS.

2. Une créance en florins 100.000 FH comptabilisée à 2,00 DH. Le cours à la date declôture est de 2,20 DHS.

3. Une dette en deutsche marks 4000 DM comptabilisée à 4,15 DHS. Le coursd’inventaire est de 4,80 DHS.

A la date d’échéance des différentes créances et dettes, au cours de l’exercice N+1,

les cours de change ont été les suivants:

- Francs français 1,58 DH- Florins 2,40 DH- Deutsche mark 4,20 DH


4702 Diminution des dettes circulantes 7.800

Diminution de la dette en francs français260.000 (1,60 – 1,57)

31/12/N3421 Clients 20.000

4701 Augmentation des créances circulantes 20.000

Augmentation de la créance en florins100.000 (2,00 – 2,20)

31/12/N3702 Augmentation des dettes circulantes 2.600


Augmentation de la dette en DM4.000 (4,15 – 480)

1/1/N+14702 Diminution des dettes circulantes 7.800


Extourne



1/1//N+14701 Augmentation des créances circulantes 20.000

3421 Clients 20.000

Extourne

1/1/N+14411 Fournisseurs 2.600

3702 Augmentation des dettes circulantes 2.600

Extourne

1/1/N+14411 Fournisseurs 416.000

5141 Banque 410.8007331 Gains de change 5.200

A l'échéance de la créance en FF

5141 Banque 240.0003421 Client 200.0007331 Gains de change 40.000

A l'échéance de la créance en FH

N+14411 Fournisseurs 16.600

6331 Pertes de change 2005141 Banque 16.800

A l'échéance de la dette en DM

4506 Provisions pour pertes de change 2.6007393 Reprises sur provisions pour risques e t

charges financiers2.600



34. LES AUTRES CHARGES FINANCIÈRES

Les charges financières autres que les charges d'intérêts et les pertes de change sont regroupées dans lescomptes suivants :

6382 Pertes sur créances liées à des participations6385 Charges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement6386 Escomptes accordés6388 Autres charges financières des exercices antérieurs

Le compte 6382 enregistre les créances liées à des participations qui s’avèrent irrécouvrables.

Par contre, les moins values qui résultent des cessions de titres de placement nettes de leur prix d'achatsont débitées au compte 6385.

Enfin les escomptes sur règlements accordés aux clients (y compris ceux déduits directement sur desfactures de ventes) sont portés au compte 6386,(voir n°369).

Le compte 6388 enregistre les charges financières autres que les charges d'intérêts, les pertes de change,et qui se rapportent aux exercices antérieurs.



Illustration

Cession des valeurs mobilière de placement (V.M.P) à 55.000 DH qui figuraient à l'actif avant la cession pour :

0 Valeurs d'achat des actions …………………………………………….. 60.000

0 Provisions pour dépréciation …………………………………………… 12.000

5141Banque

3510Actions

3950Provisions pour

dépréciation (VMP)

6385Charges nettes sur

cessions des titres de placements

7394Reprises sur

provisions pour dépréciation

D C D C D C D C D C

Situationinitiale

60.000 12.000

Cession 55.000 55.000

Reprise de laprovision

12.000 12.000

Constatationde la moinsvalue decession

5.000 5.000



35. LES DOTATIONS FINANCIÈRES

Les différentes charges financières "calculées" sont traduites sous forme de dotations et comptabilisées,selon le cas dans l'un des comptes suivants:

6391 Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations6392 Dotations aux provisions pour dépréciation des immobilisations financières6393 Dotations aux provisions pour risques et charges financiers6394 Dotation aux provisions pour dépréciation des titres et valeurs de placement6396 Dotation aux provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie6398 Dotations financières des exercices antérieurs

Ainsi les différentes dotations d’amortissements et de provisions qui concernent l’activité financière del’entreprise, sont portées au débit des comptes concernés de la rubrique 639 par le crédit des comptescorrespondants des rubriques: 15, 28, 29, 39, 45 et 59.

Le schéma type de ces écritures est le suivant (17):

Illustration6391 D.A. des primes de remboursement des

obligationsx

2813 Amortissements des primes deremboursement des obligations

x

6392 D.P. pour dépréciation des immobilisations

financières

x

29xx Provisions pour dépréciation desimmobilisations financières

x

6393 D.P. pour risques et charges financières x15. Provisions durables pour risques et

chargesx

ou45. Autres provisions pour risques et charges x

6394 D.P. pour dépréciation des titres et valeurs de placement x

3950 Provisions pour dépréciation des titres etvaleur de placement

x

17 Voir les bases de la détermination des différentes dotations aux divers comptes d'actif et de passif

correspondants (chapitre 7 et 8)



6396 D.P. pour dépréciation des comptes detrésorerie

x

5900 Provisions pour dépréciation des comptesde trésorerie

x



41 PRESENTATION

42 LES VALEURS NETTES D'AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS CEDEES

43 LES SUBVENTIONS ACCORDEES

44 LES AUTRES CHARGES NON COURANTES

45 LES DOTATIONS NON COURANTES

41. PRESENTATION

Les charges non courantes d'une entreprise peuvent être définies comme étant toutes les dépensessupportées par cette dernière pendant un exercice donné, mais sans qu'elles aient été en liaison directe

avec son activité d'exploitation ou financière pendant cet exercice.

Ces charges résultent de l’apparition de circonstances exceptionnelles ou inhabituelles telles que lacession d’éléments d’actifs ou la restructuration d’entreprise.

Le PCGE a regroupé ce type de charges dans les quatre postes suivants :

651 Valeurs nettes d’amortissements des immobilisations cédées656 Subventions accordées658 Autres charges non courantes659 Dotations non courantes



42. LES VALEURS NETTES D’AMORTISSEMENTS DESIMMOBILISATIONS CÉDÉES


6512 VNA des immobilisations incorporelles cédées6513 VNA des immobilisations corporelles cédées6514 VNA des immobilisations financières cédées6518 VNA des immobilisations cédées des exercices antérieurs

Sont portées au débit de ces comptes les valeurs nettes d’amortissements des immobilisations vendues, les provisions pour dépréciations éventuelles étant rapportées au résultat par le compte de reprise approprié.

Les comptes 6512 et 6513 enregistrent respectivement les valeurs nettes comptables des immobilisationsincorporelles et corporelles cédées.

En ce qui concerne les immobilisations financières, le compte 6514 ne reçoit à son débit que les valeursnettes des immobilisations financières cédées qui représentent un droit de propriété. (Rubrique decontrepartie 251 et 258 ; le résultat de cession des autres immobilisations financières ne transfèrent pas dedroit de propriété; par contre sont directement soldés selon le cas, soit au compte 6385, soit au compte7385, (voir n°413)

Illustration Une entreprise avait acquis 1/1/19N un matériel pour HT : 100.000 DH qu'elle a amorti au31/12/N+3 à 30.000 DH (10% par an). En plus, à la clôture des comptes elle a constituéune dotation aux provisions pour 10.000 DH, afin de tenir compte d'une dépréciation

probable due à une mauvaise utilisation (l'expertise était en cours à la date de clôture pour savoir si cette dépréciation était irréversible).

Au 31/1/19N+4, l'expertise a confirmé le caractère irréversible de la dépréciation à

hauteur de 40.000 DH ce qui a conduit la direction à procéder à corriger le cumul

des amortissements précédents et à définir un plan d'amortissement étalé sur une

période prévisionnelle réduite à 3 ans maximum à partir du 01/01/N+4 avec une

valeur résiduelle probable nulle au 31/12 N+7.

Au 30/6/N+4, devant la baisse du rendement de cet outillage, la direction décide de levendre. Elle a trouvé acheteur à 10.000 DH.



31/12/N+361943 DEP pour dépréciation des immobilisation

corporelles10.000

2930 Provisions pour dépréciations des

immobilisations corporelles

100.000

31/3/N+42930 Provisions pour dépréciation des

immobilisations corporelles10.000

71943 Reprise de provisions 10.000

31/3/N+465913 Dotations aux amortissements exceptionnelles

des immobilisations corporelles40.000

2833 Amortissements du matériel 40.000

30/6/N+461933 DEA des installations techniques 5.000

2833 Amortissements du matériel 5.000

(100.000 – 70.000) : 3 ans x 1/2)

30/06/N+42833 Amortissements du matériel 75.000

2332 Matériel technique 75.000

Calcul de la VNA

30/06/N+46513 VNA des immobilisations corporelles cédés 25.000

2332 Matériel technique 25.000

30/06/N+451 Banque 10.000

7513 Produit de cession des immobilisationscorporelles

10.000



43. LES SUBVENTIONS ACCORDÉES

Ce poste regroupe les comptes ci-après :

6561 Subventions accordées de l’exercice6568 Subventions accordées des exercices antérieurs

Ces subventions correspondent normalement à des versements effectués à des tiers dans l’intérêt del’entreprise, par exemple une filiale en difficulté, à condition qu’elles puissent être considérées comme procédant d’un acte normal de gestion et qu’elles ne constituent pas en réalité un élément du prix derevient d’une participation.


Les subventions versées à des tiers ne sont pas explicitement traitées dans la fiscalité marocaine.A notre avis les subventions versées à une autre entreprise sont déductibles chez l’entrepriseversante, à condition qu’il y ait un intérêt économique (commercial ou financier) au profit decelle-ci.



Illustration Une entreprise a un seul fournisseur sur le marché. Ce fournisseur connaît des difficultésd'ordre financier. L'entreprise décide de lui accorder une subvention de 238.000 DHS

Chez l'entreprise

6561 Subventions accordées de l'exercice 200.00034552 Etat – TVA récupérable sur les charges 38.000

5141 Banque 238.000



44. LES AUTRES CHARGES NON COURANTES


6581 Pénalités sur marchés et dédits6582 Rappels d’impôts (autres qu'impôts sur les résultats)6583 Pénalités et Amendes fiscales ou pénales 6585 Créances devenues irrécouvrables6586 Dons, libéralités et lots6588 Autres charges non courantes des exercices antérieurs

Ces comptes enregistrent à leur débit des charges exceptionnelles liées à des pénalités sur marché, desredressements fiscaux définitifs, des pénalités et amendes fiscales, des pertes sur créances irrécouvrables,ainsi que des dépenses ayant le caractère de dons ou de libéralités.

Le choix de l'enregistrement d'une créance irrécouvrable dans les charges d'exploitation ou dans les

charges non courantes se fait selon que la charge est habituelle (courante) ou exceptionnelle (noncourante).

Les entreprises peuvent considérer en effet qu'une créance irrécouvrable jusqu'à une certaine limite est unecharge d'exploitation considérée comme perte normale. Au delà, elle serait considérée comme une chargenon courante, compte tenu de l'aspect exceptionnel du risque ou inhabituel du montant perdu.

Illustration1

Une série de créances de 2 millions de DH à l'export s'est révélée subitement irrécouvrableau cours de l'exercice N. Compte tenu du niveau de risque habituel que l'entreprise courtsur ce type de clientèle, elle considère que les pertes sur créances irrécouvrable sontnormales, jusqu'à hauteur de 500.000 DH maximum et non courantes au delà.

N6182 Pertes sur créances irrécouvrables 500.0006585 Créance devenues irrécouvrables 1.500.000

3421 Clients 2.000.000

Illustration2

Pénalités et amendes fiscales ou pénales

Une société a payé avec un mois de retard l'acompte provisionnel au titre de l'IS et de laPSN/IS pour un montant global de 55.000 DHS avant pénalités de retard.

6583 Pénalités et amendes fiscales ou pénale (1) 7.1503453 Acomptes sur impôts sur les résultats 55.000

5141 Banque 62.150

(1) 55.000 x 13% = 7.150




Sont déductibles les pénalités pour paiement tardif des impôts et taxes dont les déclarations ont étédéposées dans les délais, dans la mesure où les cotisations en principal sont elles-mêmesdéductibles.

Les rappels d'impôts sont également déductibles du résultat lorsque l'impôt lui-même estdéductible.

Les rappels d'impôts sont rattachables à l'exercice au cours duquel l'entreprise a exprimé sonaccord sur le redressement, ou à défaut, lorsqu'elle a reçu le rôle d'imposition. Cependant une provision non courante doit être constituée dès la connaissance du risque de redressement.

Les dons, libéralités et lots ne sont déductibles que dans la limite et les conditions exigées par lalégislation fiscale en vigueur en matière d'IS et d'IGR (voir n°519).

Les amendes pénales et contraventions ne sont pas déductibles.



45. LES DOTATIONS NON COURANTES

Ce poste regroupe les comptes ci-après :6591 Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations6594 Dotations non courantes aux provisions réglementées6595 Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges6596 Dotations non courantes aux provisions pour dépréciation6598 Dotations non courantes des exercices antérieurs

Le compte 6591 enregistre les compléments de dotations supplémentaires exceptionnellesd'amortissement qui s’avèrent nécessaires dès que les conditions justifient ces dotations .

Le compte 6594 concerne des provisions dont la constitution est rendue possible par une disposition

expresse de la loi fiscale, même si elles ne répondent pas aux conditions de constatation d'une provisiondu point de vue comptable.

Il est à noter que l'amortissement dérogatoire est considéré comptablement comme une provision car il nereprésente pas la réalité de la dépréciation économique du bien. Fiscalement, il reste considéré comme unamortissement.(voir chapitre 8, section 2).

Le compte 6595 enregistre les dotations aux provisions visant à couvrir l'entreprise à l'encontre desrisques et des charges ayant un caractère exceptionnel.

Il est à remarquer que les risques pour pertes et charges de nature financière même survenusexceptionnellement, restent attachés au niveau du résultat financier, et donnent lieu normalement à laconstatation de "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers" et non à des provisions noncourantes.

Le compte 6596 concerne quant à lui, les dépréciations non courantes et réversibles des éléments de l'actif de l'entreprise.(voir chapitre 7, section 7 & chapitre 7, section 12).

Illustration1

Provisions réglementées

La société a doté à la clôture de l’exercice N une provision pour investissements de500.000 DHS affectée conformément à son objet au cours de l’exercice N+1.

N6594 Dotations non courantes aux provisions

réglementées500.000

135 Provisions réglementées 500.000

Constitution de la provision



135 Provisions réglementées 500.0007594 Reprises non courantes sur provisions

réglementées500.000

Utilisation de la provision(1)

(1). Cette reprise sera déduite du résultat imposable du fait que la provision a été utiliséeconformément à son objet.

Illustration2

Dotations aux amortissements accélérés

Une société a acquis un matériel de production qui a une durée de vie de 10 ans,

pour 650.000 DHS. Elle a été autorisée, en vertu du code des investissements, àamortir fiscalement ce matériel sur 5 ans.



1351Provisions pour amortissementsdérogatoire

28332Amortissementsdu matériel etoutillage

6193Dotationsd'exploitationauxamortissements

6594Dotations noncourantes aux provisionsréglementée

7594Reprises noncourantes sur provisionsréglementées

Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt CtAu coursdes 5 premièresannées

31/12/n 65000 65000 65000 6500031/12/n+1 65000 65000 65000 6500031/12/n+2 65000 65000 65000 6500031/12/n+3 65000 65000 65000 6500031/12/n+4 65000 65000 65000 65000

Au coursdes 5 premièresannées

31/12/n+5 65000 65000 65000 6500031/12/n+6 65000 65000 65000 6500031/12/n+7 65000 65000 65000 6500031/12/n+8 65000 65000 65000 6500031/12/n+9 65000 65000 65000 65000

0 650000 650000 325000 325000



CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES

SECTION 1 : NOTIONS FONDAMENTALES

SECTION 2 : LES CHARGES D'EXPLOITATION

SECTION 3 : LES CHARGES FINANCIERES

SECTION 4 : LES CHARGES NON COURANTES



CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT

SECTION 1 : GENERALITES

SECTION 2 : NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

SECTION 3 : REGLES DE DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL

SECTION 4 : ANALYSES DU RESULTAT



GENERALITES

La définition du résultat d'une entreprise revêt un aspect pluridimensionnel. Son appréhension est en effettributaire de l'optique selon laquelle on se place .

Economiquement, le résultat d'un exercice reflète l'enrichissement net de l'entreprise qui découle de lacombinaison qu'elle a fait de ses facteurs de production:

Sur le plan financier, le résultat dégagé par l'activité d'une entité constitue la mesure de sa performancefinancière et de sa capacité à rémunérer les capitaux investis par les actionnaires.

Comptablement, le résultat de l'exercice découle d'une double définition ; il est égal :

a) tant à la différence entre les produits et les charges de l'exercice;

b) qu’à la variation des capitaux propres entre le début et la fin de cet exercice; il s’agit de la variation brute diminuée des apports nouveaux (augmentation de capital ou apports de l’exploitant individuel)et augmentée des distributions faites aux associés.

Le résultat comptable ainsi dégagé, appelé résultat social, représente, en matière juridique, le seul résultatreconnu et opposable aux tiers.

Il doit être déterminé dans le respect des lois, règles et normes dont la vocation est de garantir sa fiabilitéet sa "neutralité".

Ainsi , la loi comptable, applicable à partir du 1/1/1994, a introduit l’obligation pour l’entreprise d’établir et de présenter un bilan, un compte de produits et charges, un état des soldes de gestion, un tableau definancement et un état des informations complémentaires, aptes à refléter fidèlement la situation réelle du patrimoine et des résultats de l’entreprise.

Dans les entreprises individuelles, le résultat est déterminé sous la responsabilité de l'exploitant ; dans lessociétés, il est arrêté par l’organe de gestion, et est soumis à l’approbation de l’assemblée des associés, quiest l’autorité souveraine pour arrêter le résultat final et statuer sur les sommes distribuables .

Le résultat comptable distribuable doit donc être net de tout impôt sur les résultats de l'exercice, calculédans le respect de la législation fiscale, autonome du droit comptable.

Néanmoins, la détermination du résultat fiscal reste légalement issue du résultat comptable, lequel estdégagé selon des prescriptions exclusivement comptables.



Cependant, la nécessité fiscale de constater comptablement des dotations non courantes aux provisionsréglementées en franchise d'impôt afin de pouvoir bénéficier de certains allégements fiscaux, perturbe la«neutralité» du mode de détermination du résultat, qui se trouve ainsi :

diminué d'une quote-part de résultat, affectée à la constitution de ces provisions

surestimé de la valeur de l'impôt différé ou latent, correspondant aux provisions constituées.

Par ailleurs, le résultat social, tel qu'il découle du système de la comptabilité générale est certessignificatif, mais demeure souvent insuffisant pour les besoins de gestion de l'entreprise.

C'est pourquoi un double dispositif d'analyse du résultat a été prévu par le CGNC :

à travers l'ESG, qui détermine les indicateurs caractéristiques de gestion (voir n°145 et suivants).

à travers la comptabilité analytique qui permet :

3 d'analyser l'activité passée de l'entreprise, en facilitant la compréhension de la formation desdifférents éléments constitutifs du résultat, tel que déterminé par la comptabilité générale ;

3 de compléter les informations fournies par la comptabilité générale en évaluant certains élémentsd'actif (stocks).

3 de servir de base à l'élaboration des prévisions ;



21. NOMENCLATURE

22. FONCTIONNEMENT

21. NOMENCLATURE

Les comptes de la classe 8 sont destinés à faire apparaître les différents résultats dégagés par le compte de produits et charges (CPC).

Le PCGE considère en effet qu’il n’y a pas un résultat unique, mais toute une série de résultats différents pouvant servir comme critère d’appréciation de l’évolution de l’entreprise. Les comptes de résultats sontainsi répartis entre les rubriques suivantes :

81 - Résultat d’exploitation.83 - Résultat financier84 - Résultat courant85 - Résultat non courant86 - Résultat avant impôts88 - Résultat après impôts

22. FONCTIONNEMENT

Les comptes de la classe 8 sont destinés à faire apparaître la formation des résultats à différents niveaux,en recevant à leur débit les charges, et à leur crédit les produits correspondants à chaque niveau ; cecidétermine un solde exprimant le résultat par niveau considéré qui est à son tour déversé soit au débit (s’ilest négatif), soit au crédit (s’il est positif) du compte de résultat de la phase suivante. Ainsi, à chaque phase, le résultat obtenu englobe tous les autres résultats calculés ou déterminés aux niveaux antérieurs,selon le schéma suivant:



Constatation du résultat d'exploitation

8100 Résultat d'exploitation x

61xx Les comptes de charges d'exploitation xSoldes des comptes crédités

71xx Les comptes de produits d'exploitation x8100 Résultat d'exploitation x

Soldes des comptes débités

Constatation du résultat financier

8300 Résultat financier x63xx Les comptes de charges financières x

Soldes des comptes crédités

73xx Les comptes de produits financiers x8300 Résultat financier x

Solde des comptes débités

Constatation du résultat courant

8400 Résultat courant x8100 Résultat d'exploitation x8300 Résultat financier x

Solde des comptes crédités (s'ils sont négatifs)

Ou8100 Résultat d'exploitation x8300 Résultat financier x

8400 Résultat courant x

Solde des comptes débités (s'ils sont positifs)



8500 Résultat non courant x65xx Les comptes de charges non courantes x


75xx Les comptes de produits non courants x8500 Résultat non courant x


Constatation du résultat avant impôts

8600 Résultat avant impôt x8400 Résultat courant x8500 Résultat non courant x

Soldes des comptes crédités (s'ils sont négatifs)

Ou8400 Résultat courant x8500 Résultat non courant x

8600 Résultat avant impôts x

Solde des comptes débités (s'ils sont positifs)

Constatation de l'impôt (18 )

6700 Impôts sur les résultats x4453 Etat impôts sur les résultats x

18 Cf. section 3 ci-dessous



Constatation du résultat net

8800 Résultat après impôt x8600 Résultat avant impôts x6700 Impôts sur les résultats x

Soldes des comptes crédités (si le résultat avantimpôt est négatif)

Ou8600 Résultat avant impôts x

6700 Impôts sur les résultats x8800 Résultat après impôts x

Détermination du résultat net (positif)

Cependant le P.C.G.E. prévoit un schéma d’écritures facultatif qui permet de déterminerle résultat d’exploitation à travers le calcul de :

- la marge brute- la valeur ajoutée- l’excèdent brut d’exploitation

Ce schéma, facultatif, qui aide néanmoins à l’établissement automatique de l’état

des soldes de gestion, est prévu comme suit :



Constatation de la marge brute

8110 Marge brute x

611x Les comptes d'achats revendus demarchandises

x


711x Les comptes de vente de marchandises x8110 Marge brute x


8110 Marge brute (positive) x712x Les comptes du poste Ventes de biens et

services produitsx

713x Les comptes créditeurs du poste Variation destock de produits

x

714x Les comptes du poste immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même

x

8140 Valeur ajoutée x


8140 Valeur ajoutée x612x Les comptes du poste achats consommés x613x/ Autres charges externes x614x713x Les comptes débiteurs du poste variation

de stock de produitsx

8110 Marge brute (négative) x

Solde des comptes débités



Constatation de l'EBE ou l'IBE

8140 Valeur ajoutée x716x Les comptes du poste subventions

d'exploitationx

8179 Insuffisance brute d'exploitation (si soldedébiteur)

x

616x Les comptes du poste impôts et taxes x617x Les comptes du poste charges du

personnelx

Ou8171 Excèdent brut d'exploitation (si

créditeur)x

Constatation du résultat d'exploitation

718x Les comptes du poste autres produitsd'exploitation

x

719x Les comptes du poste Reprises et transferts etcharges

x

8171 Excèdent brut d'exploitation x8100 Résultat d'exploitation x

618x Les comptes du posteAutres charges d'exploitation

x

619x Les comptes du posteDotation d'exploitation

x

Ou8179 Insuffisance brute d'exploitation xOu8100 Résultat d'exploitation x



41. ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME

42. NOMENCLATURE

43. FONCTIONNEMENT DES COMPTES

La comptabilité générale (dite aussi financière) est entièrement orientée vers lasaisie des opérations d'après leur nature , et vers la détermination :

⇓ des résultats globaux de l'entreprise ;

⇓ des situations active et passive à un moment donné.

Cependant l'entreprise marocaine a besoin , de plus en plus de connaître, analyseret maîtriser le processus de formation de son résultat .

A cette fin, et dans le but de mettre entre les mains des décideurs des outilsd'analyse, la loi comptable a prévu :

⇓ à titre obligatoire pour les entreprises dont le chiffre d'affaires dépasse 7,5millions de dirhams, l'établissement d'un état des soldes de gestion. ( voir n°144et suivants).

⇓ à titre facultatif, un mode d'analyse des résultats basé sur un système decomptabilité analytique, adaptable aux besoins et à la taille des entreprises .

41. ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME

Le système de «Comptabilité analytique» comprend un ensemble de comptesdestinés à l'analyse des charges et des produits enregistrés en comptabilitégénérale, ainsi que d'autres données extra-comptables.

Selon le CGNC, l'objet de ce système d'analyse est :

⇓d'une part :

connaître les coûts et les résultats des différentes fonctions de l'entreprise, permettre d'évaluer certains éléments du bilan de l'entreprise, et analyser les résultats, après calcul des coûts des biens et services et leur

comparaison aux prix de ventes.



⇓ d'autre part :

établir des prévisions de charges et de produits (coûts préétablis etbudgets);

et en constater la réalisation et expliquer les écarts qui en résultent (contrôledes coûts et des budgets).

Pour atteindre ces objectifs le système de comptabilité analytique d'une entreprisedoit être adapté exactement à sa structure organisationnelle et aux activitésd'exploitation particulières qu'elle exerce.

Il s'ensuit que si les dispositions de la comptabilité analytique intéressent lesentreprises autant que celles de la comptabilité générale, leur présentation estdifférente :

⇓celles de la comptabilité générale sont totalement normalisées ;

⇓celles de la comptabilité analytique sont constituées par une gamme de solutionspossibles, entre lesquelles l'entreprise opère des choix et des combinaisons, enfonction de ses particularités et du niveau de développement de son organisationinterne.

Pour faciliter ces choix, l'éventail des solutions est présenté par le CGNC dans un cadre général,adaptable à toutes les entreprises quelque soit leur dimension, leur dispersion géographique, leur structure organique ou leur branche professionnelle.

Ce cadre général est donc un système ouvert à partir duquel peut être établi un plan de comptabilitéanalytique, en retenant les solutions les plus adéquates pour répondre aux besoins d'informationexprimés par les responsables de l'entreprise.



42. NOMENCLATURE

Le cadre comptable proposé par le CGNC se présente sous la nomenclaturesuivante :

90. COMPTES DE PRODUITS ET CHARGES REFLECHIS91. COMPTES DE RECLASSEMENT ET D'ANALYSE92. SECTIONS ANALYTIQUES93. COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION94. INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS95. COUTS DE REVIENT96. ECARTS SUR COUTS PREETABLIS97. DIFFERENCES D'INCORPORATION

98. RESULTATS ANALYTIQUES99. COMPTES DE LIAISONS INTERNES



983. RESULTATS ANALYTIQUES SUR SERVICES PRODUITS

9831. Résultats analytiques sur services produits (groupe A)9832. Résultats analytiques sur services produits(groupe B)

986. REPORTS DES ECARTS SUR COUTS PREETABLIS

9860. Reports des écarts sur coûts préétablis

987. REPORTS DES DIFFERENCES D'INCORPORATION

9870. Reports des différences d'incorporation

99. COMPTES DE LIAISONS INTERNES

991. LIAISONS INTERNES PROPRES A UN MEME ETABLISSEMENT

9910. Liaisons internes propres à un même établissement

995. CESSIONS A D'AUTRES ETABLISSEMENTS

9951. Cessions fournies à d'autres établissements9955. Cessions reçues d'autres établissements




90.Comptes de produits et charges réfléchis :

Ces comptes sont utilisés pour assurer le contrôle de concordance entre lacomptabilité analytique et la comptabilité générale lorsque celles-ci sont tenues defaçon autonome.

Les montants sont inscrits de façon symétrique dans les comptes des deuxcomptabilités comme si elles étaient «réfléchies» dans un miroir-plan.



91. Comptes de reclassement et d'analyse :

Ces comptes sont destinés à reclasser des charges et produits d'exploitation dansun ordre différent de celui préconisé par la comptabilité générale, soit pour obtenir

des valeurs significatives de la gestion de l'entreprise, soit pour préparer l'analyseultérieure des comptes .

92. Sections analytiques :

Ces comptes permettent de découper l'entreprise en un certain nombre dedivisions comptables correspondant généralement à son organigramme destructure. Chaque grande division représente normalement un centre deresponsabilité qui peut être lui même divisé en centres de travail, à leur tourscindés en plusieurs sous-ensembles ou sous-fonctions, et ce en vue de rendrecertains calculs plus aisés et plus performants .

Il est recommandé de classer les sections dans l'ordre des fonctions économiquesqu'elles assument :

⇓ administration, financement, gestion du personnel, gestion des bâtiments et dumatériel, approvisionnement, production, distribution etc...

Il est ouvert normalement pour chaque fonction économique autant de comptesqu'il est jugé utile pour les besoins d'analyse .

Ces sections peuvent, le cas échéant, se céder des prestations les unes aux autres.

A cet effet, la valeur de l'ensemble des charges affectées à chaque section etsupportées par l'ensemble des prestations fournies pendant la même période, peutêtre exprimée en «Unités d'oeuvre» (heure, ouvrier, heure machine,..).

Ainsi calculée, cette valeur, rapportée aux nombres des unités d'oeuvre de laditesection, fournit le coût d'une unité d'oeuvre .

Ce coût permet, d'une part, de céder des prestations d'une section à une autre etd'autre part, d'imputer le coût d'un centre d'analyse aux comptes de coûts desproduits.

Les comptes 92 sont d'abord débités par le crédit des comptes 90, correspondantsou des comptes 91. Ensuite, ils sont crédités par imputation sur les comptes 93 et95.

93. Coût d'achat ou de production :



Ces comptes permettent aux entreprises de production ou de transformation decalculer le coût des produits à leurs diverses phases d'élaboration, y compris lors deleur entrée en magasin.



96. Ecarts sur coûts préétablis

Dans le cas d'utilisation de la méthode de comptabilisation dite "à coûts préétablis",ces comptes enregistrent les écarts entre les données comptables ou constatées

postérieurement en comptabilité analytique et les données préétablies.

Le coût préétabli est le coût évalué, à priori, soit pour faciliter certains traitementsanalytiques, soit pour permettre le contrôle de gestion à travers l'analyse desécarts.

L'enregistrement comptable peut se faire de deux manières ; à savoir:

a) le compte d'écart (96) et ses subdivisions enregistrent à leur débit ou à leurcrédit, la seule différence entre charges ou coûts réels et charges ou coûtspréétablis ;

b) le compte d'écart (96) enregistre :

* au débit, les éléments réels* au crédit, les éléments préétablis

et son solde met en évidence l'écart ainsi recherché.

97. Différences d'incorporation

Dans ces comptes sont portées les différences d'incorporation correspondant à

l'écart constaté entre :

⇓ d'une part, les charges figurant en comptabilité générale (classe 6) et lescharges incorporées aux coûts en comptabilité analytique ; et ,

⇓ d'autre part, les produits figurant en comptabilité générale (classe 7) et lesproduits d'exploitation retenus par la comptabilité analytique.

98. Résultats analytiques

Le compte principal 98 "Résultat analytique" sert à regrouper les différents résultatsobservés et ventilés du compte 981 à 987, et ce, selon les besoins de l'entreprise.

Ainsi, le solde de ce compte laisse apparaître un résultat (bénéfice ou perte). Sousréserve des différences d'incorporation, il doit correspondre à celui dégagé par lacomptabilité générale .

Les comptes 98 sont débités par le crédit des comptes 95.Les comptes 98 sont crédités par le débit des comptes 90.



99. Comptes de liaisons internes :

Ces comptes sont utilisés en vue de permettre l'établissement des liaisonsnécessaires entre les comptabilités analytiques autonomes d'établissements

distincts d'une même entreprise et son propre système de comptabilité générale, etce, dans l'objectif de fournir une vue unique et globale de ses opérations.



01 GENERALITES SUR LE BILAN

02 GENERALITES SUR L'ACTIF

01. GENERALITES SUR LE BILAN

Le bilan est le tableau qui reflète à une date déterminée (en général à la fin de l’exercice social) lasituation patrimoniale de l’entreprise, distincte de celle des propriétaires. C’est donc un tableau qui donneune information statique à une date précise.

Entre deux bilans, s'écoule un exercice social, qui a généralement une durée d’un an, et au cours duquel le patrimoine de l'entreprise se modifie, en s'accroissant si celle-ci réalise un bénéfice, ou en s'appauvrissantsi elle subit une perte.

Le modèle marocain du bilan préconisé par le C.G.N.C , se présente sous la forme d'un double tableau : le premier s'appelle l’Actif ; le second , le Passif (voir n° 125 et suivants) :

⇓ Le passif est la partie qui présente les ressources mises à la disposition de l’entreprise et qui peuvent provenir :

3 de fonds personnels versés par les associés propriétaires;3 de fonds d’emprunts obtenus auprès des tiers créanciers;3 de fonds acquis par l’entreprise dans l’exercice de son activité.

⇓ L’actif présente l’utilisation (emploi) des ressources dont l'entreprise a disposé.

De ce fait, par construction il y a toujours égalité entre l’actif et le passif.

Le bilan reflète ainsi le patrimoine légal de l'entreprise. Cependant, cette représentation n'est pas tout àfait pure puisque, au principe de patrimonialité il existe quelques exceptions notables : les fraisd’établissement, de recherche et développement, certaines concessions et licences, procédés et droitssimilaires, figurent parmi les immobilisations incorporelles alors qu’ils ne font pas toujours l’objet dedroits patrimoniaux protégés.

De fait, ceci est parfaitement admis au plan international, où la doctrine dominante va plus loin enreconnaissant dans son modèle comptable ("le principe de prééminence de la réalité économique sur l'apparence juridique") "substance over form" , alors que le modèle marocain ne l'a pas retenu (voir n°52 et suivants).

La norme n° 9 de l’IASC pose en effet le principe suivant : «Pour déterminer l’existence d’un actif, ledroit de propriété n’est pas essentiel. Par exemple, un bien détenu, en vertu d’un bail, est un actif sil’entreprise a la maîtrise des avantages que l’on attend de la propriété».



3 Les provisions pour dépréciation sont la constatation comptable d’un amoindrissement de la valeur d'un élément d'actif de l’entreprise. Les provisions n’ont pas une vocation irréversible à se transformer en dettes (comme les dettes provisionnées ou les charges à payer).

Elles s’inscrivent au bilan en diminution des postes d’actif auxquels elles correspondent : Immobilisationsfinancières - Stocks - Créances - comptes financiers ...etc.

Elles s'inscrivent au CPC, selon le cas, parmi les charges d’exploitation, charges financières ou chargesnon courantes. Il en est de même pour les reprises en produits de ces provisions, suite soit à la constatationeffective de la perte, soit à la disparition partielle ou totale de l'objet qui a motivé leur constitution initiale(Cf. chapitres 5 et 6).

Selon l'article 14 alinéa 7 et 8 de la loi comptable, "A la date d'inventaire, la valeur actuelle estcomparée à la valeur d'entrée pour les éléments non amortissables ou à la valeur nette d'amortissement,

après amortissement de l'exercice, pour les immobilisations amortissables. Seules les moins-valuesdégagées de cette comparaison sont inscrites en comptabilité, soit sous forme d'amortissementsexceptionnels, si elles ont un caractère définitif, soit sous forme de provisions pour dépréciation si ellesn'ont pas ce caractère définitif".

Dans le modèle marocain, l'actif du bilan est décomposé selon les rubriques suivantes :

1- Actif immobilisé2- Actif circulant3- Trésorerie-actif

Les éléments d'actif destinés à être utilisés de façon durable par l'entreprise forment l'ensemble de l'actif immobilisé ; les autres éléments d'actif non liquides constituent l'actif circulant. Les différentesdisponibilités sont regroupées en trésorerie-actif.

Les "immobilisations" sont l'ensemble des dépenses ayant servi à acquérir ou produire des droits sur deséléments corporels et incorporels, destinés à "rester durablement dans l'entreprise, à l'exclusion de ceuxfaisant partie du cycle d'exploitation" (20). Leur durée de séjour doit être supérieure à un an.

Par extension, les immobilisations intègrent également les dépenses qui ne confèrent pas un droit de propriété réel à l'entreprise sur un bien matériel ou immatériel donné, mais qui représentent de simplesdépenses de charges ayant pour vocation de profiter à plus d'un exercice, et que l'entreprise a décidéd'étaler successivement et proportionnellement sur un certain nombre de périodes comptables.

20 Cf. CGNC



11. ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET ÉVALUATION


13. RAPPEL SOMMAIRE DES RÈGLES FISCALES

11. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATIONL'IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS

En principe, les charges constatées lors d'un exercice constituent des charges afférentes à ce mêmeexercice . La loi comptable prévoit, toutefois, des exceptions en autorisant de porter à l'actif certainsfrais qui seront inscrits en immobilisation en non valeurs.

Cette constatation à l'actif est facultative car, s'agissant d'une dérogation au principe de prudence, ellene peut dépendre que d'une décision de gestion, et ce dans le respect du principe de permanence desméthodes comptables d'une année à l'autre, et dans la perspective, toujours vérifiée, de la continuiténormale d'exploitation.

L'immobilisation en non valeurs représente des charges dont l'impact profite à plus d'un exercice.Elle correspond selon le cas:

⇓ à des charges engagées préalablement au début d'activité de l'entreprise, ou lors de circonstancesponctuelles créées par le lancement d'un nouveau produit, l'extension d'activité, l'augmentation decapital, la restructuration, la fusion, l'introduction en bourse, etc...

⇓ à des charges liées à l'activité normale de l'entreprise, mais qui, en vertu d'une décisionexceptionnelle de gestion peuvent être étalées dans le temps. En Europe, la possibilité d'inscrire cesfrais à l'actif du bilan résulte d'une option ouverte aux pays membres de la C.E. par les articles 9b et10b de la quatrième directive européenne.

⇓ aux primes de remboursement d'emprunts obligataires.

La loi comptable marocaine n'est pas explicite sur l'existence des non-valeurs à l'actif de l'entreprise ; par contre le CGNC les définit avec précision et par conséquent l'entreprise est autorisée à "activer" lescharges qu'elle a supportées :

⇓ soit pour le développement de l'entreprise en général ou de certaines activités en particulier ;

⇓ soit pour le financement de ces deux types de développement lorsque ceux-ci sont voués à bénéficier à plusieurs exercices.

La valeur d'entrée de ces éléments est égale selon le cas :



⇓ soit à la somme des coûts engagés par l'entreprise dans les différentes rubriques de charges ci-dessus;

⇓ soit à la différence entre la valeur nominale des obligations émises (montant de leur remboursement futur) et la valeur brute de leur souscription (versement effectif des prêteurs), et quiest intitulée "prime de remboursement des obligations".

La valeur à l'arrêté des comptes de ces éléments est en principe nulle, puisque la valeur d'entréedevrait être amortie à 100% lors de l'année de la constatation (sauf pour les primes de remboursementdes obligations), du fait que l'immobilisation ne représente, normalement, aucun bien ni droitnégociable.

Cependant, compte tenu du fait que les méthodes d'évaluation à la clôture, reposent, notamment ,sur le principe de continuité d'exploitation, on admet que ces frais, qui concernent plus d'un exercice, puissentêtre étalés sur "un maximum de cinq exercices" avec une dotation d'amortissement linéaire minimum de20% par an ( 21).

Par ailleurs, les primes de remboursement des obligations ne peuvent être étalées que sur une duréen'excédant pas celle de l'emprunt (cf. 378).

Par contre, dans les études d'évaluation financière des entreprises selon la méthode patrimoniale,l'immobilisation en non valeurs est décomptée obligatoirement pour une valeur nulle ; la plus valuemonétaire qu'elle serait susceptible de dégager, se trouve implicitement incorporée dans la valeur attribuée au fonds commercial.

12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

Le PCGE prévoit les postes suivants :

211 Frais préliminaires212 Charges à répartir sur plusieurs exercices213 Primes de remboursement des obligations

12.1.LES FRAIS PRÉLIMINAIRES

Inscrits en tête du bilan, les frais préliminaires comprennent les comptes principaux suivants :

2111 Frais de constitution2112 Frais préalables au démarrage2113 Frais d’augmentation du capital

2114 Frais sur opérations de fusion, scissions et transformations2116 Frais de prospection2117 Frais de publicité2118 Autres frais préliminaires.

21 Cf. Section 6 ci-après



Le compte 2128 enregistre notamment, les frais d'essais qui peuvent être inscrits en charges àrépartir si leur montant est jugé important et non homogène avec les produits issus de l'immobilisation,lors de l'exercice de sa mise en service.

12.3 LES PRIMES DE REMBOURSEMENT DES OBLIGATIONS

Le compte 2130 reçoit, à son débit, la différence entre la valeur de remboursement des obligations et leur prix d’émission.

Les primes de remboursement des obligations sont amortissables sur la durée de l'emprunt selon deuxmodalités:

3 au prorata des intérêts courus (mode dégressif); ou,3 par fractions égales au prorata de la durée de l'emprunt quelque soit la cadence de remboursement.

13. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES

Les immobilisations en non valeurs, telle qu’elles ont été définies par le CGNC, incluent les"frais d'établissement" prévus par la loi n° 24-86 sur l'IS et définis par la note del’administration fiscale parue en 1987 comme étant « les frais engagés à l’occasion

d’opérations qui conditionnent l’existence ou le développement de la société, mais dont

le montant ne peut être rapporté à des productions de biens et services déterminés ».

Il s’agit en l’occurrence des :⇓ frais de constitution ;⇓ frais préalables au démarrage ;⇓ frais d’augmentation de capital ;⇓ frais de restructuration ;⇓ frais de prospection et de publicité ;⇓ des charges à répartir sur plusieurs exercices qui se répartissent en :

- frais d’acquisition des immobilisations.- frais d’acquisition des emprunts.- et des primes de remboursement des obligations ;

⇓ et des frais de recherche.

Les frais de publicité, de prospection selon la doctrine administrative « concernent lesactivités nouvelles ou le perfectionnement d’activités déjà existantes, et ne sauraient

normalement être inscrits en charges en raison de leur importance et des conditions dans

lequel ils ont été engagés, et qui sont susceptibles de bénéficier à plus d’un exercice ».



11.1. NOMENCLATURE

11.2. FONCTIONNEMENT

11.1. NOMENCLATURE

Lorsque l'entreprise réalise des transactions hors exploitation à mois d'un an, ou des opérationsd'exploitation en devises, il est nécessaire de procéder en fin d'exercice à un évaluation des créances etdettes circulantes correspondantes, sur la base du cours de change à la clôture.

Ainsi, lorsque cette conversion des créances et dettes de l'actif et du passif circulant conduit à une pertelatente, il est procédé à la constatation de cet écart par le biais des comptes de la rubrique "écarts deconversion-actif", qui se subdivise sur les comptes principaux suivants :

3701 Diminution des créances circulantes3702 Augmentation des dettes circulantes

11.2. FONCTIONNEMENT

A la clôture de l'exercice, les dettes et les créances circulantes sont évaluées au dernier cours connu.

Si cette évaluation dégage une perte latente, le compte de dettes ou de créance concerné est crédité par le

débit :

⇓ Du compte 3701, s'il s'agit d'une diminution de créances ;

⇓ Du compte 3702, s'il s'agit d'une augmentation de dettes.

A l'ouverture de l'exercice suivant, ces écritures sont contre-passées.

La constatation d'une perte latente à une incidence sur le résultat de l'entreprise, puisqu'une dotation aux provisions doit normalement, en vertu du principe de prudence, être opérée.

Ainsi, il y a lieu de débiter le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers",le crédit du compte 4506 "Provisions pour pertes de change".



514 Banques, trésorerie générale et chèques postaux débiteurs

5141 Banques (soldes débiteurs)5143 Trésorerie générale5146 Chèques postaux

5148 Autres établissements financiers et assimilés (soldes débiteurs)

516 Caisses, régies d'avances et accréditifs

5161 Caisses5165 Régies d'avances et accréditifs

b) Fonctionnement

Le fonctionnement de ces comptes s'opère de la manière suivante:

⇓ le compte 5111 est un compte transitoire qui permet d'enregistrer comptablement, la phase s'écoulant

entre la réception du chèque, et l'encaissement effectif des fonds correspondants.

Il est débité par le crédit du compte 3421 et crédité par le débit Du compte bancaire ayant assurél'encaissement.

⇓ Le compte 5113 est lui aussi un compte transitoire qui est débité par le crédit du compte 3425"Clients-effets à recevoir", et crédité, pour solde, par le compte bancaire ayant reçu les fonds du client.

⇓ Le compte 5115 permet de constater un mouvement de fonds entre plusieurs comptes de trésorerie.

⇓ Les comptes du poste 514 sont débités des entrées de fonds, et crédités de leurs sorties.

⇓ Le compte 5161 reçoit à son débit le montant des espèces encaissées, et est crédité par le montant desespèces décaissées.

⇓ Le compte 5165 assure le suivi comptable des fonds gérés par les régisseurs et des accréditifs ouverts par la banque de l'entreprise au nom d'un tiers ou de l'un de ses propres agents.

DISPONIBILITÉS EN MONNAIE ÉTRANGÈRE

Les disponibilités en devises existant à la clôture des comptes sont converties en dirhams sur la base dudernier cours de change.

Les écarts de conversion constatés à cette occasion sont comptabilisés dans le résultat de l'exercice :

⇓ les écarts de conversion négatifs sont considérés comme des pertes de change définitivementsupportées et sont en conséquence enregistrés au débit du compte 6331 "Pertes de change propres àl'exercice".



⇓ les écarts de conversion positifs sont considérés comme des gains de change acquis, et sont doncenregistrés au crédit du compte 7331 "Gains de change propres à l'exercice".

Illustration Une entreprise remet le 1/10/N à l'encaissement un effet d'une valeur de 100.000 DH.L'encaissement se fait le 5/10/N.

3425 51132 5141

1/10/N 100.000 100.000

5/10/N 100.000 100.000

L'entreprise, dont le compte bancaire principal se trouve à la banque A, décide derépartir la moitié du solde entre la banque (B) et les chèques postaux, soit 150.000 DH.

51411 "Banque A" 5115 "Virements de fonds

Décision 1/5 /N 150.000 150.000

51412 "Banque B" 5115 "Virements de fonds

Avis de crédit àB 3/5/N

75.000 75.000

5146 Chèques postaux 5115 "Virements de fonds

Avis de crédit àCP 5/5/N

75.000 75.000

Illustration Le 1/10/N une entreprise reçoit d'un de ses clients un chèque de 8.000 DH en paiementde son dernier achat.

Elle remet ce chèque le 15/10/N à sa banque sui crédite son compte le 20/10/N

Date 3421 51111 51112 5141

1/10/N 8.000 8.00015/10/N 8.000 8.00020/10/N 8.000 8.000



21. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION



21.1 GÉNÉRALITÉS

Les immobilisations incorporelles regroupent l'ensemble des dépenses consenties par l'entreprise sur desopérations qui créent ou renforcent les conditions de maîtrise de son activité, sans que le coût de cesdépenses ait pour contrepartie directe l'entrée d'un bien matériel dans le patrimoine de l'entreprise.

Selon le PCGE, ces opérations sont de trois ordres :

⇓ dépenses en recherche et développement ;⇓ dépenses en brevets, marques, droits et valeurs similaires;

⇓ achat de fonds commercial.

A leur entrée, les immobilisations incorporelles sont inscrites dans le patrimoine de l'entreprise sur la base du total des dépenses de cette nature, engagées pendant l'exercice, pour acquérir ou produirel'élément incorporel.

La constatation d'une immobilisation incorporelle produite par l'entreprise pour elle-même obéit àcertaines règles bien précises (22).

Cependant, l'entrée dans le patrimoine d'un fonds commercial ne peut être constatée que par lavoie d'acquisition.

A la date de clôture, la valeur d'entrée des immobilisations incorporelles doit faire l'objet d'unecorrection de sa valeur qui prend la forme d'amortissement.

21.2 LES FRAIS DE RECHERCHE ET DE DÉVELOPPEMENT

Les frais de recherche et de développement correspondent à des dépenses consacrées par l'entreprise àl'activité de recherche appliquée et à son développement ; elles ne peuvent en aucun cas contenir desfrais inhérents à une commande spécifique reçue d'un tiers, ou constituer des frais de recherche à fonds

perdus (recherche fondamentale).

En vertu du principe de prudence, l'entreprise immobilise rarement les frais de recherche etdéveloppement qu'elle a engagés. Toutefois, lorsqu'elle le décide, l'immobilisation de ces frais ne peut sefaire que si deux conditions sont simultanément réunies :22 La détermination du coût de production d'une immobilisation incorporelle est identique à celle d'une

immobilisation corporelle (voir n°726)



21.4 LE FONDS COMMERCIAL

Le fonds de commerce peut être évalué comme la différence entre la valeur de l'entreprise prise englobalité, et l'agrégation des valeurs estimées séparément de chaque actif. Il représente la capacité del'entreprise à réaliser des profits potentiels.

Sont portés dans ce compte tous les éléments incorporels acquis (achalandage, clientèle, nomcommercial ...), qui concurrent au maintien et au développement de l'activité de l'entreprise .

En tout état de cause , et par respect du principe de prudence, un fonds de commerce n'est comptabiliséque lors de son acquisition: (il est alors valorisé au prix payé, seule valeur objective) ; le fonds commercialcréé lors de l'exploitation et du développement d'une entreprise, ne donne lieu par contre à aucuneinscription à l'actif.


Cette rubrique comprend les comptes suivants :

2210 Immobilisations en recherche et développement2220 Brevets et marques2230 Fonds commercial2285 Immobilisations incorporelles en cours

22.1IMMOBILISATIONS EN RECHERCHE ET DÉVELOPPEMENT

Si l'entreprise décide, au vu des conditions préalables, (Cf. n° 704) de porter des frais de rechercheappliquée à l'actif du bilan, et procéder à leur amortissement sur une durée maximale de cinq exercices,elle débitera le compte 2210 « Immobilisations en recherche et développement» de la somme des coûtssupportés, par le crédit du compte de produits 7142 "Immobilisations incorporelles produites" (voir n°385).

En cas d'échec des projets de recherche et de développement, les dépenses correspondantes sontimmédiatement amorties par le débit du compte 65912 "Dotations aux amortissements exceptionnels desimmobilisations incorporelles", et par le crédit du compte 2821 "Amortissement des immobilisationsincorporelles".



1. Logiciel à usage interne créé dans l'entreprise

Pour la doctrine comptable internationale, le processus de production d'un logiciel débute lorsque lesconditions suivantes sont simultanément remplies :

3 Le projet doit avoir de sérieuses chances de réussite technique ;3 L'entreprise doit avoir indique concrètement l'intention de produire le logiciel et de s'en servir

durablement ;3 L'entreprise doit mettre en place un système précis de suivi des coûts de réalisation par phase et par

étape.

Pour détermination du coût de production du logiciel, toutes les charges ne sont pas à prendre en ligne decompte :

PHASE ETAPE INCLUSION DANS LECOUT DE PRODUCTION

CONCEPTION ETUDE PREALABLE NON

ANALYSE GLOBALE NON

ANALYSE DETAILLEE OUI

PRODUCTION PROGRAMMATION OUI

TESTS ET JEUX D'ESSAIS OUIMISE A DISPOSITION ETSUIVI

DOCUMENTATION DESTINEEA L'UTILISATEUR

OUI

FORMATION DEL'UTILISATEUR

NON

SUIVI DU LOGICIEL NON

Pendant la réalisation du logiciel, les charges entrant dans le coût de production sont à immobiliser à

chaque fin d'exercice (avant l'achèvement), en débitant le compte 2285 "Immobilisation incorporelles encours" par le crédit du compte 7142 "immobilisations incorporelles produites".

Lorsque le logiciel est achevé, son coût est viré du compte 2285 au compte 2220 "Brevets, marques, droitset valeurs similaires".

Ce logiciel sera amortis sur sa durée probable d'utilisation, et selon un plan d'amortissement (Cf. section 6ci-dessous).



Seuls sont constatés en comptabilité, les éléments de fonds de commerce acquis ; ceux qui sontdéveloppés par l'entreprise elle-même ne doivent pas, par prudence, être immobilisés par la contrepartiedu compte 7142 "Production immobilisées".

Les éléments du fonds commercial, qui ne bénéficient pas d'une protection légale ou conventionnelle qui

leur garantit une valeur certaine, sont amortissables. (23)

Le CGNC ne précise pas le délai d'amortissement, mais, à titre de référence, la quatrième directiveeuropéenne préconise une durée maximale de cinq ans, lorsque la législation nationale permet sonimmobilisation.

A la date d'inventaire, la valeur à affecter aux immobilisations incorporelles est égale :

⇓ A leur valeur comptable nette d'amortissement si celle-ci est inférieure à leur valeur actuelle ;

⇓ A la valeur actuelle, dans le cas contraire.

Dans ce dernier cas, la valeur comptable nette d'amortissement est affectée :

⇓ D'une provision pour dépréciation, si la moins-value est réversible ;

⇓ D'une "amortissement exceptionnel" si la moins-value est définitive.

Illustration Mr X dispose d'un fonds commercial dans une zone qui subit des travaux deréaménagement pour plusieurs années, ce qui cause une gêne certaine pour les clients.Ce fonds commercial a une valeur comptable de 200.000 DH et la dépréciation estévaluée à la moitié.

6595 Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges

100.000

1518 Autres provisions pour risques 100.000

Mr X possède une succursale dont le fonds commercial est estimé à une valeur de1.500.000 DH. les travaux de construction d'une nouvelle route rendent impossible lacontinuité de son activité dans les mêmes conditions qu'auparavant, la perte de la clientèleest évaluée à la moitié.

65912 Dotations aux amortissements exceptionnelsdes immobilisations 750.000

2823 Amortissements du fonds commercial 750.000

(Pour solde)

23 les éléments non protégés juridiquement, n'étant pas précisés par la loi, il s'avère difficile d'opérer cette

distinction



22.4 LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES EN COURS

Ce poste est réservé à la constatation comptable de tous les versements effectués sur des immobilisationsincorporelles en cours de création à la date de clôture de l'exercice.

Rappel sommaire des règles fiscales relatives aux transferts de fonds commercial

Les acquisitions de fonds de commerce ou de clientèle sont soumises aux droits d'enregistrementau taux de 5% (24) assis sur le prix de l’achalandage, le droit au bail et autres objet mobilier servantà l’exploitation du fonds, les marchandises neuves sont assujetties au taux de 1 % .

Les droits payés sont :3 acquittés le moins d'acquisition des immobilisations en cause ;

3 et peuvent être inscrits en frais d'établissement (immobilisations en non-valeurs)

L'entreprise qui cède son fonds de commerce ou sa clientèle bénéficie des abattements sur les plus-values de cession d'éléments d'actif immobilisé pour la détermination de la plus value imposable(art. 18 de l'IGR et 19 de l'IS).

Les opérations de cession des éléments du fonds commercial sont considérées hors champd'application de la TVA. A contrario, les opérations d'échange et de cession de marchandisecorrélatives à une vente de fonds commercial sont taxables dans le mesure où elles sont réalisées par des assujettis à la taxe.


32. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DESIMMOBILISATIONS CORPORELLES


34. CAS D'ILLUSTRATION

24 Sauf les ventes des fonds de commerce d'hôtels, restaurants, débit de boissons alcoolisées et des salles de

spectacles cinématographique, qui sont taxées aux taux de 10%.




31.1 DÉFINITION DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les immobilisations corporelles, par opposition aux éléments incorporels, représentent l'ensemble desbiens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de propriété propre et absolu.

A la différence de la position exprimée par l'IASC dans sa norme n° 7, cette définition exclut les biensutilisés en location que cet institut inclut, sous certaines conditions, parmi les immobilisations.

31.2 DISTINCTION ENTRE IMMOBILISATION ET CHARGE

Seules constituent des immobilisations :

⇓ les dépenses qui ont pour contrepartie, l'entrée d'un nouvel élément à l'actif de l'entreprise, destiné ày séjourner durablement, et ayant vocation à augmenter la valeur de son patrimoine ;

⇓ les dépenses qui ont pour effet d'augmenter la valeur d'un élément existant de l'actif, ou de prolonger sa capacité de production, ou sa durée de vie au delà de la période normale d'amortissement.

Ainsi, les dépenses consenties par l'entreprise sont, par nature, immobilisables dès lors qu'elles revêtentle caractère de :

⇓ nouvelle amélioration : ces dépenses définies par la norme n° 16-IASC, comme celles ayant engénéral pour objectif l'accroissement de la capacité bénéficiaire de l'entreprise (travaux demaçonnerie, construction d'enceinte de clôture, installation de sécurité, climatisation des locaux,...) ;

⇓ dépenses de remplacement avec amélioration : ces améliorations visent à obtenir un meilleur rendement ou de meilleures conditions de travail que par le passé.

Par contre, lorsque les dépenses consenties ont pour objectif :

⇓ l'entretien et la réparation : lorsque ces dépenses n'ont aucune incidence sur la durée de vie du bien ,elles sont analysées comme des charges de l'exercice au cours duquel elles sont engagées, même sileurs montants sont importants (travaux de réfection, grosses réparations périodiques, travaux de peinture etc,..). Exceptionnellement , elles peuvent, par décision de gestion, être transférées à l'actif en

charges à répartir (voir n°698)

⇓ le remplacement d'un élément pour la poursuite de l'utilisation d'un bien dans les mêmes conditionset avec les mêmes performances que par le passé: les dépenses engagées sont considérées comme desimples charges.



31.3 EVALUATION À L'ENTRÉE DE L'ENTREPRISE

A leur date d'entrée dans le patrimoine de l'entreprise, les biens acquis à titre onéreux sont enregistrés àleur coût d'acquisition, les biens acquis à titre gratuit à leur valeur vénale et les biens produits à leur coûtde production.

a)La valeur d'entrée des biens acquis

Selon l'IASC "le coût d'une immobilisation corporelle comprend son prix d'achat et tous les frais directsengagés pour l'amener à l'endroit où elle se trouve et la mettre en état de marche pour l'usage auquel elleest destinée"

Cette position a été également retenue par le CGNC

Les immobilisations acquises à titre onéreux sont donc comptabilisées à leur coût d'acquisition déterminé par addition des éléments suivants :

⇓ le prix d'achat, c'est le prix convenu net des taxes récupérables, déduction faite des rabais obtenus,mais avant déduction des escomptes de règlement, le cas échéant ;

les frais accessoires, qui constituent les charges directement ou indirectement liées à l'acquisition pour la mise en état d'utilisation du bien.

Constituent des frais accessoires inclus dans le coût de l'immobilisation:

- la fraction de TVA non récupérable,- les droits de douane à l'importation,- les frais de transport, d'installation et de mise en service.

Par contre, en sont exclus les droits de mutation, honoraires ou commissions d'intervenants et frais d'actes.Ils sont portés dans l'immobilisation en non-valeurs et peuvent être étalés sur plusieurs exercices.



c) La valeur nette d'amortissement

La valeur d'entrée initiale d'une immobilisation, diminuée du cumul des amortissements déjà constatés,détermine sa valeur nette d'amortissement( par abréviation VNA).

31.5 EVALUATION À L'ARRÊTÉ DES COMPTES ANNUELS

D'après la loi comptable, la valeur d'une immobilisation à la clôture des comptes est égale à la plus faibledes deux valeurs :

sa valeur actuelle ; ou ,

sa valeur nette d'amortissement si le bien est amortissable, ou sa valeur d'entrée, s'il s'agit d'un biennon amortissable.

Selon le CGNC, "la valeur actuelle d'une immobilisation est déterminée à partir du marché et del'utilité du bien pour l'entreprise". Elle est, en général , réputée égale à la valeur nette d'amortissement

pour les biens amortissables.

Cependant, lorsque la valeur actuelle est manifestement plus faible, l'entreprise doit constituer:

⇓ soit une provision pour dépréciation, si celle-ci n'est pas jugée irréversible,

⇓ soit un "amortissement exceptionnel" si la dépréciation est définitive.

Ainsi, les immobilisations corporelles, sujettes à dépréciation continue et irréversible, sont assortiesannuellement de corrections de valeur qui prennent la forme d'amortissements ; celles dont la dépréciation

est jugée réversible font l'objet de provisions pour dépréciation (voir n° 794).

31.6 LA SORTIE DES IMMOBILISATIONS

La sortie d'une immobilisation du patrimoine d'une entreprise peut être la conséquence d'un acte degestion, (cession, dotation, rebut) ou résulter d'un événement imprévu (expropriation, destruction, vol,..).Qu'elle soit décidée ou forcée, la sortie d'une immobilisation doit donner lieu à la mise à jour des comptesd'actif concernés (valeur brute, amortissements) et par confrontation avec la valeur de sortie, à laconstatation de la plus ou moins value issue de cette sortie.

a) Modalités d'enregistrement

La sortie de l'élément doit être enregistrée à la date de cet événement, et donner lieu à la détermination desa valeur nette d'amortissement, depuis sa date d'entrée jusqu'à sa date de sortie. Lorsqu'un bien sorti avaitfait auparavant l'objet d'une provision pour dépréciation, celle-ci est reprise en totalité dans les produitsde l'exercice de la sortie.



b)Schéma d'écriture de la sortie

Illustration b1- Constatation de l'amortissement sur la fraction du temps couru depuis la dernièreclôture jusqu'à la date de la sortie

619xx Dotations d'exploitation aux amortissements x

28xxx Amortissements (nature de l'élément) x

Dotation de l'exercice au prorata

b2- Détermination de la valeur nette d'amortissement de l'élément sorti.

28xxx Amortissements x

23xx (Nature de l'élément) s

Solde du cumul des amortissements

b3- Constatation de la sortie de l'élément

651x Valeurs nettes d'amortissements des

immobilisations cédéesx

23xx (Nature de l'élément) s

Solde du cumul de l'immobilisation

b4- Enregistrement de la valeur de cession

51xx Trésorerie x

751x PC des immobilisations s

b5- Reversement éventuel de la quote-part de la TVA auparavant récupérée

651x Valeurs nettes d'amortissements des

immobilisations cédéesx

4456 Etat – TVA due x



• Le compte 2316 "Agencements et aménagements de terrains"

Ce compte inscrit à son débit les dépenses de toute nature d'agencement et d'aménagement effectuées sur des terrains appartenant à l'entreprise : clôtures, ornements, terrassement, viabilisation, creusement,

création d'aires spéciales pour le sport (tennis, golf, foot etc,..) ou la promenade (cours, allées, bois,refuges etc,..).

Ces divers aménagements et agencements sont naturellement amortissables sur la durée prévisible de leur utilisation normale.

b)Les constructions

Elles sont constituées par les bâtiments, les installations, les agencements- aménagements et les ouvragesd’infrastructure. Le PCGE prévoit à cet effet les comptes principaux suivants :

2321 Bâtiments

Ce compte enregistre le coût de la construction qui représente la valeur des fondations et leurs appuis, desmurs, des planchers, et des toitures ainsi que des agencements fixés à ces éléments.

2323 Constructions sur terrains d’autrui

Le PCGE a prévu ce compte pour enregistrer dans la comptabilité d’un tiers la valeur des constructionseffectuées sur un sol qui n’est pas sa propriété.

En règle générale, le propriétaire acquiert la propriété de la construction à l'expiration du bail par application du droit d'accession ; cependant il a le droit, soit de devenir propriétaire des constructions quiont été édifiées par un tiers, soit d’obliger celui-ci à les démolir à ses frais.

2325 Ouvrages d’infrastructure

Ce compte enregistre le coût des investissements consentis par l'entreprise pour se doter des voies fixes deliaison, de communication ou d'exploitation terrestre, ferroviaire, ou cours d'eau ainsi que des barrages pour la retenue des eaux .

2327 Agencements et aménagements des constructions

Ce compte est débité du coût de tous les travaux destinés à mettre les bâtiments en état d’utilisationoptimale (peinture, décoration, climatisation,...).

Il regroupe également tous les coûts liés à la mise en service d'un bâtiment, tels que ceux relatifs à lasécurité, au téléphone, aux cantines, aux espaces communs, etc..

c)Les installations techniques, matériel et outillage

Ce poste regroupe les installations et matériels qui se rattachent directement à l’activité de l’entreprise,qu'elle soit industrielle ou commerciale.



Il se décompose ainsi :

2331 Installations techniques

Ce compte englobe :

les installations complexes spécialisées : unités fixes comprenant des constructions, matériels et pièces qui, même distincts par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement, formantensemble une unité homogène, et de ce fait présentant un caractère irréversible dans leur utilisation ;ce qui amène à affecter un seul taux d'amortissement pour l'ensemble.

Exemple Barrage, turbine à gaz, unité de raffinage etc..

les installations à caractère spécifique : affectées à un usage particulier et "dont l’importance justifie une gestion comptable distincte".

Exemple Centre de traitement informatique, observatoire, centre radiologique, etc..

2332 Matériel et outillage

Ce compte inclut :

le matériel industriel qui représente tous les équipements fixes et mobiles, installés par l'entreprise pour la production de biens et services à destination des tiers;

l’outillage qui regroupe l’ensemble des instruments, nécessaires au bon fonctionnement des matérielsde l'entreprise.

2333 Emballages récupérables identifiables

Ce compte regroupe les emballages identifiables qui peuvent faire l'objet de prêts temporaires à destiers, et susceptibles d'être repris par l'entreprise sous certaines conditions préalablement déterminées.

2338 Autres installations techniques, matériel et outillage

Ce compte reçoit l'inscription des acquisitions ou productions à soi-même d'immobilisations diverses

n'entrant pas dans la nomenclature ci-dessus.

Il en est par exemple, des engins servant au déplacement de personnes ou de matières à l'intérieur d'unchantier fermé et qui sont assimilés à un matériel et outillage.



d)Matériel de Transport

Ce poste regroupe tous les comptes qui enregistrent l'acquisition de tous les moyens ( véhicules, engins,trains, appareils cycles, etc...) servant pour le transport de personnes, de marchandises, de matières et

produits, et qui sont immatriculés auprès de l'administration en tant que moyen de transport sur la voie publique.

e) Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers


2351.Mobilier de Bureau

Il comprend les meubles et objets assimilés, destinés à être utilisés par les différents services et bureauxde l’entreprise.

2352.Matériel de Bureau

Il comprend tous les matériels destinés à faciliter les travaux administratifs et utilisés à cette fin par lesemployés de l'entreprise (machines à écrire, machines à calculer, matériel de consultation, appareilsannexes, fax, photocopieur, etc...).

2355.Matériel informatique

Ce compte comprend le matériel informatique tels que ordinateurs, imprimantes, terminaux ... etc,accompagnés de leurs programmes d'exploitation non dissociés.

2356.Agencements, installations et aménagements divers

Ce compte enregistre la valeur des agencements, installations et aménagements divers "incorporés dansles immobilisations dont l’entreprise n’est pas propriétaire ou sur lesquelles elle ne dispose d’aucundroit réel".

Exemple Agencement d'un local loué, aménagement d'une aire de stationnement sur une voie publique.

2358.Autres mobilier, matériel de bureau et aménagements divers

Ce compte reçoit l'inscription des divers éléments d'immobilisation non prévus spécifiquement ci-dessus.

f)Autres immobilisations corporelles

Ce poste regroupe les immobilisations corporelles dont la spécificité ne permet pas leur inscription dansles autres comptes d’immobilisations.



g) Immobilisations corporelles en cours

Elles comprennent les immobilisations non achevées ou non mises en service à l’arrêté des comptes, ainsique les avances et acomptes versés sur des commandes d’immobilisations corporelles.


2392 Immobilisations en cours des terrains et constructions2393 Immobilisations en cours des installations techniques, matériel et outillage2394 Immobilisations en cours de matériel de transport2395 Immobilisations en cours de mobilier, matériel de bureau et aménagements divers2397 Avances et acomptes versés sur commandes d’immobilisations corporelles2398 Autres immobilisations corporelles en cours.

33. RAPPEL SOMMAIRE DES RÈGLES FISCALES

a)Entrée de l'immobilisation

Les règles fiscales qui déterminent la valeur d'entrée d'une immobilisation corporelle, sontidentiques à celles préconisées par la loi et la doctrine comptable.

L'administration fiscale a apporté quelques précisions sur certains aspects :

3 les pièces de rechange identifiables destinées à un matériel spécialisé doivent êtreimmobilisées.

3 de même, les réparations aboutissant à prolonger la durée de vie d’une immobilisation ou àaugmenter sa valeur doivent être inscrites à l’actif immobilisé de l’entreprise.

3 l'entreprise qui acquiert un élément d’actif immobilisé avec reprise simultanée d’un bienancien doit inscrire à l’actif le bien acquis pour sa valeur d’acquisition sans en déduire lavaleur de reprise du bien ancien.

3 les entreprises ayant acquis des immobilisations moyennant un prix libellé en monnaieétrangère doivent inscrire cette immobilisation à l’actif pour la contre-valeur en dirhams dece prix à la date de la livraison du bien, correspondant à son transfert juridique àl’entreprise.

b)Application de la TVA aux immobilisations

La TVA afférente aux immobilisations, est récupérée dans le mois du paiement ou del'acceptation de l'effet selon le régime d'imposition (respectivement les encaissements ou ledébit) et ce, selon le prorata de déduction applicable par l'entreprise.



32. CAS D'ILLUSTRATION

Illustration Une entreprise a commandé le 15/02/N-3 la fabrication d'une machine industrielle ayantune valeur de 5.300.000 DH, la livraison devant s'effectuer le 1/02/N.

En vue de financer le premier acompte pour cette acquisition, l'entreprise contracte lemême jour un emprunt de 2.000.000 DH à amortir sur 8 ans avec un taux d'intérêt fixe de10%. Elle décide d'immobiliser les frais financiers intercalaires. Il a été convenu quel'entreprise versera par la suite au fournisseur d'immobilisation une avance de 700.000 DH(HT) tous les 30/06, le reliquat devant être réglé à la livraison.

Le 1/02/N, l'entreprise reçoit la facture suivante :

3 Matériel ………………………………………………………………… 5.300.000

3 Remise spéciale ………………………………………………………… - 300.000_____

___

3 Total ……………………………………………………………………. 5.000.000

3 Acompte reçu ………………………………………………………….. 2.000.000

3 Avances reçues (700.000 x 3) …………………………………………. 2.100.000

3 Net à payer HT ………………………………………………………… 900.000

3 TVA 20% ………………………………………………………………. 180.000

Total ……………………………………………………………………1.080.000

Par ailleurs, des travaux évalués à un coût total de 20.000 DH ont été effectués par le

personnel pour permettre l'installation de cette machine, et des honoraires ont été réglésà un ingénieur-conseil au titre de cette opération pour 15.000 DH (HT)

Tableau d'amortissement de l'emprunt



Date Solde à amortir en début

Amortissement

Chargesfinancières

Restant àamortir

15/02/N-3 2.000.000 250.000 200.000 1.750.00015/02/N-2 1.750.000 250.000 175.000 1.500.00015/02/N-1 1.500.000 250.000 150.000 1.250.000

15/02/N 1.250.000 250.000 125.000 1.000.00015/02/N+1 1.000.000 250.000 100.000 750.00015/02/N+2 750.000 250.000 75.000 500.00015/02/N+3 500.00 250.000 50.000 250.00015/02/N+4 250.000 250.000 25.000 0

Sommes à immobiliser à la fin de chaque exercice :

Fin N-3 = 200.000 x 10 mois et demi …………………………………… = 175.000 DHFin N-2 = (200.000 x 1.,5/12) + (175.000 x 10,5/12) …………………… = 178.125 DHFin N-1 = (175.000 x 1,5/12) + 150.000 x 10,5/12) …………………….. = 153.125 DH

Au 1-02-N = 150.000 x 1/12 ……………………………………………. = 12.500 DH___________

518.750 DH

Réception de l'emprunt et paiement de l'acompte

15/2/n-35141 Banque 2.000.000

1481 Emprunts auprès des établissements decrédits

2.000.000

2397 Avances et acomptes versés sur commandes

d'immobilisations corporelles2.000.000

34551 Etat – TVA récupérables sur immobilisations

400.000

5141 Banque 2.400.000

Première avance au fournisseur

30/6/n-32397 Avances et acomptes versés sur commandes

d'immobilisations corporelles

700.000

34551 Etat – TVA récupérables sur immobilisations

140.000

5141 Banque 840.000

Travaux d'inventaire au 31/12/N-3

30/6/n-3



41. NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS

42. EVALUATION ET FONCTIONNEMENT

GENERALITES

Les immobilisations financières représentent l'ensemble des emplois de fonds durables (plus d'un an),décidés par l'entreprise et affectés, soit à l'octroi de prêts à des tiers en relation avec elle, soit àl'acquisition de titres conférant, selon le cas, des droits de créance ou des droits de propriété.

La rubrique immobilisations financières comprend :

⇓ les créances immobilisées : qui représentent des créances ne se rapportant pas au cycle d'exploitation,et dont le délai de recouvrement est à l'origine supérieur à douze mois,

⇓ les titres immobilisés : qui représentent des droits de propriété acquis par l'entreprise, dans la perspective de les garder à son actif plus de 12 mois.

41. NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS

41.1 NOMENCLATURE

La rubrique des immobilisations financières comprend les postes suivants :

241 Prêts immobilisés248 Autres créances financières251 Titres de participation258 Autres titres immobilisés (droits de propriété)

41.2 ELEMENTS CONSTITUTIFS

a) Prêts immobilisés




1. Les provisions pour dépréciation constituées sont déductibles fiscalement si elles respectent les

conditions de fond et de forme exigées >respectivement par les lois sur l'IS et l'IGR.

2. L'entreprise, dont les revenus des titres des créances immobilisées ont subi la retenue à lasource au titre des produits de placements à revenu fixe au taux de 20%, doit inclure cesrevenus dans la base imposable à l'IS ou à l'IGR, ainsi qu'à la cotisation minimale, et imputer la taxe payée à cet effet sur les acomptes provisionnels, et éventuellement sur l'impôt définitif.

3. Si l'entreprise a subit la retenue au taux libératoire de 30% (non déclinaison de son identité),elle doit exclure ces revenus de la base imposable de l'impôt ainsi que de la base de calcul de lacotisation minimale, et ne peut pas imputer par conséquent la taxe payée à cet effet sur l'impôtsur les sociétés ou sur l'IGR.

4. La distribution d'actions gratuites suite à une augmentation de capital par incorporation deréserves, n'est pas génératrice d'imposition chez les deux entreprises (distributrice et bénéficiaire).

5. Fiscalement, aucune distinction n'est faite entre les titres de participation et les titres de placement. Ainsi :

3 en cours d'exploitation, les plus-values sur titres de participation et les produits financiersrésultant de la cession des titres de placement bénéficient d'un abattement de :- 25% si les titres ont été détenus entre 2 et 4 ans, ;- 50% entre 4 et 8 ans ;- et 70 % au delà.

La société, sur option, peut être imposée au taux libératoire de 15% .

De même, ces plus-values et produits financiers peuvent être exonérés totalement en casd'engagement pour le réinvestissement de la totalité du produit de cession.

3 en fin d'exploitation, les plus-values sur titres de participation ainsi que les produitsfinanciers résultant de la vente des titres de placement subissent un abattement de 50% si ladurée écoulée entre la date de création de l'entreprise et celle de la cessation d'activité estcomprise entre 4 et 8 ans ; l'abattement est des 2/3 si cette durée dépasse les 8 ans.

6. Les prêts octroyés aux tiers doivent générer fiscalement une rémunération, d'où lerisque de réintégration d'un produit virtuel en cas de prêt sans ou avec intérêt très faible .




50.000



52. FONCTIONNEMENT

Le PCGE a prévu cette nouvelle rubrique en vue de constater les écarts de conversion à la clôture del'exercice sur :

⇓ les créances immobilisées lorsqu'elles baissent de valeur,

⇓ les dettes de financement lorsqu'elles augmentent de valeur.

Ces écarts sont contre-passés en début d'exercice.

Ainsi, les différences de conversion qui se traduisent par des pertes latentes pour l'entreprise, sont

constatées par le débit du compte 2710 (concernant les créances immobilisées) ou le compte 2720(concernant les dettes de financement) par le crédit des comptes concernés.

Cette perte latente a nécessairement une incidence sur le résultat puisque l'entreprise est tenue,normalement, de constater une provision, en débitant le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers" par le crédit du 1516 "Provisions pour pertes de change" (voir n°560).

Le CGNC prévoit également que :

⇓ les pertes latentes compensées par "Couverture de change" peuvent ne pas être provisionnées, ou être partiellement provisionnées;

⇓ en cas d'existence de «couverture de change», la provision pour risques n'est à constituer qu'à hauteur du risque non couvert;

⇓ en cas de possibilité de compensation entre les pertes et les gains latents de change concernant descréances et des dettes dont l'échéance est rapprochée, la provision peut être constituée seulement pour l'excédent de la perte sur le gain;

⇓ en cas de dette finançant des immobilisations étrangères, la perte latente constatée sur l'emprunt peutêtre considérée comme compensée par les plus-values latentes afférentes à l'immobilisation.Toutefois, la provision pour risques de change peut être constatée de façon étalée sur la durée de

l'emprunt, ou sur la durée de vie de l'immobilisation si elle est plus courte;

⇓ pour les dettes à long terme affectant plusieurs exercices, la perte latente peut être étalée sur lesditsexercices;

⇓ l'entreprise est en mesure de réajuster les valeurs d'entrée des biens acquis dans la limite de la valeur actuelle du bien, en cas de perte latente sur les dettes étrangères servant à son financement, et cecisuite à une grave dépréciation de la monnaie nationale.




Sur le plan fiscal, la perte de change est déductible.

Cependant, dans la mesure où la loi fiscale n'a pas prévu de dispositions

expresses pour préciser le mode de déduction du résultat fiscal, celui-ci peut

être envisagé de deux manières:

3 soit en admettant que la dotation aux provisions pour perte de change présente toutes lesconditions de déductibilité;

3 soit que la perte latente de change, correspondant à l'écart de conversion, est elle-même entotalité déductible;.

Ainsi , alors que le premier mode de déduction est réalisé au niveau du résultat comptable lui-même, la deuxième procédure de déduction implique d'une part la réintégration de la provisionconstatée comptablement, et d'autre part la déduction extra-comptable de l'écart de conversion-actif.

Cependant, compte tenu du fait que, selon les dispositions de la nouvelle loi comptable, la provision pour perte de change peut être exceptionnellement d'un montant inférieur à celui de la perte latente de change (voir n° 790), les entreprises ont intérêt, pour bénéficier des dispositionsde la doctrine administrative prévue au niveau de la circulaire, de procéder à la déduction extra-comptable de la perte latente après réintégration de la provision, ce qui implique une pressionfiscale plus atténuée.



61. INTRODUCTION

62. DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT



61. INTRODUCTION

Toute entreprise doit réaliser annuellement l'inventaire de ses éléments patrimoniaux actifs etpassifs en vue d'établir ses états de synthèse.

A cette occasion, elle doit procéder en premier lieu , dans le respect du principe de permanence desméthodes (voir n°63), à l'évaluation de son patrimoine à la valeur actuelle de chaque élément qui lecompose, en ayant recours aux références les plus adaptées (prix du marché, barème, cotations, indices,etc..) (voir n° 115).

L'entreprise détermine ensuite , dans le respect du principe du coût historique (voir n°67) et en applicationdu principe de prudence, la valeur comptable nette à affecter à chaque élément d'actif en procédant de lamanière suivante :

1. Pour les biens dont le potentiel baisse régulièrement avec le temps, l'usage, le changementtechnique, l'entreprise établit un plan d'amortissement.

Ainsi, selon l'article 14 alinéa 4 de la loi "La valeur d'entrée des éléments de l'actif immobilisé dontl'utilisation est limitée dans le temps, doit faire l'objet de correction de valeur sous formed'amortissement".

Ces corrections de valeur doivent amener chaque année, la valeur d'entrée de l'élément amortissable à savaleur nette d'amortissements, qui doit être au plus égale à sa valeur actuelle, sinon inférieure.

2. Pour les autres biens, la valeur d'entrée dans le patrimoine reste inchangée en tant que valeurbrute.

Elle est rapprochée de la valeur actuelle de l'élément, et corrigée en comptabilité chaque fois qu'elles'avère supérieure à la valeur actuelle :

⇓ par voie de provision, si la dépréciation constatée est momentanée et irréversible,

⇓ par voie d'amortissement exceptionnel, s'il s'agit d'une dépréciation irréversible affectant le fonds decommerce de l'entreprise ou par perte s'il s'agit d'un autre élément non amortissable .



3- Pour les non-valeurs , leur valeur d'entrée fait l'objet d'un étalement par voie d'amortissement sur une durée ne pouvant dépasser cinq ans ; et ce, selon les règles propres à chaque élément.(voir n° 803et suivants)

62. DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT

a- Définition de l'amortissement

Selon l'article 14 alinéa 5 de la loi, "l'amortissement consiste à étaler le montant amortissable de

l'immobilisation sur sa durée prévisionnelle d'utilisation par l'entreprise selon un plan

d'amortissement".

La loi prévoit ainsi expressément qu'une entreprise peut choisir un montant amortissable et une durée

d'amortissement inférieurs respectivement à la valeur d'entrée et à la durée de vie totale d'uneimmobilisation, dans la mesure où elle a mis en place une stratégie de renouvellement systématique decette immobilisation à l'échéance de "sa durée d'utilisation» inférieure à «sa durée de vie".

Dans ce cas, elle doit au préalable procéder à l'estimation raisonnable de la valeur résiduelle del'immobilisation obtenue à l'issue du plan d'amortissement et la déduire de la valeur d'entrée pour obtenir le montant amortissable.

L'alinéa 6 de l'article 14 précise que "la valeur d'entrée diminuée du montant cumulé des

amortissements forme la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation".

Si à l'inventaire, la valeur actuelle d'un bien amortissable s'avère être notablement inférieure à la valeur

nette d'amortissements, l'entreprise doit procéder soit à la constatation d'un amortissement exceptionnelet corriger le reliquat du plan d'amortissement en conséquence si la dépréciation constatée est jugéeirréversible, soit à la constitution d'une provision pour dépréciation d'actif immobilisé si la dépréciation parait être non définitive et seulement probable.

b- Calcul de l'amortissement

b1) Obligation de constatation et constitution d'amortissements et provisions :

Selon l'article 16 alinéa 2 "Même en cas d'absence ou d'insuffisance de bénéfices, il

doit être procédé aux amortissements et provisions nécessaires".

En vertu de cette exigence de la loi, l'entreprise qui ne doterait pas sciemment les amortissements d'unexercice donné, s'exposerait aux sanctions frappant le délit de présentation de bilan inexact.



63.1 L'AMORTISSEMENT DES NON VALEURS

Ce poste comprend limitativement les comptes suivants:

2811 Amortissements des frais préliminaires2812 Amortissements des charges à répartir2813 Amortissements des primes de remboursement des obligations

Les frais préliminaires et les charges à répartir sont amortis le plus tôt possible et dans un délaimaximum de 5 ans.

Ces frais sont considérés comme des charges de l’exercice au cours duquel elles ont été engagées, maisconditionnent, par leur nature, l’existence ou le développement futur de l’entreprise. De ce fait, leur montant peut ne pas être rapporté à l'exercice de leur engagement mais réparti sur un maximum de cinqans, par des dotations linéaires de 20% chacune au moins.

L'année de leur engagement est décomptée comme une année entière, la règle du prorata temporis au moisle mois n'étant pas à notre avis, applicable.

Illustration

La société GAMMA a été créée le 1/10/n. les frais de constitution ont été de 240.000DH. Il a été décidé de les étaler sur 3 exercices

2111 Frais de constitution 240.0005141 Banque 240.000

31/12/n61911 Dotation d'exploitation aux

amortissements des frais préliminaires

80.000

28111 Amortissements des frais deconstitution

80.000

31/12/n+161911 Dotation d'exploitation aux

amortissements des frais préliminaires80.000


80.000

31/12/n+261911 Dotation d'exploitation aux

amortissements des frais préliminaires

80.000


80.000



Mode dégressif : Amortissements au prorata des intérêts courus

Sachant que l'emprunt sera amorti à raison de 10% la première année, 20% la deuxième,30% la troisième, 35% la quatrième, et 5% la cinquième, le calcul de l'amortissement des primes de remboursement se fera ainsi :

An Taux Capital début année Intérêts courus

1 10% 100.000 10.0002 20% 90.000 9.0003 30% 70.000 7.0004 35% 40.000 4.0005 05% 5.000 500

35.000

L'amortissement des primes de remboursement de l'emprunt sera ainsi calculé :

An Calcul Annuitéd'amortissement

1 10.000 x 10.000 / 30.500 = 3.2792 10.000 x 9.000 / 30.500 = 2.9503 10.000 x 7.000 / 30.500 = 2.2954 10.000 x 4.000 / 30.500 = 1.3115 10.000 x 500 / 30.500 = 165

10.000

63.2. Amortissement des immobilisations incorporelles

Ce poste regroupe les comptes ci-après :

2821 Amortissements des immobilisations en recherche et développement

Les frais de recherche et développement sont amortis dans un délai maximum de 5 exercices par le débitdu compte 61921 «DEA de l'immobilisation en recherche et développement» et le crédit du compte 2821 "Amortissements de l'immobilisation en recherche et développement". En cas d’échec des projets enquestion, les dépenses y afférentes sont amorties immédiatement en totalité.

NB : Puisque l'écriture de passation des montants de charges en frais de recherche et

développement s'opère en fin d'exercice , l'amortissement doit être calculé pour chaque élément



de charge en fonction de la date de son inscription en comptes de charges ou à défaut , il pourra

être retenu une durée moyenne d'amortissement pour le montant global .

Dans la norme IASC N°9, comme dans le CGNC, il est précisé que l’amortissement des frais de

recherche peut être exceptionnellement effectué de manière systématique pour chaque exercice sur la base soit des ventes ou de l’utilisation des produits ou procédés, soit sur la durée prévisible durant laquellele produit ou procédé vendu sera utilisé.

Mention doit en être faite à l'ETIC (A1).

2822 Amortissements des brevets, marques, droits et valeurs similaires

Les brevets d’invention sont à amortir sur la durée du privilège, dont ils font bénéficier l'entreprise, ousur leur durée d’utilisation effective si elle est plus courte (130).

Les marques dont la protection n’est pas limitée dans le temps ne sont pas à amortir, sauf événementexceptionnel le justifiant.

Les procédés industriels, modèles et dessins sont amortissables parce qu’ils sont susceptibles de sedéprécier par l’effet du progrès technique ou de l’évolution de la mode et des goûts.

La dotation normale aux amortissements est portée au débit du compte 61922 "DEA des brevets, marques,droits et valeurs similaires" par le crédit du compte 2822.

2823 Amortissements du fonds commercial

Ce compte enregistre la valeur d’amortissement des éléments du fonds commercial qui ne bénéficient pasd’une protection juridique leur conférant une valeur certaine; ou dans le cas ou le fonds subit unamortissement exceptionnel.

La IVème directive européenne exprime clairement les règles à appliquer en la matière:

"Les éléments figurant sous le poste fonds de commerce selon la terminologie employée et qui ne bénéficient pas de protection juridique, doivent être amortis dans un délai maximum de 5 ans". Les étatsmembres peuvent néanmoins autoriser les sociétés à amortir leur fonds de commerce sur une périodesupérieure à 5 ans, sans qu'elle n'excède la durée d’utilisation de cet actif.

La dotation normale est débitée du compte 61923 "DEA du fonds commercial".

2828 Amortissements des autres immobilisations incorporelles

Ce compte peut enregistrer l’amortissement des immobilisations en cours à la clôture de l’exercice dontl'état se déprécie avec le temps, sans pour autant qu'elles soient déjà en service.

30 En règle générale, après 20 ans d'exploitation, le brevet tombe dans le domaine public.



Cependant, le coût de production peut tenir compte exceptionnellement des charges financières relatives àdes dettes contractées pour le financement spécifique d'une production dont le cycle est supérieur à douzemois.



3 Une plus value de détention de 400 résultant de la différence entre le coût de remplacement 4400et le coût historique d’achat 4000, et qui provient de la hausse des prix du bien considéréintervenue sur le marché pendant sa détention en stock.

Deux observations peuvent être formulées :

⇓ En cas de renouvellement du bien vendu au coût de remplacement actuel, la plus-value de détentiondégagée est immédiatement utilisée. Il s’agit donc d’un profit virtuel.

⇓ La plus value de détention est spécifique à un produit considéré et n’obéit pas nécessairement à lahausse générale des prix.

Remarque C'est pourquoi, certaines règles fiscales françaises ont instauré des provisionsréglementées soit "pour hausse des prix", soit "pour fluctuation des cours" permettant à l’entreprise de constituer en franchise d’impôt pour une durée de 6ans, des provisions visant à corriger temporairement le phénomène de l’inflation.

Le coût moyen pondéré peut être calculé :

⇓ après chaque entrée

⇓ ou sur une période n'excédant pas la durée de stockage

Illustration

DATE NATURE DEL'OPERATION

QUANTITE PU TOTAL

1/1 Stock initial 200 10 2.0002/4 Sorties (20)3/8 Sorties (10)4/9 Entrées 50 15 7506/10 Sorties (100)9/10 Sorties (20)1/12 Entrées 180 12 2.16015/12 Sorties (100)

31/12 Stock final 180



a) Coût moyen pondéré après chaque entrée :

Les sorties de stock sont valorisées au dernier coût moyen pondéré (CMP), le nouveauétant obtenu par la formule :

Valeur du stock précédent (à l'ancien CMP)+ Prix des achatsQuantités totales en stock

Opérations

Mouvements

V

Stocks

MontantQ PU Q PU

1/1 200 10 2.0002/4 (20) 10 200 180 10 1.8003/8 (10) 10 100 170 10 1.7004/9 50 15 750 220 11,14 2.450,806/10 (100) 11,14 1.114 120 11,14 1.336,809/10 (20) 11,14 222,80 100 11,14 1.1141/12 180 12 2.160 280 11,69 3.273,2015/12 (100) 11,69 1.169 180 11,69 2.104,20

b) Coût moyen pondéré en fin de période :

Il faut d'abord calculer la durée de rotation des stocks:

durée de rotation = sorties/stock moyen

stock moyen = ( stock initial + stock final)/2

durée de rotation = 250/190 = 1,31donc le stock tourne 1,31 fois pendant l'année,soit une durée de rotation des stocks de9 mois (12 mois/1,31)

on retient le CMP des 9 derniers mois, soit : (750 +2000)/250=11

Le stock final obtenu à travers l'inventaire physique en quantité est de l'ordre de 180.

Cette méthode est utilisée notamment en cas d'absence de tenue d'inventaire permanent.

Dans ce cas, la valeur du stock final est obtenue comme suit :

SF = Quantité (décomptée physiquement) x CMP =180x11 = 1980



c)La méthode LIFO (dernier entré - premier sorti)

Cette méthode suppose que les derniers éléments acquis sont vendus ou consommés les premiers.

Il en résulte que les consommations sont valorisées au cours le plus récent.

Les éléments qui subsistent en stock à la fin de l’exercice sont supposés être les plus anciens. En périodede hausse des prix, ces éléments anciens sont réputés avoir les coûts les plus bas.

Cette méthode, non admise par la loi comptable et par la législation fiscale, présente des différences avecla méthode du FIFO, explicitées dans l'illustration ci-après:

Illustration

Une entreprise a enregistré les mouvements de stocks suivants en 1994.

RUBRIQUE QUANTITE COUT

D'ACHAT

VALEUR

UNITAIRE

1. STOCK AU 01/01/1994 100 40 4.000

2. ACHAT DE 1994

LE 04/02/1994LE 04/05/1994LE 08/09/1994LE 04/11/1994

50607080

50556070

2.5003.3004.2005.600

ENTREES 260 15.600

3. VENTES DE 1994

LE 15/12/1994LE 20/04/1994LE 15/10/1994LE 20/11/1994

40503070

SORTIES 190

4. STOCKS AU 31/12/1994 170

Si on suppose que les ventes de 1994 sont exécutées au prix unitaire de 70 DH, les marges brutesdégagées selon les deux méthodes sont les suivantes



MARGES BRUTES DEGAGEES

RUBRIQUES FIFO LIFO

PRIX DE VENTE 190 x 70 = 13.300 190 x 70 = 13.300

. COUT DES VENTES = 8.700 (1) = 12.000 (2)

MARGE BRUTE 4.600 1.300

VALORISATION DU STOCK FINAL

RUBRIQUES FIFO LIFOSTOCK INITIAL 4.000 4.000ACHATS 15.600 15.600CONSOMMATIONS (8.700) (12.000)STOCK FINAL 10.900 7.600

DECOMPOSITION DUSTOCK FINAL

20 ARTICLES x 5570 ARTICLES x 6080 ARTICLES x 70

100 ARTICLES x 4050 ARTICLES x 5020 ARTICLES x 55

(1), (2) : voir page 520



FIFO LIFO

DATES QUANTITE PU VALEUR QUANTITE PU VALEUR

15/02/94 40 40 1.600 40 70 2.800

20/04/94 50 40 2.000 40 70 2.80010 60 600

3.400

15/10/94 10 40 400 30 60 1.80020 50 1.000

30 1.400

20/11/94 30 50 1.500 30 60 1.80040 55 2.200 40 55 2.20070 3.700 70 4.000

TOTAL 190 8.700(1)

190 120.000(2)



82.2 MATIÈRES ET FOURNITURES CONSOMMABLES

Ce poste comprend les comptes suivants:

3121 Matières premières3122 Matières et fournitures consommables3123 Emballages3126 Matières et fournitures consommables en cours de route.3128 Autres matières et fournitures consommables.

Les matières premières sont les biens acquis par une entreprise à leur état naturel ou déjà élaborés, etdestinés à servir de matières principales dans le processus de fabrication de produits finis de cetteentreprise.

Les matières et fournitures consommables acquises par une entreprise sont les produits qui lui servent à lafabrication, au traitement ou à l’exploitation, mais qui perdent leurs caractéristiques physiques au premier

usage et qui, par conséquent, n'entrent pas dans la composition des produits traités ou fabriqués.

Les emballages comprennent :

⇓ les emballages non récupérables dont le prix est incorporé dans le prix global du bien vendu;

⇓ les emballages non identifiables, susceptibles d’être conservés par les tiers et que l’entreprise s’engageà reprendre;

⇓ les emballages mixtes, qui ont indifféremment vocation, soit à être gardés par les clients, soit à êtrerestitués par eux.

82.3 PRODUITS EN COURS

Les produits en cours sont des biens ou des services en cours de fabrication ou d'exécution à la clôture del'exercice, au travers d’un processus de production.

Le poste comprend les comptes suivants :

3131 Biens en cours3134 Services en cours3138 Autres produits en cours

82.4 PRODUITS INTERMEDIAIRES ET PRODUITS RÉSIDUELS

Les produits intermédiaires sont des biens achevés, issus d'un premier cycle de fabrication de l'entrepriseet destinés à être incorporés dans une nouvelle phase de production et non pas à être vendus tels quels à laclientèle.



Les produits résiduels sont, par contre, constitués des déchets et rebuts de fabrication qui incluentnotamment, soit des sous-produits, soit des malfaçons de produits finis.


3141 Produits intermédiaires3145 Produits résiduels (ou matières de récupération)3148 Autres produits intermédiaires et produits résiduels

82.5 PRODUITS FINIS

Ce sont les biens et services issus du cycle de production de l'entreprise et ayant atteint le staded’achèvement final pour être vendus à sa clientèle.


3151 Produits finis (Groupe A)3152 Produits finis (Groupe B)3156 Produits finis en cours de route3158 Autres produits finis

L'entreprise peut utiliser le critère de classement physique de ses produits finis, selon ses besoinsspécifiques de gestion. Cependant, il lui est recommandé de se référer à la nomenclature officielle des biens et services, de manière à ce que le classement de ses produits finis:

⇓ soit similaire à la nomenclature officielle des biens et services,

⇓ facilite le passage et le calcul des agrégats de la comptabilité nationale.

Ce classement selon le critère physique peut être mis en oeuvre dans le plan comptable de l'entreprise encréant des comptes divisionnaires au sein des comptes principaux ci-dessus.

83.FONCTIONNEMENT

La comptabilisation des stocks est différenciée selon qu’il s’agisse d’achats de marchandises, matières etfournitures consommables ou de produits fabriqués.

Les achats de biens d’exploitation sont intégrés en stocks lors de leur entrée dans le patrimoine del’entreprise, et ils en sortent lors de leur consommation pour la production (approvisionnement) ou pour lavente (marchandises). La différence entre les entrées et les sorties constitue la variation de stocks, positiveou négative selon que les stocks ont augmenté ou baissé du début à la fin de la même année.



Les produits fabriqués sont entrés en stocks lors de leur réception en magasin en cours ou en fin defabrication (produits intermédiaires ou finis). Ils en sortent pour aller au stade suivant du processus defabrication (produits intermédiaires) ou à la vente (produits finis). La différence entre les entrées et sortiesde stocks constitue la production stockée (ou déstockée) de l'exercice.

La comptabilisation des stocks est donc la conséquence de celle des achats consommés et de la productionstockée de l'exercice.

Cette comptabilisations est différente selon que l'entreprise suive ses stocks, sur la base de l'inventaireintermittent ou de l'inventaire permanent.

83.1 METHODE DE L'INVENTAIRE INTERMITTENT

cette méthode faite intervenir des écritures comptables envisagées au début et à la fin de l'exercice.

⇓ les comptes 3111 à 3128 sont crédités, au début de l'exercice, par le débit du compte 6114 " Variationde stocks de marchandises" ou 61242 "Variation de stocks de matières et fournituresconsommables" pour la valeur du stock initial.

A la fin de l'exercice, les comptes 3111 à 3128 sont débités par le crédit des comptes 6114 ou 61242pour la valeur du stock final

⇓ les comptes 3131 à 3158 sont crédités, au début de l'exercice, par le débit des comptes 7131"Variation des stocks de produits en cours", 7132 "Variation des stocks des biens produits" ou7134 "Variation des stocks de services en cours" pour la valeur du stock initial. A la fin del'exercice, les comptes 3131 à 3158 sont débités par le crédit des comptes de variation de stockscorrespondants, et ce pour le montant du stock final.

Ainsi, les comptes 6114 et 61242 expriment la variation nette du début à la fin d'une même année, enhausse (solde créditeurs) ou en baisse (solde débiteurs) des stocks de marchandises, matières et fournituresconsommables. (voir n°466)

Les comptes 7131, 7132 et 7134 expriment la variation nette du début à la fin d'une même année, enhausse (solde créditeurs) ou en baisse (soldes débiteurs) des stocks de produits en cours, produits finis etde services en cours (voir n°366).



Mouvements des comptes

3122Matières etfournituresconsommables

3151Produitsfinis

3421Clients

4411Fournisseurs

6122Achats dematières etfournituresconsommables

6124Variation desstocks dematières etfournitures

7121Ventes de

biens produitsau Maroc

7132Variation desstocks de

biens produits

Solde initialau 31/12/N-1

Dt130000

Dt240000

Extourne au1/1/N

Dt130000

Ct240000

Dt130000

Dt240000

AchatsCt350000

Dt350000

VentesDt320000

Ct320000

Inventairematières premières au31/12/N

Dt175000

Ct175000

Inventaire produis finis

Dt292000

Ct292000

Solde Dt175000

Dt292000

Dt320000

Ct350000

Dt350000

Ct45000

Ct320000

Ct52000

Dt : Débit du compte concerné

Ct : Crédit du compte concerné

* Achats* σ Stocks matières premières

* résultat

350.000(45.000)

67.000

* Ventes* σ stocks produits finis320.000

52.000

372.000 372.000



Reprenons les données du cas exposé pour l'inventaire intermittent

3122Matières

etfournituresconsom-mables

3151Produits

finis

3421Clients

4411Fournisseurs

6122Achats de

matières etfournituresconsommables

6124Variation

des stocks dematières etfournitures

7121Ventes

de biens produitsauMaroc

7132Variation

desstocks de

biens produits

6580Autres

chargesnoncourantes

7580Autres

produitsnoncourants

Solde initialau 31/12/N-1

Dt130000

Dt240000

Achats del'exercice

Ct350000

Dt350000

Entrée aumagasin

Dt350000

Dt250000

Ct350000

Ct250000

Sorties dumagasin

Ct300000

Ct200000

Dt300000

Dt200000

Ventes del'exercice

Dt320000

Ct320000

Ecart

d'inventairesur matières

Ct

5000

Dt

5000

Ecartd'inventairesur produisfinis

Ct2000

Dt2000

Solde Dt175000

Dt292000

Dt320000

Dt350000

Ct350000

Dt50000

Ct320000

Ct50000

Ct5000

Ct2000

Dt : Débit du compte concerné

Ct : Crédit du compte concerné

Compte de résultat simplifié

* Achats* σ Stocks matières premières* autres charges non courantes

350.000(50.000)

5.000

* Ventes* σ stocks produits finis

(292-240)

* autres produits non courants

320.00050.000

2.000

* résultat 67.000

372.000 372.000




Selon la loi et la doctrine de l'administration fiscale :

toute entreprise est tenue d'effectuer un inventaire physique de ses stocks au mois une fois par exercice.

Selon les prescriptions fiscales, la valeur d'entrée en stocks des marchandises, matières premières,fournitures et emballages achetés, doit être égale à leur coût d'achat, c'est-à-dire leur prix d'achat plus les frais accessoires sur achat (transport, douane) et diminuée des rabais, remises et ristournessur factures.

La valorisation des encours et des produits finis doit tenir compte :

3 Des charges variables directement liées à la production (les frais de main d'œuvre, les matièresconsommables, l'énergie etc …) ;

3 Des charges fixes qui peuvent être rattachées au coût de production sans ambiguïté(amortissement du matériel de production, loyer, leasing, etc …) ;

3 Des charges indirectes de production qui peuvent être raisonnablement rattachés à celle-ci.

Les charges financières doivent être exclues du coût de production des produits finis et des en-cours (sauf pour le cas exceptionnel d'un cycle de production supérieur à un an où les charges

spécifiques en question peuvent être incluses dans les coûts précités).

Le coût des éléments en mouvement non identifiables des stocks (en fin d'exercice) doit êtredéterminé soit :

3 Suivant la méthode du premier entré, premier sorti ; les stocks (en fin d'exercice) sont évaluésau dernier coût d'acquisition ou de production ;

3 Suivant le coût moyen pondéré sur une durée moyenne de stockage, méthode appropriée pour la pratique de l'inventaire permanent.

Enfin, les déchets et rebuts sont évalués au cours du marché ou à défaut au cours probable de leur réalisation.






91.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS

Les créances de l'actif circulant représentent essentiellement un droit personnel qui permet à l'entreprisequi le détient, d'exiger de ses débiteurs une obligation de paiement à vue ou à un terme convenu.

Ainsi cette rubrique regroupe en premier lieu :

⇓ les créances issues du cycle normal d'exploitation de l'entreprise , que l'échéance de recouvrementsoit à plus ou à moins d'un an (avances et acomptes, clients, TVA récupérable..).

Ces créances sont distinguées, selon qu'elles représentent des factures sur la clientèle en coursd'encaissement, des créances matérialisées par des effets de commerce, ou des produits acquis au cours del'exercice mais non encore facturés à la clientèle.

⇓ Toute autre créance non financière, ne provenant pas du cycle d'exploitation, et dont le délai derecouvrement, à l'origine, est inférieur ou égal à douze mois (avances au personnel, avances auxassociés, acomptes provisionnels..).

Cette rubrique intègre également, par extension, les comptes de régularisation des produits et des chargesqui constituent des accroissements d'actif constatés à la clôture, en vertu du principe de spécialisation desexercices, ainsi que des comptes transitoires ou d'attente à régulariser.

En application du principe de clarté, lorsqu'un compte de l'actif circulant est occasionnellementcréditeur en fin d'année, il doit être viré dans un compte symétrique du passif circulant (voir n°103 etsuivants).

De même, en application du même principe, une créance et une dette envers un même tiers ne peuvent êtrecompensées, sans une convention expresse qui éteint l'une par l'autre; la créance doit figurer distinctementà l'actif circulant, et la dette au passif circulant.

91.2 EVALUATION

a) Valeur à l'entrée

Les créances de l'actif circulant sont enregistrées à leur valeur nominale en principal, telle que celle-cirésulte des conventions légales ou contractuelles liant l'entreprise à ses débiteurs.



Les intérêts financiers nettement identifiables en application des conventions établies, ne sont pas inclusdans la valeur nominale de ces créances.

Par contre lorsque ces conventions prévoient une clause de révision des prix, la valeur nominaled'origine est modifiée en plus ou en moins en fonction de l'incidence de ces révisions.

De même, lorsque les conventions ont établi une indexation de la valeur nominale des créances, lesécarts issus de cette indexation modifient en plus ou en moins la valeur nominale d'origine, par lacontrepartie de comptes d'écarts.

Les créances sont évaluées et constatées, dans le respect absolu du principe de séparation des exercices,dès leur naissance.

Ainsi, une créance doit être constatée dès que la convention dont elle est issue est réputée juridiquementcertaine, quelque soit l'exercice d'exécution de l'obligation (voir les règles de rattachement des produits àl'exercice de compétence, n°74, 342 et suivants).

Une fois que la créance acquise est portée à l'actif, elle y demeure inscrite pour la même valeur, jusqu'à

son extinction en une ou plusieurs fois, même si elle ne fait l'objet d'aucune réclamation de la part ducréancier vis-à-vis du débiteur.

b)Valeur d'inventaire et valeur nette comptable

La valeur d'inventaire d'une créance de l'actif circulant est égale à sa valeur actuelle qui ne correspond pasforcément à celle affectée à la créance dès l'origine .

Ainsi, dans le cas où apparaît un pourcentage de risque de non recouvrement partiel ou total d'une créance,la valeur actuelle de celle-ci devient égale à sa valeur d'entrée, affectée d'une provision pour dépréciationappropriée.

La valeur comptable nette d'une créance est, bien entendu, égale à sa valeur d'entrée diminuée, le caséchéant, de la provision pour dépréciation constituée pour faire face à des risques de non recouvrement.(voir n° 879 et suivants).




Cette rubrique comporte les postes ci-après:

341 Fournisseurs débiteurs, avances et acomptes342 Clients et comptes rattachés343 Personnel - débiteur345 Etat - débiteur346 Comptes d'associés débiteurs348 Autres débiteurs349 Comptes de régularisation - Actif

92.1 LES FOURNISSEURS DÉBITEURS, AVANCES ET ACOMPTES


3411 Fournisseurs, avances et acomptes versés sur commandes d'exploitation3413 Fournisseurs, créances pour emballages et matériel à rendre3417 Rabais, remises et ristournes à obtenir - avoirs non encore reçus3418 Autres fournisseurs débiteurs

a) Les avances et acomptes

Une avance est la somme versée par une entreprise en confirmation d'une commande d'exploitation, alorsqu'un acompte est un versement effectué après un début d'exécution de cette commande.

L'avance ou l'acompte ainsi que la facture définitive sont enregistrés selon le schéma - type des écrituresrésumées dans l'exemple suivant:

Avance de 1.000 DH (HT) payée par chèque de 1.200 DH versée le 15/02/1994 sur necommande d'un prix global de 10.000 DH (HT) correspondant à un achat local demarchandises taxables à 20%.

15/2/943411x Fournisseur X, avances et acomptes versés

sur commandes d'exploitation1.200

5141x Banque X 1.200

15/2/9434552 Etat – TVA récupérable sur les charges 200

4458x Etat – autres comptes créditeurs(TVA récupérable sur avance)

200



La TVA est effectivement à récupérer le mois suivant celui du paiement de l'avance, ce quidonnera lieu à l'écriture ci-après :

4456 Etat – TVA du 20034552 Etat – TVA récupérable sur les charges 200

La facture définitive est reçue le 15/4/94.

15/4/946111 Achats de marchandises 10.00034552 Etat – TVA récupérable sur les charges 2000

4411xx Fournisseurs 12. 000

15/4/944411xx Fournisseurs 12.000

3411x Fournisseurs, avances, acomptesversés sur commandes d'exploitation

1.200

5141x Banque x 10.800(solde de l'avance lors de la réception de lafacture)

15/4/944458x Etat – autres comptes créditeurs

(TVA récupérable sur avances)200

34552 Etat – TVA récupérable sur les

charges

200

Solde de TVA sur avances

Le mois suivant le règlement du reliquat de la facture, la récupération de la TVAcorrespondant à ce reliquat est effectuée par l'écriture suivante :

31/5/944456 Etat – TVA due 1.800

34552 Etat – TVA récupérable sur lescharges

1.800

(2.000 – 200 = 1800, soit 20% de 9.000)



b) les créances pour emballages et matériel à rendre:

Ces créances sont portées au débit du compte 3413 qui enregistre la valeur des emballages et matérielreçus par l'entreprise avec l'intention de les restituer à ses fournisseurs. (voir n° 475 et suivants).

c) Les rabais, remises et ristournes à obtenir

Ces éléments sont déterminés en fin d'année sur la base des contrats, conventions et accords établis entrel'entreprise et ses fournisseurs de biens et services (voir n°367 et suivants).

Les produits acquis de cette nature et qui n'ont pas encore donné lieu à la fin de l'exercice à un avoir reçu,sont estimés toutes taxes comprises et portés au débit de ce compte par l'écriture-type suivante:

Illustration3417 R.R.R. à obtenir – avoirs non encore reçus x

6119 RRR obtenus sur achat demarchandises

x

ou6129 RRR obtenus sur achats consommés

de matières et fournituresx


x

Cette écriture est extournée en début d'exercice, l'écriture finale à comptabiliser lors de laréception de l'avoir, sera constatée ainsi :

4411x Fournisseurs x x6119 RRR obtenus sur achat de

marchandisesx

ou6129 RRR obtenus sur achats consommés

de matières et fournituresx


x




L'entreprise qui verse des avances et acomptes sur commandes à ses fournisseurs est en mesurede déduire la TVA afférente à ces sommes à partir du moment où le paiement fractionné estmatérialisé par une facture faisant mention séparément de la taxe.

En outre si la société achète des emballages qui lui ont été initialement donnés en consignation par ses fournisseurs, elle doit :

3 considérer cet achat comme une charge déductible sur le plan des impôts directs,

3 inscrire la TVA y afférente dans le compte de TVA déductible.

92.2 LES CLIENTS ET COMPTES RATTACHES

Ce poste regroupe la valeur des créances représentant la vente des biens ou services relevant du cycled’exploitation de l’entreprise.

Il comprend les comptes suivants:

3421 Clients3423 Clients - retenues de garantie3424 Clients douteux ou litigieux

3425 Clients - Effets à recevoir3427 Clients - Factures à établir et créances sur travaux non encore facturables3428 Autres clients et comptes rattachés

Le compte 3421 «Clients» est débité du montant, toutes taxes comprises, des ventes de biens ou des prestations de services ainsi que de la valeur des emballages consignés par l'entreprise à sa clientèle ; lacontrepartie figurera ainsi dans les comptes suivants:

⇓ un des comptes du poste 711 "Ventes de marchandises" ou 712 "Ventes de biens et services produits" pour le montant hors taxes ;

⇓ le compte 4425 "Clients, dettes pour emballages et matériel consignés";

⇓ le compte 4455 " Etat -TVA facturée".

Le compte 3421 est normalement crédité par le débit :

⇓ d’un compte de trésorerie lors de l'encaissement total ou partiel ;

⇓ du compte approprié des postes 711 ou 712, pour enregistrer les avoirs établis correspondants auxretours de marchandises par les clients; ainsi que du compte 4425 "Clients, dettes pour emballages etmatériel consignés" pour les restitutions d'emballages ;



⇓ du compte 3425 "Clients-effets à recevoir" au moment de l’acceptation d’un effet par un client ou del'établissement d'un billet à ordre sur lui ;

⇓ du compte 7119 ou 7129 pour constater les "Rabais, remises et ristournes accordés" pour lesréductions obtenues hors factures;

⇓ du compte 4421 "Clients avances et acomptes reçus sur commandes en cours" pour solde de cecompte.

En cas de retenue de garantie effectuée par les clients, le compte 3421 est crédité par le débit du compte3423 "Clients - retenues de garantie" pour le montant de la retenue, qui y restera inscrite jusqu'à sonencaissement par l'entreprise.

Lorsqu'une créance devient douteuse ou litigieuse, le montant total de la créance est porté au débit ducompte 3424 "Clients douteux ou litigieux" par le crédit du compte 3421. Une provision pour le montantdu risque de non recouvrement est dotée au crédit du compte 3942 (voir n° 879 et suivants).

Enfin le compte 3427 "Clients - factures à établir et créances sur travaux non encore facturables" estdébité, à la clôture de l’exercice, pour un montant toutes taxes comprises lorsque la facture n’est pasencore établie, par le crédit du compte approprié des postes 711 ou 712 et du compte 4455"Etat – TVAfacturée ".

Illustration La société ALPHA vend le 1/1/N pour 5000 DH (HT) de marchandises au client X. Lerèglement se fera à 15 jours fin de mois.

3421 Clients 6.0007111 Ventes de marchandises au Maroc 5.000

4455 Etat – TVA facturée 1000

5141 Banque 6.0003421 Clients 6.000

La société reçoit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) à livrer le 30/4/N. Le paiement se fera le 30/5/N. Elle reçoit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.

10/3/N5141 Banques 10.000

4421x Clients avances et acomptes reçus sur commandes en cours

10.000

10/3/N3458 Etat – autres comptes débiteurs

(TVA à régulariser 1.666,67

4455 Etat – TVA facturée 1.666,67

30/4/N3421x Client x 120.000



7111 Ventes de marchandises au Maroc 100.0004455 Etat – TVA facturée 20.000

30/4/944455 Etat – TVA facturée 1.596,70

3458 Etat – autres comptes débiteurs(TVA à régulariser)

1.596,70

30/04/N4421x Clients avances et acomptes reçus sur

commandes en cours10.000

3421x Clients 10.000

30/5/N5141 Banque 109.000

3421x Clients 109.000

La société reçoit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) à livrer le 30/4/N. Le paiement se fera le 30/5/N. Elle reçoit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.

7111 Ventes de marchandises au Maroc 5.0004455 Etat – TVA facturée 1.000

3421x Clients 6.000



Illustration Les effets à recevoir

La société GAMA ENVOI LE 28 Février 1994 la facture suivante à un de ses clients :

⇓ Total HT ……………………………………………………………… 25.000

⇓ Remise ……………………………………………………………….. 500______

Total …………………………………………………………………. 24.000TVA 20% ……………………………………………………………. 4.800

______ Total net ……………………………………………………………… 28.800

Le 15 Mars la société fait accepter une traite sur ce client venant à échéance le 30 Mars.Le 25 Mars, la remet la traite à l'encaissement.Le 2Avril, la banque avise la société de l'encaissement de la traite.Le 30 Avril, la société reçoit d'un autre client un effet de 76.000 DH arrivant à échéance, le30 juin.La société remet cet effet à la banque pour escompte le 15 Mai.La banque prélève des agios de 3% de la valeur nominale de l'effet et donne avis de sort le2/7.

28/2/943421x Client x 28.800

4455 Etat – TVA facturée 4.8007111 Ventes de marchandises au Maroc 24.000

15/3/943425x Client x – effets à recevoir 28.800

3421x Clients x 28.800

25/3/9451132x Effet x à l'encaissement 28.8003421x Clients x 28.800

2/4/94514 Banques 28.800

51132x Effet x à l'encaissement 28.80030/4/94

3425y Client y – effets à recevoir 76.0003421y Clients y 76.000

15/5/945141 Banques 73.650,4063115 Intérêts bancaires et sur opérations de

financement

2.280

34552 Etat – TVA récupérable sur les charges 159,605520 Crédits d'escompte 76.000

2/7/945520 Crédits d'escompte 76.000

3425y Clients y – effets à recevoir 76.000



92.3 LE PERSONNEL DÉBITEUR


3431 Avances et acomptes au personnel.3438 Personnel - Autres débiteurs.

Le compte 3431 est débité de la valeur des avances et acomptes faits au personnel de l’entreprise par lecrédit du compte de trésorerie approprié, avec la condition de les récupérer dans un délai inférieur à 12mois. Il peut être subdivisé selon les modalités de gestion choisies par l'entreprise. Il est soldé soit par lecompte 4432«Rémunérations dues au personnel», soit par un compte de trésorerie.

Le compte 3438 peut servir à enregistrer les sorties de trésorerie effectuées par l'entreprise pour payer lesavantages en nature ou en argent au profit de certains membres du personnel, à solder par l'écriture de paie mensuelle.

92.4 ETAT DÉBITEUR

Ce poste regroupe la valeur des opérations effectuées avec l’Etat considéré en tant que puissance publiqueet non en tant que client, ou propriétaire unique de l'entreprise.

Il se subdivise ainsi :

3451. Subventions à recevoir3453. Acomptes sur impôts sur les résultats3455. Etat – TVA récupérable3456. Etat – crédit de TVA

3458. Etat – autres comptes débiteurs

Les comptes du poste 345 sont débités du montant des créances sur l’Etat en sa qualité de puissance publique ; telles que :

⇓ les subventions à recevoir,

⇓ les acomptes provisionnels de l'impôt sur les résultats,

⇓ la TVA récupérable,

⇓ et les autres paiements à récupérer.

Le compte 3451 enregistre à son débit en fin d’exercice, les subventions accordées par l’Etat et non

encore perçues par l’entreprise, en contrepartie de l'un des comptes concernés ci-après:

⇓ 1311 pour les subventions d’investissement

⇓ 7161 pour les subventions d’exploitation

⇓ 7561 pour les subventions d’équilibre

Le compte 3453 enregistre les acomptes versés à l’Etat au titre de l’impôt sur les résultats; il sera crédité, pour solde, par le compte 4453"Etat - impôts sur les résultats".



Le compte 3455 est débité du montant de la TVA récupérable au titre des immobilisations et des charges;il sera soldé par le débit du compte 4456 «Etat - TVA due».

Le compte 3456 reçoit à son débit le montant du crédit éventuel de TVA par le crédit du compte 4456,lorsque le solde de celui-ci devient débiteur.

Le compte 3458 «Etat - autres comptes débiteurs» peut servir à enregistrer à son débit la contrepartie ducrédit 4455 «Etat - TVA facturée», lorsque la TVA facturée ne se rapporte pas à des produits mais à desavances, acomptes, consignations d'emballages et de matériels.

Cette écriture sera contre-passée lors de l'imputation de l'avance ou l'acompte, ou à la récupération ou lacession définitive de l'emballage ou matériel consigné.

Illustration Comptabilisation de la TVA

Une entreprise a effectué au cours du mois d'Avril 1994 les opérations suivantes :

Achats réglés

• Matériel de bureau (TVA 20%) ………………………………………. 26.235,00 HT• Marchandises (TVA 20%) …………………………………………… 81.000,00 HT

Ventes d'Avril encaissées (TVA 20%) 178.0000,00

Report de la TVA récupérable du mois de Mars ……………………… 22.500,00

Déclaration du mois d'Avril

• TVA due sur ventes … ( 178.000 x 20%) ……………………………. 35.600,00

Report du mois de mars 1994 : …………………………………………… 22.500,00Sur achat matériel de bureau 26.235 x 20% : …………………………… 5.247,00

Net à payer ……………………………………………………………… 7.853,00



Opérations d'avril 1994

Avril

2352 Matériel de bureau 26.235,0034551 Etat – TVA récupérable sur

immobilisations5.247,00

4481 Dettes sur acquisitiond'immobilisations

31.482,00

Avril4481 Dettes sur acquisition d'immobilisations 31.482,00

5141 Banques 31.482,00

Avril6111 Achats de marchandises 81.000,00

34552 Etat – TVA récupérable sur les charges 16.200,004411 Fournisseurs 97.200,00

4411 Fournisseurs 97.200,005141 Banques 97.200,00

3421 Clients 213.600,004455 Etat – TVA facturée 35.600,00711 Ventes de marchandises 178.000,00

Déclaration de la TVA du mois d'Avril 1994

4455 Etat – TVA facturée 35.600,003456 Etat crédit de TVA 22.500,0034551 Etat – TVA récupérable sur

immobilisations5247,00

4456 Etat – TVA due 7853,00

4456 Etat – TVA due 78.53,005141 Banques 7.853,00



Illustration Acomptes provisionnels

Une société dont l'exercice coïncide avec l'année civile, a réalisé pendant l'exercice 99 unrésultat fiscal de 300.000 DH et payé un IS de 105.000 DH.

Au cours de l'exercice 2000, elle a réalisé un résultat fiscal de 500.000 DH.

3453Acomptes

4453Etat IS

5141Banque

6701IS

Le 31/3/19941er acompte(105.000 x 25%)

26.250,00 26.250,00

Le 30/6/1994

2ème acompte

26.250,00 26.250,00

Le 30/9/19943ème acompte

26.250,00 26.250,00

Le 31/12/19944ème acompte

26.250,00 26.250,00

A la date d'arrêté500.000 x 35% 105.000 105.000

175.000 175.000

Au 31/3/1995Solde IS

70.050 70.050

1er acompte180.000 : 4)

43.750 43.750



92.5 COMPTES D’ASSOCIÉS DÉBITEURS

Ce poste comprend les comptes suivants :

3461 Associés, comptes d’apport en société3462 Actionnaires, capital souscrit et appelé non versé3463 Comptes courants des associés débiteurs3464 Associés, opérations faites en commun3467 Créances rattachées aux comptes d’associés3468 Autres comptes d’associés débiteurs.

a) la comptabilité des apports

Sont considérés comme associés les personnes physiques ou morales détenant une part dans le capital dela société.

Par extension, est considéré comme un associé, l'Etat en sa qualité de propriétaire d'un office ou d'uneentité publique, lorsqu'il utilise momentanément les ressources de cette entité.

Les promesses d’apport faites par les associés, sont débitées au compte 3461 "Associés , comptes d’apporten société", par le crédit du compte 1111 "Capital social", pour le total du nominal prévu.

Les réalisations d'apport sont portées au crédit du compte 3461 par le débit des comptes d'actif quiconstatent ces apports.

La partie du capital souscrit non appelé est inscrite au crédit du compte 3461 pour solde, par le débit ducompte soustractif 1119 "Actionnaires, capital souscrit non appelé".

Lors des appels de capital, le compte 3462 "Actionnaires - capital souscrit et appelé non versé" est débité par le crédit du compte 1119 "Actionnaires capital souscrit non appelé" Il est soldé au moment de laréalisation de l’apport par le débit du compte d'actif concerné.



IllustrationCréation d'une SA, le 2/1/94 par l'assemblée générale constitutive de la même date, qui aapprouvé les statuts et la déclaration de souscription et de versement du capital social portant les mentions suivantes :

* Capital social en numéraire 1 million de DH* appel à la souscription 25%* appel du conseil d'administration, le 30/11/94 75%

2/1/943461 Associés, comptes d'apport en société 1.000.000

1111 Capital social 1.000.000

2/1/941119 Actionnaires, capital souscrit non appelé 750.000

3461 Associés, comptes d'apport en société 750.000

2/1/945141 Banques 250.000

3461 Associés, compte d'apport en société 250.000

30/11/943462 Actionnaires, capital souscrit et appelé non

versé750.000

1119 Actionnaires, capital souscrit nonappelé

750.000

30/11/945141 Banques 750.000

3462 Actionnaires, capital souscrit etappelé non versé

750.000

b)L'enregistrement des opérations courantes :

Les avances de fonds, les prélèvements sur les marchandises et les produits en stocks, et autres utilisationsdes ressources de l'entreprise par les associés , sont constatés dans le compte 3463 "Comptes courants desassociés débiteurs".

En principe, au delà du délai de recouvrement commercialement admis, ces utilisations doivent donner lieu à un décompte d'intérêts mensuels, au taux usuel des facilités de crédit, inscrit au débit de compte,3463 selon le schéma de l'écriture ci-après :

3463 Comptes courants des associés débiteurs x7381 Intérêts et autres produits assimilés x4455 Etat – TVA facturée x



c) Les opérations faites en commun

Ce sont l'ensemble des transactions d'investissement, d'achat, de vente et de fabrication etc,..effectuées en coopération avec d'autres entreprises sans qu'il y ait création d'une entité spécifique, etdont l'enregistrement comptable s'effectue en totalité chez l'entreprise pilote appelée aussi le gérant.

Les autres partenaires se limitent à constater dans leur comptabilité, les apports qu'ils ont effectués,ainsi que leur quote-part du résultat dégagé dans le cadre de l'association.

Ainsi, le compte 3464 "Associés - opérations faites en commun" (compte tenu par le gérant) ;

⇓ enregistre à son débit :

3 la part de l'investissement ou du financement mis à la charge des autres partenaires, par lecrédit d'un compte de dettes, spécifique aux opérations de participation (rubriques 14 ou 44) ;

3 la quote-part des pertes sur opérations d'exploitation subies par l'association et qui est à la

charge des autres partenaires, par le crédit du compte 7186 "Transfert de pertes sur opérationsfaites en commun».

⇓ enregistre à son crédit :

3 l'encaissement des sommes ci-dessus mises à la charge des autres partenaires.

Le compte 3464 "Associés - opérations faites en commun" (tenu par un participant non gérant).

⇓ enregistre à son débit :

3 la valeur des ressources en nature ou en numéraire mises à la disposition du pilote del'association, par le crédit des comptes de l'actif ou du passif concernés ;

3 la quote-part des résultats bénéficiaires réalisés par l'association et revenant au participant.

⇓ enregistre à son crédit :

3 l'encaissement ou la récupération des valeurs ci-dessus auprès du pilote, par le débit descomptes d'actif ou de passif appropriés.

d) Les créances rattachées aux comptes d'associés

Dans un souci d'uniformité, et en vertu du principe de clarté, les créances de l'actif circulant acquisessur les associés et qui ne sont pas encore matérialisées par des factures de l'entreprise, sont débitées pour leur montant toutes taxes comprises, au compte 3467 "Créances rattachées aux comptes d'associés", par lecrédit du compte concerné de la classe 7 et du compte 4455 "Etat - TVA facturée".

Cette écriture est extournée au début de l'exercice suivant.



92.5 LES AUTRES DÉBITEURS


3481 Créances sur cessions d’immobilisations

3482 Créances sur cessions d’éléments d’actif circulant3487 Créances rattachées aux autres débiteurs3488 Divers débiteurs

La cession d'une immobilisation est constatée au débit du compte 3481 par le crédit de l'un des comptesde produits non courants concernés 7512, 7513 ou 7514.

Le prix de cession des éléments de l’actif circulant est, par contre, enregistré au débit au compte 3482 par le crédit du compte d'actif concerné ; la différence en plus ou en moins est affectée au compte de produits qui a généré la créance, ou au compte de produits des exercices antérieurs si l'origine de latransaction est antérieure à l'exercice.

Pour ce qui a trait aux ventes de titres ou valeurs de placement, le compte 3482 est débité avec commecontrepartie le crédit du compte 350 «Titres et valeurs de placement» pour solder le prix d’acquisition. Lerésultat de l’opération est porté au crédit du compte 7385 «Produits sur cessions de titres et valeurs de placement», s'il s'agit d'un profit, ou au débit du compte 6385 «Charges nettes sur cessions de titres etvaleurs de placement», s'il s'agit d'une perte.

Le compte 3487 reçoit à son débit les transactions TTC rattachées aux autres débiteurs, telles que les produits à recevoir.

92.6 COMPTES DE RÉGULARISATION - ACTIF


3491 Charges constatées d’avance3493 Intérêts courus et non échus à percevoir3495 Comptes de répartition périodique des charges3497 Comptes transitoires ou d’attente débiteurs.

Les comptes de régularisation - actif permettent, essentiellement, de rattacher à l’exercice les charges quile concernent effectivement, et uniquement celles-ci.

Il en est ainsi, des charges constatées d’avance qui sont enregistrées au débit du compte 3491, par le

crédit des comptes de charges concernés en fin d'année. A l’ouverture de l’exercice suivant, ces écrituressont contre-passées.



Le compte 3493 "Intérêts courus et non échus à percevoir" est débité de la valeur des intérêts acquis àl'entreprise depuis la dernière échéance jusqu'à la date de clôture de l'exercice, par le crédit du compteconcerné du poste 738 «Intérêts et autres produits financiers».

Le compte 3497 est utilisé afin de recevoir à son débit, les transactions dont l'entreprise n'a pas puidentifier immédiatement le débiteur. Il peut ainsi être utilisé en tant que compte de virements internesd'un journal auxiliaire à un autre. Sauf circonstances exceptionnelles et dûment justifiées, ce compte doitnormalement être soldé en fin d'année.

Le compte 3495 "Comptes de répartition périodique des charges" enregistre à son débit les chargesont le montant peut être connu ou fixé à l'avance avec une précision suffisante, et que l'entreprise décidede répartir, par fractions égales, entre les périodes comptables de l’exercice (système de l’abonnement descharges).

Illustration L'entreprise affecte par abonnement la redevance locative qu'elle paie annuellement àterme échu pour 1.200.000 DHS.

1/1/N3495 Compte de répartition périodique des

charges1.200.000


Au début de l'exercice1/1/N

6131 Locations et charges locatives 100.0003495 Comptes de répartition périodique

des charges au moment du règlement100.000

Chaque fin de moi

4411 Fournisseurs 1.200.0005141 Banques 1.200.00

Au moment du règlement


Les intérêts courus et non échus à la date de clôture doivent être inclus :

3 dans la base imposable à l’IS ;

3 dans la base de calcul de la cotisation minimale comme produits financiers.



GENERALITES

Le passif représente du point de vue financier les ressources de l’entreprise. Le passif se décompose dansla présentation comptable actuelle en trois grandes catégories :

Capitaux propres et assimilés Provisions pour risques et charges Dettes qui se décomposent en dettes financières et autres dettes

A ces trois principales catégories s'ajoutent, le cas échéant, les produits constatés d’avance et les écarts deconversion-passif, pour obtenir le passif total de l’entreprise.

Dans la présentation du plan comptable les éléments du Passif sont classés selon leur nature :

⇓ Ressources destinées à financer durablement l’entreprise et regroupées séparément dans des "comptesde financement permanent" (classe 1).

⇓ Ressources provenant du cycle d’exploitation ainsi que celles hors exploitation, mais dont l’échéanceà l’entrée était de moins d’un an, et qui sont inscrites dans "les comptes de passif circulant" (classe 4).

⇓ Ressources tirées des crédits de trésorerie accordés à l’entreprise et traitées dans "les comptes deTrésorerie-Passif (classe 5).

Ce classement est structuré de la façon suivante par rubrique :

1- COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT

Les comptes de financement permanent comprennent l’ensemble des ressources stables dont a disposél’entreprise pour une durée supérieure à un an et qui ont servi à financer ses emplois durables.

Ils comprennent :

Les capitaux propres rubrique 11

Les capitaux propres assimilés rubrique 13

Les dettes de financement rubrique 14

Les provisions durables pour risques et charges rubrique 15

Les comptes de liaison des établissements et succursales rubrique 16

Les écarts de conversion-passif rubrique 17



2. COMPTES DU PASSIF CIRCULANT

Les comptes du passif circulant représentent l'ensemble des ressources dont dispose l'entreprise, ayant unevocation à se renouveler dans un délai inférieur à 12 mois, et qui sont normalement destinées à financer l'exploitation.

Ils comprennent :

Les dettes du passif circulant rubrique 44Les provisions pour risques et charges momentanées rubrique 45Les écarts de conversion - passif rubrique 47

3. LES COMPTES DE TRÉSORERIE - PASSIF

Ce sont les comptes qui enregistrent les crédits et avances de trésorerie octroyés par le système bancaire,ainsi que les provisions pour dépréciation des disponibilités et quasi-disponibilités à l'actif de l'entreprise.

La trésorerie - passif rubrique 55Provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie rubrique 59

GENERALITES

Le passif représente du point de vue financier les ressources de l’entreprise. Le passif se décompose dansla présentation comptable actuelle en trois grandes catégories :

Capitaux propres et assimilés Provisions pour risques et charges Dettes qui se décomposent en dettes financières et autres dettes

A ces trois principales catégories s'ajoutent, le cas échéant, les produits constatés d’avance et les écarts deconversion-passif, pour obtenir le passif total de l’entreprise.

Dans la présentation du plan comptable les éléments du Passif sont classés selon leur nature :

⇓ Ressources destinées à financer durablement l’entreprise et regroupées séparément dans des "comptesde financement permanent" (classe 1).

⇓ Ressources provenant du cycle d’exploitation ainsi que celles hors exploitation, mais dont l’échéanceà l’entrée était de moins d’un an, et qui sont inscrites dans "les comptes de passif circulant" (classe 4).

⇓ Ressources tirées des crédits de trésorerie accordés à l’entreprise et traitées dans "les comptes deTrésorerie-Passif (classe 5).

Ce classement est structuré de la façon suivante par rubrique :



2- COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT

Les comptes de financement permanent comprennent l’ensemble des ressources stables dont a disposél’entreprise pour une durée supérieure à un an et qui ont servi à financer ses emplois durables.

Ils comprennent :

Les capitaux propres rubrique 11

Les capitaux propres assimilés rubrique 13

Les dettes de financement rubrique 14

Les provisions durables pour risques et charges rubrique 15

Les comptes de liaison des établissements et succursales rubrique 16

Les écarts de conversion-passif rubrique 17

2. COMPTES DU PASSIF CIRCULANT

Les comptes du passif circulant représentent l'ensemble des ressources dont dispose l'entreprise, ayant unevocation à se renouveler dans un délai inférieur à 12 mois, et qui sont normalement destinées à financer l'exploitation.

Ils comprennent :

Les dettes du passif circulant rubrique 44Les provisions pour risques et charges momentanées rubrique 45Les écarts de conversion - passif rubrique 47

3. LES COMPTES DE TRÉSORERIE - PASSIF

Ce sont les comptes qui enregistrent les crédits et avances de trésorerie octroyés par le système bancaire,ainsi que les provisions pour dépréciation des disponibilités et quasi-disponibilités à l'actif de l'entreprise.

La trésorerie - passif rubrique 55Provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie rubrique 59



11. CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL12. PRIMES D'EMISSION, DE FUSION ET D'APPORT13. ECARTS DE REEVALUATION14. RESERVE LEGALE15. AUTRES RESERVES16. REPORT A NOUVEAU

17. RESULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION18. RESULTAT NET DE L'EXERCICE

INTRODUCTION

L'entreprise a des besoins de financement durables qui ne peuvent être couverts, de façon harmonieuse etéquilibrée, que par des ressources stables, d'origine interne ou externe.

Les capitaux propres constituent par excellence la première ressource d'origine interne, puisqu'ils proviennent de l'apport initial des actionnaires et du résultat des opérations de l'entreprise.

Ces ressources se décomposent selon les huit rubriques ci-après:

111- Capital social ou personnel112- Primes d'émission, de fusion et d'apport113- Ecarts de réévaluation114- Réserve légale115- Autres réserves116- Report à nouveau118- Résultats nets en instance d'affectation119- Résultat net de l'exercice

11. CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL

11-1 LE CAPITAL SOCIAL

a)Eléments constitutifs et définition

Dans les sociétés commerciales, le capital social, fixé par les statuts, représente la valeur nominale desactions ou des parts sociales. La société, dotée de la personnalité morale, a un patrimoine formant legage exclusif des créanciers. Ceci justifie l'intangibilité du capital social dont la modification estsubordonnée au respect d'une procédure particulière précisée dans la loi et les statuts.

Expression de la valeur nominale des actions ou des parts sociales, le compte "capital social" constitue lareprésentation des apports faits à la société par les actionnaires ou associés, ainsi que, le cas échéant, desréserves ou bénéfices qui lui ont été incorporés à l'occasion d'une augmentation de capital, d'une fusion,..



b) Fonctionnement

Lors de la constitution des sociétés anonymes, le compte 1111 est crédité par le débit du compte 3461"Associés - comptes d'apport en société" ; lequel est ultérieurement crédité du montant des versements ouapports des associés, par le débit des comptes de l'actif (trésorerie, actif immobilisé, valeursd'exploitation), et le cas échéant par le crédit des comptes de passif grevant les apports, et devant être pris

en charge par la société.

La partie non exigible à la souscription est également créditée au compte 3461 par le débit du compte1119 "Actionnaires - capital non appelé" (voir n° 939 et suivants).

Cependant, les actions dites "d'apport", qui sont la contrepartie d'apports en nature de biens mobiliers ouimmobiliers, doivent être entièrement libérées à leur émission, alors que les actions représentativesd'apports en numéraire doivent être libérées d'un quart au moins lors de leur souscription.

Dans le cas d'une augmentation de capital sans prime d'émission, le schéma est identique à celui de laconstitution.

Si l'augmentation de capital est faite avec prime d'émission, le compte 1111 n'est crédité que du nominal,la différence entre la valeur de l'apport et la valeur nominale des actions attribuées étant créditée au niveaudu compte 1121 (voir n° 942 et suivants).

Lorsqu'une augmentation de capital est opérée par compensation de créances liquides et exigibles sur lasociété, la libération du capital est constatée par une déclaration de souscription et de versement auprèsd'un notaire, au vu d'un arrêté de compte, établi par le conseil d'administration, et certifié exact par lecommissaire aux comptes.

Les droits d'enregistrement et autres frais occasionnés par les opérations d'augmentation de capital (defusion ou d'apports) sont à enregistrer au débit des comptes 2113 «Frais d'augmentation du capital» ou2114 «Frais sur opérations de fusions, scissions et transformations».

Illustration La société ALPHA a été constituée le 1/3/N avec un capital de 500.000 DH libéréimmédiatement.

1/3/N3461 Associés compte d'apport en société 500.000

1111 Capital social 500.000

1/3/N5141 Banque 500.000

3461 Associés compte d'apport en société 500.000



c) la réduction du capital

La réduction du capital par voie de remboursement d'actions ou à la suite de pertes, doit faire l'objetd'une décision de l'assemblée générale extraordinaire.

La réduction de la valeur nominale se traduit en comptabilité par le débit du compte 1111 "capital social",

et le crédit du compte 4461"Associés, capital à rembourser", ce dernier compte étant destiné à êtresoldé par le crédit d'un compte de trésorerie.

La réduction pour l'absorption de pertes se traduit comptablement par le débit du compte 1111 "Capitalsocial" et le crédit du compte 1169 "Report à nouveau - solde débiteur".

Illustration Réduction de capital

* Motivée par des pertes

La société X décide de résorber ses pertes (200.000 DH) en procédant à une réductionde capital.

1/3/N1111 Capital social 200.000

1169 Report à nouveau 200.000

* Non motivée par des pertes

La société Y décide de procéder au remboursement de 25 DH pour chacune des 1000actions formant son capital, et ce en réduisant son capital.

1111 Capital 25.0004461 Associés, capital à rembourser 25.000

4461 Associés, capital à rembourser 25.0005141 Banque 25.000



d) L'amortissement du capital

C'est l'opération par laquelle la société rembourse à ses actionnaires, tout ou partie du montant nominal deleurs actions, à titre d'avance sur le produit de liquidation future de la société. Le capital demeure

inchangé, les actions amorties devenant des actions de jouissance.

Les sommes utilisées au remboursement des actions ne peuvent être prélevées que sur les bénéfices ouréserves à l'exclusion de la réserve légale. Le compte de réserves est donc débité par le crédit du compte4461 "Associés, capital à rembourser" ; ce dernier étant par la suite soldé par le crédit d'un compte detrésorerie.

Par ailleurs, la société subdivise son compte "Capital social" en "«Capital social amorti" et "Capital socialnon amorti".

Illustration Une société X ayant un capital de 1.000.000 DH, décide de procéder à un amortissementde son capital pour 100.000 DH par imputation sur ses réserves facultatives.

1152 Réserves facultatives 100.0004461 Associés, capital à rembourser 100.000

4461 Associés, capital à rembourser 100.0005141 Banque 100.000

1111 Capital social 1.000.00011111 Capital social amorti 100.000

11112 Capital social non amorti 900.000


Lors de sa constitution ou de l'augmentation de son capital, la société doit :

⇓ acquitter les droits d'enregistrement, aux taux prévus à l’article 93 du code de l’enregistrement,dans le mois de la constitution ou de l'augmentation du capital;

⇓ inscrire ces droits ainsi que les charges afférentes à l'opération ;

En cas d'augmentation de capital par apports nouveaux au cours de l'exercice, la société doitvérifier que les droits d'enregistrement ont été décomptés sur la base du prix d'émission del'action nouvelle.



La société qui a procédé à une augmentation de capital par incorporation de réserves incluantdes primes d'émission, doit vérifier que les droits d'enregistrement ont été décomptés sur cetteaugmentation, exclusion faite des primes d'émission capitalisées.

En cas de fusion réalisée au cours de l'exercice, les droits d'enregistrement doivent être :

⇓ acquittés dans le mois de la fusion aux taux appropriés ;

⇓ inscrits dans le compte de frais d'établissement.

Les frais d'augmentation de capital consécutifs à une fusion peuvent être

prélevés sur la prime de fusion.

La société absorbante doit inclure dans son résultat fiscal de l'exercice de fusion, et aprèsapplication des abattements prévus pour les cessions d'éléments d'actif immobilisés en cours

d'exploitation, la plus-value réalisée sur les titres de participation qu'elle détenait dans lasociété absorbée.

La société absorbante ou née de la fusion qui souhaite bénéficier du régime spécial prévu àl'article 20 de l'IS doit déposer dans un délai de 30 jours auprès de l'administration des impôtsune déclaration écrite accompagnée de :

⇓ l'état récapitulatif des éléments apportés ;

⇓ l'état concernant :

⇓ les provisions figurant au passif, avec indication de celles qui n'ont pas fait l'objet de déductionfiscale ;

⇓ la réserve spéciale de réévaluation ;

⇓ l'acte de fusion dans lequel la société absorbante doit prendre des engagements vis-à-vis del'administration des impôts.

La société qui a procédé au cours de l'exercice à une réduction de son capital doit :

⇓ acquitter les droits d'enregistrement y afférents dans le mois de la réduction ;

⇓ inscrire ces droits dans le compte de frais d'établissement.

La société qui réduit son capital pour compenser des pertes comptables, peut continuer dereporter son déficit fiscal sans en déduire le montant des pertes compensées.



Dans le cas où la réduction du capital survient par remboursement des

associés, au moment où la société dispose de réserves autres que la réserve

légale, la société doit :

⇓ opérer la retenue à la source au titre de l’IS sur les dividendes versés à des personnesrésidentes ou non résidentes,

⇓ verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.

11-2 LE FONDS DE DOTATION

a) Eléments constitutifs et définition

Ce compte est réservé aux établissements publics créés par l'Etat ou les collectivités publiques qui ont une

vocation commerciale,

industrielle, ou de service. Ces établissements, agissant en tant qu'entreprises, reçoivent de l'entité qui les acréés des fonds (dotations), sous forme de capitaux propres non remboursables, et qui viennent renforcer leurs ressources propres.

b) Fonctionnement

Dès la notification de la dotation, le compte 1112 est crédité par le débit du compte 3458 «Etat, autrescomptes débiteurs». A la réception des fonds, ce compte est soldé par le débit du compte de trésorerieconcerné.

Illustration Le 1/11/N un établissement public reçoit de l'Etat une notification de dotation d'unmontant de 2.000.000 DH pour assainir sa situation financière. La réception de cettesomme s'est faite le 9/11/ N.

3458 Etat, autres comptes débiteurs 2.000.0001112 Fonds de dotations 2.000.000

5141 Banque 2.000.0003458 Etat, autres comptes débiteurs 2.000.000

Ce compte 1112 peut être crédité pour enregistrer les absorptions de pertes comptables décidées par l'organe dirigeant de l'entité.



11-3 LE CAPITAL PERSONNEL

a) Eléments constitutifs et définition :

Le capital initial d'une entreprise individuelle est égal à la différence entre l'actif et le passif de

l'exploitant, c'est-à-dire la situation nette apportée au moment du démarrage de l'activité.

Cette situation nette est, par la suite, affectée en plus par les apports ultérieurs et les gains acquis, et enmoins par les prélèvements et les pertes subies.

b) Fonctionnement

Le CGNC a prévu deux comptes divisionnaires au sein du compte principal 1117 "Capital personnel"

Le compte enregistre 11171 "Capital individuel" enregistre à son crédit la valeur des apports initiaux etultérieurs de l'exploitant par le débit des comptes de l'actif concernés.

Le compte 11175 "Compte de l'exploitant" est crédité du montant de l'affectation du résultat de l'exercice précédent, par le débit du compte 1191 "Résultat net de l'exercice (créditeur)".

Il enregistre à son débit les prélèvements et les retraits personnels de l'exploitant par le crédit des comptesd'actif concernés.Il est également débité de la perte de l'exercice précédent, par le crédit du compte 1199 "Résultat net del'exercice (débiteur)".

Le solde du compte 1117 apparaît au passif, au niveau du poste 111 "Capital social ou personnel", mêmes'il devient débiteur.

Illustration Mr X a une entreprise individuelle. Le 15/3/N, il fait un virement bancaire sur son compte personnel d'un montant de 50.000 DH.

11175 Compte de l'exploitant 50.0005141 Banque 50.000

11-4 ACTIONNAIRES, CAPITAL SOUSCRIT NON APPELÉ


A la constitution de la société anonyme, ou lors d'une augmentation de capital en numéraire, lessouscripteurs des actions ne sont légalement tenus de libérer que le 1/4 du capital, à moins que l'organed'administration ou de gestion ne se soit prononcé autrement.

La partie non libérée est considérée comme une créance sur les actionnaires ou associés, mais reste àéchéance indéfinie tant que le conseil d'administration n'a pas appelé à sa libération.



b) Fonctionnement :

La fraction du capital non appelé est portée au débit du compte 1119, et représente ainsi la créance de lasociété sur les actionnaires ou associés. Son solde apparaît distinctement au passif du bilan par soustraction du compte 1111 "Capital social".

Ce poste est crédité au fur et à mesure des appels de fonds effectués par l'organe compétent de la société, par le débit du compte 3461 «Associés, comptes d'apport en société».

Illustration La société X a été constituée le 1/3/N avec un capital de 1.000.000 DHS à libérer du quarten numéraire. Le versement se fait le 5/3/N.

1/3/N3461 Associés, comptes d'apport en société 250.0001119 Actionnaires, capital souscrit non appelé 750.000


5141 Banque 250.0003461 Associés, comptes d'apport en

société1.000.000

12- PRIMES D'ÉMISSION, DE FUSION, ET D'APPORT :

Ces primes représentent la partie des apports purs et simples non représentée dans le capital social, à

l'occasion d'une émission d'actions nouvelles, d'une fusion, ou d'un apport partiel d'actif.

12.1 - PRIMES D'ÉMISSION


Cette prime s'explique par le fait, qu'après quelques années de fonctionnement bénéficiaire, l'entreprise prend une valeur supérieure au montant de l'apport initial des associés. Des réserves ont été dégagées, des plus-values latentes existent ; la valeur réelle des titres est par conséquent supérieure à leur valeur nominale.

En cas d'augmentation de capital, les associés qui ne participeraient pas à celle-ci proportionnellement aunombre de leurs titres, seraient lésés si la valeur d'émission des titres n'était pas supérieure à leur valeur nominale (prime d'émission), ou s'ils n'avaient pas la possibilité de négocier leurs droits de souscription.



valeur du titre=

valeur nominale + prime d'émission + droit de souscription

La prime d'émission qui revient à la société constitue un droit d'entrée payé par les nouveauxsouscripteurs à l'augmentation de capital. Plus cette prime est importante, moins il sera nécessaired'augmenter le dividende global pour maintenir au même niveau le dividende de l'action, et moins il y aurade dilution de la participation des anciens associés qui ne souscriront pas à l'augmentation de capital.

Pour les sociétés cotées, il est d'usage de fixer la prime d'émission de manière à laisser au droit desouscription une valeur significative.

Ces primes d'émission doivent être libérées dès la souscription.

Assimilée à une réserve, la prime d'émission peut être ultérieurement incorporée au capital ouéventuellement distribuée.

Dans ce cas, du point de vue fiscal, cette opération serait assimilée à un remboursement d'apport et non àun dividende.

b) Fonctionnement

Le compte 1121 «Primes d'émission» est crédité de la différence entre les apports des actionnaires ouassociés et la valeur de l'augmentation de capital en nominal inscrite au compte 1111 «Capital social».

Illustration La société ALPHA décide de procéder à une augmentation de capital en numéraire. Pour cela, elle décide d'émettre 5000 nouvelles actions suivant les modalités suivantes:

* prix d'émission : 240 DH* valeur nominale : 200 DH

La libération se fera immédiatement

3461 Associés, comptes d'apport en société 1.200.0001111 Capital social 1.000.0001121 Primes d'émission 200.000



12.2-PRIMES DE FUSION


En cas d'opération de fusion, la prime de fusion, représente la différence positive entre la valeur nette des biens reçus par la société absorbante, et le montant nominal des titres remis par elle en rémunération de

l'apport-fusion.

Cette différence s'explique de la manière suivante : la valeur réelle d'une action est la plupart du tempsdifférente de sa valeur nominale.

Lors d'une fusion, si le capital de la société absorbante était augmenté d'une valeur égale à celle del'apport, l'ensemble des titres créés en contrepartie aurait une valeur supérieure à l'apport, et lesactionnaires de la société absorbée s'enrichiraient au détriment de ceux de la société absorbante. Le capitalnominal n'est donc augmenté dans la société absorbante que d'un montant inférieur à l'évaluation del'apport.

Le nombre des titres créés dépend de la valeur respective attribuée à l'action de chacune des sociétés en

présence.

Cette prime peut être incorporée au capital social, utilisée pour constituer la réserve légale, et les réservesdestinées à faire face à des risques éventuels, ou à imputer les frais de fusion.

b) Fonctionnement

Le compte 1122 "Primes de fusion" enregistre à son crédit la différence entre la valeur des apports et lemontant de l'augmentation de capital de la société absorbante.

Illustration La société ALPHA absorbe la société BETA.BETA est évaluée à 5.000.000 DH. ALPHA rémunère les actionnaires de BETA encréant 8000 actions d'une valeur nominale de 500 DH.

3461 Associés, comptes d'apport en société 5.000.0001111 Capital social 4.000.0001121 Primes d'émission 1.000.000



12.3-PRIMES D'APPORT


C'est une prime dont le contenu est assimilable à celui de la prime de fusion dans le cas des apports purs etsimples, et concerne les augmentations de capital par apports en nature.

b)Fonctionnement

Ce compte fonctionne de la même manière que le compte 1122 «Primes de fusion» et concerne les primesrelatives aux parts sociales créées par les sociétés autres que les sociétés anonymes.

13- ECARTS DE RÉÉVALUATION


Ce compte enregistre la contrepartie au passif des augmentations de valeur des actifs, constatées à la suitede la réévaluation du bilan de la société.

b) Fonctionnement

Le compte 1130 est crédité par le débit du compte d'actif mouvementé.

Illustration Le poste 230 "Immobilisations corporelles" figure au bilan de la société GAMA pour unevaleur brute de 100.000 DH et un cumul d'amortissement de 75.000 DH. Aprèsréévaluation, sa valeur brute est estimée à 300.000, et les amortissements à 225.000 DH,

la constatation de l'écart est la suivante :

Immobilisationscorporelles

230

Autres immobilisationscorporelles

238

Initial 100.000 75.000Réévaluation 200.000 150.000

1130 Ecarts deréévaluation

Réévaluation 50.000



Rappel sommaire des règles fiscales :

La réévaluation légale des bilans est prévue par les articles 21 à 25 de la loi sur l'IS. Cependant,

l'application de ces articles est assujettie à la publication d'un arrêté du Ministère des Finances,fixant les coefficients de réévaluation. La publication de cet arrêté n'a pas encore eu lieu.

Lorsque ces coefficients seront disponibles, les entreprises pourront procéder à la réévaluationdes éléments suivants:

⇓ Les terrains leur appartenant et non destinés à la revente, à la réalisation de programmes delotissement ou de promotion immobilière ;

⇓ les éléments amortissables de l'actif, acquis depuis 20 ans au maximum, à la date deréévaluation.

⇓ la réévaluation ne s'appliquera pas aux éléments qui sont amortis depuis plus de 24 mois àla date du bilan réévalué.

⇓ le montant total des plus-values de réévaluation sera porté en franchise d'impôts à uneréserve spéciale figurant au passif du bilan.

⇓ la réserve spéciale de réévaluation est comprise dans la base imposable :

3 avec un abattement de 25%, si l'affectation de la réserve spéciale n'a pas été effectuéedans les conditions prévues par la loi.

3 en totalité, si la société qui a bénéficié de l'exonération se refuse au contrôle del'administration portant sur l'affectation de la réserve spéciale de réévaluation, ou sur l'utilisation des éléments objets de la réévaluation.

En ce qui concerne la réévaluation libre, faite à l'aide de coefficients choisis par l'entreprisesous sa propre responsabilité, l'administration fiscale précise dans sa circulaire que l'écartdégagé n'est pas imposé et les dotations supplémentaires aux amortissements sont, par conséquent, à réintégrer.

⇓ Cette position nous parait pénaliser les entreprises qui, d'une part disposent effectivementd'un potentiel industriel important mais sous-évalué, et d'autre part, compte tenu des données

conjoncturelles propres à leur organisation ou à leur secteur, ont accumulé accidentellementdes pertes qui rendent leur situation comptable déséquilibrée, induisant ainsi un risquemajeur dans l'esprit des banquiers.

Le fait que la réévaluation libre n'est pas admise fiscalement freine les entreprises à envisager saréalisation, alors que légalement, rien ne s'oppose à ce que l'écart de réévaluation soit inclus dans lerésultat fiscal de l'exercice de l'opération, dans les conditions de droit commun.



14- RÉSERVE LÉGALE

14-1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITIONDans les sociétés par actions et dans les sociétés à responsabilité limitée, une fraction des bénéfices netsannuels (5% du bénéfice net) doit obligatoirement être portée au compte de réserve légale.

Cette affectation cesse d'être obligatoire lorsque la réserve atteint 10% du capital social.

Dans la limite du plafond légal du dixième du capital, la réserve légale ne peut être distribuée auxactionnaires ou aux associés au cours de la vie sociale. Elle peut être incorporée au capital, mais la réservedevra être reconstituée par prélèvements sur les bénéfices ultérieurs.

14-2 FONCTIONNEMENT :

Ce compte est crédité par le débit du compte 1181 «Résultats nets en instance d'affectation» (Solde-Créditeur).

Il peut être débité par le crédit du compte 1111 «Capital social» en cas d'augmentation du capital par incorporation de réserves.

15-AUTRES RÉSERVES

Ces réserves correspondent à des bénéfices laissés à la disposition de l'entreprise jusqu'à décision contraire

des organes compétents. En effet, c'est l'assemblée générale qui décide du montant des affectations auxréserves. Ces dernières peuvent par la suite servir à compenser des pertes.

Ce poste se subdivise comme suit :

15.1 LES RÉSERVES STATUTAIRES OU CONTRACTUELLES

a)Eléments constitutifs et définition

Ce poste est destiné à enregistrer la fraction des bénéfices affectée conformément aux dispositions

statutaires ou contractuelles.

b) Fonctionnement :

Le compte 1151«Réserves statutaires ou contractuelles» est crédité par le débit du compte 1181 «Résultatsnets en instance d'affectation», et peut être éventuellement débité par le crédit du compte 1111 «Capitalsocial» dans le cas d'une augmentation de capital par incorporation de réserves.



Il peut également être débité par le crédit du compte 4465 «Associés, dividendes à payer» en cas dedistribution du bénéfice aux associés.

15-2 LES RÉSERVES FACULTATIVES


Ce poste regroupe les affectations aux réserves prises par l'assemblée des associés, en dehors de toutedisposition réglementaire ou statutaire.

b) Fonctionnement

Ce poste suit les mêmes règles de fonctionnement que les réserves statutaires.

15-3 LES RÉSERVES RÈGLEMENTÉES


Ce sont des réserves dont l'affectation découle des dispositions légales ou réglementaires (autres que laréserve légale).

b) Fonctionnement

Ce poste est crédité par le débit du compte 1181. Il est ensuite débité par crédit du compte que prévoit letexte réglementaire ayant préconisé la constitution de cette réserve.



Rappel sommaire des règles fiscales :

La société qui a distribué des réserves ou amorti son capital au cours de l'exercice doit :

⇓ Opérer la retenue à la source au taux de 10% au titre de l’IS sur les sommes distribuées .

⇓ Verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.



16 LE REPORT À NOUVEAU

16-1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITIONLa quote-part de résultat non affectée par l'assemblée générale, soit pour être affectée en tant quedividendes, soit aux réserves, est laissée en "Report à nouveau".


Le compte 1161 «Report à nouveau (solde créditeur)» est crédité par le débit du compte 1181.

Le compte 1169 «Report à nouveau (solde débiteur)» est débité par le crédit du compte 1189.

17- RÉSULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION

17-1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITION

A la réouverture des comptes, le résultat de l'exercice est mis en instance d'affectation jusqu'à ce quel'assemblée générale, réunie en vue de statuer sur les comptes, se prononce sur son affectation définitive.


Le résultat de l'exercice clos, s'il est débiteur, est viré au débit du compte 1189 «Résultats nets en instanced'affectation (solde débiteur»).

Si le résultat de l'exercice est créditeur, il est porté au crédit du compte 1181 «Résultats nets en instanced'affectation (solde créditeur)».

18- RÉSULTAT NET DE L'EXERCICE

18-1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITION :

Le résultat de l'exercice est théoriquement égal, tant à la différence entre les produits et les charges, qu'à lavariation des capitaux propres entre le début, et la fin d'un exercice.



Cependant, l'intervention d'opérations affectant directement le montant des capitaux propres sans transiter par le résultat, ne permet pas de constater cette équivalence sans analyse préalable.

Chaque fois qu'il n'y a pas de concordance évidente, une information doit être donnée à l'ETIC sur les

causes de la divergence en distinguant au moins entre :

⇓ les apports reçus et les répartitions en capitaux propres

⇓ les états de réévaluation

⇓ les autres variations le cas échéant.

La variation dont il s'agit est la variation brute diminuée des apports nouveaux et augmentée desrépartitions aux ayants droits à l'actif net.

Le résultat net de l'exercice est celui déterminé après impôt sur le résultat figurant sur la dernière ligne ducompte de produits et de charges.

18-2 FONCTIONNEMENT

S'il s'agit d'un bénéfice, le compte 1191 «Résultat net de l'exercice (créditeur)» est crédité par le débit ducompte 8800 «Résultat après impôts». Il sera ensuite débité par le crédit du 1181 «Résultats nets eninstance d'affectation».

IllustrationLe conseil d'administration propose le 10/3/N la répartition suivante:

* réserve légale................................... 50.000 DH

* réserve statutaire.............................. 200.000 DH* réserve facultative............................. 150.000 DH* réserve réglementée.......................... 30.000 DH* dividendes......................................... 300.000 DH* Report à nouveau.............................. 270.000 DH

L'Assemblée générale approuve le 30/6/N cette répartition.

31/12/N-18800 Résultat après impôts 1.000.000

1191 Résultat net de l'exercice 1.000.000

1/1/N1191 Résultat net de l'exercice 1.000.000

1181 Résultats nets en instanced'affectation

1.000.000



30/06/N1181 Résultats nets en instance d'affectations 1.000.000

1140 Réserve légale 50.0001151 Réserves statutaires ou

contractuelles200.000

1155 Réserves réglementaires 30.0001152 Réserves facultatives 150.0001161 Report à nouveau 270.0004465 Associés, dividendes à payer 300.000



10.1. NOMENCLATURE

10.2. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET FONCTIONNEMENT

10.1. NOMENCLATURE :

La trésorerie-passif représente les différentes facilités financières accordées par les banques et quiconduisent à un endettement de l'entreprise. Il s'agit essentiellement des crédits suivants :

5520 Crédits d'escompte,5530 Crédits de trésorerie

5541 Banques (soldes créditeurs)5548 Autres établissements financiers et assimilés (soldes créditeurs)

10.2. ELEMENTS CONSTITUTIFS ETFONCTIONNEMENT

a/ Crédits d'escompte :

Le crédit d'escompte est un financement accordé par la banque contre la garantie d'un effet de commerce.Le compte 5520 «Crédits d'escompte» est crédité pour le montant en nominal des effets non échus remis àl'escompte, par le débit :

⇓ du compte 5141 «Banques».

⇓ du compte 63115 «Intérêts bancaires et sur opérations de financement».

⇓ du compte 61472 «Frais sur effets de commerce».

⇓ du compte 34552 «Etat-TVA récupérable sur les charges».

Le compte 5520 est débité à l'échéance des effets de commerce par le crédit du compte 3425 «Clients,effets à recevoir».



Illustration Le 1/5/N, l'entreprise remet à l'escompte un effet d'une valeur de 10.000 DHS.

Le 2/5/N, la banque lui débite son compte après prélèvement d'agios de 250 DHS et defrais de 62 DHS.

Le 15/6/N, l'effet est réglé à la banque.

2/5/N5141 Banques 9.68861472 Frais sur effets de commerce 5863115 Intérêts bancaires et sur opérations de

financement234

34552 Etat-TVA récupérable 205520 Crédits d'escomptes 10.000

15/6/N5520 Crédits d'escompte 10.000

3425 Clients-effets à recevoir 10.000

b/ Crédits de trésorerie

Les crédits de trésorerie, autres que les découverts bancaires, sont enregistrés dans le compte 5530 Créditsde trésorerie». Ils ont pour objet de venir en aide à l'entreprise en attente d'encaissement ou dedécaissement.

Les crédits de trésorerie sont nombreux :

⇓ avances en compte⇓ facilités de caisse

⇓ warrants

⇓ crédits documentaires

⇓ crédits de préfinancement à l'exportation

Ces crédits sont comptabilisés en débitant le compte 5141 «Banques» ou un compte de tiers par le créditdu compte 5530 «Crédits de trésorerie».

Illustration La société X a obtenu de sa banque une facilité de 200.000 DHS pour payer une créancefournisseur de 300.000 DHS Le solde du compte 5141 est débiteur de 100.000 DHS.

4411 Fournisseurs 300.0005530 Crédits de trésorerie 200.0005141 Banques 100.000



c/ Banques (soldes créditeurs)

Les comptes 5541 «Banques» et 5548 «Autres établissements financiers et assimilés» expriment les

positions comptables de l'entreprise auprès de ces organismes lorsque celle-ci est débitrice vis-à-vis d'euxau titre des opérations d'encaissement de paiement.

Ainsi, en cas de solde créditeur du compte 5141 «Banques» ou 5148 «Autres établissements financiers etassimilés», ce solde est viré au crédit du compte du passif 5541 ou 5548 (voir n°885 et suivants).

21. SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT

22. PROVISIONS REGLEMENTEES

Les capitaux propres assimilés font partie également des ressources internes mais, se distinguent par le faitque leur constitution ne découle pas uniquement des décisions de l'entreprise, ont une vocation àdisparaître du passif une fois l'objet de leur constitution réalisé et englobent une dette fiscale latente. Ilssont donc moins stables que les capitaux propres.

Cependant, au même titre que les capitaux propres, les capitaux propres assimilés permettent de financer les activités de l’entreprise, bien qu'ils soient grevés de dettes fiscales latentes.

Sont regroupées dans la rubrique 131, les subventions d’investissement et les provisions réglementées.

21. SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT

21.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION

Il s’agit des subventions accordées à l’entreprise par l'Etat, les collectivités locales et autres entités en vued’acquérir, de créer des immobilisations ou encore de financer des activités à long terme.

Ce poste se subdivise comme suit :

1311 Subventions d’investissement reçues1319 Subventions d’investissement inscrites au compte de produits et charges.



21.2.FONCTIONNEMENT

A la notification de la subvention d'investissement, celle-ci est portée au passif du bilan ; en contrepartie,le compte 34511 «Subventions d'investissement à recevoir» est débité. Il sera soldé dès la réception desfonds.

Comptablement, les subventions d'investissement reçues sont rapportées progressivement aux résultats desexercices ultérieurs, par le débit du compte 1319 et le crédit du compte 7577 «Reprises sur subventionsd'investissement de l'exercice».

Les subventions d'investissement, destinées à l'acquisition ou à la création d'immobilisationsamortissables, doivent être rapportées au résultat comme suit :

⇓ si la subvention couvre totalement le coût de l'immobilisation, la reprise correspond au montant de ladotation aux amortissements,

⇓ si la subvention est partielle, la reprise peut se faire pour un montant égal à la dotation auxamortissements affecté du rapport montant des subventions/immobilisations afin de tenir compte ducaractère partiel de la subvention.

S'il s'agit d'une immobilisation non amortissable, la subvention peut être rapportée sur un nombre d'annéescorrespondant à l'utilisation prévisible de l'immobilisation (notamment la durée d'inaliénabilité de cetteimmobilisation) et à défaut, être rapportée par fractions égales sur 10 ans.

Illustration Une société a reçu l'accord de l'Etat pour l'octroi d'une subvention le 30/9/N de l'ordre de100.000 DH.

La subvention ne sera encaissée que le 1/2/N+1. La société a décidé d'amortir lasubvention sur 10 ans à partir de l'exercice N+1 jusqu'à l'exercice N+10.

BILAN RESULTATSubventionsd'investissementà recevoir

3451

Subventionsd'investissement reçues

1311

Banque

5141

Subventionsd'investissementinscrites au CPC

1319

Reprises sur subventionsd'investissementde l'exercice7577

Exercice N 100000 100000

Exercice N+1 100000 100000 10000 10000

Exercice N+2 10000 10000

Exercice N+10 10000 10000




La société qui bénéficie de subventions d’investissement doit:

Etaler l’imposition des subventions d’investissement reçues de l’état, des collectivités localesou des tiers sur un délai maximum de 5 ans;

Ou bien :

réintégrer la totalité de ces subventions au titre de l’exercice de leur réception;

et bénéficier de la déduction d’un amortissement exceptionnel (dérogatoire) au titre del’exercice d’acquisition des équipements en question, égal au montant de la subvention, ets’ajoutant à l’annuité d’amortissement normale.



22. PROVISIONS RÉGLEMENTÉES

22.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION

Le P.C.G.E prévoit les types de provisions suivants:

1351 Provisions pour amortissements dérogatoires,1352 Provisions pour plus-values en instance d’imposition,1354 Provisions pour investissements,1355 Provisions pour reconstitution des gisements,1356 Provisions pour acquisition et construction de logements,1358 Autres provisions réglementées.

Ce sont des provisions spéciales créées en application de dispositions légales ou réglementaires visant àaider les entreprises ou promouvoir un certain type de dépenses.

Ne constituant ainsi pas des provisions au sens strict du terme (c'est-à-dire en vue de couvrir une perte ouun risque) , la constatation des provisions réglementées n'est que facultative, et reste une décision degestion.

Mais compte tenu de l'importance qu'elles peuvent représenter sur le résultat et l'impôt à payer, lesentreprises procèdent généralement à leur constitution; les méthodes utilisées pour leur calcul doiventalors être explicitées dans l'ETIC.

Les provisions réglementées ne sont donc pas destinées à couvrir un amoindrissement probable d’unevaleur d’actif, mais correspondent au placement d’une fraction du bénéfice sous un régime d’exonération

provisoire.

Ainsi, elles constituent souvent des réserves non libérées définitivement d’impôt, ce qui justifie leur appellation de "capitaux propres assimilés".

En analyse financière, il convient toujours d’avoir en mémoire le fait que ces provisions réglementées portent une charge d’impôt différé, dont il convient de tenir compte pour apprécier correctement lasituation nette.

Quelque soient leurs échéances d’utilisation, ces provisions font partie de la capacité d’autofinancementdes entreprises, tandis que les reprises viennent en réduction de la CAF.(voir n° 115).




Provisions pour acquisition et construction de logements

Le montant de la provision constituée par l’entreprise en franchise d’impôt est limité à 3% durésultat fiscal avant impôt de l’exercice de sa constitution.

La moitié au moins de ce montant doit être affectée dans le délai de cinq années suivant laconstitution de la provision, en priorité à des logements économiques.

La part de la provision non utilisée dans le délai de cinq années qui suit l’année de sa

constitution ou de remboursement des prêts, doit être réintégrée dans le résultat fiscal de lasixième année avec l’application des pénalités et majorations de retard correspondantes.

Provisions pour investissements :

Pour être déductible du résultat fiscal de l'entreprise, la provision pour investissement doit êtreconstituées à hauteur de 20 % du résultat fiscal avant impôts et être destinées à la réalisationd’investissements en biens d’équipements, matériels et outillages dans la limite de 30 % del’investissement envisagé.Ces provisions doivent être inscrites au passif sous une rubrique faisant connaître, par exercice,le montant de chaque dotation.

L'entreprise, dont les provisions pour investissement n’ont pas reçu l’un des emplois définisdans le délai de 3 ans suivant l’année de leur constitution, doit:

⇓ rapporter la part de la provision non utilisée dans l’exercice de sa constitution;

⇓ acquitter le complément d’impôt exigible et les pénalités correspondantes;⇓ faire une déclaration à ce propos à l’administration au plus tard au cours de la quatrième année

suivant celle de la constitution de ces provisions.

La part des provisions qui a été reconnue par l’administration comme ayant été utiliséeconformément aux dispositions de l’article 7 bis de la loi n°24-86 sur l’IS et de l’article 15 bisde la loi n°17-95 relative à l’IGR doit être portée dans un compte de réserve en franchised’impôts.

Provisions pour reconstitution des gisements :

L'entreprise qui déduit ces provisions de son résultat fiscal doit répondre aux conditionsdéfinies par les articles précités. Ces provisions doivent être inscrites au passif sous unerubrique faisant connaître, par exercice, le montant de chaque dotation.

Ces provisions doivent être constituées dans la limite de 50% du bénéfice fiscal avant impôtsans toutefois dépasser 30% du montant de leur chiffre d’affaires résultant de la vente des produits extraits des gisements exploités .



Elles doivent être utilisées conformément aux dispositions prévues dans la les loi respectivesapplicables à l’IS et à l’IGR dans le délai de 5 ans suivant l’année de leur constitution.

La part des provisions ayant subi un emploi conforme aux dispositions des articles précités doitêtre portée à un compte de réserve en franchise d’impôts.

Provisions pour amortissements dérogatoires :

Les articles 15 ter de l’IGR et 7 ter de l’IS accordent sous conditions aux entreprises le bénéficede pratiquer des amortissements accélérés.

De même, la loi de finances pour l'année 1994 a autorisé l'utilisation de l'amortissement decertains biens selon la méthode dégressive.

Lorsque la dépréciation économique du bien est constatée en comptabilité selon la méthode del'amortissement linéaire, le complément d'amortissement est normalement enregistrécomptablement sous forme de provision réglementée.

22.2 FONCTIONNEMENT

⇓ Provisions pour amortissements dérogatoires :

3 Lorsque l'amortissement fiscal s'avère supérieur à l'amortissement comptable, la différence est portée au crédit du compte 1351 «Provisions pour amortissements dérogatoires», par le débit ducompte 65941 «Dotations non courantes pour amortissements dérogatoires».

3 Lorsqu'à l'inverse (au terme d'une période de constatation de l'amortissement dérogatoire),

l'amortissement économique devient supérieur à l'amortissement fiscal, une reprise égale à ladifférence est constatée en débitant le compte 1351«Provisions pour amortissements dérogatoires» par le crédit du compte75941«Reprises sur amortissements dérogatoires»

Illustration Un matériel d'une valeur de 500.000 DH à amortir comptablement de façon linéaire sur une durée de 5 ans, peut faire l'objet fiscalement d'un amortissement dégressif.

Année Valeur nettefiscale

Amortissementlinéairecomptable

Amortissementdégressif coefficient 2

Amortissementdérogatoire

+ -

1 500.000 100.000 200.000 100.0002 300.000 100.000 120.000 20.0003 180.000 100.000 72.000 28.0004 108.000 100.000 54.000 46.0005 54.000 100.000 54.000 46.000

Chaque année



61933 DEA du matériel 100.00028332 Amortissement du matériel et

outillage100.000

31/12/N65941 Dotations non courantes pour

amortissements dérogatoires100.000

1351 Provisions pour amortissementsdérogatoires

100.000

31/12/N+165941 Dotations non courantes pour

amortissements dérogatoires20.000

1351 Provisions pour amortissementsdérogatoires

20.000

31/12/N+21351 Provisions pour amortissements

dérogatoires28.000

75941 Reprises sur amortissementsdérogatoires

28.000


dérogatoires46.000


46.000


dérogatoires46.000


46.000

⇓ Provisions pour plus-values en instance d'imposition

⇓

Ce poste peut enregistrer les plus-values constatées dans le cadre

d'opérations de fusions, et dont l'imposition est différée entre les mains de la

société absorbante.

Ces plus-values en instance d'imposition sont créditées au compte1352

«Provisions pour plus-values en instance d'imposition», par le débit du

compte 65942 «Dotations non courantes pour plus-values en instance

d'imposition».



Le compte 1352 est, par la suite, progressivement débité par le crédit du compte 75942 pour rapporter la plus-value au compte de produits et de charges.

N.B : Ce traitement implique de ne pas opérer la déduction extra-comptable affectant le résultat

net comptable

⇓ Provisions pour investissements :

Cette provision antérieurement prévue par le code des investissements industriels a été intégrée dansles dispositions relatives à l’IS et à l’IGR.

Elle est dotée en débitant le compte 65944 «Dotations non courantes pour investissements».

Ce compte est, par la suite, débité par le crédit du compte 75944 «Reprises sur provisions pour investissements».

⇓ Provisions pour reconstitution des gisements :

Elle est constituée en débitant le compte 65945 «Dotations non courantes pour reconstitution desgisements » par le crédit du compte 1355 «Provisions pour reconstitution des gisements».

La reprise se fait par le débit du compte 75945.

⇓ Provisions pour acquisition et construction de logements:

Cette provision est destinée à :

3 acquérir ou construire des logements affectés aux salariés de l'entreprise à titre d'habitation principale,

3 octroyer des prêts aux salariés pour l'acquisition ou la construction des mêmes logements.

La provision est constituée en créditant le compte 1356 par le débit du compte 65946 «Dotations noncourantes pour acquisition et construction de logements».

La reprise est faite en débitant le compte 1356 par le crédit du compte 75946.



31. EMPRUNTS OBLIGATAIRES

32. AUTRES DETTES DE FINANCEMENT

INTRODUCTION

Les dettes de financement à long terme représentent l'ensemble des ressources externes (par oppositionaux capitaux propres) fournies à l'entreprise par des tiers moyennant rémunération.

En vertu du principe du coût historique, les dettes sont inscrites en comptabilité pour leur montantnominal. Pour les dettes comportant le principal et les intérêts, seul le principal figure en valeur d'entréede la dette.

Pour les dettes indexées, la valeur d'entrée est rectifiée dans le bilan et l'écart est inscrit dans un compted'écart de conversion actif ou passif.

Les dettes libellées en monnaies étrangères sont converties en monnaie nationale sur la base du cours dechange du jour de réalisation de l'opération. Néanmoins, les dettes résultant d'un contrat à terme, sontconverties en dirhams sur la base du cours de change à terme figurant dans le contrat.

Lorsque le règlement des dettes libellées en monnaies étrangères s'effectue à un cours différent de celuid'entrée de la dette, les écarts positifs ou négatifs résultant du règlement de la dette au cours du jour de cerèglement, constituent des gains ou des pertes de change à inscrire respectivement dans les produits ou lescharges financiers.

Le montant de ces dettes qui reste en fin d'exercice , fait l'objet d'uneévaluation au cours de change de clôture , en faisant ressortir un gain ou une perte latente.

Ces gains ou pertes seront constatés en comptabilité en mouvementant le poste de dettes respectivementau débit ou au crédit par le crédit ou le débit des postes 172 " Diminution des dettes de financement" ou272 " Augmentation des dettes de financement".

En cas de pertes latentes, il est procédé à la dotation d'une provision pour perte de change (voir n° 560).



Le poste 14 «Dettes de financement» est composé des comptes:

141- Emprunts obligataires148- Autres dettes de financement.

31. EMPRUNTS OBLIGATAIRES

31.1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITION

« Les obligations sont des titres négociables qui, dans une même émission, confèrent les mêmes droits

de créance pour une même valeur nominale»

Elles sont émises à l'occasion d'un emprunt lancé par une société qui divise sa dette en un certain nombrede coupures attribuées à chaque souscripteur en proportion de la somme qu'il a apportée. La sociétéreconnaît ainsi à leur titulaire une créance pour une somme généralement égale au montant nominal,éventuellement majoré d'une prime, tel que le cas de versement d'une valeur de souscription, inférieure aumontant nominal. La différence entre valeurs de souscription et de remboursement s'appelle «Prime deremboursement des obligations».

31.2 FONCTIONNEMENT

A l'émission de l'emprunt, le compte 1410 «Emprunts obligataires» est crédité par le débit d'une part, d'uncompte de trésorerie, et éventuellement d'autre part, du compte 2130 «Primes de remboursement desobligations».

Au moment des remboursements, le compte 1410 est débité par le crédit du compte de trésorerie concerné.

La prime de remboursement est amortie sur la durée de l'emprunt ou en fonction des intérêts courus, endébitant le compte 6391 «Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations » par le crédit du compte 2813 «Amortissements des primes de remboursement des obligations».

En aucun cas, des primes relatives à des obligations remboursées ne doivent rester au bilan.

Le poste 2813 est soldé par le crédit du compte 2130 (voir n°699 et suivants) au moment où les primes précitées deviennent totalement amorties.



32. AUTRES DETTES DE FINANCEMENT

32.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITON

Les autres dettes de financement comprennent les dettes non liées à des opérations d'exploitation dans lecas où ces dettes sont présumées avoir, à leur naissance, un délai d'exigibilité supérieur à douze mois.

Ces dettes restent inscrites dans leur compte d'entrée de manière irréversible jusqu'à leur extinction totale,sauf événement ou appréciation affectant les conditions de leur entrée initiale.

Ils se décomposent ainsi :

1481 Emprunts auprès des établissements de crédit1482 Avances de l'Etat1483 Dettes rattachées à des participations

1484 Billets de fonds1485 Avances reçues et comptes courants bloqués1486 Fournisseurs d'immobilisations1487 Dépôts et cautionnements reçus1488 Dettes de financement diverses

32.2 FONCTIONNEMENT

Ces comptes de dettes sont crédités par le débit des comptes d'actif concernés.

Ils sont débités au fur et à mesure que le remboursement de la dette est réalisé.


Taxe retenue sur intérêts : L'entreprise qui sert des intérêts sur prêts à des personnesdomiciliées au Maroc, autres que les organismes bancaires et de crédit doit :

⇓ Opérer la retenue à la source au titre de l’IS ou de l’IGR sur les produits des placements àrevenu fixe :

au taux de 20% pour les sociétés qui déclinent- la raison sociale et l’adresse du siège social ou du principal établissement ;- le numéro du registre du commerce et d’imposition à l’IS ou à l’IGR.

au taux de 30% pour les autres.

⇓ Verser au trésor le montant de la taxe dans le mois qui suit la retenue.



Dettes libellées en monnaies étrangères : L'entreprise ayant à son passif des dettes libellées en

monnaies étrangères doit:

⇓ Evaluer ces dettes au cours du jour à la date de clôture de l'exercice,

⇓ Tenir compte des écarts ainsi dégagés pour la détermination de son résultat fiscal. (voir n°792).

En cas de remboursement au cours de l'exercice d'une partie ou de la totalité de ses dettes enmonnaies étrangères, l'entreprise doit prendre en compte les gains ou les pertes de change ainsiréalisés pour le calcul de son résultat.

L'entreprise qui sert des intérêts sur prêts à des entreprises étrangères non résidentes doit appliquer au montant des intérêts servis la retenue à la source au taux de 10%.

Cette retenue porte sur le montant des intérêts pris toutes taxes comprises.

61. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION

62. FONCTIONNEMENT

A la clôture de l'exercice, les créances et les dettes libellées en devises sont converties et comptabiliséesen dirhams sur la base du cours de change afférent au jour de clôture ..

Lorsque l'application du taux de conversion, à cette date , a pour effet de modifier les valeurs historiquesdes dettes et créances, les différences de conversion sont inscrites à des comptes transitoires, en attente derégularisations ultérieures ( Extournes à passer au début de l'exercice suivant ):

⇓ à l'actif du bilan lorsque la différence correspond à une perte latente (écarts de conversion-actif),

⇓ au passif du bilan lorsque la différence correspond à un gain latent (écarts de conversion-passif).




Les créances et les dettes dont les cours des monnaies étrangères correspondantes ont un caractère stable,

doivent être converties à l'arrêté des comptes sur la base du dernier cours de change ( cours à la clôture descomptes ).

Lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de porter un écart deconversion passif, dans l'un des comptes suivants:

1710 Augmentation des créances immobilisées

1720 Diminution des dettes de financement

62. FONCTIONNEMENT

⇓ Augmentation des créances immobilisées :

Lorsqu'à l'arrêté des comptes, la conversion de ces créances fait ressortir une augmentation , il y a lieude débiter le compte de créance immobilisée par le crédit du compte 1710 «Augmentation descréances immobilisées».



⇓ Diminution des dettes de financement:

Lorsqu'à l'arrêté des comptes, la conversion de ces dettes fait ressortir une diminution des dettes definancement, il y a lieu de débiter le compte de passif stable concerné, par le crédit du compte 1720«Diminution des dettes de financement».

Illustration Une entreprise a, à son actif, une créance immobilisée, d'une valeur de 2.000.000 FF(cours du jour de l'opération 1,55 DH/FF), sur une de ses filiales.

Elle a également à son passif une dette de financement de 500.000$ contractée il y a 1 anau cours de 9 DHS/$.

cours du FF au 31/12/N = 1,65 DH/FFcours du $ au 31/12/N = 8,50 DH/$

31/122483 Créances rattachées à des participations 200.000

1710 Augmentations des créancesimmobilisées

200.000

31/121481 Emprunts auprès des établissements de

crédit250.000

1720 Diminution des dettes definancement

250.000


Le profit latent découlant de l'augmentation d'une créance immobilisée ou de la diminution d'unedette de financement, par respect du principe de prudence, n'est pas enregistré en produits au niveaudu CPC.

Cependant, sur la base de la doctrine fiscale actuelle, non appuyée à notre connaissance par unedisposition légale , la base de calcul du résultat fiscal doit en tenir compte, en le réintégrant extra-comptablement.



71. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES72. CLIENTS CREDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES73. PERSONNEL CREDITEUR 74. ORGANISMES SOCIAUX75. ETAT CREDITEUR 76. COMPTES D'ASSOCIES - CREDITEURS

77. AUTRES CREANCIERS78. COMPTES DE REGULARISATION-PASSIF

GENERALITES

Entrent essentiellement dans la rubrique 44 " Dettes du passif circulant", les

dettes envers les fournisseurs, l’Etat, le personnel et les organismes sociaux,

qui sont générées à l’occasion du cycle d’exploitation, ainsi que les detteshors exploitation dont l'échéance à l'origine est inférieure ou égale à 12

mois.

Si un compte de tiers normalement créditeur, devenait pour des raisons fortuites débiteur, son solde devraêtre viré dans les comptes correspondants de la classe 3.(voir n° 103).

Valeur d’entrée

Généralement, les dettes sont inscrites en comptabilité pour leur montant nominal, sans prise en comptedes intérêts si elles sont exprimées en principal et intérêts.

Toutefois, les dettes contractées en monnaie étrangère ou les dettes indexées sont converties etcomptabilisées en dirhams, sur la base du cours de change du jour de l’opération ou sur la base de l’indexchoisi, à l'exception des opérations à terme pour lesquelles la base retenue est le cours de change, oul'indice à terme figurant dans les contrats.

Dans le cas d’une forte perte de change relative à l’acquisition de biens importés, l'entreprise peutexceptionnellement réajuster la valeur d’entrée de ces biens dans la limite de leur valeur actuelle à la datedu bilan.

Valeur au bilan

La valeur au bilan des dettes est égale à leur montant nominal.

Toutefois, la valeur au bilan des dettes libellées en monnaie étrangère ou indexées est corrigée sur la basedu cours de change ou de la valeur de l'indice à la date de clôture; les écarts, éventuellement dégagés, sontinscrits aux comptes d’écart de conversion actif ou passif.



Le respect du principe de prudence, permet de constater seulement la perte latente par le biais d’un comptede provisions pour risques et charges.

Cette provision n’est à constituer qu’à concurrence du montant du risque non couvert en cas d’existence

d’une couverture de change, ou de l’excédent des pertes latentes sur les gains latents en cas de positionglobale de change liée à l'existence d'un rapprochement des échéances des dettes et des créances ( voir n°790).

La provision peut être étalée linéairement, si la perte de change semble raisonnablement ne pas êtrerécurrente, et ce dans le cas d’un emprunt finançant des immobilisations à l’étranger ou une opérationaffectant plusieurs exercices.

71. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHÉS


Ce poste regroupe les dettes relatives aux achats de biens ou de services servant à l’exploitation. Ilcomprend les comptes divisionnaires suivants:

4411 Fournisseurs4413 Fournisseurs - retenues de garantie4415 Fournisseurs - effets à payer4417 Fournisseurs - factures non parvenues4418 Autres fournisseurs et comptes rattachés

71.2 FONCTIONNEMENT

a) Fournisseurs

Ce compte enregistre à son crédit le montant, toutes taxes comprises, des factures d’achat de biens etservices par le débit :

⇓ du compte de la classe 6 concerné ;

⇓ du compte 3413 “Fournisseurs - créances pour emballages et matériel à rendre” ;

⇓ du compte 3455 “Etat, TVA récupérable” pour le montant des taxes récupérables.

Ce compte est débité à l’occasion du règlement du fournisseur par le crédit d’un compte de Trésorerie oudu compte “Fournisseurs - avances et acomptes”. Il peut être débité en cas de retour des marchandises, par le crédit du compte de la classe 6, ou à l’occasion de la réception des rabais, remises, ristournes par lecrédit du compte 6119 ou 6129 «R.R.R. obtenus» et le crédit du compte 3455 «Etat, TVA récupérable».



Illustration 1 Le 1/1/N la société X a effectué un achat de marchandises H.T pour 1000, le taux de TVAest de 20% et la valeur des emballages consignés de 10.

Un règlement partiel par caisse est intervenu le 2-3-N de 1000.

BILAN RESULTATFournisseurs

4411

Etat – TVArécupérable

3455

Fournisseurs créances pour emballages etmatériel à rendre

3413

Caisses

5161

Achats demarchandises

6111

1/1/N 1.200 200 10 1.000

2-3-N 1.000 1.000

Illustration 2 La société ALPHA a procédé le 1/4/N à l'achat de marchandises pour 5.000 DH (HT)règlement à 15 jours fin de mois. En vue de fidéliser son client, le fournisseur lui octroiele 30/5/N une remise de 5% à valoir sur la prochaine commande.

1/4/N6111 Achats de marchandises 5.0003455 Etat – TVA récupérable 950

4411 Fournisseurs 5.95015/5/N

4411 Fournisseurs 5.9505141 Banque 5.950

30/5/N3411 Fournisseurs, avances et acomptes versés

sur commandes d'exploitation297,50

6119 RRR obtenus sur achats demarchandises (5.000 x 5%)

4458 Etat, autres comptes créditeurs 47,50

b) Fournisseurs – retenues de garantie

Ce compte enregistre à son crédit, le montant des retenues effectuées sur leprix convenu jusqu'à l'échéance du terme de garantie prévue, par le débit du

compte Fournisseurs intéressé.



Illustration La société GAMMA a acquis un matériel industriel pour 2000000 DH à payer aprèsdeux mois. Le contrat prévoit également une retenue de garantie de 10% de la sommehors taxe.

2331 Installations techniques 2.000.0003455 Etat – TVA récupérable 400.000


4411 Fournisseurs 2.400.0005141 Banque 2.200.00004413 Fournisseurs – retenues de garantie 200.000

c)Fournisseurs effets à payer

Le crédit fournisseur peut avoir comme support un effet de commerce. Dans ce cas, la dette est constatéeen créditant le compte 4415 par le compte de charge ou d'actif concerné.

Illustration La société X a acheté le 2/1/N pour 6.000 DH des marchandises. Le 1/2/N elle a reçu unelettre de change pour effectuer le paiement le 30/2/N.

6111 Achats de marchandises 6.0003455 Etat – TVA récupérable 1.200


4411 Fournisseurs 7.2004415 Fournisseurs – effets à payer 7.200

d)Fournisseurs, factures non parvenues

Ce compte est crédité pour un montant TTC des factures non parvenues à la clôture de l’exercice pour deslivraisons qui y ont été effectuées , par le débit des comptes de la classe 6 concernés ou des comptes de laclasse 2 et de la TVA récupérable

A l’ouverture de l’exercice suivant, ces écritures sont contre-passées (l’entreprise a aussi la possibilité dedébiter le compte 4417 par le crédit du compte Fournisseur dès réception des factures).



L'éventuel écart entre le compte 4417, qui est un compte de charges à payer, et le montant de la facturefournisseur, est habituellement laissé dans les charges d'exploitation, ce qui ne fausse passignificativement le résultat d'exploitation de l'exercice de régularisation, la faiblesse prévisible d'un telécart étant une condition de la constatation d'une charge à payer et non d'une provision ( à la clôture del'exercice ).

Illustration La société X a reçu des marchandises achetées pour 20.000 DH (HT), le 31/12/N. Elle nerecevra la facture correspondante que le 02/1/N+1.

31/12/N6111 Achats de marchandises 20.0003458 Etat, autres comptes débiteurs (TVA à

régulariser)4.000

4417 Fournisseurs, factures non parvenues 24.000


Les dettes de l’entreprise envers ses fournisseurs doivent être comptabilisées toutes taxescomprises.

L’entreprise dont le passif comprend à la date de clôture de son exercice des dettes envers desfournisseurs étrangers, doit:

⇓ évaluer ces dettes au cours de change du jour de clôture de l’exercice ;

⇓ tenir compte des écarts ainsi dégagés pour:

- leur constatation en comptabilité, s'agissant de pertes de change latentes ;- le calcul de son résultat fiscal.

Les pertes ou gains de change réalisés à la suite du remboursement par l’entreprise des dettes enmonnaie étrangère doivent être :

⇓ constatés en comptabilité ;

⇓ pris en compte pour la détermination du résultat fiscal.



72. CLIENTS CRÉDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES

72.1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITIONCe poste regroupe les "dettes d’exploitation" de l’entreprise envers les clients, constituées sous les formessuivantes:

4421 Clients, avances et acomptes reçus sur commandes en cours4425 Clients - dettes pour emballages et matériel consignés4427 Rabais, remises et ristournes à accorder - avoirs à établir4428 Autres clients créditeurs

72.2 FONCTIONNEMENT

a) Clients, avances et acomptes reçus sur commandes en cours

Le compte 4421 enregistre à son crédit les avances et acomptes reçus par l’entreprise de ses clients par ledébit d’un compte de trésorerie. Il est débité lors de l’établissement de la facture par le débit du compteclient concerné.

b) Clients, dettes pour emballages et matériel consignés

Ce compte concerne les emballages pris en consignation par les clients de l’entreprise . De ce fait, lecompte est crédité par le débit du compte clients pour le montant de la consignation et il n’est débité qu’àla restitution de l’emballage ou éventuellement sa conservation par le client (voir n° 775 et suivants).

c) Rabais, remises et ristournes à accorder - Avoirs à établir

Ce compte est crédité à la clôture de l’exercice, du montant TTC, des RRR à accorder et des avoirs nonencore établis, par le débit du compte 7119 “RRR accordés par l’entreprise” et le débit du compte 4455«Etat-TVA facturée».

d) Autres clients créditeurs

Ce compte est notamment utilisé pour les comptes clients anormalement créditeurs par suite derèglements effectués à tort par exemple.



Illustration L'entreprise GAMA a reçu d'un de ses clients une avance de 12.000 DH pour unecommande.

Elle accorde à un autre client un rabais hors facture de 5000 DH (HT) et ce le 31/12/N,dont la facture sera établie en N+1..

5141 Banque 12.0004421 Clients – avances et acomptes reçus

sur commandes en cours12.000

3458 Etat – autres comptes débiteurs (TVA àrégulariser)

2.000

4458 Etat, autres comptes créditeur (TVA à régulariser)

2.000

7119 RRR accordés par l'entreprise 5.0004455 Etat – TVA facturée 1.000

4427 RRR à accorder – avoirs à établir 6.000

73 PERSONNEL - CRÉDITEUR

73.1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITIONFigurent dans le poste 443 les dettes de l’entreprise, à l’occasion de la rémunération de son personnel ,quisont subdivisées ainsi :

4432 Rémunérations dues au personnel4433 Dépôts du personnel créditeurs4434 Oppositions sur salaires4437 Charges du personnel à payer4438 Personnel - autres créditeurs

73.2 FONCTIONNEMENT

Ce poste est crédité par le montant, soit des rémunérations nettes à payer au personnel, soit des dépôtsconfiés par le personnel à la société ou les oppositions sur salaires ; par le débit respectivement descomptes de charges 6171 "Rémunérations du personnel", ou d’un compte de trésorerie.

Ce poste est débité lors du paiement des rémunérations, des dépôts ou des oppositions par le crédit d’uncompte de trésorerie.



Le compte 4437 "Charges du personnel à payer" est crédité à la clôture de l’exercice du montant desdettes de personnel imputables à l’exercice, et dont le montant est suffisamment connu et chiffrable, par ledébit du compte de charge concerné ( 31).

A l’ouverture de l’exercice suivant, ces écritures sont contre-passées.

74. ORGANISMES SOCIAUX


Sont enregistrées dans ce poste :

⇓ les sommes dues par l’entreprise à la sécurité sociale ainsi qu’aux différents organismes sociaux ;

⇓ les sommes à régler aux mêmes organismes pour le compte du personnel.

Le P.C.G.E prévoit les comptes divisionnaires suivants :

4441 Caisse Nationale de la Sécurité Sociale4443 Caisses de retraite4445 Mutuelles4447 Charges sociales à payer4448 Autres organismes sociaux

74.2 FONCTIONNEMENT

Les compte 444 reçoivent au crédit les sommes dues aux organismes sociaux. La contrepartie est le débitd’un compte de charges ou de tiers concerné.

Ils sont débités par le crédit des comptes de trésorerie au fur et à mesure des règlements effectués. Lecompte 4447 «Charges sociales à payer» est crédité à la clôture de l’exercice du montant des chargessociales qui se rapportent à l’exercice et dont le montant peut être facilement valorisé, par le débit descomptes correspondants. Les écritures passées à cette occasion sont contre-passées à l'ouverture del'exercice suivant.

75 Etat créditeur


Sont inscrites dans ce poste les opérations réalisées avec l’Etat, considéré en tant que puissance publique,et se rapportant aux diverses impositions et taxations dues par l'entreprise.

31 Ce traitement est envisagé pour le cas des indemnités pour congés payés



Ce poste regroupe les comptes suivants:

4452 Etat - Impôts et taxes assimilés4453 Etat - Impôts sur les résultats4455 Etat - T V A facturée

4456 Etat - T V A due4457 Etat - Impôts et taxes à payer4458 Etat - Autres comptes créditeurs

75.2 FONCTIONNEMENT

Les comptes de ce poste sont crédités des impôts et taxes, des retenues effectuées par l’entreprise pour lecompte du trésor, de la TVA facturée; par le débit respectivement des comptes de charges correspondants“impôts et taxes” ou du compte clients ou autres comptes .

Ils sont débités, selon le cas et respectivement, soit par le crédit d’un compte de trésorerie en cas derèglement, soit par le crédit du compte 3453 “Acomptes sur impôts sur les résultats”, soit par le compte

4456 “Etat TVA due”.

Le compte 4457 “Etat, impôts et taxes à payer” est crédité à la clôture de l’exercice du montant des dettesfiscales rattachables à l’exercice par le débit des comptes intéressés de la classe 6. A l’ouverture del’exercice suivant, ces écritures doivent être contre-passées.

Exemple Le rôle de la taxe d'édilité figure pour un montant de 1.000 DH ; l'IS au titre de l'exercice N est de 5.000 DH sachant que les acomptes déjà payés sont de 3.000 DH.

COMPTE DE BILAN COMPTE DE RESULTATEtat impôts ettaxes

4451

Etat IS

4453

Acomptes sur IS

3453

Impôts et taxes

6161

Impôts sur les bénéfices

6701

Solde 3000taxed'édilité

1000 1000

IS 5000

Solde desacomptes au31/12

3000 3000

SOLDE 1000 2000 1000 5000



76. COMPTES D’ASSOCIÉS CRÉDITEURS


Ce poste regroupe toutes les opérations faites avec les associés en dehors des opérations normales d'achat(à porter aux comptes fournisseurs), et qui se traduisent par une dette à vue ou à moins d'un an sur l’entreprise, y compris les opérations d'exploitation effectuées en commun entre un ou plusieurs associéset la société elle-même. Sont réputés associés ceux qui détiennent une quote-part du capital d'une société(quelque soit sa forme).

Le P.C.G.E prévoit les comptes divisionnaires suivants:

4461 Associés, capital à rembourser4462 Associés, versements reçus sur augmentation de capital4463 Comptes courants des associés créditeurs4464 Associés, opérations faites en commun

4465 Associés, dividendes à payer4468 Autres comptes d’associés-créditeurs

76.2 FONCTIONNEMENT

Les comptes de ce poste sont crédités par le montant des dettes relatives aux remboursements du capital,des avances, des soldes d'opérations faites en commun en faveur des associés et des dividendes à payer, par le débit respectivement du compte de capital ou autres , du compte de trésorerie, du compte de charges6186 «Transfert de profits sur opérations faites en commun» et du compte de résultat en instanced’affectation créditeur.

Le compte 4462 “Associés, versements reçus sur augmentation du capital”

enregistre à son crédit les sommes versées par les associés, par le débit du

compte de trésorerie, et dont les montants ont été décidés suite à une

augmentation de capital .

Illustration L'assemblée générale d'une filiale d'un groupe étranger non résident a décidé le 16/6/N dedistribuer 50.000 DH du résultat de l'exercice aux associés. Le paiement des dividendes aeu lieu le 15/09/N.



Résultat net eninstance d'affection(solde créditeur)

1181

Etat - retenue à lasource

4458

Associés Dividendeà payer

4465

Banques

5141

Solde 50.00016-6 50.000 45.000

DécisionDistrib. 5.000

15-9 45.000 45.000PaiementAssocié

Mois 10/N :

Versement retenue 5.000 5.000

SOLDE DESOPERATIONS

50.000 00 00 50.000

Le compte 4462 "Associés, versements reçus sur augmentation du capital" enregistre à son crédit lessommes versées par les associés, par le débit du compte de trésorerie, et dont les montants ont été décidéssuite à une augmentation de capital .

A la clôture de la période de souscription, ces montants sont virés au débit au compte 3461 «Associés,comptes d'apport en société»:

Illustration Une Assemblée générale extraordinaire a décidé le 1/11/N d'augmenter le capital d'unesociété anonyme de 1 millions de DH libéré du 1/4 à la souscription. La période de lasouscription a été fixée du 1/11/ au 16/11.

6/11/N3461 Associés – comptes d'apport en société 250.0001119 Actionnaires, capital souscrit non appelé 750.000


1/11 au 15/115141 Banque 250.000

4462 Associés, versements reçus sur

augmentation de capital

250.000

15/11/N4462 Associé, versements reçus sur

augmentation de capital250.000

3461 Associés – comptes d'apport ensociété

250.000



Le compte 4463 enregistre à son crédit le montant des fonds déposés ou laissés temporairement par lesassociés à la disposition de l’entreprise.

Le compte 4464 reçoit à son crédit la quote-part des profits résultant d'opérations faites en commun entreles associés et l'entreprise, lorsque celle-ci en a été pilote, et en a assuré par conséquent les

enregistrements comptables divers dans sa propre comptabilité.

Le compte 4465 est crédité du montant du dividende dont la distribution a été décidée par l'AssembléeGénérale, par le débit des comptes de capitaux propres sur lesquels il a été prélevé et éventuellementd'autres comptes .

77 Autres créanciers


Ce poste enregistre les opérations qui ne sont pas prévues ailleurs et qui se traduisent par une dette del’entreprise, notamment les opérations faites à l’occasion de l’acquisition d’éléments d’actif (immobilisations, valeurs mobilières de placement ...).

Il regroupe ainsi les comptes divisionnaires suivants:

4481 Dettes sur acquisition d’immobilisations4483 Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement4484 Obligations échues à rembourser4485 Obligations, coupons à payer4487 Dettes rattachées aux autres créanciers4488 Divers créanciers

77.2 FONCTIONNEMENT

Les comptes 4481 à 4485 de ce poste sont crédités respectivement, en cas d’acquisitiond’immobilisations, ou de titres de placement, ou en cas d'arrivée à échéance du principal ou des intérêtsd'emprunts obligataires, par le débit d’un compte de l’actif immobilisé, de l’actif circulant, des dettes definancement (pour le principal échu) ou de la charge financière (pour les intérêts).

Ils sont débités par le crédit d’un compte de trésorerie au fur et à mesure des règlements effectués.

Le compte 4487 reçoit à son crédit la contrepartie de charges à venir rattachables à l'exercice et liées aux

autres comptes créditeurs.



78. COMPTES DE RÉGULARISATION-PASSIF

78.1 ELÉMENTS CONSTITUTIFS ET DÉFINITIONLe rôle essentiel de ce poste est d’affecter à l’exercice intéressé les produits et charges qui le concernenteffectivement, en application du principe de séparation des exercices. Il sert également à répartir périodiquement les produits, le long de l'exercice, et à suivre les opérations transitoires ou en attented'affectation définitive.

Le P.C.G.E prévoit ainsi les comptes divisionnaires suivants :

4491 Produits constatés d’avance4493 Intérêts courus et non échus à payer4495 Comptes de répartition périodique des produits

4497 Comptes transitoires ou d’attente créditeurs

78.2 FONCTIONNEMENT

Le compte 4491 «Produits constatés d’avance» est crédité en fin d'exercice par le débit des comptes de produits intéressés pour le montant des produits ne se rattachant pas à l'exercice en cours, mais à celui ouà ceux qui suivent.

Le compte 4493 «Intérêts courus et non échus à payer» est crédité par le montant des intérêts courus etnon échus à la date de clôture sur les dettes (y compris celles ayant un caractère permanent), par le débitdu compte de charges financières concerné.

A l’ouverture de l’exercice suivant, ces écritures sont contre-passées.

Le compte 4495 «Comptes de répartition périodique des produits» permet de répartir par fractionségales les produits sur les périodes de l’exercice comptable. Il est débité en cours d'exercice par le créditdu compte de produits concerné. En fin d'exercice, ce compte doit être soldé.

Le compte 4497 est destiné à enregistrer des opérations ayant un caractère relativement exceptionnel, par exemple en attente de levée d’incertitude concernant une somme non affectée aux comptes concernésfaute d’information.

Ces comptes doivent être régulièrement pointés et soldés en fin d'exercice .



Illustration Le 1/9/N, une entreprise a contracté un emprunt de 1.000.000 de DH au taux de 10%.

Par ailleurs, elle a donné en location le 1/10/N un local lui appartenant, et ce pour unesomme annuelle de 60.000 DH payable chaque année à l'avance.

1/9/N5141 Banque 1.000.000

1481 Emprunts auprès des établissementsde crédit

1.000.000

1/10/N5141 Banque 60.000

7182 Revenus des immeubles non affectésà l'exploitation

60.000

31/12/N6311 Intérêts des emprunts et dettes 33.333

4493 Intérêts courus et non échus à payer 33.33310% x (1.000.000 x 4/12)

31/12/N7182 Revenus des immeubles non affectés à

l'exploitation45.000

4491 Produits constatés d'avance 45.000(60.000 x 9/12)




92. FONCTIONNEMENT

91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITIONA la clôture de l'exercice, les créances et les dettes en devises sont converties en dirhams sur la base ducours de change à cette date : il s'agit de corrections des valeurs initiales .

Cette conversion a en fait pour effet de modifier les valeurs historiques des dettes et créances : lesdifférences de conversion sont inscrites à des comptes "transitoires", en attente de régularisationsultérieures (à l'ouverture de l'exercice suivant):

⇓ à l'actif du bilan, lorsque la différence correspond à une perte latente (écarts de conversion-actif),

⇓ au passif du bilan, lorsque la différence correspond à un gain latent (écarts de conversion-passif).

Au même titre que les créances et les dettes ayant un caractère stable, celles appartenant à l'actif ou au passif circulants doivent être converties à l'arrêté des comptes sur la base du dernier cours de change.

A ce niveau , lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de constater unécart de conversion-passif.

Ainsi, le poste 470 est subdivisé en :

4701 Augmentation des créances circulantes

4702 Diminution des dettes circulantes

92. FONCTIONNEMENT

⇓ Augmentation des créances circulantes :

Lorsqu'à l'arrêté des comptes, la conversion en cours de change de clôture fait ressortir une augmentation

d'une créance circulante, il y a lieu de débiter le compte de créance concerné par le crédit du compte 4701«Augmentation des créances circulantes».



⇓ Diminution des dettes circulantes :

Lorsqu'à l'arrêté des comptes, la conversion au cours de change de clôture des dettes fait ressortir unediminution des dettes circulantes, il y a lieu de débiter le compte de dette concerné par le crédit du compte4702 «Diminution des dettes circulantes».

Ces écritures sont contre-passées à l'ouverture de l'exercice suivant.

Illustration L'entreprise X a vendu ses produits le 1/10/N pour 25.000 FF au cours de 1,65FF/DH.Elle a acheté d'un fournisseur français le 1/11/N des marchandises pour 50.000 FF aucours de 1,70DH/FF.

Le 31/12/N, le taux de change est à 1,67 DH/FF.

Les écritures de constitution des écarts de conversion se présentent ainsi:

1/10/N3421 Clients 41.250

71211 Ventes de produits finis 41.250

1/11/N6111 Achats de marchandises 85.000


31/12/N3421 Clients 500

4701 Augmentation des créancescirculantes

500


4702 Diminution des dettes circulantes 1.500


Le profit latent découlant de l'augmentation d'une créance circulante ou de la diminution d'une dettecirculante n'est pas, par respect du principe de prudence, enregistré en comptabilité.

Cependant, selon la doctrine fiscale, le résultat fiscal doit en tenir compte, en le réintégrant extra-comptablement sur le tableau de détermination de la base de calcul du résultat fiscal de l'exercice..



CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX

SECTION 1 : LES COMPTES D'OUVERTURE ET DE CLOTURE

SECTION 2 : LES COMPTES D'ORDRE

SECTION 3 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN



11. NOMENCLATURE

12. FONCTIONNEMENT

11. NOMENCLATURE

COMPTES SPECIAUX

01. BILAN D'OUVERTURE02. BILAN DE CLOTURE03. COMPTES D'ORDRE

04. ENGAGEMENTS DONNES05. ENGAGEMENTS REÇUS06. ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL08. AUTRES COMPTES SPECIAUX

01. BILAN D'OUVERTURE

011. REOUVERTURE DES COMPTES DEFINANCEMENT PERMANENT

0111. Réouverture des comptes des capitaux propres0113. Réouverture des comptes des capitaux propres assimilés0114. Réouverture des comptes des dettes de financement0115. Réouverture des comptes de provisions durables pour risques et charges0116. Réouverture des comptes de liaison des établissements et succursales0117. Réouverture des comptes d'écarts de conversion passif

012. REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIFIMMOBILISE

0121. Réouverture des comptes d'immobilisations en non-valeurs

0122. Réouverture des comptes d'immobilisations incorporelles0123. Réouverture des comptes des immobilisations corporelles0124/ Réouverture des comptes des immobilisations25 financières0127. Réouverture des comptes des écarts de conversion - actif 0128. Réouverture des comptes des amortissements des immobilisations129. Réouverture des comptes de provisions pour dépréciation des comptes de l'actif

immobilisé



013. REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIFCIRCULANT (hors trésorerie)

0131. Réouverture des comptes de stocks0134. Réouverture des comptes de créances

0135. Réouverture des comptes titres et valeurs de placement0137. Réouverture des comptes des écarts de conversion-actif (Eléments circulants)139. Réouverture des comptes de provisions pour dépréciation des comptes de l'actif

circulant

014. REOUVERTURE DES COMPTES DE PASSIF CIRCULANT (hors trésorerie)

0144. Réouverture des comptes de dettes du passif circulant0145. Réouverture des comptes des autres provisions pour risques et charges0147. Réouverture des comptes des écarts de conversion-

passif (éléments circulants)

015. REOUVERTURE DES COMPTES DE TRESORERIE

0151. Réouverture des comptes de Trésorerie-Actif 0155. Réouverture des comptes de trésorerie-passif 0159. Réouverture des comptes de provisions pour dépréciation

des comptes de trésorerie

02. CLOTURE DU BILAN

021. CLOTURE DES COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT

0211. Clôture des comptes de capitaux propres0213. Clôture des comptes de capitaux propres assimilés0214. Clôture des comptes de dettes de financement0215. Clôture des comptes de provisions durables pour risques et charges0217. Clôture des comptes des écarts de conversion-passif

022. CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF IMMOBILISE

0221. Clôture des comptes d'immobilisations en non-valeurs0222. Clôture des comptes des immobilisations incorporelles0223. Clôture des comptes des immobilisations corporelles0224/ Clôture des comptes des immobilisations financières0225.



0227. Clôture des comptes des écarts de conversion-actif 0228. Clôture des comptes des amortissements des immobilisations0229. Clôture des comptes de provisions pour dépréciation

des comptes de l'actif immobilisé

023. CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF CIRCULANT (hors trésorerie)

0231. Clôture des comptes de stocks0234. Clôture des comptes de créances0235. Clôture des comptes de titres et valeurs de placement0237. Clôture des comptes des écarts de conversion (Eléments circulants)0239. Clôture des comptes de provisions pour dépréciation

des comptes de l'actif circulant

024. CLÔTURE DES COMPTES DE DETTES DU PASSIF CIRCULANT

0245. Clôture des comptes des autres provisions pour risques et charges0247. Clôture des comptes des écarts de conversion-passif (éléments circulants)

025. CLOTURE DES COMPTES DE TRESORERIE

0251. Clôture des comptes de trésorerie - actif 0255. Clôture des comptes de trésorerie-passif 0259. Clôture des comptes de provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie


A l'ouverture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans les comptes de cette rubrique les reports ànouveau de l'exercice en contrepartie des éléments actifs et passifs du bilan d'ouverture.

La rubrique 01 "bilan d'ouverture" comprend :

⇓ le poste 011 et sa subdivision, utilisé pour la réouverture des comptes de financement permanent ;

⇓ le poste 012 et sa subdivision, utilisé pour la réouverture des comptes d'actif immobilisé ;

⇓ le poste 013 et sa subdivision, utilisé pour la réouverture des comptes d'actif circulant (horstrésorerie) ;

⇓ le poste 015 et sa subdivision, utilisé pour la réouverture des comptes de trésorerie



La rubrique 02- "bilan de clôture"

A la clôture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans ces comptes, les soldes définitifs de l'exercice,en contrepartie des éléments actifs et passifs du bilan de clôture.

La rubrique 02 bilan de clôture comprend :

⇓ le poste 021, utilisé pour la clôture des comptes de financement permanent;

⇓ le poste 022, utilisé pour la clôture des comptes d'actif immobilisé;

⇓ le poste 023, utilisé pour la clôture des comptes d'actif circulant (hors trésorerie);

⇓ le poste 024, utilisé pour la clôture des comptes de passif circulant (hors trésorerie);

⇓ le poste 025, utilisé pour la clôture des comptes de trésorerie.

21. NOMENCLATURE

22. FONCTIONNEMENT

21. NOMENCLATURE03. COMPTES D'ORDRE

031. OPERATIONS EN INTANCE DE DENOUEMENT (débit)

0311. Opérations de débit en instance de dénouement0319. Contrepartie des opérations en instance de dénouement

033. OPERATIONS EN INSTANCE DE DENOUEMENT (crédit)

0331. Opérations de crédit en instance de dénouement0339. Contrepartie des opérations en instance de dénouement

035. OPERATIONS EN DEVISES ENTREES

0351. Contre-valeur devises - entrées0359. Contrepartie devises - entrées

036. OPERATIONS EN DEVISES SORTIES



0361. Contre-valeur devises - sorties0369. Contrepartie devises - sorties

038. AUTRES DONNEES STATISTIQUES

0381. Opérations statistiques suivies0389. Contrepartie des opérations statistiques suivies


Les comptes 031, 032 enregistrent respectivement les opérations de crédit et de débit relatives à certainesopérations que l'entreprise souhaite suivre en dehors des mouvements financiers de la comptabilitégénérale.

Les comptes 035 et 036 sont destinés à suivre les opérations en devises entrées et sorties (en dirhams) del'entreprise.



Ces opérations reflètent les informations contenues dans l'ETIC.

Les entreprises qui souhaitent développer une comptabilité en devises peuvent utiliser les comptesspéciaux "03 comptes d'ordre" et leurs subdivisions :

⇓ 035 «Opérations en devises entrées»

⇓ 036 «Opérations en devises sorties»

Illustration Une entreprise achète à crédit des marchandises en importation (FOB).

La contre-valeur de l'opération en devises est de 1.000 DH.

L'entreprise pourrait normalement passer l'écriture suivante :

611 441

1.000 1.000

Cependant si elle souhaite pratiquer une comptabilité en devises, elle devrait enregistrer l'opération en empruntant le schéma d'écriture suivant :

611 0361

1.000 1.000

441 0369

1.000 1.000

Trésorerie

1.000

A la clôture de l'exercice les comptes d'ordre seront soldés, comme les comptes des

classes 1 à 8, en contre-passant globalement les écritures de l'exercice



31. NOMENCLATURE

32. FONCTIONNEMENT

L'entreprise doit respecter les droits des divers tiers qu'il s'agisse des propriétaires, du personnel, desclients, des fournisseurs, de l'état et des banquiers. Le gage commun réside, certes, dans une activitééconomique et commerciale saine et performante, mais aussi dans une tenue sincère et régulière descomptes permettant une information fiable et exhaustive. La présentation des comptes d'actif et de passif devra dès lors être complétée par des informations hors bilan susceptibles de renseigner les tiers sur lesengagements pris par l'entreprise, et n'ayant pas encore eu de répercussions comptables. Ces données permettent de mieux mesurer le poids des obligations pesant sur l'entreprise.

L'importance de ces éléments pour l'appréciation de la situation financière, et la difficulté pratique pour lacomptabilité de traduire ces engagements dans son cadre usuel, ont conduit à retenir comme principe de ne pas en tenir compte dans le bilan mais de les faire apparaître, pour autant qu'ils soient significatifs, dansl'ETIC.

Les entreprises doivent donc effectuer un inventaire extra-comptable des engagements donnés et reçus telsqu'ils apparaissent à la clôture de l'exercice.

La tenue d'une comptabilité d'engagements, mettant en oeuvre les comptes de la classe "Zéro" prévus à ceteffet par le C.G.N.C., distingue trois natures d'engagements :

⇓ Les engagements donnés

⇓ Les engagements reçus

⇓ Les engagements sur opérations de Crédit Bail

A. LES ENGAGEMENTS DONNÉS :

Ce sont des garanties par signatures telles que des avals, des cautions; ils sont donnés par l'entreprise à untiers et ont pour objet de pallier la défaillance éventuelle du débiteur qui en bénéficie.

Illustration L'aval d'une lettre de change, les cautions et garanties accordées, engagements enmatière de pensions, de retraites, des effets circulant sous l'endos de l'entreprise, etc...

Les engagements donnés sont présentés dans l'état B9 de l'ETIC.

B. LES ENGAGEMENTS REÇUS PAR L'ENTREPRISE:

Les engagements reçus qui peuvent être assimilés à des créances conditionnelles sont portés au débit descomptes "05". Ils matérialisent la garantie pour l'entreprise en cas d'insolvabilité d'un tiers.



C. LES ENGAGEMENTS SUR OPÉRATIONS DE CRÉDIT-BAIL :

Les entreprises qui ont recours à des opérations de Crédit-Bail pour financer des biens d'équipement ouautres et pour un usage professionnel, sont soumises à une forme de publicité comptable.

Elles sont en effet tenues de présenter dans l'ETIC (état B10) les informations concernant les biens acquisen Crédit-Bail.(voir n° 486 et suivants).

31. NOMENCLATURE

04. ENGAGEMENTS DONNES

041. AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES DONNES

0411. Avals, cautions et garanties donnés0419. Débiteurs pour avals et cautions donnés

043. ENGAGEMENTS EN MATIERE DE PENSIONS DE RETRAITE ETOBLIGATIONS SIMILAIRES

0431. Engagements en matière de pensions de retraite et obligations similaires0439. Débiteurs pour engagements en matière de pensions de retraite et obligationssimilaires

045. EFFETS CIRCULANT SOUS L'ENDOS DE L'ENTREPRISE

0451. Effets circulant sous l'endos de l'entreprise0459. Débiteurs pour effets circulant sous l'endos de

l'entreprise

046. ENGAGEMENTS DONNES POUR PRETS CONSENTIS

0461. Prêts consentis non encore versés0469. Débiteurs pour prêts consentis non encore versés

048. AUTRES ENGAGEMENTS DONNES

0481. Autres engagements donnés0489. Débiteurs pour autres engagements donnés



05. ENGAGEMENTS REÇUS

051. AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES RECUS

0511. Avals, cautions et garanties reçus519. Créditeurs pour avals, cautions et garanties reçus

520. 055. BIENS DETENUS EN GARANTIE PAR L'ENTREPRISE

0551. Biens détenus en garantie par l'entreprise0559. Créditeurs pour biens détenus en garantie par l'entreprise

056. ENGAGEMENTS RECUS SUR DETTES DE FINANCEMENT

0561. Emprunts non encore encaissés0569. Créditeurs pour engagements non encore encaissés

057. ENGAGEMENTS RECUS SUR TRESORERIE

0571. Montant non utilisé des découverts autorisés0572. Plafond d'escompte non utilisé0579. Créditeurs pour engagements reçus sur trésorerie

055. AUTRES ENGAGEMENTS RECUS

0581. Autres engagements reçus0589. Créditeurs pour autres engagements reçus

06. ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL

061. REDEVANCES DE CREDIT-BAIL RESTANT A COURIR

0611. Redevances de crédit-bail restant à courir 0619. Débiteurs pour redevances de crédit bail restant à courir

062. REDEVANCES RECUS POUR UTILISATION EN CREDIT-BAIL

0651. Engagements reçus pour utilisation en crédit-bail0659. Créditeurs pour engagements reçus pour utilisation en crédit-bail

08. AUTRES COMPTES SPECIAUX

081. AUTRES COMPTES SPECIAUX

0811. Autres comptes spéciaux0619. Contrepartie des autres comptes spéciaux



32.FONCTIONNEMENT

Après avoir recensé les différents types d'engagement, il conviendra de présenter la logique de leur enregistrement comptable. Les comptes principaux "04" et "05" et leur subdivision enregistrentrespectivement la situation débitrice ou créditrice vis à vis des tiers, leur contrepartie étant constatée dans

des comptes débiteurs ou créditeurs portant un "9" en quatrième position.



Illustration La société INFOSAT utilise les comptes de la classe "Zéro" pour enregistrer sesengagements. Au 31/12/199N, la société communique les informations suivantesrelatives à certaines opérations :

1. Caution accordée à la société CREDILIUS en garantied'un prêt octroyé à une filialed'INFOSAT 200.000

2. Garantie personnelle donnée à une banque par le PDG de la sociétéINFOSAT pour un découvert accordé 360.000

3. un contrat de crédit-bail finance l'acquisition d'un immeuble dans lesconditions suivantes :

3 valeur d'acquisition HT au 01/01/N-2 750.0003 durée d'amortissement par la société de crédit-bail 20 ans3 montant HT des 24 semestrialités payables d'avance 50.0003 dépôt de garantie 40.000

4. Montant des effets escomptés non échus 250.000

Enregistrement dans la comptabilité des engagements de la société INFOSAT :

1. la caution accordée constitue un engagement de garantie donné

0419 Débiteurs pour avances et cautions donnés 200.0000411 Avals, cautions et garanties donnés 200.000

2. la garantie personnelle accordée à une banque par le PDG

Il s'agit d'un engagement donné par le PDG à titre personnel et d'un engagement reçu par le banquier

La société INFOSAT n'est pas concernée par cet engagement.

3. le contrat de crédit-bail fait naître pour la société INFOSAT à la fois :

3 un engagement donné : celui d'effectuer le versement dans 18 semestrialitésrestant à échoir;

3 un engagement reçu correspondant au droit d'utilisation de l'immeuble.

Il semblerait que la valeur de ce droit puisse être estimée à la valeur comptablenette de l'immeuble au 31

0619 Débiteurs pour redevances de crédit-bailrestant à courir

900.000

0611 Redevances de crédit-bail restant àcourir

900.000

(18 x 50.000)

Mémento Comptable

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