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L’audit externe : Démarche générale et processus d’évaluation des risquesEDC Paris Février 2008

1

L’AUDIT EXTERNE : DEMARCHE GENERALE ET

PROCESSUS D’EVAVALUATION DES

RISQUES

Riadh MANITAExpert comptable et Docteur en audit et gouvernance d’entreprise


2

Objectifs pédagogiques

Acquérir une vue d’ensemble sur la mission des auditeurs externe, son contexte juridique, économiques.. et ses objectifs;

Acquérir les concepts de base et les principes fondamentaux relatifs à la démarche générale d’audit (normes ISA de L’IFAC);

Acquérir une bonne connaissance de l’approche d’audit par les risques et sur les principales diligences et techniques d’audit;


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Approche pédagogique

La démarche pédagogique repose sur :

L’apprentissage collectif (cours par groupe) pour l’acquisition des connaissances générales ;

L’apprentissage individuel par réalisation d’exposé au cours des séances de cours ;

L’apprentissage individuel par lecture des manuels de référence cités en bibliographie


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Supports/moyens utilisés Moyens utilisés: Exposés sur Power point; Supports: Un exemplaire des transparents utilisés; Manuels de référence cités en Bibliographie;


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Évaluation de ce cours

Contrôle continu des connaissances pour 50% (exposés à réaliser par groupe) dont 10% participation orale et implication dans le cours,…etc ;

Et un examen final qui fait la synthèse de tous les concepts vus en cours pour 50%.


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Bibliographie

Bernard Grand et Bernard VERDALLE (2006).,« audit comptables et financier » 2ème édition ECONOMICA,;

Pigé B. (1997), Audit et contrôle interne, Edition litec, Paris.

Obert R. (2002),” Synthèse droit et comptabilité 2. Audit et commissariat aux comptes Aspects internationnaux », Edition Dunod, 3e édition

Ouvrages


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INTRODUCTION GENERALE

Généralités sur les systèmes de contrôle des organisations

Problématique de l’audit externe

Fondements de l’audit externe


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Contrôles internes

ENTREPRISE

Contrôles externes

Contrôlesréglementés

Maitriser et piloter l’entreprise

S’assurer de la fiabilité des informations divulgées

I – INTRODUCTION : GENERALITES SUR LES SYSTEMES DE CONTRÔLE

DES ORGANISATIONS


9

Audit interneProcessus mis en œuvre par les

dirigeants permettant :

l'optimisation et l'efficacité des opérations

la qualité des informations le respect des lois et des

règlements

Contrôle de gestionProcessus par lequel les managers obtiennent l’assurance : Cohérence de la planification stratégique par rapport au but de l’organisation Pilotage stratégique : suivi de gestion, contrôle opérationnel et actions correctives Évaluation des performances

1 – INTRODUCTION : GENERALITES SUR LES SYSTEMES DE CONTRÔLE DES

ORGANISATIONS

Contrôles internes à l’organisation


10

Autres contrôles externes

Contrôle de l’AMF pour les sociétés cotées Contrôle fiscale Expertise judiciaire…..

1 – INTRODUCTION : GENERALITES SUR LES SYSTEMES DE CONTRÔLE DES

ORGANISATIONS

Contrôles ExternesAudit externes

Un audit est une mission qui a pour objet de donner une opinion sur l’image fidèle que donnent les états financiers:

sur la situation financière de la société à la date de clôture,

sur le résultat de ses opérations pour l’exercice clos à cette date.


11

Problématique de l’audit externe

Actionnaires Dirigeants Asymétrie d’information

Audit externe

Sécuriser les actionnaires quant à la fiabilité des informations qui leur sont communiquées par les dirigeants


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INFORMATEUR INFORMATION INFORME

ENTREPRISE PERTINENTE ACTIONNAIRECOMPREHENSIBLECOMPARABLEFIABLE

BANQUIERPERSONNELETAT

NORMALISEE CONTROLEE

INFORMATION COMPTABLE ET AUDIT EXTERNE

Normes IAS/IFRS

Autres sources de droit comptable

Audit externeAutres organismes de contrôle


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LES DIFFERENTES MISSIONS D’AUDIT

Commissariat aux comptes

Contrainte légale pour certaines catégories de société

Mission devrant débouchée sur la formulation d’une opinion sur la fiabilité des comptes.

Audit contractuel Pas de contrainte

juridique même que celui

d’une mission de commissariat aux comptes

Missions dites spéciales

Audit d’acquisition Audit dans le cadre de fusion Certification particulière (un ou plusieurs comptes)

14

FONDEMENTS DE L’AUDIT


15

Qu’est ce que l’audit ?

Définition

Les différentes missions


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Définition de l’audit

Norme ISA 700

Un audit est un projet, une mission qui a pour objet de donner une opinion sur l’image fidèle que donnent les états financiers sur la situation financière de la société à la date de clôture, ainsi que du résultat de ses opérations pour l’exercice clos à cette date.


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La fraude Contrairement à ce que pense souvent les tiers, l’audit

n’a pas pour objet d’identifier les fraudes ou de certifier que les comptes sont très exactement justes.

Cependant, dans le contexte actuel de récession et d’augmentation du nombre de procès et de litiges, il est vrai que les auditeurs portent une attention de plus en plus grande à la fraude. En effet, une des conséquences d’une mission d’audit est d’identifier toute fraude qui aurait un impact significatif sur les comptes.


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Rapport et certification

Le rapport d’audit doit clairement exprimer, par écrit, l’opinion de l’auditeur sur les états financiers pris dans leur ensemble.

Le commissaire aux comptes dispose de 3 types de certification, avec à chaque fois une formulation différente de l’opinion :

la certification sans réservela certification avec réservele refus de certifier


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Recommandations sur le contrôle interne

Les auditeurs sont tenus de communiquer par écrit à la direction de l’entreprise les faiblesses de contrôle interne (défaillances ou déficiences) qu’ils ont relevées au cours de leur mission, c’estàdire les faiblesses d’organisation et /ou les contrôles manquants qui induisent un risque d’erreur sur les états financiers.


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Les différentes missions

Mission de commissariat aux comptes ou d’audit légal

Mission d’audit contractuel



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Les missions du commissaire aux comptes (1)

L’intervention d’un commissaire aux comptes est prévue par la loi dans certaines sociétés commerciales, quel que soit leur objet ou leur activité et dans certaines sociétés, entreprises ou groupements de par leur activité ou leur taille.

Lorsque un auditeur intervient dans le cadre d’une obligation légale, il est mandaté par l’assemblée des actionnaires.


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Pour les SA :

obligation d’avoir un commissaire aux comptes quels que soient l’objet, l’activité, le nombre de salariés et les seuils financiers de l’entreprise


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pour les SNC, SARL et SCS,

Un commissaire aux comptes est exigé dès que 2 des 3 critères suivants sont dépassés

Total bilan > 1 550 000 €Total CA HT > 3 100 000 €

Effectif moyen > 50


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Mission d’audit contractuel (1)

Les auditeurs sont mandatés par le client (le plus souvent la maison mère) qui souhaite obtenir une opinion sur les états financiers d’une filiale.

L’objectif de l’audit est le même que celui d’une mission de commissariat aux comptes (c’estàdire donner une opinion sur les états financiers) mais il peut être étendu ou réduit contractuellement par la maison mère.


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Mission d’audit contractuel (2)

Il est fréquent de mener 2 missions en parallèle, une mission de commissariat aux comptes et une mission d’audit contractuel.

Dans ce cas, l’audit contractuel consiste généralement à donner une opinion sur un reporting à la maisonmère qui est souvent dans d’autres normes comptables (US, UK, IAS…). Et la mission de commissariat aux comptes consiste à donner une opinion sur les comptes aux normes Françaises.


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Audit d’acquisition

Audit dans le cadre de fusion

Certification particulière (un ou plusieurs comptes)


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Les comptes annuels

Le bilan Le compte de résultat Les annexes


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Le Bilan

Le bilan représente l’ensemble des actifs et passifs de l’entreprise. Il est établi à partir de la balance générale après inventaire. Le bilan reprend les comptes de la classe 1 à 5.


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Le compte de résultat

Le compte de résultat reprend les comptes de charge (classe 6) et de produits (classe 7) de l’exercice et fait apparaître par différence le bénéfice ou la perte de l’exercice.

Le résultat de l’exercice apparaît également bien sûr au passif du bilan dans la rubrique des capitaux propres.


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Les annexes

Le bilan et le compte de résultat fournissent une information très précieuse : les chiffres mais sans les expliquer. L’annexe ,elle, apporte des explications qui peuvent éclairées les chiffres du bilan et du compte de résultat.

L’annexe est composée d’éléments obligatoires telles que : Faits marquants de l’exercice Méthodes comptables utilisées Changement de méthode comptable Montant des engagements financiers Etc…


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Les documents comptables

Le livre journal Les journaux auxiliaires Le grand livre Le livre d’inventaire

La balance générale Les balances auxiliaires


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Principes comptables fondamentaux

1 Continuité d’exploitation2 Spécialisation des exercices (cutoff)3 Nominalisme (coût historique)4 Prudence5 Fixité (permanence des méthodes)6 Importance relative7 Non compensation8 Bonne information


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Principaux concepts

Régularité

Sincérité

Image fidèle


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Régularité

Il faut que les comptes de l’entreprise soient « conformes aux règles et procédures en vigueur » ou, en son absence, aux principes généralement admis.


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Sincérité

Il s’agit de « traduire la connaissance que les responsables de l’établissement des comptes ont de la réalité et de l’importance relative des événements enregistrés ».


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Image fidèle

Notion de « True and Fair View »

Selon le Code du Commerce (Art 12314) et le PCG (Art 1201 et 1202), l’image fidèle constitue le principe à respecter lorsque la règle n’existe pas ou lorsque la règle est insuffisante


37

II – LA DEMARCHE GENERALE DE L’AUDITEUR EXTERNE


38

II LA DEMARCHE GENERALE DE L’AUDITEUR EXTERNE

Prise de connaissance générale de l’entreprisePrise de connaissance générale de l’entreprise

Appréciation des risques inhérents

1

Évaluation du système de contrôle interneÉvaluation du système de contrôle interne

Appréciation des risques de non contrôle2

Finalisation de la mission et rapportsFinalisation de la mission et rapports

Nature de l’opinion à communiquer aux actionnaires

3Contrôle des comptesContrôle des comptes

Appréciation des risques de non détection

4

39

PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE

&ORIENTATION DE LA

MISSION


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1 Prise de connaissance générale de l’entreprise

Objectif : acquérir une connaissance générale de l’entreprise, de ses particularités (juridique, fiscale et sociale..) et de son environnement économique et social afin de mieux comprendre les évènements pouvant avoir une incidence significative sur les comptes.

Moyens utilisés : Entretiens avec les dirigeants et les différents responsables de l’entreprise; Collectes d’informations sectorielles ou de l’entreprise Contact direct avec son prédécesseur Examen analytique préliminaire ….

Finalité de cette étape : Constitution ou mise à jour du dossier permanent; Identification des domaines significatifs et sensibles et appréhension des risques inhérents;Fixation du seuil de signification préliminaire; La rédaction du plan d’audit et des programmes de travail.


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Constitution ou mise à jour du dossier permanent

collecte et analyse des informations concernant : les facteurs économiques généraux pouvant avoir un

impact sur les comptes : le taux d’intérêt et la facilité d’accès au crédit, les politiques gouvernementales notamment en matière monétaire et fiscale et le taux de change et contrôle des changes….

Le secteur d’activité de l’entreprise et qui peut avoir une incidence sur ses activités: concurrence, nature de l’activité, le risque commercial, la rentabilité de l’activité, les pratiques comptables particulières etc:

L’entreprise auditée : la direction et la détention du capital, l’activité de l’entreprise, ses résultats financiers, sa politique de communication financière et la législation régissant l’ensemble de ses activités..


42

A Premiers contacts avec l’entreprise

Le premier contact avec l’entreprise va consister en un certain nombre d’entretiens avec, entre autres:

Le Directeur Général ou le PDG Le Directeur Financier Le Directeur Commercial Le DRH


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L’entretien L’auditeur ne doit pas avoir d’a priori quant à la

qualité de l’information produite par l’entreprise avant d’avoir fait l’étude de son contrôle interne.

L’auditeur doit adopter une attitude positive: il doit se montrer patient, rigoureux, respectueux.

Il doit avoir préparé son entretien et donc se munir de questionnaires, checklists, et éventuellement un ordre du jour de la réunion.


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Etude de la continuité d’exploitation

Pendant l’entretien, l’auditeur s’assurera, entre autre, du principe comptable de «Continuité d’exploitation » .

Si l’auditeur est dans l’impossibilité de s’assurer que l’exploitation de l’entreprise continuera, il faudra en informer les actionnaires dans le rapport en exprimant une réserve telle que: « des doutes importants quant à la capacité de l’entreprise à assurer la continuité de l’exploitation ».


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B Réaliser les procédures d’évaluation du risque

Les principales procédures d’évaluation du risque sont:

L’étude de l’environnement L’étude de l’organisation et politiques de contrôle Etude du bilan et du compte de résultat (revue

analytique)


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Etude de l’environnement

L’auditeur va analyser les risques liés aux divers éléments tels que:

La nature même de l’activité L’évolution technologique du secteur et

l’apparition de produits de substitution La structure du capital et des participations

financières


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Etude de l’organisation et politiques de contrôle (1)

Il s’agit d’étudier le fonctionnement particulier de l’entreprise. Ainsi, l’auditeur va s’intéresser alors plus particulièrement à: la structure du capital: une filiale d’un grand groupe

international qui aura l’obligation de faire remonter régulièrement des « reportings » contrôlés pour leur fiabilité aura un risque plus faible qu’une entreprise dominée par un seul individu et donc assujettie à son bon vouloir.


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Etude de l’organisation et politiques de contrôle (2)

l’étude de l’organigramme de l’entreprise, avec des définitions de fonction clairement énoncées, supporté par un manuel de procédures recouvrant les fonctions principales. (l’auditeur doit quand même s’assurer que ces documents sont correctement mis à jour!)


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Etude du bilan et du compte de résultat (revue analytique)

L’information indiciaire est un autre moyen de déceler les risques dans la structure du bilan (et du compte de résultat):il va donc s’agir de comparer le projet d’états financiers de l’année avec celui de l’année précédente.Pour toute anomalie de variation, l’auditeur devra questionner les dirigeants et obtenir une réponse valable.Cette revue analytique d’ensemble permet en général de donner une 1ère orientation sur les risques.


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C – Définir la stratégie et l’approche d’audit

l’auditeur va essayer de rendre son travail le plus efficace possible.


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Le dossier permanent comprend: Une fiche signalétique d’identification de la société, les principaux interlocuteurs

internes, les conseillers extérieurs. Informations générales sur l’activité, le marché, le secteur d’activité, les performances

de la société Fiche descriptive de la mission + copie de la lettre de mission Liste des contrats les plus significatifs Données financières (répartition capital social, analyse des budgets…) Informations générales relatives à la comptabilité (organisation service comptable, plan

comptable de l’entreprise, dispositions particulières…) Informations juridiques (statuts, KBis, liste des dirigeants sociaux, hypothèques,

tableaux des filiales et participations…) Notifications de redressement émises par l’administration fiscale ou par les organismes

sociaux Rapport des auditeurs internes, diagnostic de conseils extérieurs Comptes annuels et autres documents liés à l’arrêté des comptes (rapport de gestion,

convocation aux conseils et assemblées…) Rapports annuels du commissaire aux comptes Procès verbaux des réunions d’assemblées générales, des délibérations du conseil

d’administration ou du conseil de surveillance


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Appréhension des risques inhérents

Risque inhérent : risque qui découle directement des erreurs qui pourraient se glisser dans les états financiers indépendamment des contrôles internes existants

Exemple:

caractéristiques de la population: l’étendue du sondage et la nature de l’élément faisant l’objet de l’audit (ex: l’évaluation des stocks cause plus de difficultés que l’évaluation de l’encaisse)

la situation financière de l’entreprise: Lorsqu’une entreprise est en difficulté financière, le risque lié aux irrégularités ou aux malversations destinées à présenter un meilleur profil est plus important qu’une entreprise en bonne situation

l’influence des dirigeants : L’auditeur doit évaluer le degré d’influence des dirigeants sur le système de contrôle interne et, s’il s’avérait que leur influence est grande, il pourrait être amené à réduire sa confiance dans le système et à augmenter l’étendue de ses sondages de validation des postes des états financiers.


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Fixation du seuil de signification préliminaire

Le seuil de signification : la limite à partir de laquelle une inexactitude ou omission contenue dans l’information comptable, est de nature à influencer la décision d’un utilisateur responsable, se basant sur cette information.

Évaluation du SS : plusieurs critères peuvent être retenus : • les capitaux propres;• le chiffre d’affaires; • total des actifs;• Le résultat comptable• ….


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La rédaction du plan d’audit et des programmes de travail.

La rédaction du plan d’audit (appelé aussi plan d’orientation de la mission) constitue l’aboutissement ou la finalité de cette phase de planification

Ce plan doit comporter notamment : la connaissance de l’activité de l’entreprise ; la compréhension du système comptable et de contrôle interne ; le risque et le seuil de signification ; la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit ; la coordination, la direction, la supervision et la revue des travaux d’audit

( équipe d’audit, besoin d’autres experts, participation d’experts, etc..) ; d’autres points relatifs notamment à la possibilité de remise en cause de la

continuité d’exploitation, aux faits nécessitant une attention particulière concernant les opérations avec les parties liées et la nature et le calendrier pour le dépôt de rapports.


55

A Définition; B Organisation C Moyens de contrôle interne D Approche d’évaluation et démarche de

l’auditeur; E Évaluation du risque lié au contrôle; F Élaboration de la stratégie d’audit des comptes

2 Évaluation du système de contrôle interne


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Système de contrôle interne : Définition

Définition : Les normes de l’IFAC définissent le système de contrôle interne comme étant l’ensemble des politiques et procédures mises en œuvre par la direction d’une entreprise en vue d’assurer, dans la mesure du possible, une gestion rigoureuse et efficace de ses activités .

Ces procédures de contrôle interne impliquent: le respect des politiques de gestion; la sauvegarde des actifs, La prévention et la détection des fraudes et des erreurs; l’exactitude et l’exhaustivité des enregistrements comptables; la publication en temps voulu d’informations financières fiables

(norme ISA 400 § 8).


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B ORGANISATION(1)

Pour atteindre ses objectifs à la fois d’efficience et de sécurité, la direction de l’entreprise doit clairement définir les tâches de chacun

plus ces définitions de responsabilité seront claires et précises moins le risque de mauvaise interprétation et donc d’erreur sera élevé.


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B ORGANISATION(2)

Consignes d’exécution des tâches Documents utilisés Contenu des documents Diffusion et conservation de ces documents Autorisations et approbations Saisie et traitement des informations

Manuel de procédures


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C MOYENS DE CONTROLE INTERNE

SEPARATION DE FONCTIONS INCOMPATIBLES AUTORISATIONS PREALABLES D'OPERATIONS DOCUMENTATION APPROPRIEE CONTROLES PHYSIQUES ET D'ACCES VERIFICATIONS INDEPENDANTES


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CONTROLE INTERNE SEPARATIONS DE FONCTIONS

fonctions incompatibles: A1. décision / autorisation A2. exécution B. conservation des valeurs C. enregistrement comptable

exemple : autorisation de crédit sur vente : A1 tenue des comptes clients : C gestion de la trésorerie: B


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METHODES D'OBSERVATION DU CONTROLE INTERNE

REPRESENTATIONS GRAPHIQUES (Diagramme de circuit)

NOTES DESCRIPTIVES DE PROCEDURES

QUESTIONNAIRES DE CONTROLE INTERNE

TEST DE CONFORMITE ET DE PERMANENCE


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Diagrammes de circuit(1)

L’analyse d’une procédure passe aussi par la construction d’une représentation graphique des tâches.

Ce diagramme doit faire ressortir les éléments suivants: La division des responsabilités pour les diverses opérations La localisation des points d’action, de décision, de contrôle et de

vérification La description des documents et supports informatiques utilisés pour le

transfert d’informations et d’instructions La liaison avec d’autres circuits.


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N1

N

2

Point de départ

Document avec mention du nombre de documents créés

Flux de documents

Flux d'informations

Sortie du tableau

Alternative

Traitement ou opérationadministrative

Traitement ou opération administrative comportant un contrôle interne (Attention le second symbole représente parfois un registre dans certains systèmes)

Réunion de documents

Registre ou fichier

classement définitif

classement temporaire

REPRESENTATIONS GRAPHIQUES DES PROCEDURES


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TEST DE CONFORMITE

Une fois la description du système effectuée (diagramme et/ou notes complémentaires explicatives), l’auditeur opère un contrôle de sa compréhension du système sur le terrain. Il conçoit des Tests de Conformité, tests qu’il faut savoir limiter.

Ceuxci sont à base d’examens matériels afin de s’assurer: Que la procédure existe bien Qu’elle est véritablement et correctement appliquée


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QUESTIONNAIRE DE CONTROLE INTERNE

C’est d’abord sur la base d’un questionnaire fermé que l’auditeur va effectuer cette analyse. Grâce à ces questionnaires préétablis, une observation physique des documents, des traitements, des classements, des fichiers, des visas…est assurée.

A l’issue de ce travail, l’auditeur pourra s’orienter vers la recherche de forces et de faiblesses de la procédure


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TESTS DE PERMANENCE

L’appréciation finale du contrôle interne va se faire au moyen de tests de permanence: il va s’agir de déterminer dans quelle mesure les points forts observés précédemment ont effectivement fonctionné durant tout l’exercice.

Les auditeurs utilisent généralement des méthodes statistiques pour sélectionner les éléments à tester.


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PLAN DE MISSION

COMPREHENSION DU SYSTEME ET DES CONTRÔLES INTERNES

PRISE DE CONNAISSANCE TESTS DE CONFORMITE

APPRECIATION DES CONTRÔLES

POSSIBILITE DE S’APPUYER

SUR DES CONTRÔLES INTERNES

NONOUI

APP

RECI

ATI

ON

DE

LACO

NCE

PTIO

N D

U S

YST

EME

VERIFICATIONDU

FOCTIONNEMENT

ETUDE DES RISQUES DE CONCEPTION ET

SOLUTIONS DE RECHANGE

FONCTIONEMENT

FIABLE

ETUDE DES RISQUES DE FONCTIONNEMENT

ET SOLUTIONSDE RECHANGE

NON

AVIS ET CONSEILS

OUI

PROGRAMME DE CONTRÔLE DES COMPTES

APP

RECI

ATI

ON

DU

FON

CTIO

NN

EMEN

T D

U

SYST

EME

D Approche d’évaluation de SCI et démarche de l’auditeur

EVALUATION FINALE DU CONTRÔLE INTERNE


68

E Évaluation du risque lié au contrôle Après avoir pris connaissance des systèmes comptables et de contrôle

interne, l’auditeur doit procéder à une évaluation préliminaire du risque lié au contrôle;

L’analyse de ces travaux d’analyse du contrôle interne va amener l’auditeur a se prononcer sur le risque de contrôle interne:

FAIBLE : contrôles substantifs réduits MOYEN :contrôles substantifs importants

ELEVE : contrôles substantifs élargis

Ce risque doit être évalué au niveau des assertions qui soustendent chaque solde de compte ou catégorie de transactions significatives.

D’une façon générale les assertions ou objectifs de contrôle sont au nombre de six : l’exhaustivité, la réalité, l’existence, la bonne évaluation, la séparation des exercices et la bonne présentation .


69

Évaluation du risque lié au contrôle (suite)

Qualité de présentation

La séparation des exercices

Qualité et constance des évaluations

Existence des actifs et passifs

RéalitéExhaustivité

élevéMoyenFaible


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Répartition des contrôles par cycle

ACHATS – fournisseurs Biens et Services / charges et dettes d’exploitation

VENTES – ventes et créances d’exploitation IMMOBILISATIONS – immobilisations incorporelles,

corporelles et financières / fournisseurs d’immobilisation PAIE – Paie – Personnel – Organismes sociaux TRESORERIE – banque – caisse –VMP résultat financier EXCEPTIONNEL


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F Élaboration de la stratégie d’audit des comptes

DOMAINE SIGNIFICATIF ET ZONES DE RISQUES

POSSIBILITE DES’APPUYER SURLES CONTRÔLES

INTERNES

IMPOSSIBILITEDE S’APPUYER SUR

LES CONTRÔLESINTERNES

ANALYSE DESDONNEES

PONCTUELLES ETEXCEPTIONNELLES

FONCTIONNEMENTDES CONTRÔLES

UTILES

SATISFAISANT ?

ELABORATION DES PROGRAMMES DE CONTRÔLE DES COMPTESALLEGES ETENDUS SPECIFIQUES

OUI

NON


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Exemple Audit de l’entité contrôle de Gestion

Phase de diagnostic et de compréhension des systèmes L’auditeur doit vérifier, dans le cadre de son appréciation de

l’environnement du contrôle, au sein de l’entreprise, l’importance accordée par la direction générale à la fonction contrôle de gestion, son rattachement hiérarchique…

Contrôle de gestion actif : point fort du système d’information de gestion (hypothèse à vérifier dans la phase d’évaluation du système de contrôle interne)


73

Exemple audit de l’entité contrôle de Gestion (Suite)

Phase d’évaluation du système d’audit interne :

Éléments clés de contrôle

Positionnement hiérarchique et rattachement à la DG; Élaboration et suivi des budgets et des plans d’action stratégiques; Mise à jour des budgets et révision des plans d’action stratégiques; Fixation des critères de performance pour les responsables opérationnels; Existence de tableaux de bord de gestion permettant un pilotage adéquat de l’entreprise; Fiabilité du système de calcul des coûts et de valorisation des stocks; Suivi et contrôle de la comptabilité de gestion et analyse des écarts; Système de reporting interne et qualité des outputs; Fiabilité et pertinence des outils informatiques utilisés et contrôle d’accès aux interfaces; Organisation et suivi des inventaires;


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Moyens de contrôle

Analyse des procédures et du processus de production et fixation des faiblesses et des points forts théoriques;

Élaboration d’un programme de travail correspondant à chacun des éléments clés et visant :

À confirmer les points forts (Test de conformité et de permanence);

Tester les points faibles et évaluer les risques éventuels;

Exemple audit de l’entité contrôle de Gestion


75

Exemple audit de l’entité contrôle de Gestion Conclusion

1 Amélioration des procédures existantes; Dans le cadre de sa lettre de management l’auditeur devrait formuler des

recommandations visant à améliorer et à perfectionner les procédures existantes;

2 Élaboration des programmes d’audit et conséquences sur les comptes;

Les programmes d’audit doivent tenir compte des faiblesses dégagées pouvant avoir une conséquence directe sur les comptes ( Inventaire physique et valorisation des stocks…);


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L’approche par les risques

A Pourquoi une approche par les risques?B – Définition du risque d’auditC – Risques liés à l’environnement de la sociétéD – Risques liés au contrôle interneE – Risques de nondétection par l’auditeurF – Erreur significativeG – Seuil de matérialitéH Modèle d’évaluation


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Pourquoi une approche fondée sur les risques?

Les auditeurs, de façon générale, fondent leur approche sur les risques. En effet, l’environnement interne et externe d’une entreprise peut générer des erreurs plus ou moins significatives sur les comptes et donc donner une mauvaise information financière.


78

Risque d’audit

Et le risque d’audit va être le risque que l’auditeur émette un rapport exprimant une opinion sans réserve sur des états financiers comportant des erreurs ou des fraudes significatives non décelées.

Le 1er travail d’un auditeur va donc être d’IDENTIFIER les risques.


79

Notion de risque

On peut identifier des risques à différents niveaux:

1. Les risques liés à l’environnement de la société2. Les risques liés au contrôle interne3. Les risques de non détection par l’auditeur


80

1. Les risques liés à l’environnement de la société

Toute activité commerciale comporte des risques. Il s’agit des risques résultant des conditions ou d’événements généraux qui pourraient affecter un ou plusieurs postes dans les états financiers dans leur ensemble et pourraient entraîner une anomalie significative.

Exemples: Entreprise évoluant sur des marchés complexes Développement sur de nouveaux marchés ou de nouveaux

pays Réorganisation dans la société Changement du système informatique Changement de principes comptables Absence de DAF ou de chef comptable….


81

2 Les risques liés au contrôle interne

Le risque de contrôle interne est le risque qu’une erreur significative ne soit pas décelée par les procédures de contrôle interne mises en place par la société.


82

3 – Le risque de nondétection

Le risque de nondétection est le risque que les procédures substantives d’audit (tests analytiques et tests de détails) échouent dans la détection d’erreurs significatives.


83

Erreur significative

Qu’est ce qu’une erreur significative? Une erreur significative dans les états financiers

est une erreur qui peut altérer le jugement d’un utilisateur raisonnable à la lecture de ces états.

Une erreur significative peut résulter d’un seul élément erroné important ou de petites erreurs qui, ajoutées à d’autres petites erreurs, peuvent constituer une erreur significative dans les états financiers.


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L’approche par les risques

Risque d’audit

Risques indépendants de l’audit

Risque de non contrôle Risque inhérent Risque de non détection

Risque lié aux autres procédés

Risque hors sondageRisque lié au sondage

Risque alpha Risque bêta(sondage de validation)

Schéma 11 : Eléments du risqueSource : D.CORMIER (1991) « L’évaluation du risque dans les missions d’audit externe : l’approche nord américaine » Revue Française de Comptabilité N° 221 Mars.


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Le modèle d’évaluation du risque d’auditRA = RI x RNC x RND

Avec : RA (Audit Risk) : risque final qu’il demeure une erreur dans les

comptes publiés. RA n’est pas quantifié explicitement par les SAS, l’auditeur restant seul juge du niveau de risque acceptable.

RI (Inerent Risk) : évaluation portant sur l’environnement, et mesurant le risque de l’entreprise à transcrire une information erronée sous forme d’écriture comptable.

RNC (Control Risk) : évaluation de l’incapacité du contrôle interne à détecter et corriger l’erreur existant dans les flux d’information comptables.


86

Estimation de risque de non détection

MaximumÉlevéMoyenFaible

ÉlevéMoyenFaibleMoyen

MoyenFaibleMinimumÉlevé

FaibleMoyenÉlevé

L’auditeur a estimé le risque lié au contrôle

L’auditeur a estimé le risque inhérent

L’auditeur se fixe un risque d’audit acceptable (ce risque est souvent fixé à 5%) : il ne lui reste qu’à évaluer chacune des composantes. La matrice suivante établie par L’IAPC (Comité Internationale des Pratiques d’Audit) permet d’estimer le risque de non détection acceptable en fonction du risque inhérent et du risque lié au contrôle :


87

3 contrôle des comptes

Planifier les procédures substantives

Tests de validation et de cohérence par cycle de révision

Évaluer si les preuves d’audit sont suffisantes


88

A – les procédures substantives

Pour examiner et contrôler les comptes, l’auditeur dispose d’un ensemble de méthodes et moyens adaptés à ses objectifs:

a)L’examen analytique b)L’observation physique c)La confirmation directe d)L’examen de livres et de documents


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a) l’examen analytique

L’examen analytique consiste à examiner si les tendances, ratios et évolutions sont cohérents entre eux et avec les informations données par le personnel.

Cette technique permet soit d’identifier des tendances, soit de confirmer des informations.

Elle est donc utilisée en début de mission pour déterminer les orientations à donner à l’audit.


90

b) l’observation physique Elle peut prendre 2 formes:

1 l’examen et le contrôle d’un inventaire physique effectué par l’entreprise : il concerne principalement aux stocks ou aux immobilisations. Dans ce cas, l’auditeur va d’abord s’assurer que la procédure mise en place pour l’inventaire est correctement appliquée, puis effectuer des tests de vérification par sondage.

2 le contrôle de l’existence physique d’un actif: ce contrôle est en général fait pour les effets à recevoir en portefeuille, les espèces en caisse.


91

c) La confirmation directe

C’est sans doute l’élément le plus probant que peut obtenir l’auditeur. Cette technique consiste à obtenir auprès des tiers (clients, fournisseurs, banques, avocats, conservation des hypothèques…) la confirmation d’informations d’ordre comptable, financier ou juridique.

Ces demandes sont établies sur papier entête de la société mais expédiées par l’auditeur et reçues directement par ce dernier.

Les réponses reçues sont ensuite comparées avec les données enregistrées par la société.


92

d) L’examen de livres et de documents Cette méthode est utilisée chaque fois que les

éléments probants sont détenus par l’entreprise soit dans les livres et registres comptables, soit dans des documents. Par exemple: Contrôle des dotations aux amortissements Contrôle de la valorisation des actifs Contrôle factures fournisseurs pour justifier les

charges Contrôle des bulletins de paie ou déclarations sociales

pour les frais de personnel

93

B Tests de validation et de cohérence par cycle de révision


94

Objectifs (1)

EXHAUSTIVITE des enregistrements EXISTENCE et réalité effective des transactions

enregistrées EXACTITUDE des enregistrements VALORISATION correcte des enregistrements PRESENTATION correcte des informations contenues

dans les états financiers


95

Objectifs (2)

■ Présentation ■ Valorisation

■■■Exactitude

■ ■Existence

■ ■ Exhaustivitétransaction

Catégorie deEstimationPassifActif


96

LES ACHATS Objectifs:

Tous les achats doivent être autorisés et correctement enregistrés

Les achats comptabilisés doivent correspondre à des charges de l’entreprise engagées pour les besoins de son objet social.

Les avoirs à obtenir doivent être constatés en comptabilité.

Documents: Contrat d’achat avec un fournisseur, demande interne

d’achats, bon de commande au fournisseur, bon de livraison, facture fournisseur…


97

LES VENTES Objectifs:

Tous les services rendus et les produits livrés doivent être facturés à bonne date et pour la somme convenue, et comptabilisés sur le bon exercice,

Les prix pratiqués et les remises consenties doivent être conformes aux tarifs ou avoir été préalablement autorisées,

Les avoirs doivent être comptabilisés sur la bonne période, Les créances doivent être récupérées dans les délais normaux, les provisions

nécessaires doivent être passées. Documents:

Contrat avec le client, commande du client, bon de mise en fabrication, bon d’expédition, tarif, bordereau de livraison, facture, demande interne d’avoir, avoir, correspondance avec le client, dossier client, échéancier des effets à recevoir, effets en portefeuille, bordereau de remise en banque, avis de crédit en banque…


98

LES IMMOBILISATIONS Objectifs:

Les autorisations d’acquisition, l’affectation comptable, la valeur d’origine, la tenue des tableaux d’amortissements doivent être suffisants.

La protection des actifs, la localisation physique

Documents: Demande d’investissement, budget d’investissement, devis,

commande au fournisseur d’immobilisation, accusé de réception du fournisseur, bon de livraison, avis de mise en service ou hors service, autorisations, factures de cession, fichier des tableaux d’amortissement, inventaire physique annuel, police d’assurance, contrat d’entretien…


99

Paie et personnel Objectifs:

Toutes les personnes portées sur le livre de paie coté, paraphé sont bien salariées de l’entreprise,

Le calcul des rémunérations est effectué sur les bases exactes, et leur règlement opéré avec une sécurité suffisante,

Toutes les charges sont correctement calculées et constatées et versées en temps utile, notamment le précompte (aspect pénal),

Les dispositions légales sont respectées

Documents: Convention collective, règlement intérieur, convention de participation

des salariés au fruit de l’expansion, contrat de travail, fichier du personnel, autorisation d’acompte, bulletin de paie, note de frais, déclarations périodiques aux organismes sociaux, registres légaux, fiche individuelle, centralisation des écritures de paie…


100

Trésorerie Objectifs:

L’intégralité des règlements émis doit être justifiée, doit avoir fait l’objet d’une autorisation préalable, doit être opérée par des personnes habilitées, et comptabilisée.

Documents: Toute pièce justificative revêtue du Bon à Payer, talon de

chèque, ordre et avis de virement, effets et échéancier correspondant, ordre de prélèvement, extrait de compte, autorisation de signature ou de double signature, rapprochement bancaire, pièce et brouillard de caisse, inventaire de caisse…


101

Stocks Objectifs:

La protection physique des stocks, le suivi des mouvements, le comptage et la valorisation des existants, le calcul des provisions nécessaires,

L’enregistrement comptable des stocks (bilan) et des variations de stock (compte de résultat)

Documents: Bon de commande, accusé de réception, avis de transport,

bon de livraison, bon de retour, fiche de stock et de valorisation, fiche d’inventaire, récapitulatif d’inventaire, fichier de valorisation…


102

Engagements hors bilan Objectifs:

L’exhaustivité de la connaissance des engagements pris par l’entreprise mais aussi ceux qu’on lui a donnés en vue de fournir les informations dans les comptes annuels.

Documents: Actes d’acquisition, prêts, emprunts pour les nantissements, Tableaux d’amortissements d’emprunts et de prêts pour le

calcul des intérêts courus non échus, Échéanciers d’effets pour les effets escomptés non échus, Les PV de conseil pour les cautions et avals….


103

C Evaluer si les preuves d’audit sont suffisantes

A la fin des travaux sur chacun des cycles, l’auditeur doit rédiger une conclusion, par cycles, en:

dégageant les erreurs détectées: il s’agit des ajustements d’audit qui remonteront dans la note de synthèse,

décrivant les faiblesses de contrôle interne.


104

A Mise en œuvre des procédures de synthèse

B Evaluation d’ensemble de l’audit

C Exprimer une opinion d’audit

4 Finalisation de la mission et rapports


105

A Mise en œuvre des procédures de synthèse

A l’issue de ses travaux, l’auditeur en fait la synthèse de façon à s’assurer qu’ils sont suffisants et convaincants: les travaux nécessaires ontils été effectués?

Les travaux de fin de mission comportent notamment:

L’identification des événements postérieurs à la clôture, L’utilisation d’un questionnaire de fin de mission, La rédaction, par la société auditée, d’une lettre d’affirmation, La rédaction d’une note de synthèse.


106

Les événements postérieurs à la clôture

Il s’agit d’événements importants susceptibles d’avoir une incidence significative sur l’appréciation de la situation financière de l’entreprise. On peut identifier 2 catégories d’événements:

Les événements survenus entre la date de clôture et celle d’arrêté des comptes mais se rapportant à des pertes, des risques couverts ou non par des provisions qui ont trouvé leur origine au cours de l’exercice audité ou d’un exercice antérieur. Ces événements doivent être traduits dans les comptes.

Les événements survenus entre la date de clôture et celle d’arrêté des comptes mais se rapportant à des faits n’ayant pas pris naissance avant la clôture de l’exercice. Ces événements doivent faire l’objet d’une information de la part de la société dans le rapport de gestion.


107

Exemples d’événements postérieurs à la clôture

Le jugement rendu dans un litige avec un tiers,

Un incendie dans un établissement, La fermeture d’une unité de production, Le retrait à la vente d’une gamme de

produits, Un plan de licenciement…


108

Le questionnaire de fin de mission Il permet de s’assurer que tous les éléments nécessaires

à la formulation de l’opinion sur les comptes annuels ont été réunis, que les normes ont été respectées et que les dossiers de travail sont complets: Respect des grandes étapes, Techniques employées, Supervision des collaborateurs débutants, revue des dossiers, Remontée des conclusions, ajustements importants Cohérence des comptes annuels et pertinence des informations

figurant en annexe, Suivi administratif de la mission.


109

La lettre d’affirmation

C’est un document qui récapitule et complète certaines déclarations des dirigeants. Elle est signée par la direction générale et adressée au commissaire aux comptes. La lettre d’affirmation a un double objet:

La direction de l’entreprise reconnaît sa responsabilité en matière d’établissement des comptes annuels.

L’auditeur l’utilise comme élément de collecte d’éléments probants lorsqu’il n’a pas d’autres moyens à sa disposition.


110

La note de synthèse

La rédaction d’une note de synthèse a surtout un aspect pratique: il convient de résumer les conclusions et les remarques importantes relevées tout au long de l’audit. Chaque point de la note de synthèse porte la référence des feuilles de travail où figurent les tests et les informations détaillés.

Cette note de synthèse aide le rédacteur des rapports.


111

B Evaluation d’ensemble de l’audit L’auditeur va faire le point des ajustements relevés

tout au long de la mission d’audit: Les ajustements d’évaluation qui impliquent l’estimation ou l’exercice

d’un jugement (exemple: ajustement sur une provision pour dépréciation ou une provision pour risque)

Les ajustements de correction qui portent sur des montants précis et non discutables, en général suite à des erreurs (exple: écriture mal passée ou erreur de montant sur une facture comptabilisée)

Les ajustements de principe qui résultent soit de l’application d’un principe comptable non admis soit d’une mauvaise application d’un principe (exemple: enregistrement HT d’une voiture de société)


112

Synthèse des ajustements

Le total des ajustements doit être comparé au seuil de signification qui a été défini en début de mission.

Si les erreurs sont supérieures au seuil de signification, une correction des comptes s’impose,

Si la somme de ces erreurs est proche du seuil de signification, l’auditeur devra s’assurer que d’éventuelles erreurs non détectées ne soient pas susceptibles d’avoir pour conséquence un dépassement du seuil de signification. Il devra généralement soit mettre en œuvre des travaux complémentaires, soit demander à la société de corriger les erreurs identifiées.


113

Réunion de synthèse

Avant l’émission de son rapport, l’auditeur fait le point avec la direction sur:

Les conditions dans lesquelles s’est déroulé sa mission,

Les points faibles du contrôle interne, Les ajustements proposés sur les comptes audités.


114

Exprimer une opinion d’audit

L’auditeur peut émettre 3 types d’opinion:

La certification sans réserveLa certification avec réserveLe refus de certifier

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