L'volution de l'activit de contrle de gestion en contexte PME :

une focalisation sur le suivi des marges et le pilotage du changement 1

Working Paper 2002/01 - CEPE

Par

Didier Van Caillie

Professeur, Directeur du Service de Diagnostic et Contrle de l'Entreprise

Ecole d'Administration de Affaires, Universit de Lige

Boulevard du Rectorat, 7 - B 31 - Bte 53 - 4000 Lige (Belgique)

Tlphone : (00 32) 4 366 31 04 - Fax : (00 32) 4 366 28 21

E-Mail : D.VanCaillie@ulg.ac.be

1 Cette recherche a t ralise grce un financement des Fonds Spciaux de Recherche 2002 de l'Universit de Lige.

mailto:D.VanCaillie@ulg.ac.be

L'volution de l'activit de contrle de gestion en contexte PME

L'activit de contrle de gestion mene en contexte PME est aujourd'hui devenue

vritablement bicphale, intgrant la fois un contrle de gestion oprationnel domin par la

volont de matrise court terme des cots et surtout des marges qui traversent la vie

quotidienne de l'entreprise au travers de toutes ses activits et un contrle de gestion

stratgique domin par la volont de permettre le pilotage effectif du changement dans

l'entreprise, changement lui-mme issu de l'imprieuse ncessit de continuellement adapter

chaque PME aux nouvelles contraintes et opportunits offertes par son environnement.

Introduction

Au cours des deux dernires dcennies, les effets conjoints de la globalisation des marchs, de

leur drglementation et du dveloppement des technologies de l'information et de la

communication ont conduit l'entreprise, longtemps focalise sur la matrise de sa fonction de

production, accorder une attention croissante au client et la satisfaction continue de ses

besoins et attentes (Kaplan, Norton, 1996). De ce fait, progressivement, les pratiques de

gestion des entreprises, orientes initialement essentiellement vers la matrise aussi parfaite

que possible de leur fonction de production, ont volu, intgrant de manire croissante dans

le systme de gestion de l'entreprise les attentes et les opportunits offertes par les diverses

composantes de son environnement (technologie, fournisseurs, concurrents mais surtout

clients).

Longtemps gouverne par la dimension "produit", la politique managriale de l'entreprise s'est

ds lors peu peu laisse domine par la dimension "client" : comme le souligne fort

justement Dubois (1996), "l'entreprise d'aujourd'hui ne produit plus des biens et des services

destins des marchs et des 'clients standardiss', elle conoit, ralise et distribue des biens

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L'volution de l'activit de contrle de gestion en contexte PME

et surtout des services qui rpondent aux attentes et besoins spcifiques de 'clients arlequins' "

2 .

L'aptitude suivre et, idalement, piloter dlibrment et anticiper les changements

survenant au sein de cet environnement est devenue ainsi un facteur cl dans la russite de

toute entreprise et un lment essentiel de sa gestion stratgique moyen et long terme. Mais

pour pouvoir s'exercer efficacement, cette aptitude ncessite des outils et des techniques

spcifiques 3 .

Il n'est ds lors pas tonnant que le contrle de gestion ait lui aussi connu une mutation

profonde au cours de ces dernires annes (de Longeaux, 1994), passant d'une simple fonction

oprationnelle de calcul des cots (et surtout des cots de revient) et d'identification des carts

budgtaires, ordinairement dpendante du dpartement financier ou comptable de l'entreprise

2 Dubois exprime ainsi clairement que le client standardis (aux attentes conues comme

homognes, rationnelles et stables, auquel il est possible de proposer un produit relativement

standardis qui, s'il revt des caractristiques de qualit et de cot raisonnables, trouvera

toujours preneur) a fait place aujourd'hui un consommateur "camlon" et "arlequin",

consommateur multidimensionnel profondment versatile, "intgrant les diffrentes valeurs

de la consommation, les revendiquant toutes et semblant passer de l'une l'autre sans jamais

les opposer", exigeant ds lors un produit qui satisfasse aux conditions de prix, de qualit et

de disponibilit que lui, consommateur arlequin, dcide.

3 Outils de veille stratgique, concurrentielle ou technologique pour identifier aussi tt que

possible les indices d'une volution nouvelle de l'environnement de l'entreprise, outils de

traitement de l'information pour permettre la prise de dcisions sur base d'informations

pertinentes, outils de contrle de gestion pour mesurer avec prcision les consquences la

fois des dcisions prises et des volutions de l'environnement de l'entreprise.

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L'volution de l'activit de contrle de gestion en contexte PME

(Cardot, 1996), une fonction beaucoup plus stratgique de pilotage du changement dans

l'entreprise (Vlasselaer, 1997), relevant directement de la direction gnrale ou de la direction

des oprations et intgrant des informations la fois quantitatives et qualitatives, transversales

et spcifiques.

Cette volution s'est prioritairement manifeste au sein des grandes entreprises, celle-ci

disposant peut-tre plus aisment que la PME des ressources financires parfois consquentes

et des ressources humaines qualifies ncessaires au dploiement efficient des nouveaux

outils du contrle de gestion (tableaux de bord oprationnels en temps rel, tableaux de bord

stratgiques, nouvelles mthodes d'enregistrement et d'analyse des cots, ).

De ce fait, la PME a longtemps et insidieusement t ignore ou dlaisse par la recherche

scientifique propre au champ du contrle de gestion (GREPME, 1995) et ce n'est qu'au cours

de ces dernires annes que la PME est devenue un objet d'tude part entire dans ce champ

particulier de recherche 4

Dans ce contexte, cet article a pour but de dresser un panorama des tendances de fond qui

entranent aujourd'hui au sein d'un nombre important de PME l'apparition d'une fonction de

contrle de gestion multiforme, qui intgre la fois un contrle de gestion oprationnel

domin par la volont de matrise court terme des cots et des marges qui traversent les

activits quotidiennes de l'entreprise et un contrle de gestion stratgique domin par la

volont de permettre le pilotage effectif du changement dans l'entreprise, changement lui-

mme induit par l'volution toujours plus rapide et souvent imprvisible de l'environnement

de la PME.

Pour ce faire, nous analysons dans un premier temps les consquences sur les pratiques de

gestion qu'ont eues les principales volutions macro-conomiques et comportementales qui

4 Notamment suite aux travaux spcifiques de Nobre (2001).

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ont caractris le contexte conomique et social dans lequel s'est droule la "vie des affaires"

au cours de la dernire dcennie et nous identifions les principales volutions apparues dans le

domaine du contrle de gestion au cours de cette mme priode, quel que soit l'entit au sein

de laquelle s'opre cette activit de contrle de gestion. Ensuite, dans un second temps, nous

analysons la manire dont l'activit de contrle de gestion a volu concrtement au sein des

PME au cours des 10 dernires annes, en nous appuyant d'une part sur les quelques rares

tudes empiriques spcifiques publies dans la littrature scientifique et d'autre part sur un

ensemble d'tudes de cas cliniques ralises auprs de responsables du contrle de gestion

dans 15 PME wallonnes proposant des activits industrielles ou de service.

1. De l'entreprise oriente "produit" l'entreprise oriente "client", une

volution 180

1.1. L'impratif de cration de valeur et ses implications

L'impratif de cration continue et permanente de valeur a, depuis toujours, dict la conduite

des entreprises et des organisations : les entreprises, les organisations, les Administrations

Publiques, ne peuvent en effet subsister que si elles rpondent aux attentes des acteurs qui

les ont cres, qu'il s'agisse d'actionnaires privs, de particuliers cherchant promouvoir un

idal ou d'autorits publiques visant rpondre aux besoins de leurs administrs.

La satisfaction de ces attentes 5, si pas systmatiquement court terme, du moins moyen et

long terme, est une condition ncessaire qui justifie la survie de l'entreprise ou de

5 Par le biais d'un niveau de rmunration adquat des fonds mis la disposition d'une

entreprise prive par ses actionnaires, du succs de foule rencontr par l'organisation de

manifestations diverses par une ASBL ou par la rencontre effective des besoins de base des

administrs.

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L'volution de l'activit de contrle de gestion en contexte PME

l'organisation. Si celle-ci n'est jamais ou trs rarement rencontre, l'entreprise ou l'organisation

disparat.

Dans le monde de l'entreprise, cet impratif de cration de valeur s'est le plus gnralement

matrialis par la ncessit de maximiser la valeur de l'entreprise du point de vue de ses

actionnaires-propritaires 6, ce qui implique en fait simplement que le rendement conomique

retir des facteurs de production utiliss par l'entrep