ESSAI D’ELABORATION D’UN GUIDE PRATIQUE D’ARRETE DE ...

UUNNIIVVEERRSSIITTEE DDEE TTOOAAMMAASSIINNAA FFAACCUULLTTEE DDEESS SSCCIIEENNCCEESS EECCOONNOOMMIIQQUUEESS EETT DDEE GGEESSTTIIOONN

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UNIVERSITE DE TOAMASINA

MEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTIONMEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTIONMEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTIONMEMOIRE DE MAITRISE ES SCIENCES DE GESTION

ESSAI D’ELABORATION D’UN GUIDE

PRATIQUE D’ARRETE DE COMPTES

Cas de la « Société Anonyme DUBOIS »

ANTANANARIVO

Présenté et Soutenu par :

Robin RAZANAJAONA

Option : Finances et Comptabilité Promotion : 2004- 2005

Sous la direction de :

Encadreur Enseignant Encadreur Professionnel Madame Vololonirina RAVELOSON

Enseignant chercheur Université de Toamasina

Monsieur Tantely Nofy RAKOTONIAINA Directeur de mission

Cabinet MAZARS FIVOARANA

2007 Date de soutenance : 02 Février 2008________________

S O M M A I R E

Page

REMERCIEMENTS

LISTE DES ABREVIATIONS, DES SIGLES ET ACRONYMES

INTRODUCTION

PREMIERE PARTIE/ GENERALITES SUR LA COMPTABILITE 8

CHAPITRE I - RENSEIGNEMENTS GENERAUX SUR LA SOCIETE....................................................... 9 Section I : PRESENTATION ET IDENTIFICATION ............................................................................................ 9 Section II : ORGANISATION ET SYSTEME DE GESTION................................................................................ 10 Section III : PROCESSUS DE TRAITEMENT COMPTABLE............................................................................. 13

CHAPITRE II : LE NOUVEAU PLAN COMPTABLE GENERAL MALGACHE : PCG 2005 COHERENT AVEC LES NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES IAS/IFRS...................................................16

Section I- CADRE CONCEPTUEL : DEFINITIONS ET CHAMPS D’APPLICATION............................................. 18 Section II : CONVENTIONS COMPTABLES DE BASE, CARACTERISTIQUES QUALITATIVES DE L ’ INFORMATION FINANCIERE ET PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX : .......................................... 19

SECTION III : LES DES ETATS FINANCIERS DU PLAN COMPTABLE GENERAL 2005 .................. 31

DEUXIEME PARTIE LES TECHNIQUES D’INVENTAIRE ......................................................................... 44

CHAPITRE I : L’INVENTAIRE EXTRACOMPTABLE ............................................................................... 46 Section I. INVENTAIRE PHYSIQUE DES IMMOBILISATIONS .......................................................................... 46 Section II. INVENTAIRE PHYSIQUE DES STOCKS ET EN-COURS.................................................................. 51 Section III. INVENTAIRE DE TRESORERIE................................................................................................... 58

CHAPITRE II- INVENTAIRES COMPTABLES : LES ECRITURES DE REGULARISATIONS ............. 62 Section I - REGULARISATION DES COMPTES DE BILAN............................................................................... 63 Section II - REGULARISATION DES COMPTES DE GESTION.......................................................................... 98

SECTION III : ETABLISSEMENT DES ETATS FINANCIERS .................................................................. 114

ANNEXES.......................................................................................................................................................... 125

LISTE DES SCHEMAS.................................................................................................................................... 141

LISTE DES TABLEAUX ................................................................................................................................. 141

BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................................................142

TABLE DES MATIERES 143

REMERCIEMENTS

Le présent mémoire n’a pas pu être réalisé sans l’inestimable contribution de plusieurs

personnes à qui nous adressons nos vifs remerciements.

Ainsi, nous tenons exprimer notre sincère reconnaissance :

� A la Présidence, au corps des enseignants et à tous les membres de personnel de

l’Université de Toamasina

� A la Direction et à tous les responsables de la Société Anonyme DUBOIS pour leur

précieuse collaboration dans la préparation de cet ouvrage ;

� Aux Dirigeants du Cabinet d’Audit et conseil Mazars – Fivoarana qui ont accepté

jusqu’à ce jour de nous intégrer au sein de leur équipe, de nous avoir fourni les

documents nécessaires pour la rédaction de ce mémoire et surtout de nous avoir

encouragé à le réaliser ;

� A Monsieur Tantely Nofy RAKOTONIAINA, Directeur de mission au sein du

Cabinet Mazars Fivoarana, notre encadreur professionnel qui a prêté main forte dans

la réalisation de ce travail;

� A Madame Vololonirina RAVELOSON, Enseignant chercheur à l’Université de

Toamasina, qui a permis de mener à terme ce mémoire sous sa responsabilité

pédagogique ;

� A nos parents, nos amis et à toute la famille qui nous ont toujours apporté leur soutien

moral et financier.

Malgré leurs innombrables obligations, elles ont su renoncer à une large partie de leur temps

pour nous former, nous guider, nous encadrer et nous soutenir.

Merci!

LISTE DES ABREVIATIONS, DES SIGLES ET ACRONYMES

a : Amortissement (dotation de l’exercice) A : Alphabétique (classement) AC : Avis de Crédit AD : Avis de Débit Ar : Ariary BAL : Balance BC : Bon de Commande BL : Bon de Livraison BR : Bon de Réception BS : Bon de Sortie BT : Bon de Transfert BTR : Bon de Transport C : Chronologique (classement) CCP : Compte Chèques Postaux CGI : Code Général des Impôts CK : Chèques (Banques ou CCP) CLT : Clients CSC : Conseil Supérieur de la Comptabilité DAI : Demande d’Autorisation d’Investissement DF : Demande de Fournitures ECAS : Etat de Créances par Antériorité de Solde ECD : Etat des Créances Douteuses EEI : Etat des Ecarts d’Immobilisations EEP : Etat des Effets à Payer EER : Etat des Effets à recevoir EI : Etat d’Inventaire EICMR : Etat d’Immobilisation pour la Cession ou la Mise au Rebut EPS : Etat des Pertes de valeurs sur Stocks EST : Etat de Stocks FACT : Facture FI : Fiche Individuelle d’Immobilisation FIC : Fiche Individuelle Client FIFO : First In First Out FRNS : Fournisseur GL : Grand – Livre IAS : International Accounting Standard IASB : International Accounting Standard Board IBS : Impôt sur les Bénéfices de la Société IFRS : International Financial Reporting Standard IRNS : Impôt sur les Revenus Non Salariaux JB : Journal des Banques

JC : Journal Caisse JOD : Journal des Opérations Diverses JUSTIF : Justification des Comptes M : Montant N : Numérique (classement) ONG : Organisation Non Gouvernementaux PC : Prix de Cession PCG 1987 : Plan Comptable Général 1987 PCG 2005 : Plan Comptable Général 2005 PJ : Pièces Justificatives POD : Pièces d’Opérations Diverses PVA : Procès-verbal d’Ajustement PVC : Procès-verbal de Cession PVRE : Procès-verbal de Reforme RAF : Responsable Administratif et Financier RB : Relevés Bancaires RCF : Registre des Comptes Fournisseurs RCFE : Registre des Comptes Fournisseurs Etrangers RESS : Registre des Entrées et Sorties en Stocks RI : Registre des Immobilisations SMT : Système Minimal de Trésorerie TIA : Tableau des Immobilisations et des Amortissements TMA : Tableau de Mouvements des Amortissements TMI : Tableau de Mouvements des Immobilisations TTC : Toute Taxe Comprise TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée VNC : Valeur Nette Comptable

Généralités sur la comptabilité

5

INTRODUCTION

La mondialisation est devenue l’un des enjeux majeurs du XXIe siècle. L’univers de la

formation universitaire s’avère de plus en plus concurrentielle. Les Universités Malgaches

auront à définir une stratégie pour pouvoir donner une bonne qualité de formation, de

communication et d’organisation ainsi que de rendement.

L’année 2005 a été marquée par deux évènements importants qui méritent d’être

rappelés : l’application du nouveau Plan Comptable Général Malgache qui est le PCG 2005,

cohérent avec les normes IAS/IFRS ainsi que le passage à l’Ariary.

La 1ère application constitue un changement de méthode comptable tel que définie aux

articles 347-2, 347-3 et 347-4 du PCG 2005. Les changements des méthodes comptables

constituent une innovation dans la mesure où ils s’inscrivent en tant que pratique comptable à

part entière. Ils prennent une importance particulière pour le passage du PCG 2005 cohérent

avec les normes comptables internationales IAS/IFRS. Mais, la pratique des changements des

méthodes comptables ne s’arrête pas à cette occasion. L’entreprise peut être amenée à

effectuer un changement de méthodes tout au long de son exploitation pour peu qu’elle puisse

le justifier eu égard au cadre conceptuel.

Bon nombre de pratiques des normes comptables internationales suscitent des

questions, donc des débats. Les changements des méthodes comptables n’échappent pas à

cette réalité.

Le choix de ce thème repose sur deux raisons à savoir :

� l’obligation de la société envers la loi en vigueur sur l’arrêté des états financiers :

o la précision de l’article 152 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales : « A

la clôture de chaque exercice, le gérant ou le conseil d’administration ou

l’administrateur général, selon le cas, établit et arrête les états financiers de

synthèse conformément aux dispositions des textes relatifs aux règles comptables

des entreprises commerciales ».


6

o et celle de l’article 155 : « dans les sociétés contrôlées par les commissaires aux

comptes, les états financiers de synthèse annuels et le rapport de gestion sont

adressés à ces derniers, soixante jours au moins avant la date de l’assemblée

générale statuant sur les états financiers de synthèse :

� ces documents sont présentés à l’assemblée générale de la société statuant sur

les états financiers de synthèse qui doit obligatoirement se tenir dans les six

mois de la clôture de l’exercice.

� en cas de non-respect du délai ci-dessus, le commissaire aux comptes est en

droit d'assortir sa certification d'une réserve ou de la refuser ».

o dans une entité, le changement des méthodes comptables est une grande étape

pour le responsable de la comptabilité et l’arrêté de comptes est obligatoire avant

l’établissement des états financiers.

Notre étude a été effectuée, d’une part à partir des acquisitions théoriques que nous

avons pu obtenir durant les deux premiers cycles universitaires passés au sein de l’Université

de Toamasina et d’autre part, à partir des pratiques issue des interventions d’audit et de

commissariat aux comptes dans le cadre de la mission du Cabinet d’audit Mazars Fivoarana .

Après avoir collecté des données dans les bibliothèques et les sites web, nous avons procédé à

une sélection et classement avant de les analyser.

A la fois repère et guide pratique, cet ouvrage analyse de façon rigoureuse et détaillée

l’ensemble des techniques nécessaires aux travaux de fin d’exercice dont la réalisation

nécessite une maîtrise parfaite des techniques de base de l’inventaire.

Ceci dit, notre ouvrage traitera une documentation de base particulière nécessaire aux travaux

de fin d’exercice :

� d’une part, il sert de guide pour le responsable de la comptabilité d’une société en vue

d’élaborer les états financiers en fin d’exercice comptable ou dans le cadre d’une

passation de service au sein de la direction financière et comptable ;

� d’autre part, c’est celui de matérialiser, par un travail universitaire, les années d’études

passées au sein de l’Université de Toamasina.


7

Le but de cette recherche est, dans un premier temps de mettre tout le personnel

technique de la société au même niveau d’information puis de lancer les mesures pratiques

pour une formation renforcée et adéquate de ce personnel pour atteindre ses objectifs:

� toute entité devrait rechercher au niveau de sa gestion plus d’efficacité et d’efficience

qui pourrait se traduire, entre autres, par la mise en place d’un guide ;

� l’absence d’un guide pratique ou d’un manuel d’opération constitue une grande lacune

tant au niveau de l’organisation et de gestion administrative que la gestion financière et

comptable de l’entité ;

� un manuel d’opération ou un guide pratique permet de définir de manière précise le

rôle, les attributions, et la responsabilité de chaque employé dans l’exécution de ses

tâches afin d’avoir un meilleur traitement d’informations et aussi d’en assurer la fiabilité

des informations comptables :

o être un outil permanent de gestion et de référence du personnel à tous les niveaux

de l’entité,

o être un moyen d’informations pour les tiers concernant les procédures existantes,

o être une assurance sur la meilleure qualité d’organisation, de gestion et du

système de contrôle interne.

La première partie de cette étude sera consacrée au nouveau Plan Comptable Général

applicable à Madagascar :

� dans le premier chapitre on trouve la présentation générale de la Société Anonyme

DUBOIS;

� et dans le second, les principales innovations du Plan Comptable Général 2005.

La deuxième partie concerne les techniques d’inventaire qui se développe ainsi :

� les inventaires extracomptables, en chapitre premier ;

� les inventaires et les redressements comptables, en second chapitre.

Chaque chapitre sera divisé en section, et les sections sont composées par des

différents paragraphes.


8

PREMIERE PARTIE

GENERALITES SUR LA COMPTABILITE


9

CHAPITRE I - RENSEIGNEMENTS GENERAUX SUR LA SOCIETE

Le présent chapitre sera consacré à la présentation générale de la Société Anonyme

DUBOIS et comprend trois sections :

� Présentation et identification.

� Organisation et système de gestion.

� Processus de traitement comptable.

Section I : PRESENTATION ET IDENTIFICATION

Paragraphe I : Présentation

La « Société DUBOIS », est une Société Anonyme sise à Antananarivo. Elle est

enregistrée au registre de commerce, à la statistique et à l’administration fiscale malgache.

Elle dispose d’une unité de production implantée dans la Région de Toamasina depuis le mois

de février 2004 et à Mahajanga à compter du mois d’avril 2005.

Conformément à ses dispositions statutaires, la Société DUBOIS a pour principale

activité la production et la commercialisation des accessoires textiles essentiels pour couvrir,

en priorité, les besoins des industries textiles à Madagascar, et secondairement ceux des

entreprises franches.

Paragraphe II : Evolution

L’évolution de ses activités durant les deux dernières années peut être appréciée à

l’aide des indicateurs suivants :

Tableau N° 01 : Evolution des activités 2005 – 2006 :

(En Ariary)

RUBRIQUE 2006 2005 VARIATION (%)

Chiffre d’affaires 61 141 761,63 54 510 822,40 12,16

Résultat net de l’exercice 19 464 423,33 21 577 677,60 (9,79)

SOURCE : Division Administrative et Financière


10

Section II : ORGANISATION ET SYSTEME DE GESTION

Paragraphe I : Structure générale

Raison sociale : SOCIETE DUBOIS

Siège social : Tananarive

Forme juridique : Société Anonyme

Les organes de la société, tels qu’ils sont définis dans les statuts sont :

� l’Assemblée Générale des Actionnaires ;

� le Conseil d’Administration ;

� la Direction Générale ;

� le Commissaire aux comptes.

L’organigramme de la Société au 31 décembre 2006 se présente comme suit :

Source (Schéma N° 01 : Organigramme) : Division Administration du Personnel

L’effectif du personnel à fin décembre 2006 est de 78 contre 82 au 31 décembre 2005.

Département Production

Conseil d’Administration

Directeur Général

Secrétariat

Département Administratif et Financier

Département logistique et patrimoine

Division Administration du Personnel

Division Finances et Comptabilité

Division Informatique

Division Approvisionnements

Recherche et Développement

Division Commerciale

Division Sécurité


11

Paragraphe II : Système d’information

La société DUBOIS dispose actuellement d’un plan comptable approprié conforme au

nouveau Plan Comptable Général Malgache. La société dispose également d’un plan

comptable auxiliaire pour les comptes des tiers.

La mise à jour du plan comptable, en cas de suppression ou d’adjonction de nouveaux

comptes, s’effectue au niveau du RAF.

La comptabilité de la société est tenue sous le logiciel « CIEL COMPTA ».

Les principes comptables et les méthodes de présentation des états financiers sont

conformes à ceux préconisés par le PCG 2005.

Toutefois, il convient d’apporter des précisions sur les règles d’évaluation des

principales rubriques ci-après :

� Immobilisations et amortissements :

Les biens inscrits à l'actif du bilan sont comptabilisés à leur coût historique.

Les amortissements sont calculés d'après la durée de vie normale des immobilisations

selon la méthode linéaire. Les taux d’amortissement des immobilisations sont

respectivement :

• 5 à 20 ans pour les constructions ;

• 5 à 10 ans pour les agencements, aménagements et installations ;

• 5 à 10 ans pour le matériel et outillage ;

• 4 à 5 ans pour le matériel de transport ;

• 5 à 10 ans pour le matériel et mobilier de bureau ;

• 4 à 5 ans pour le matériel informatique.

� Créances et dettes :

Les créances sont évaluées au plus bas montant entre la valeur d’entrée au patrimoine

et celle de fin d’exercice et les dettes sont évaluées au plus fort montant entre la valeur

historique et celle de fin d’exercice.

� Stocks et encours :

Les entrées en magasin sont évaluées au coût d’achat pour les matières premières et au

coût de production pour les produits finis.

Les sorties sont valorisées selon la méthode FIFO.


12

Un bilan d’ouverture conforme au PCG 2005 a été établi au 1er janvier 2005.Compte

tenu du changement de méthode comptable suite à l’adoption du PCG 2005, la société a

respecté l’application de ce nouveau plan comptable suivant l’avis du Conseil Supérieur de la

Comptabilité (CSC) en date du 03 novembre 2004 dont les principes généraux sont :

� établissement du bilan d’ouverture au 1er janvier 2005 conforme au PCG 2005 ;

� retraitement des données comparatives de l’exercice 2004 afin d’assurer au niveau des

états financiers 2005 présentés conformément au PCG 2005 la comparabilité avec les

informations financières relatives à l’exercice 2004 ;

� imputation sur les capitaux propres du bilan d’ouverture les ajustements consécutifs aux

retraitements imposés par cette première application du PCG 2005 ;

� présentation en annexe des explications détaillées de l’impact du passage au PCG 2005.

Paragraphe III : Principales faiblesses du contrôle interne

La Société Anonyme DUBOIS ne dispose pas de manuel de procédures d’inventaire et

d’arrêté de comptes. Le manuel de procédures définit le rôle, les attributions, et la

responsabilité de chaque employé dans l’exécution de ses tâches afin d’avoir un meilleur

traitement d’informations et aussi d’en assurer la fiabilité des informations comptables. Ainsi,

il met tout le personnel technique de la société au même niveau d’information puis de lancer

les mesures pratiques pour une formation renforcée et adéquate de ce personnel pour atteindre

ses objectifs.


13

Section III : PROCESSUS DE TRAITEMENT COMPTABLE

Le processus de traitement comptable se schématise ainsi :

Schéma N° 2 : Processus de traitement comptable de la Société DUBOIS

SECRETAIRE STANDARDISTE

COMPTABLES RESPONSABLE ADMINISTRATIF ET FINANCIER (1) Fournisseurs – Clients – Paie – Opérations diverses

PIECES

COMPTABLES

PIECES D’OPERATIONS

COURANTES (1) PIECE DE

TRESORERIE

� ATTRIBUTION DES NUMEROS DE SEQUENCE INTERNE � MISE A JOUR DU REGISTRE DES FACTURES RECUES � OUVERTURE DE DOSSIER EN ATTENTE DE COMPTABILISATION

� CONTROLE DE REGULARITE (INSCRIPTION DANS LE REGISTRE D’ARRIVEE -APPOSITION DE LA DATE ET DU NUMERO D’ARRIVEE AINSI QUE DE LA MENTION «ORIGINAL» ET «DOUBLE»)

� TRIAGE ET DISPATCHING

PAIE OPERATIONS

DIVERSES

PIECES DE

TRESORERIE

FOURNIS-SEURS

CLIENTS

� CONTROLE DE REGULARITE � IMPUTATION ET ENREGISTREMENT/COMPTABLE � INDICATION DES REFERENCES DE COMPTABILISATION SUR LES PIECES � SAISIE DES OPERATIONS � IMPRESSION DES BROUILLARDS DE SAISIE

BROUILLARD DE SAISIE

PIECES D’OPERATIONS

COURANTES (1)

PIECES DE

TRESORERIE

� VERIFICATION ET VALIDATION DES IMPUTATIONS � APPOSITION DE LA MENTION « VERIFIE » OU « A CORRIGER » SUR LE

BROUILLARD DE SAISIE

A B


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COMPTABLES NON

OUI

RESPONSABLE ADMINISTRATIF ET FINANCIER

COMPTABLE

Source : Département Administratif et Financier

� VERIFICATION DES MOUVEMENTS DE LA PERIODE � ETABLISSEMENT DES RAPPORTS FINANCIERS

� JUSTIFICATION DES SOLDES DE COMPTES (ETATS ANNEXES) � ANALYSE DES CHARGES ET PRODUITS

ETATS FINANCIERS

JOURNAUX

GRAND-LIVRE av. inv.

BALANCE GENERALE av. inv.

� INVENTAIRE EXTRA-COMPTABLE � INVENTAIRE COMPTABLE � ECRITURES DE REGULARISATION � EDITION DES ETATS COMPTABLES AVANT AUDIT

BALANCE AUXILLIAIRE

av. inv.

A

PIECES D’OPERATIONS PIECES DE

TRESORERIE

BROUILLARD DE

SAISIE

IMPUTATION CORRECTE

� CORRECTION BROUILLARD DE SAISIE

� NOUVELLE IMPRESSION DU BROUILLARD DE SAISIE

B

� CLASSEMENT DES PIECES COMPTABLES PAR NATURE, PAR ORDRE ALPHABETIQUE ET CHRONOLOGIQUE

� CLASSEMENT DES BROUILLARDS DE SAISIE � EDITION DES ETATS COMPTABLES AVANT INVENTAIRE

JOURNAUX

GRAND-LIVRE av. inv.

BALANCE GENERALE av. inv.

BALANCE AUXILLIAIRE

av. inv.


15

Les pièces comptables sont constituées par :

� les factures ;

� les Bons de livraison ;

� les Bons de commande ;

� les ordres de virement ;

� les chèques ;

� les pièces de caisse ;

� les avis bancaires, …

La saisie des pièces comptables est effectuée en temps réel. Les journaux, les grands-livres

et les balances sont produits mensuellement. L’arrêté de comptes en vue de l’élaboration des états

financiers est effectué en fin d’exercice comptable.


16

CHAPITRE II : LE NOUVEAU PLAN COMPTABLE GENERAL MALGACHE : PCG 2005 COHERENT AVEC LES NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES IAS/IFRS

Conformément au décret N° 2004-272 du 18 février 2004 portant sur l’approbation du plan

comptable général de Madagascar cohérent avec les normes comptables internationales IAS/IFRS,

toute personne physique ou morale astreinte à la tenue d’une comptabilité doit respecter pour la

présentation des états financiers relatifs à l’exercice 2005 les dispositions prévues par le nouveau

plan comptable Malgache, « l’avis de la première application du PCG 2005 »1 a consisté :

� à l’imputation sur les capitaux propres du bilan d’ouverture des ajustements consécutifs

aux retraitements imposés par cette première application du PCG 2005 ;

� à l’établissement du bilan d’ouverture au 1er janvier 2005 conforme au PCG 2005 ;

� au retraitement des données comparative de l’exercice 2004 afin d’assurer au niveau des

états financiers 2005 présentés conformément au PCG 2005, la comparabilité avec les

informations financières relatives à l’exercice 2004 ;

� à la présentation en annexe des explications détaillées de l’impact du passage au PCG

2005.

� et au basculement à l’ Ariary.

Le traitement fiscal du passage au nouveau Plan Comptable Général 2005 relatif à

l’élimination de certains actifs et passifs antérieurement comptabilisés se présente comme suit2 :

� pour les frais d’établissement, les dépôts et cautionnements versés et les charges à

répartir sur plusieurs exercices, les valeurs nettes de ces comptes sont intégralement

déductibles à l’IBS ou à l’IRNS pour l’exercice 2005 ;

� le reclassement du compte « Réserve de réévaluation » dans un autre compte de

capitaux propres n’a pas d’impact fiscal ;

� le solde du compte « Provisions réglementées » résultant d’une réévaluation imputée

dans les capitaux propres, est à intégrer dans la base imposable à l’IBS ou à l’IRNS ;

� en contrepartie, l’entité est toujours autorisée à déduire de la base imposable à l’IBS ou

à l’IRNS les amortissements relatifs à la valeur réévaluée des immobilisations. Sur le

plan fiscal, elle doit également respecter le plan d’amortissement initial ;

� l’imputation des soldes des comptes « Provisions pour risques et charges » dans un

compte de capitaux propres équivaut à une reprise sur provisions ;

1 Avis numéro 1 du Conseil Supérieur de Comptabilité (CSC) 2 Lettre du Directeur Général des Impôts n°77 MEFB/SG/DGI/DELF/SE en date du 28 juin 2005


17

� De ce fait, si les charges résultant de l’enregistrement de ces provisions ont été déduites

de la base imposable à l’IBS ou à l’IRNS d’un exercice antérieur, leurs reprises sont à

réintégrer. Dans le cas contraire, aucune réintégration n’est à effectuer ;

� les différences de conversion actif ou pertes de change « latentes » constituent des charges

déductibles à l’IBS ou à l’IRNS de l’exercice 2005 ;

� les différences de conversion passif ou gains de change « latents » constituent des produits

taxables à l’IBS ou à l’IRNS de l’exercice 2005.

Le décalage temporaire de la constatation comptable d’un produit ou d’une charge et sa prise en

compte dans le résultat fiscal donne lieu à la comptabilisation d’un impôt différé actif ou passif.

Par ailleurs, les déficits fiscaux ou les crédits d’impôt reportable qui peuvent s’imputer sur des

bénéfices fiscaux ou des impôts futurs sont également enregistrés dans les comptes 133 ou 134,

respectivement « Impôt différé actif » ou « Impôt différé passif ».

Les impôts différés sont déterminés ou revus à chaque fin d’exercice sur la base de réglementation

fiscale en vigueur à la date de clôture ou attendue sur l’exercice au cours duquel l’actif sera réalisé

ou le passif réglé, sans calcul d’actualisation.

GENERALITES

1- Les objectifs principaux du PCG 2005 :

Vu les différents problèmes rencontrés avec l’ancien plan comptable PCG 1987 :

� la complexité des problèmes comptables avec l’évolution économique et financière

� l’harmonisation avec les normes comptables internationales édictées par l’IASB

� la contribution à l’élaboration des statistiques et des comptes nationaux ;

le nouveau Plan Comptable Général Malgache, a pour principal objectif :

� l’harmonisation avec les normes édictées par l’IASB destinée à garantir la transparence

et la comparabilité de l’information financière,

� la normalisation mondiale sur le plan comptable de Madagascar (normes IAS/IFRS),

� l’attraction d’un plus grand nombre d’investisseurs nationaux, investisseurs directs

étrangers sécurisés par des états financiers harmonisés et normalisés,

� la promotion des micros et petites entités devant utiliser le système minimal de

trésorerie.


18

2- POURQUOI IAS/IFRS :

La mise en place d’une « langue comptable internationale unique » représente un enjeu

crucial. Le référentiel IAS/IFRS est destiné à établir et à garantir une information financière claire et

sûre à l’intention de tous les utilisateurs des états financiers et à faciliter l’évaluation des entités.

L’élaboration du nouveau plan comptable cohérent avec les normes IAS/IFRS permet de :

� promouvoir l’harmonisation des normes comptables à travers le monde ;

� guider les organismes nationaux de normalisation dans le développement des normes

comptables nationales ;

� aider les préparateurs, les auditeurs et les utilisateurs dans l’interprétation des normes

IAS/IFRS.

Section I- CADRE CONCEPTUEL : DEFINITIONS ET CHAMPS D ’APPLICATION

Le cadre conceptuel introduit les concepts qui sont à la base de la préparation et de la

présentation des états financiers : conventions comptables de base, caractéristiques

qualitatives de l’information financière, principes comptables fondamentaux ; constitue une

référence pour l’évolution de la normalisation comptable ; et, facilite l’interprétation des

règles comptables et l’appréhension de transactions ou d’évènements non explicitement

prévus par la réglementation comptable. 1

Paragraphe I : La comptabilité :

Selon l’article 111-1 du PCG 2005, la comptabilité est un système d’organisation et

d’information permettant de saisir, classer, évaluer, enregistrer les transactions d’une entité et

de présenter les états financiers donnant une image fidèle de la performance et des variations

de la situation financière à la date de clôture des comptes.

Elle doit :

� respecter la terminologie, les conventions comptables de base et les autres principes

communs à l’ensemble des entités ;

� mettre en œuvre des méthodes et des procédures normalisées ;

� s’appuyer sur une organisation répondant aux exigences de ténue, de contrôle, de

collecte et de communication des informations à traiter.

1 Article 112-1 du Plan Comptable Général 2005


19

Paragraphe II : Les méthodes comptables :

C’est l’ensemble des conventions comptables de base, des principes comptables

fondamentaux, des méthodes d’évaluation ainsi que des règles ou pratiques appliquées par

l’entité pour établir et présenter ses états financiers.

Paragraphe III : Champs d’application

Les dispositions du nouveau plan comptable s’appliquent aux entités soumises au code de

commerce, aux entités publiques, parapubliques ou d’économie mixte et à toutes entités exerçant

des activités économiques basées sur des actes répétitifs (coopératives, associations, ONG,………)

Section II : CONVENTIONS COMPTABLES DE BASE , CARACTERISTIQUES QUALITATIVES DE L ’ INFORMATION FINANCIERE ET PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX :

Selon l’article 120, les conventions comptables de base, les caractéristiques qualitatives de

l’information financière et principes comptables fondamentaux constituent une base pour

l’élaboration des normes comptables et la recherche de solutions appropriées aux problèmes

comptables posés. Ils découlent d’un environnement économique, social et légal particulier.

Paragraphe I : Conventions comptables de base :

Ces conventions constituent des hypothèses fondamentales sur l’environnement

économique et social et sur l’utilisation de l’information comptable et financière et sur lesquelles

reposent la formulation de principes comptables. Le PCG 2005 a défini quatre (4) conventions

comptables de base :

1- Convention de l’entité :

Une entité est considérée comme étant un ensemble autonome, distinct de (son) ou ses

propriétaires, associés ou actionnaires.

La comptabilité d’une entité repose sur une nette séparation entre son patrimoine et celui des

personnes physiques ou morales qui la dirigent ou qui ont contribué à sa constitution et à son

développement.

Les états financiers de l’entité prennent en compte uniquement l’effet de ses propres

transactions et des seuls événements qui la concernent.


20

2- Convention de l’unité monétaire :

La nécessité d’une unité de mesure unique pour enregistrer les transactions d’une

entreprise a été l’origine du choix de la monnaie comme unité de mesure de l’information

véhiculée par les états financiers.

Seules les transactions et évènements susceptibles d’être qualifiés monétairement sont

comptabilisés.

Cependant, les informations non quantifiables mais pouvant avoir une incidence financière

doivent également être mentionnées dans les états financiers. (C’est l’un des objets de

l’ annexe)

3- Comptabilité d’exercice :

Sous réserve de dispositions spécifiques concernant les micros et petites entités, les

effets des transactions et autres événements sont comptabilisés quand ils surviennent (et non

quand interviennent les flux monétaires correspondants).

Ils sont enregistrés et sont présentés dans les états financiers de l’exercice auxquels ils se

rattachent.

4- Continuité d’exploitation (ex-principe comptable) :

On présume que l’entreprise poursuivra ses activités dans un avenir prévisible à moins que la

liquidation ou la cessation d’activité prochaine ne soit probable.

Cette convention, si on l’applique au bilan, signifie que l’entreprise continuera son exploitation

suffisamment longtemps pour qu’elle utilise ses éléments d’actif ou les vende conformément à ce

qu’elle a prévu.

Si cette convention venait à disparaître, le système d’amortissement n’aurait aucun sens, les

fournisseurs n’accorderont pas de crédit à l’entreprise, des subventions ne lui seront octroyées, des

emprunts ne lui seront pas accordés etc.…

Bref, c’est toute la vie de l’entreprise qui sera mise en jeu sans cette convention.

Lorsque les états financiers ne sont pas établis sur cette base, les incertitudes quant à la continuité de

l’exploitation doivent être indiquées et justifiées et la base sur laquelle ils ont été arrêtés doit être

précisée

Paragraphe II : Caractéristiques qualitatives de l’information financière

Les caractéristiques qualitatives sont les attributs qui rendent utiles pour

l’utilisateur les informations présentées dans les états financiers.


21

« Seront punis d’une amende de vingt cinq (25) millions de FMG ou « dimy tapitrisa ariary »

à deux cent (200) millions de FMG ou « efapolo tapitrisa ariary » et de deux mois à deux ans

d’emprisonnement ou de l'une de ces deux peines seulement, les dirigeants sociaux qui auront

sciemment publié ou présenté aux actionnaires ou associés, en vue de dissimuler la véritable

situation de la société, des états financiers de synthèse ne donnant pas, pour chaque exercice,

une image fidèle des opérations de l'exercice, de la situation financière et de celle du

patrimoine de la société. »1

Les qualités que doivent satisfaire les informations figurant dans les états financiers sont les

suivantes :

� Intelligibilité :

Une information est intelligible lorsqu’elle est facilement compréhensible par tout

utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires, des activités économiques et

de la comptabilité et ayant la volonté d’étudier l’information d’une façon

raisonnablement diligente.

� Pertinence :

L’information est considérée comme pertinente quand elle influence les utilisateurs dans

leurs décisions économiques en les aidant à évaluer les événements passés, présents et

futurs ou en confirmant ou en corrigeant leurs évaluations passées.

La pertinence d’une information est liée à sa nature et à son importance relative. Trop

d’informations peuvent obscurcir l’information, les rendre difficiles à examiner d’une

façon pertinente et entraînent son interprétation plus difficile.

1 Article 930 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales


22

� Fiabilité :

Une information fiable est exempte d’erreurs, d’omissions et de préjugés significatifs.

Son élaboration est guidée sur la base des critères suivants :

o recherche d’une image fidèle (régulier = conforme aux règles et procédures en

vigueur) ; toutefois dans le cas exceptionnel où l’application d’une règle comptable

se relève impropre à donner une image fidèle de l’entité, on peut la déroger en

mentionnant en annexe les motifs de cette dérogation ;

o et, sincère = application des règles et procédures dans une attitude de bonne foi.

� Comparabilité :

L’information doit être présentée de manière cohérente et constante dans le temps au sein

de l’entité et dans l’espace c’est-à-dire entre les entreprises au niveau national et

international pour permettre aux utilisateurs de faire des comparaisons significatives.

Paragraphe III : Principes comptables fondamentaux

1- Hypothèses de base1 :

� Les états financiers sont préparés sur la base d’une comptabilité d’engagement :

Afin de satisfaire leurs buts, les états financiers sont préparés sur la base de la

comptabilité d’engagement. Selon cette base, les effets des transactions et autres

évènements sont comptabilisés quand ces transactions ou évènements se produisent et ils

sont enregistrés dans les livres comptables et présentés dans les états financiers des

exercices auxquels ils se rattachent.

� Les états financiers sont préparés selon l’hypothèse suivant laquelle l’entité est en situation de

continuité et poursuivra ses activités dans un avenir prévisible :

Les états financiers doivent être établis sur une base de continuité d’exploitation sauf si la

direction a l’intention ou n’a pas d’autre solution réaliste que de liquider l’entité ou cesser

son activité.

Lorsque la direction prend conscience, à l’occasion de cette évaluation, d’incertitudes

significatives liées à des évènements ou à des conditions susceptibles de jeter un doute

important sur la capacité de l’entité à poursuivre son activité, ces incertitudes doivent être

indiquées. Lorsque les états financiers ne sont pas établis sur une base de continuité

d’exploitation, ce fait doit être également indiquée ainsi que la base sur laquelle ils sont

établis et la raison pour laquelle l’entité n’est pas considérée comme étant en situation de

continuité d’exploitation.

1 Pratiques des normes IFRS », 2e édition, Dunod 2004, page 52


23

2- Les principes comptables retenus par le PCG 2005 :

Sur les huit principes comptables fondamentaux définis par le nouveau plan comptable, six

ont été déjà utilisés dans le cadre du PCG 1987. Le PCG 2005 a introduit deux nouveaux principes :

� le principe d’importance relative ;

� et, le principe de la prééminence de la réalité sur l’apparence.

Les deux principes énoncés par le PCG 1987 et abandonnés par le PCG 2005 sont intégrés

dans les conventions comptables de base (continuité d’exploitation et bonne information).

La définition de l’ensemble des principes comptables fondamentaux consiste à préciser les

règles destinées à assurer l’homogénéité et la comparabilité des états financiers des entités.

La connaissance par les parties concernées des conventions d’après lesquelles les états

financiers ou documents comptables ont été établis permet à leurs utilisateurs de se faire une image

fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entité considérée.

Les principes comptables fondamentaux constituent une base pour les opérateurs de la

comptabilité, en l’absence d’indications sur les règles de comptabilisation ou d’évaluation des

événements particuliers.

a- Le principe d’indépendance des exercices

La vie sociale d’une entreprise va être découpée en périodes ou exercices comptables d’une

durée normale de 12 mois.

Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit.

Ainsi pour sa détermination, il convient donc d’imputer les produits et les charges qui lui sont

propres et ceux-la seulement.

Toutefois le PCG 2005 prévoit les dérogations suivantes à l’application de ce principe :

� dans les entreprises de travaux (exemple : Bâtiments et Travaux Publics), les produits

résultant de marchés à long terme peuvent n’être comptabilisés qu’après exécution

intégrale du contrat (selon la méthode de l’achèvement des travaux).

� dans l’hypothèse où un événement, ayant un lien de causalité direct et prépondérant, est

connu entre la date de clôture et la date d’arrêté des comptes, il convient de rattacher cet

événement à l’exercice clos pour que cette dérogation soit validée, il faut donc remplir

les deux conditions suivantes :

1. l’événement est connu (ou confirmé) entre la date de clôture de l’exercice

(généralement le 31/12 de l’année) et la date d’arrêté des comptes (appelée

également date d’autorisation pour publication des états financiers à l’extérieur de

l’entreprise)

2. Il existe un lien de causalité direct et prépondérant.


24

Exemple 1

Durant l’exercice N, il y a litige entre l’entreprise et son fournisseur. Le procès aura lieu en

février N+1, et l’entreprise est condamnée. En supposant que la date d’arrêté des comptes

ne sera qu’en mars N+1, l’entreprise peut constituer une provision pour litige qu’on va

retracer dans les états financiers de l’exercice N.

D’après cet exemple, on a rencontré les deux conditions citées ci-dessus :

1) l’événement est connu entre la date de clôture (31/12/N) et la date d’arrêté des

comptes (mars N+1)

2) lien de causalité : il s’agit d’un litige né à cause des opérations effectuées au cours de

l’exercice N (livraison non conforme à la commande)

Si un événement se produit après la date de clôture et n’affecte pas la situation de l’actif ou

du passif de la période précédant la clôture, aucun ajustement n’est à effectuer.

Cependant, cet événement doit faire l’objet d’une information dans l’annexe s’il est d’une

importance telle que son omission pourrait affecter les décisions des utilisateurs des états

financiers.

Exemple 2

En janvier N+1, un incendie a détruit l’entrepôt de l’entreprise. La date d’arrêté des

comptes est supposée en mars N+1. La perte due à l’incendie ne figurera pas dans les états

financiers de l’exercice N mais dans ceux N+1, parce que les deux conditions

susmentionnées ne sont pas respectées à savoir :

1) l’événement est bel et bien connu entre la date de clôture et la date d’arrêté,

2) lien de causalité : l’incendie n’a aucun rapport avec les opérations effectuées au cours

de l’exercice N.

Toutefois, pour mieux informer les lecteurs, l’entreprise peut mentionner cet incendie

survenu avant la date d’arrêté des comptes, mais seulement en annexe.


25

b. Le principe d’importance relative

Les états financiers doivent mettre en évidence toute information significative, c’est-à-

dire toute information pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de

l’information peuvent porter sur l’entité.

Ainsi tout élément significatif doit faire l’objet d’une présentation séparée et les montants non

significatifs peuvent être regroupés avec des montants correspondants à des éléments de

nature ou de fonction similaires. Les normes comptables ne sont pas censées s’appliquer aux

éléments sans importance significative.

Ce qui nous amène à dire qu’il est possible de regrouper des comptes dans un compte global

de même niveau ou de niveau plus contracté, conformément aux possibilités ouvertes par le

plan de comptes, si les comptes prévus par les normes sont trop détaillés par rapport aux

besoins de l’entreprise.

En immobilisation corporelle, les éléments de faible valeur peuvent être considérés comme

entièrement consommés dans l’exercice de leur mise en service et par conséquent ne pas être

comptabilisés en immobilisations.

c. Le principe de prudence

La prudence y est définie comme l’appréciation raisonnable des faits dans des

conditions d’incertitudes afin d’éviter le risque de transfert, sur l’avenir, d’incertitude

présentes susceptibles de grever le patrimoine et les résultats de l’entité.

La prudence est la prise en compte d’un degré raisonnable de précaution pour préparer les

estimations afin d’éviter le risque de transfert d’incertitudes présentes susceptibles de grever

le patrimoine et le résultat futur de l’entreprise. Ainsi les actifs et les produits ne doivent pas

être surévalués et les passifs et les charges ne doivent pas être sous-évalués.

L’application de ce principe nous amène à respecter les cas suivants :

� même en cas d’absence ou d’insuffisance du bénéfice, il doit être procédé aux

amortissements, provisions et pertes de valeur nécessaires.

� il doit être tenu compte des risques et des pertes intervenus au cours de l’exercice s’ils

sont connus entre la date de clôture de l’exercice et celle de l’arrêté des comptes.1

� une charge doit être prise en compte dès lors que sa réalisation est probable.

� à chaque fin d’exercice, l’entité doit apprécier s’il existe un quelconque indice montrant

qu’un actif a pu perdre de valeur.

1 Voir : dérogations du principe d’indépendance des exercices, Art 123 - 1 du PCG 2005


26

Si et seulement si, la valeur recouvrable est inférieure à la valeur comptable, la valeur

comptable doit être ramenée à cette valeur recouvrable par la constatation d’une perte de

valeur du dit actif et la constatation d’une charge dans le compte de résultat. La valeur

recouvrable est égale à la valeur la plus élevée entre son prix de vente net et sa valeur

d’utilité.

Le prix de vente net correspond au montant qu’on peut recevoir lors d’une transaction

effectuée dans des conditions de concurrence normale du marché diminué des coûts engagés

pour pouvoir réaliser la vente. La valeur d’utilité n’est autre que la valeur actualisée des flux

de trésorerie futurs estimés attendus de l’utilisation continue de l’actif et de sa sortie à la fin

de sa durée d’utilité.

Toutefois, l’application du principe de prudence ne doit pas conduire à la création de réserves

occultes ou de pertes de valeur excessives.

Exemple 3

Les marchandises qui sont en stock ont été achetées à 500.000.

A l’inventaire, la valeur recouvrable de ces mêmes marchandises est seulement de 475.000.

Réponse :

Par mesure de prudence, on doit ramener ce qui a été comptabilisé pour 500.000 au prix de

475.000. Il faut donc constater la diminution de 25.000 à titre de pertes de valeur qui est une

charge.

d. Le principe de permanence des méthodes

La cohérence et la comparabilité des informations comptables, au cours des périodes

successives impliquent la permanence dans l’application des règles et procédures relatives à

l’évaluation des éléments et à la présentation des informations.

Toute exception à ce principe de permanence doit être justifiée par la recherche d’une

meilleure information ou par un changement de règlementation. En cas de modification, il

convient, pour la période de transition, de communiquer avec les informations établies selon

la nouvelle méthode, toutes précisions utiles sur les incidences comptables résultent du

changement.

Exemple : L’avis N°1 du CSC relatif à la première application du PCG 2005 précise bien que

des explications détaillées de l’impact du passage doivent être présentées en annexe


27

e. Le principe des coûts historiques

Ce principe suppose que l’unité monétaire est une des mesures stable et que l’on peut

additionner les unités monétaires de différentes époques.

Sous réserve de dispositions particulières, les éléments d’actifs, de passif, de produits et de

charges sont enregistrés dans les états financiers au coût historique, c’est-à-dire sur la base de

leur valeur à la date de leur constatation sans tenir compte des effets de variation de prix ou de

l’évaluation du pouvoir d’achat de la monnaie.

Ce principe a été retenu en raison de sa simplicité et de son universalité tout en prévoyant

deux dérogations :

� la réévaluation du bilan : Elle consiste à appliquer à certains éléments du bilan un indice

représentatif de l’augmentation du niveau général des prix.

� la correction sur la base du cours de change à la date de clôture des créances et des dettes

libellées en monnaies étrangères.

Notion de juste valeur :

Définition : C’est le montant par lequel un actif peut être échangé ou un passif éteint entre

parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence parfaite.

Principes généraux d’évaluation : L’évaluation à la juste valeur ne s’applique qu’aux

éléments monétaires.1

� Celles acquises à titre onéreux (acquisition pure et simple) :

Lors de leur entrée dans l’actif de l’entreprise, ces immobilisations sont comptabilisées à

leur coût d’acquisition qui est composé de :

1) Prix d’achat : hors TVA légalement déductible et net des réductions commerciales et

financières.

2) Frais accessoires d’achat : les frais accessoires d’achat à retenir sont ceux

directement attribuables pour obtenir le contrôle et la mise en état d’utilisation.

1 PCG 2005-Article 320_5-Alinéa 4.


28

Parmi les frais accessoires, il y a ceux qu’on appelle « représentatifs de valeur

vénale » dans la mesure où ils sont de nature à augmenter la valeur vénale de la chose

contrôlée ou acquise.

En voici quelques exemples :

o Droit de douane

o Frais éventuels liés à une importation (ouverture de crédit)

o Frais de transport avant la mise en service

o Frais d’installation

o Honoraires des professionnels tels architectes et ingénieur

o Etc.…

Certains frais qui sont considérés comme « non représentatifs de valeur vénale » ne

doivent pas être inclus dans le coût d’acquisition tels que :

o Droit de mutation

o Honoraires, courtages et commissions

o Frais d’actes

o Frais financiers exposés pour l’acquisition

o Frais de transport après la mise en service

o Etc.…

� Celles produites par l’entreprise :

Le coût d’acquisition des immobilisations incorporelles et corporelles produites par

l’entreprise pour elle-même sera enregistré à leur coût de production comprenant :

o Le coût d’acquisition des matières consommées et services évalué comme indiqué

précédemment.

o Les charges directes de production

o Une quote-part des charges indirectes de production si on peut raisonnablement les

rattacher à la production

o Frais financiers correspondant seulement à la durée de fabrication

� Celles reçues à titre gratuit :

Les biens acquis à titre gratuit (succession, donation…) sont évalués et comptabilisés à

leur juste valeur à la date d’entrée.

La juste valeur se définit comme étant le montant de trésorerie payé entre deux parties

biens informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale.


29

� Celles reçues à titre d’apport en nature :

Les immobilisations incorporelles et corporelles acquises par une entreprise à titre

d’apport seront évaluées à leurs valeur d’apport qui servent de base de calcul de la

rémunération des apporteurs. Cette valeur doit être figurée dans le traité d’apport.

� Celles acquises par voie d’échange :

Si les actifs à échanger sont dissemblables, ils seront enregistrés à la juste valeur des

actifs reçus ; s’ils sont similaires, la comptabilisation se fera à la valeur comptable des

actifs donnés en échange.

f. Le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture

Le bilan d’ouverture d’un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l’exercice

précédent. Toute modification du bilan postérieure à la clôture de l’exercice doit être exclue

Ce principe ne permet donc pas de :

� corriger les erreurs relevées dans un bilan approuvé si ces dernières sont connues

après la date d’arrêté des comptes : les corrections d’erreurs et l’impact des

changements des méthodes comptables sont comptabilisés en capitaux propres

d’ouverture

� appliquer un effet rétroactif lorsqu’il y a changement de méthode : les données

comparatives doivent être retraitées pour assurer la comparabilité entre l’exercice

précédent et l’exercice concerné.

g. Le principe de prééminence de la réalité sur l’apparence

Appelé aussi « principe de primauté de la subsistance sur la forme », les opérations

doivent être enregistrées en comptabilité et présentées dans les états financiers conformément

à leur nature et à leur réalité financière et économique, sans s’en tenir uniquement à leur

apparence juridique.

Ce qui revient à dire qu’on prime la comptabilisation d’une transaction suivant son aspect

économique et financier plutôt que son aspect juridique.


30

h. Le principe de non compensation

La compensation entre éléments d’actif et éléments de passif au bilan ou entre éléments

de charge et éléments de produit au compte de résultat, n’est pas autorisé, sauf dans le cas où

elle est imposée ou autorisée par la réglementation comptable. Des charges et produits liés

résultant de transactions et d’événements similaires et ne présentant pas caractère significatif

peuvent être compensés

Deux règles découlent de ce principe :

� les éléments d’actifs et du passif doivent être présentés séparément dans le bilan ;

� les éléments de charges et éléments de produits doivent être présentés séparément dans

le compte de résultat.

Les principales innovations du PCG 2005 sont les suivantes :

� les champs d’application

� les conventions comptables de base, les caractéristiques qualitatives de l’information

financière et les principes comptables fondamentaux

� la présentation des états financiers

� la nomenclature des comptes

� la comptabilisation des opérations

� le Système Minimal de Trésorerie


31

SECTION III : LES DES ETATS FINANCIERS DU PLAN COMP TABLE GENERAL 2005

La présentation des états financiers et le Système Minimal de Trésorerie font partie des

principales innovations du nouveau plan comptable. Cette troisième section traitera en

paragraphe I les principales composantes des états financiers et le Système Minimal de

Trésorerie en paragraphe II.

Paragraphe I- CONTENU ET ARRETE DES ETATS FINANCIERS

Les états sont composés :

� du bilan ;

� du compte de résultat par nature ou par fonction ;

� du tableau de variation des capitaux propres ;

� du tableau des flux de trésorerie (méthode directe ou méthode indirecte) ;

� de l’annexe : règles et méthodes comptables, complément d’informations sur les états

financiers, information se rapportant à l’entité ou concernant certaines opérations

particulières.

L’arrêté des états financiers est sous la responsabilité des dirigeants de l’entité et doit être

fait dans les six mois de la clôture de l’exercice.

Les états financiers doivent au moins porter les mentions suivantes :

� la dénomination de l’entité ;

� la date de clôture de l’exercice ;

� la monnaie de présentation.

1. Le bilan

Le bilan décrit séparément les éléments d’actifs, de passifs et de capitaux propres à la

date de clôture des comptes.

Suivant le présent PCG, les définitions des actifs et des passifs devraient répondre

désormais à des considérations plus économiques que juridique et ce, en conformité avec le

nouveau principe de « prééminence de la réalité sur l’apparence (substance over form) »

édicté à l’article 123-7.


32

Ces définitions, en conformité avec les normes comptables internationales IAS/IFRS,

sont les suivantes :

1-1- actif :

Les actifs représentent les ressources contrôlées par l’entité du fait des évènements

passés et dont elle attend des avantages économiques futurs1.

Ils sont classés par ordre de liquidité croissant.

a -actif courant :

L’actif courant comprend les éléments d’actifs :

� que l’entité s’attend à pouvoir réaliser (vendre ou consommer) à l’occasion de son

cycle d’exploitation normal ;

� ou qui sont détenus essentiellement à des fins de transaction ou pour une durée courte

et que l’entité s’attend à réaliser dans les douze mois suivant la date de clôture de son

exercice ;

� ou qui constitue de la trésorerie ou équivalents de trésorerie dont l’utilisation n’est pas

soumise à restriction : fonds en caisse, dépôts vue et placements à court terme très

liquides qui sont facilement convertibles en un montant connu de trésorerie et qui sont

soumis à un risque négligeable de changement de valeur.2

b - actif non courant :

L’actif non courant est un actif :

� qui est destiné à être utilisé de manière continuelle pour les besoins des activités de

l’entité telles les immobilisations corporelles ou incorporelles ;

� ou qui est détenu à des fins de placement à long terme ;

� ou que l’entité n’a pas l’intention de réaliser dans les douze mois suivant la date de

clôture de son exercice.3

1 Article 131-2 du PCG 2005 2 Article 131-3 du PCG 2005 3 Article 131-5 du PCG 2005


33

1-2 - passif :

Les passifs sont constitués des obligations actuelles de la société résultant d’évènements

passés et dont l’extinction devrait se traduire pour la société par une sortie de ressource.1

Les passifs sont classés par ordre d’exigibilité croissant.

a - capitaux propres :

Les capitaux propres correspondent à l’excédent des actifs de l’entité sur ses passifs

courants et non courants. Ils représentent les moyens de financement de l’entité.

Les capitaux propres sont représentés par :

� le capital ;

� les primes et réserves ;

� les écarts d’évaluation et d’équivalence ;

� le résultat de l’exercice ;

� et, le report à nouveau.

b -passif non courant :

Le passif non courant comprend tous les éléments de passif qui ne constituent pas des

passifs courants. (Art.131-10 PCG 2005).

c - passif courant :

Le passif courant comprend les éléments passifs que l’entité s’attend à éteindre à

l’occasion de son cycle d’exploitation normal ou dont le règlement doit intervenir dans les

douze mois suivant la date de clôture de son exercice.2

2. Le compte de résultat :

Le compte de résultat est un état récapitulatif des charges et des produits réalisés par la

société au cours de la période considérée. Par différence des produits et des charges, il fait

apparaître le résultat net de l’exercice.

Les éléments extraordinaires sont des produits ou des charges résultant d’évènements ou des

transactions clairement distinct des activités ordinaires de l’entité, et dont on ne s’attend pas à

ce qu’elles se reproduisent de manière fréquente ou régulière (exemple : une expropriation ou

une catastrophe naturelle imprévisible).

1 Article 131-6 du PCG 2005 2 Article 131-9 du PCG 2005


34

La nature et le montant de chaque élément extraordinaire sont indiqués séparément dans les

états financiers.

La présentation du compte de résultat est en deux formes : le compte de résultat par nature et

le compte de résultat par fonction. Un modèle pour chaque forme de présentation est présenté

en annexe.

3. Le tableau de variation des capitaux propres :

Le tableau des variations des capitaux propres procède à une analyse des mouvements

ayant chacune des rubriques constituant les capitaux propres de la société au cours de

l’exercice.

L’entité doit présenter, dans une composante séparée de ses états financiers, un état

présentant :

� le résultat net de l’exercice ;

� chacun des éléments de produits et de charges, de profits ou de pertes comptabilisés

directement dans les capitaux propres comme imposés par d’autres normes ainsi que le

total de ces éléments ;

� l’effet cumulé des changements de méthodes comptables et corrections d’erreurs

fondamentales comptabilisé selon les traitements de référence IAS 8 ;

L’entité doit en outre présenter, soit dans cet état soit dans les notes annexes :

� les transactions sur le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires ;

� le solde des résultats accumulés non distribués en début d’exercice et à la date de

clôture ainsi que les variations de l’exercice ;

� un rapprochement entre la valeur comptable en début et en fin d’exercice de chaque

catégorie de capital, prime d’émission et réserve, en indiquant chaque élément de

variation séparément.

4. Le tableau des flux de trésorerie :

Le tableau des flux de trésorerie présente les entrées et les sorties de trésorerie et

d’équivalents de trésorerie intervenues pendant l’exercice selon leur origine.

Les éléments constituant ce tableau sont :

� les flux générés par les activités opérationnelles

� les flux générés par les activités d’investissement

� les flux générés par les activités de financement


35

Deux méthodes de présentation sont possibles :

4-1 la méthode directe :

La méthode directe consiste à présenter les principales rubriques d’entrées et de sorties

de trésorerie brute (clients, fournisseurs, impôts,…) afin de dégager un flux de trésorerie

net puis à comparer au résultat avant impôt.

4-2 la méthode indirecte :

Cette seconde méthode consiste à ajuster le résultat net de l’exercice en tenant compte :

� des effets des transactions sans influence sur la trésorerie (amortissements,

variations clients, stocks, fournisseurs,…..)

� des décalages ou des régularisations (impôts différés….)

� des flux de trésorerie liés aux activités d’investissement ou de financement (plus ou

moins values sur cessions…)

5. Annexe aux états financiers :

L’annexe comporte des informations, des explications et des commentaires

d’importance significative et utiles aux utilisateurs des états financiers sur les méthodes

spécifiques utilisées et sur les autres documents constituant les états financiers.

Chacun des postes du bilan, du compte de résultat, de l’état des variations des capitaux

propres et du tableau des flux de trésorerie doit renvoyer à l’information correspondante dans

l’annexe.

Doivent notamment figurer dans l'état annexé inclus dans les états financiers de synthèse1 :

� un état des cautionnements, avals et garanties donnés par la société ;

� un état des sûretés réelles consenties par la société.

L’annexe est un document composant les états financiers. Elle fournit les explications

nécessaires pour une meilleure compréhension du bilan et du compte de résultat et comptes

autant que de besoin les informations utiles aux utilisateurs des états financiers.

1 Article 154 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales


36

Les éléments d’information chiffrés de l’annexe sont établis selon les mêmes principes et dans

les mêmes conditions que ceux figurant sur les autres documents composant les états

financiers. Une inscription dans l’annexe ne peut cependant en aucun cas se substituer à une

inscription dans un des autres documents composant les états financiers.

L’annexe comporte des informations portant sur les points suivants, dés lors que ces

informations présentent un caractère significatif ou sont utiles pour la compréhension des

opérations figurant dans les états financiers :

� les règles et méthodes comptables adoptées pour la tenue de la comptabilité et


� les compléments d’information nécessaires à une bonne compréhension du bilan, du

compte de résultat, du tableau des variations des capitaux propres et du tableau des

flux de trésorerie.

� les informations concernant les entités associées, les entités contrôlées (filiales) ou

entité consolidante (société mère) ainsi que les transactions ayant éventuellement eu

lieu aux entités ou leurs dirigeants.

� les informations à caractère général ou concernant certaines opérations particulières et

nécessaires à l’obtention d’une image fidèle.

Deux critères essentiels permettent de déterminer les informations à faire figurer dans

l’annexe :

� le caractère pertinent de l’information ;

� son importance relative.

En effet, l’annexe ne doit comprendre que les informations significatives, susceptibles

d’influencer le jugement que les utilisateurs des états financiers peuvent porter sur la

situation financière, la performance et la variation de la situation financière de l’entité.

Aussi, la liste des informations figurant ci-après ne constitue-t-elle qu’une indication des

éléments devant y figurer.

5-1 Règles et méthodes comptables adoptées pour la tenue de la comptabilité et


L’annexe comporte les informations suivantes sur les règles et méthodes comptables qui

sont significatives.

a) la conformité ou la non-conformité aux normes, toute dérogation par rapport aux

normes devant être expliquée et justifiée.


37

b) l’indication des modes d’évaluation appliqués aux divers postes des états financiers,

en particulier en matière d’évaluation :

� des amortissements des éléments corporels et des éléments incorporels figurant

au bilan,

� des titres de participation correspondant à des détentions d’au moins 10% du

capital (voir exemple de tableau ci-après),

� des provisions pour charges,

� des pertes de valeur,

� des stocks et de leur suivi,

� des actifs et des passifs, dans le cas de dérogation à la méthode d’évaluation au

coût historique.

c) la mention des méthodes d’évaluation retenues ou des choix effectués lorsque pour

une opération plusieurs méthodes sont admises.

d) les explications sur l’absence de comparabilité des comptes ou sur les reclassements

ou modifications apportées aux informations chiffrées de l’exercice précédent pour

les rendre comparables.

e) l’incidence sur le résultat des mesures dérogatoires éventuellement pratiquées en vue

d’obtenir des allégements fiscaux.

f) les explications sur la mise en œuvre de changement de méthode ou de

réglementation : justification de ces changements, impact sur les résultats et capitaux

propres de l’exercice et des exercices précédents, méthode de comptabilisation.

g) l’indication d’éventuelles erreurs significatives corrigées au cours de l’exercice

nature, impact sur les comptes de l’exercice, méthode de comptabilisation,

retraitement des informations comparatives de l’exercice précédent.

5-2 Compléments d’information nécessaires à une bonne compréhension du bilan, du

compte de résultat, du tableau de variation des capitaux propres et du tableau des

flux de trésorerie.

L’annexe comporte les compléments d’information suivants relatifs au bilan, au compte

de résultat, au tableau de variation des capitaux propres et au tableau des flux de

trésorerie.

a) état de l’actif immobilisé en indiquant pour chaque poste : les entrées, les sorties et

les virements de poste à poste (voir exemple de tableau ci-après) ;


38

b) état des amortissements et pertes de valeur avec indication des modes de calcul

utilisés et des dotations ou annulations effectuées au cours de l’exercice (voir

exemple de tableau ci-après) ;

c) indication relative aux engagements pris en matière de location financement, nature

des biens, traitement comptable, échéance et montants ;

d) précisions sur la nature, le montant et le traitement comptable des dettes particulières

à durée indéterminée ;

e) état des provisions pour charges avec indication de la nature précise de chacune des

provisions et de leurs évolutions ;

f) montant des frais accessoires et frais financiers éventuellement inclus dans le coût de

production d’immobilisations et de stocks fabriqués par l’entité ;

g) état des échéances des créances et des dettes à la date de clôture des comptes (en

distinguant les éléments à moins d’un an d’échéance, à échéance comprise entre un

et cinq ans, et à plus de cinq ans d’échéance) ;

h) Méthode de détermination de la valeur comptable des titres, méthode de traitement

des effets des changements de la valeur de marché pour les placements comptabilisés

à la juste valeur, méthode de traitement de l’écart de réévaluation lors de la vente

d’un placement réévalué ;

i) Indication pour chaque poste d’éléments fongibles de l’actif courant (stocks, titres de

placement, instruments de trésorerie), de la différence, lorsqu’elle est d’un montant

significatif, entre :

� leur évaluation suivant la méthode pratiquée, et

� leur évaluation sur la base du dernier prix de marché connu à la clôture des

comptes ;

j) Précisions sur la nature, le montant, l’évolution, l’amortissement, les pertes de valeur

et le traitement comptable :

� du fonds commercial ;

� des produits à recevoir et charges à payer au titre de l’exercice,

� des produits et charges imputables à un autre exercice (charges et produits

constatés d’avance),

� des éléments extraordinaires,

� des dettes et créances d’impôts différés,

� des provisions pour engagements de retraite et indemnités assimilées,

� des quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun.


39

k) Ventilation du chiffre d’affaires :

� par secteurs d’activités ;

� par marchés géographiques.

l) Nature et objet de chacune des réserves figurant en capitaux propres.

m) Description des produits et charges résultant de l’activité ordinaire mais nécessitant

du fait de leur importance ou de leur nature d’être mis en évidence pour expliquer

les performances de l’entité pour la période.

Exemple :

� coût de restructuration,

� dépréciation exceptionnelle des stocks

� abandon partiel d’activité,

� cessions d’immobilisations,

� règlements de litiges

5-3 Informations concernant les entités associées, les entités contrôlées, les sociétés

consolidantes et les transactions réalisées avec ces entités ou leur dirigeant.

a) En ce qui concerne les entités détenues à plus de 10% ou sur lesquels l’entité exerce

une influence notable, l’indication du nom, du siège social, du montant des capitaux

propres du dernier exercice clos et de la fraction de capital détenue est obligatoire.

b) Pour les membres des organes d’administration, de direction ou de surveillance,

indication du montant global, pour chaque catégorie :

� des avances et crédits alloués avec indication des conditions consenties et des

remboursements opérés pendant l’exercice, ainsi que le montant des

engagements pris pour leur compte ;

� des rémunérations allouées au titre de l’exercice ;

� du montant des engagements contractés pour pensions de retraite à leur profit.

c) Indication de la fraction des immobilisations financières, des créances et des dettes

ainsi que des charges et produits financiers concernant :

� la société consolidante ;

� les sociétés contrôlées ;

� les entités associées au groupe ;

� les autres parties liées (actionnaires, dirigeants…)

d) Nature des relations, types de transaction, volume et montant des transactions,

politique de fixation des prix concernant les transactions effectuées au cours de

l’exercice avec les entités associées ou leur dirigeants.


40

5-4 Informations à caractère général ou concernant certaines opérations particulières :

a) dans le cadre des sociétés de capitaux et pour chaque catégorie d’actions :

� le nombre d’actions autorisées, émises, non entièrement libérées,

� la valeur nominale des actions (ou indication de l’absence de valeur nominale)

� l’évolution du nombre d’actions entre le début et la fin de l’exercice

� le nombre d’actions détenues par l’entité, ses filiales ou les entités associées

� les actions réservées pour une émission dans le cadre d’options ou de contrats de

vente

� les droits, privilèges et restrictions éventuelles concernant certaines actions.

b) le montant des distributions de dividendes proposés, montant des dividendes

privilégiés non comptabilisés (sur l’exercice et en cumul), description des autres

engagements financiers vis-à-vis de certains actionnaires à payer et à recevoir.

c) l’indication des parts bénéficiaires, obligations convertibles, obligations échangeables,

bons de souscription et titres similaires émis par la société avec indication par

catégorie de leur nombre, de leur valeur nominale et de l’étendue des droits qu’ils

confèrent.

d) l’effectif moyen employé pendant l’exercice (ventilé par catégorie). L’effectif moyen

employé s’entend de l’effectif moyen salarié, d’une part, et mis à la disposition de

l’entité pendant l’exercice, d’autre part.

e) l’analyse des éléments significatifs sectoriels par secteur d’activité et pas secteur

géographique.

f) le montant des engagements financiers non inscrits au bilan

� assortis de sûretés réelles ;

� concernant les effets de commerce et assimilés escomptés non échus

� résultant d’opérations ou de contrats de « portage »

� consentis de manière conditionnelle

g) le montant des engagements pris en matière de pensions, compléments de retraite et

indemnités assimilées méthodes d’évaluation et détail des montants comptabilisés

pour chaque catégorie.

h) Les informations sur l’ensemble des transactions effectuées au cours de l’exercice sur

les marchés de produits dérivés, dès lors qu’elles représentent des valeurs

significatives.

i) les risques et pertes non mesurables à la date d’établissement des états financiers et

n’ayant pas fait l’objet d’une provision pour charges.


41

j) les évènements survenant après la clôture de l’exercice n’affectant pas la situation de

l’actif ou du passif de la période précédant la clôture mais susceptibles, par leur

importance et leur influence probable sur la situation financière ou l’activité de

l’entité, d’affecter le jugement des utilisateurs des états financiers.

k) les aides publiques non comptabilisées du fait de leur nature mais présentant un

caractère significatif : par exemple, mesures prises par l’Etat et destinées à fournir un

avantage économique spécifique et bien défini à une entité ou à une catégorie d’entités

(octroi de garanties, mise à disposition d’études, octroi de prêts à taux bonifié, mise

en place d’un politique d’achat visant à soutenir les ventes).

Des modèles de tableaux pouvant figurer dans l’annexe aux états financiers sont présentés en

annexe VIII.

Paragraphe II- LE SYSTEME MINIMAL DE TRESORERIE :

Conformément aux articles 141-1 à 141-5 du plan Comptable, les petites entités dont les

caractéristiques sont définies par les autorités compétentes ont la possibilité d’utiliser un

système comptable simplifié , fondé sur leurs encaissements et leurs décaissements, et

dénommé comptabilité de trésorerie.

1- Définition :

Le Système Minimal de Trésorerie ou SMT est un système comptable simplifié

applicable aux micro et petites entités fondé sur leurs encaissements et leurs

décaissements. Les caractéristiques de ces petites entités restent à définir.

Deux conditions doivent être remplies :

a- la ténue régulière de livres de trésorerie (livre de recettes et livre de dépenses)

b- la conservation des pièces justificatives.

Les micro et petites entités peuvent recourir à un système évolutif permettant :

� le calcul du résultat ;

� l’établissement d’une situation de fin d’exercice (variation des actifs, des créances,

des dettes)

� la détermination de l’avoir net.

Les opérations ayant une incidence financière doivent être enregistrées en comptabilité de

caisse au cours de l’exercice. En fin d’exercice, il faut procéder à un inventaire

extracomptable des créances et dettes non réglées, des stocks et encours, des immobilisations

et enfin, des emprunts souscrits ou remboursés si les montants concernés sont significatifs.


42

2- Les états financiers annuels :

Les états financiers sont composés par la situation de fin d’exercice :

Tableau N 2 : Situation en fin d’exercice des micros et petites entités ACTIF MONTANT PASSIF MONTANT

Caisse Banque (en + ou en -)

X Y

Capital Résultat de l’exercice 1

Z T

Total Actif X + Y Total Passif Z + T Source : PCG 2005 pages 159

3- Le compte de résultat :

Tableau N 3: Compte de résultat des micros et petites entités RUBRIQUES MONTANT

Ventes ou prestations de service Autres produits

a b

A = a + b Achats Autres charges

c d

Total des Charges B = c + d SOLDE : Bénéfice ou Perte de l’exercice T = A - B

Source : PCG 2005 page 159

4- La variation de l’avoir net :

Tableau N 4: Variation de l’avoir net au cours de l’exercice des micros et petites entités RUBRIQUES MONTANT

Avoir net à l’ouverture de l’exercice (capital)

Avoir net à la clôture de l’exercice

X

Y

AUGMENTATION OU DIMINUTION DU CAPITAL Y - X

Provenant de :

Apport net (+) ou retrait (-)

Résultat de l’exercice (T)

Source : PCG 2005 page 160

1 Bénéfice : + ou Perte : -


43

5- La détermination du résultat :

Le résultat de l’exercice se détermine selon la formule suivante :

RESULTAT = RECETTES – DEPENSES

+ Prélèvements effectués par l’exploitant

- Apports effectués par l’exploitant

+ ou – Variation des encours dettes et créances

+ ou – Variation entre stocks d’ouverture et stocks de clôture

+ ou – Corrections relatives aux immobilisations

+ ou – Corrections relatives aux emprunts

L’arrêté des états financiers peut être schématisé comme suit :

Schéma N° 3 : Arrêté des états financiers

Source : Recherche personnelle

Les éléments du bilan sont classés en opérations courantes et en opérations non courantes.

Les éléments du compte de résultat sont classés en opérations ordinaires et en opérations

extraordinaires :

� Les charges et produits sont classés en opérations ordinaires pour les transactions

habituelles de l’entité.

� Les charges et produits sont classés en opérations extraordinaires pour les éléments

résultant des circonstances correspondant à des cas de force majeure.

Etats financiers

Arrêté sous la responsabilité des dirigeants

Émis dans un délai maxi-mum de 6 mois suivant la

date de clôture de l’exercice

Présenté dans la monnaie nationale (En Ariary)

Comprenant des informa-tions comparable avec celle

de l’exercice précédent

Les techniques d’inventaire

44

DEUXIEME PARTIE

LES TECHNIQUES D’INVENTAIRE


45

ORGANISATION DES TRAVAUX D’INVENTAIRE ET LES OBJECTIFS DE

L’ARRETE DES COMPTES

En vertu de l’article 123-1 relatif à l’application et au respect du principe

d’indépendance des exercices, l’entité doit :

� procéder aux inventaires des éléments d’actifs, de passifs, et de capitaux propres en fin

d’exercice ;

� procéder au rapprochement des produits et des charges de l’exercice ;

� établir des états financiers de synthèse à chaque fin d’exercice.

Il est tenu chaque année, dans les six mois qui suivent la clôture de l'exercice, une

assemblée générale annuelle au cours de laquelle le rapport de gestion, l'inventaire et les états

financiers de synthèse établis par les gérants sont soumis à l'approbation de l'assemblée des

associés1

� à cette fin, les documents visés à l'alinéa précédent, le texte des résolutions proposées

ainsi que, le cas échéant, le rapport du commissaire aux comptes, sont communiqués

aux associés au moins quinze jours avant la tenue de l'assemblée ; toute délibération

prise en violation des dispositions du présent alinéa peut être annulée.

� l'assemblée générale annuelle ne peut valablement se tenir que si elle réunit une

majorité d'associés représentant la moitié du capital social ; elle est présidée par

l'associé représentant par lui-même ou comme mandataire le plus grand nombre de

parts sociales.

� toute clause contraire aux dispositions du présent article est réputée non écrite.

Seront punis d’une amende de vingt cinq (25) millions de FMG ou « dimy tapitrisa

ariary » à deux cent (200) millions de FMG ou « efapolo tapitrisa ariary », les dirigeants

sociaux qui, en l'absence d'inventaire ou au moyen d'inventaire frauduleux, auront,

sciemment, opéré entre les actionnaires ou les associés la répartition de dividendes fictifs2.

1 Article 303 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales 2.Article 929 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales


46

CHAPITRE I : L’INVENTAIRE EXTRACOMPTABLE

Selon l’article 09 du code de commerce, la personne physique ou morale ayant la

qualité de commerçant doit également faire tous les ans un inventaire des éléments actifs et

passifs de son entreprise et arrêter tous ces comptes en vue d’établir ses bilans et le compte de

résultat. Le bilan et le compte de résultat sont copiés sur le livre d’inventaire.

L’article 10 précise que ce livre d’inventaire est obligatoire. Il est coté et paraphé

comme le livre journal ; il est ténu sans blanc ni altération d’aucune sorte.

L’inventaire (ensemble des documents donnant l’état du patrimoine) et le livre d’inventaire

doivent être conservé pendant 10 ans.

De plus, l’article 410-4 du nouveau Plan Comptable Général précise que les actifs et

les passifs des entités soumises au présent PCG doivent faire l’objet au moins une fois par an

d’inventaires en nature, en quantité et en valeur sur la base de contrôles physiques et de

recensement des pièces justificatives.

Section I. INVENTAIRE PHYSIQUE DES IMMOBILISATIONS

Paragraphe I. Généralités

1. Principes généraux :

Les procédures décrites ci-après se rapportent aux traitements administratifs et

comptables des :

� inventaires physiques des immobilisations ;

� calcul des amortissements ;

� retraits d’immobilisation.

Les documents de base pour l’enregistrement comptable des entrées des

immobilisations est la facture fournisseur appuyée par la fiche d’immobilisation, le bon de

commande et éventuellement la demande d’autorisation d’investissement.

En cas de réception de plusieurs exemplaires de la facture, seule l’originale sera destinée à la

comptabilisation, les autres exemplaires doivent porter la mention « DUPLICATA » ou

« DOUBLE ».


47

Un seuil de montant doit être fixé par le Directeur et le Responsable Administratif et

Financier pour l’affectation en immobilisations des achats effectués. Les éléments de faible

valeur peuvent être considérés comme entièrement consommés dans l’exercice de leur mise

en service et par conséquent ne pas être comptabilisés en immobilisations.1

Les amortissements sont calculés à chaque fin d’exercice. La mise en service de

l’immobilisation définit la date à partir de laquelle l’amortissement est calculé.

L’enregistrement comptable est effectué sur les documents ci-après :

� journal des Achats (pour les acquisitions) ;

� journal des Opérations Diverses (pour les cessions, les mouvements d’amortissement).

La situation comptable des immobilisations doit être rapprochée, à chaque fin d’exercice,

avec l’existant physique afin d’assurer la fiabilité des informations portées sur les états

financiers.

2- Objectifs de l’inventaire des immobilisations :

La procédure d’inventaire mise en place doit permettre de s’assurer que :

� tous les biens inventoriés appartiennent à la Société ;

� les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d’origine ;

� les dotations aux amortissements et les pertes de valeurs respectent les principes

comptables généralement admis.

1 Article 331-3 du PCG 2005


48

Les éléments suivants constituent, en général, les bases d’une organisation satisfaisante :

� l’utilisation de budget d’investissement fournit les moyens d’un contrôle général des

dépenses d’investissements ;

� l’établissement d’un bon de réception matérialise l’entrée en patrimoine des biens

achetés ;

� l’établissement d’un Procès Verbal de réforme ou de cession justifie le retrait des biens

dans le patrimoine de la Société ;

� la création de registre d’immobilisation permet le suivi des biens ;

� l’instauration de l’inventaire physique permet l’identification des pertes, des vols et des

destructions. Des inventaires physiques périodiques constituent l’un des éléments les

plus importants du Système de Contrôle Interne au sein d’une entité.

Paragraphe II. Description des procédures

1. Inventaire physique des immobilisations :

Un inventaire physique des immobilisations doit être effectué à chaque fin d’année par le

comptable et le Magasinier sous la supervision du Responsable Administratif et Financier.

Ainsi, il doit être effectué sur la base du tableau d’amortissement de l’exercice N-1 mis à

jour à chaque mouvement de l’exercice N (acquisitions, cessions ou mis au rebut).

Le Responsable Administratif et Financier prépare les fiches d’inventaire des

immobilisations et établit une note fixant les modalités de l’inventaire physique qui

précise :

� l’endroit où l’on effectue les comptages physiques ;

� la description générale des groupes d’immobilisations à décompter ;

� le nom des personnes affectées à l’inventaire ;

� les méthodes de comptage et le mode de remplissage des fiches d’inventaire.


49

Il est recommandé de procéder par progression géographique, lors du comptage, afin de

minimiser les risques d’erreur et d’omission.

Par ailleurs, tous les biens se trouvant dans les lieux de comptage doivent être consignés

dans les fiches d’inventaire. Si des biens appartenant à autrui s’y trouvent, l’élimination

dans les fiches se fera au niveau de l’exploitation des données d’inventaire et non au

moment de l’inventaire.

A la fin du comptage, chaque membre de l’équipe de comptage appose sa signature sur la

fiche d’inventaire physique des immobilisations.

2- Résultat et analyse des écarts :

Les fiches d’inventaire doivent être centralisées auprès du Responsable Administratif et

Financier.

A la réception de ces fiches, il effectue des recoupements entre les fiches d’inventaire et les

fiches d’immobilisations.

Au terme de ces travaux, le Responsable Administratif et Financier dresse un rapport de

contrôle des immobilisations qui fait apparaître les écarts éventuels entre les fiches

d’inventaire et les fiches d’immobilisations et dresse un état d’inventaire.

Le Responsable Administratif et Financier cherche la source des écarts avec le

Responsable du Service utilisateur et met à jour l’état d’inventaire.

Ce dernier édite le tableau des immobilisations et des amortissements détaillant chaque

immobilisation comptabilisée et procède au rapprochement du tableau d’amortissement et

de l’état d’inventaire.

Au terme de ces travaux, le Responsable Administratif et Financier dresse un état faisant

ressortir les écarts.

Le Responsable Administratif et Financier recueillent les documents suivants :

� l’état d’inventaire ;

� les tableaux des immobilisations et des amortissements ;

� les états des écarts d’immobilisation.


50

A partir de ces documents, il identifie les immobilisations à proposer pour la cession ou

pour la mise au rebut (immobilisations complètement amorties, immobilisations obsolètes,

immobilisations en mauvais état, …) et dresse un état correspondant.

Il envoie au Directeur les documents suivants :

� état des immobilisations pour la cession ou la mise au rebut (EICMR) ;

� état des écarts d’immobilisation (EEI) ;

� état d’inventaire (EI) ;

� tableau des immobilisations et des amortissements (TIA).

Après constat avec le Responsable Administratif et Financier de l’état des immobilisations

pour la cession ou mise à rebut, le Directeur présente au Conseil d’Administration les

documents pour avoir un Procès-verbal de cession ou un Procès-verbal de réforme (cas de

mise au rebut) ou un procès-verbal d’ajustement (cas de l’ajustement des écarts).

3. Calcul des amortissements :

Le Responsable Administratif et Financier :

� extrait le TIA de l'exercice précédent ;

� vérifie les VNC s'il y a lieu de poursuivre l'amortissement ;

� contrôle les nouvelles acquisitions et les retraits dans le grand-livre à partir du RI ;

� calcule les montants des dotations aux amortissements à pratiquer ainsi que ceux des

réintégrations (pour les retraits) ;

� passe les écritures de régularisations sur le JOD

� met à jour le TIA en :

• incluant aux amortissements les valeurs des immobilisations acquises au cours de

l'exercice,

• supprimant les valeurs des immobilisations ayant fait l'objet de retrait,

• modifiant les montants des amortissements cumulés et les VNC, suite aux

nouvelles dotations de l'exercice.

� établit le tableau de mouvement des immobilisations (TMI) et le tableau de

mouvement des amortissements (TMA) ;

� classe les TIA, TMA et TMI dans le dossier « Annexe du bilan ».


51

Section II. INVENTAIRE PHYSIQUE DES STOCKS ET EN-COURS

Paragraphe I. Généralités 1. Principes généraux

Les procédures décrites dans ce paragraphe concernent :

� l’inventaire physique

� la valorisation de stocks.

Les pièces comptables sont constituées par les bons de réception, pour l’entrée des stocks

en magasin et par les bons de livraison (BLF, BLI, BL), pour la sortie des stocks du

magasin.

Le magasinier assure la garde du bon de sortie ainsi que l’exactitude et la régularité,

notamment sur les opérations d’entrées et de sorties magasin.

Les procédures de stocks sont entamées par celle des achats, il convient de signaler que

certains aspects devant être respectés caractérisent le contrôle interne :

� l’utilisation et le contrôle de pièces pré-numérotées et approuvées quant au

mouvement des stocks (bon de réception, bons de livraison …) ;

� l’existence d’inventaire permanent ou de fiches de stocks, tenue par le magasinier

(registre des entrées et sorties) ;

� la protection physique des stocks contre les risques naturels et les vols ou

détériorations ;

� la valorisation des stocks selon la méthode FIFO (First In First Out);

� l’existence de procédures d’inventaire physique adéquates permettant les comptages

physiques réguliers (mensuel) en utilisant des feuilles de comptages pré numérotées ;

� la revue régulière des stocks obsolètes, endommagés ou à faible rotation et la

constitution de pertes de valeurs adéquates.

Les stocks finals définitifs ne sont constatés en comptabilité qu’à chaque fin d’exercice

après la valorisation des quantités inventoriées physiquement à cette période.

Toutefois, le Responsable commercial tient une situation permanente de stocks en quantité

et en valeur suivant la méthode FIFO.


52

Les états d’inventaire valorisés sont transmis par le Responsable commercial au

Responsable Administratif et Financier pour l’établissement des états financiers à la fin

d’exercice.

2. Objectifs de l’inventaire des stocks et en-cours

Les objectifs de l’inventaire des stocks et en-cours sont les suivants :

� l’inventaire doit porter sur les stocks (matières premières, pièces de rechange, produits

finis, emballages) qui sont la propriété de l’entité à la clôture de l’exercice ;

� tous les mouvements de stocks sont suivis et enregistrés ;

� tous les stocks enregistrés sont protégés et appartiennent à la société ;

� les stocks sont correctement évalués ;

� l’inventaire des stocks doit permettre de s’assurer que la perte de valeur sur les stocks

en mauvais état ou à rotation lente est suffisante.

A cet effet, il est recommandé à la Société DUBOIS, pour le suivi et l’enregistrement des

mouvements de stocks de :

� délimiter les responsabilités en matière de stocks par une seule personne ;

� procéder au rangement et codification des articles dans le magasin ;

� établir un bon de réception pré numéroté, en trois exemplaires, à l’entrée des stocks ;

� transmettre un exemplaire de bon de réception au Responsable commercial pour fin de

contrôle et de rapprochement avec la facture d’achat ;

� établir un bon de livraison pré numéroté en quatre exemplaires, à chaque mouvement

de sortie de stocks ;

� tenir en bonne et due forme une fiche de stocks, pour chaque article, en quantité ;

� rapprocher périodiquement les fiches de stocks tenues par le magasinier et l’existant

physique en magasin


53

Paragraphe II. Description des procédures 1. Inventaire physique des stocks

Un inventaire physique des stocks doit être effectué tous les mois. Cependant, il faut

prévoir un rapprochement périodique des fiches de stocks tenues par le magasinier et les états

de stocks tenus par le Responsable Commercial, pour savoir la quantité des stocks finals.

Pour assurer la bonne marche de l’inventaire, il faut constituer une équipe d’inventaire

comprenant le Responsable de suivi des stocks, le Magasinier et le Comptable.

Les principales phases de cette procédure se présentent comme suit :

� la rédaction des instructions d’inventaire, par le Responsable Administratif et Financier

et le Responsable Commercial ;

� la procédure préalable à l’inventaire ;

� la procédure d’inventaire (premier comptage, deuxième comptage, centralisation du

résultat, analyse des écarts entre les résultats des deux comptages).

a - Rédaction des instructions d’inventaire :

L’inventaire physique doit faire l’objet d’instructions portant sur :

� le but et l’importance de l’inventaire ;

� la date et la durée précises de l’inventaire ;

� le lieu d’inventaire ;

� les stocks à inventorier ;

� le nom des personnes affectées à l’inventaire et leurs responsabilités ;

� les méthodes de comptage et l’enregistrement des quantités ;

� la nécessité d’indiquer sur les imprimés d’inventaire les articles qui paraissent en

mauvais état ou à rotation lente.

Ces instructions doivent être rédigées par le Responsable Administratif et Financier et le

Responsable Commercial, après discussion avec toutes les personnes concernées.


54

b- Procédure préalable à l’inventaire

La Société Dubois doit procéder au comptage contradictoire avec ticket d’inventaire à

double volet au lieu de procéder au comptage suivant une liste sans quantité.

Toutes les fiches de stocks doivent être à jour et arrêtées au moment de l’inventaire.

Chaque article en stocks doit être rangé et étiqueté à l’aide d’une fiche de comptage à trois

volets pré numérotées et indiquant sous la souche le code de l’article. Cet étiquetage doit être

vérifié par le magasinier et le responsable de l’inventaire proprement dit pour assurer que tous

les articles soient correctement étiquetés.

� Le premier comptage

La première équipe procède :

o au comptage en partant d’un bout du magasin et en comptant tous les articles du lieu

qui lui a été assigné ;

o à l’inscription de la quantité trouvée au magasin et de l’unité de valeur sur le volet de

la fiche de comptage «PREMIER COMPTAGE» ;

o à l’apposition du nom du compteur ou de son Chef de file sous la rubrique

«COMPTE PAR …………………………………….».

Le Chef de file :

o remplit les autres rubriques :

o consignation des articles en mauvais état sous la rubrique « OBSERVATION »,

o placement des stocks en mauvais état dans un lieu isolé des magasins et des aires de

comptage ;

o appose le visa sur le résultat du premier comptage ;

o remet le volet « PREMIER COMPTAGE » au secrétariat d’inventaire.

Le secrétaire d’inventaire :

o ramasse tous les volets correspondants au premier comptage,

o contrôle la séquence des volets (exhaustivité).


55

� Le deuxième comptage

La deuxième équipe procède :

o au comptage de tous les articles du lieu qui lui a été assigné, en partant d’un bout du

magasin ;

o à l’inscription de la quantité trouvée au magasin et de l’unité de valeur sur le volet de

la fiche de comptage « DEUXIEME COMPTAGE » ;

o à l’apposition du nom du compteur ou de son Chef de file sous la rubrique

« COMPTE PAR ……………………………. ».

Le Chef de file :

o remplit les autres rubriques :

o consignation des articles en mauvais état sous la rubrique « OBSERVATION »,

o placement des stocks en mauvais état dans un lieu isolé des magasins et des aires de

comptage ;

o appose le visa sur le résultat du premier comptage ;

o remet le volet « DEUXIEME COMPTAGE » au secrétariat d’inventaire.

Le secrétaire d’inventaire :

o ramasse tous les volets correspondant au deuxième comptage ;

o contrôle la séquence des volets (exhaustivité).

Le Responsable de l’inventaire :

o vérifie et s’assure que seul le 1er volet de la fiche de comptage reste sur les casiers de

stockage des articles ;

o vérifie la séquence des deux volets (exhaustivité).

� La centralisation du résultat

A la fin de chaque comptage, les chefs de fil :

o apposent leur visa sur les volets d’inventaire ;

o remettent les volets d’inventaire au secrétaire d’inventaire.

o Le secrétaire et le responsable de l’inventaire :

� transcrivent les résultats des comptages sur une feuille de contrôle récapitulative

d’inventaire par magasin ;

� contrôlent la séquence des numéros des fiches de comptage.


56

La transcription du résultat de comptage sur les feuilles récapitulatives d’inventaire est

faite pour faciliter le rapprochement avec les stocks comptables.

� Analyse des écarts entre les résultats des deux comptages

En cas de différence entre les résultats des deux comptages, le Responsable de

l’inventaire procède :

o à la vérification si l’écart est dû à une erreur de report des résultats d’inventaire :

� correction des erreurs et des changements quelconques ;

� approbation de la correction par le Responsable Administratif et Financier.

o à la vérification si l’écart est dû à une erreur de comptage :

� constatation de la significativité de l’écart entre les deux comptages,

� réalisation d’un troisième comptage.

o à l’approbation de visa sur les volets d’inventaire.

Les fiches de stocks doivent être ajustées avec les quantités validées par l’inventaire

physique et les causes d’écart recherché doivent être notées sur les fiches concernées

après l’établissement d’un Bon de réception de régularisation ou d’un bon de sortie de

régularisation.

Un état de stocks est établi à l’issue de cet inventaire par le Responsable Administratif et

Financier à partir des feuilles de comptage.

Cet état de stocks doit être signé par le Responsable Administratif et Financier.

2. Valorisation des stocks :

Les stocks sont valorisés selon la méthode « First In First Out » (FIFO).

A chaque entrée, le Responsable commercial reporte sur l’état de stocks le numéro de bon

de réception, le coût unitaire d’achat calculé à partir des factures.

A chaque sortie, il met à jour l’état de stocks sur la base du bon de livraison et valorise ces

sorties selon la méthode FIFO.

Le Responsable Commercial :

� édite l’état de stocks comptables ;

� prend l’état de stocks physiques après inventaire ;

� procède au rapprochement des quantités sur les deux états.


57

Si l’article existe dans l’état d’inventaire mais ne figure pas dans l’état de stocks

comptable, le Responsable Commercial :

� demande auprès du Magasinier la fiche de stocks, le bon de livraison et le bon de

réception correspondant à l’article considéré ;

� procède à la mise à jour de stock comptable.

Le Responsable Commercial édite l’état de stock comptable définitif et transmet au

Comptable pour fin de comptabilisation.

3. Détermination des pertes de valeur sur stocks :

Suite à une revue régulière des stocks obsolètes endommagés ou à faible rotation, les pertes

de valeurs adéquates peuvent être constituées.

A partir des observations dans l’état de stocks inventoriés, le Responsable Commercial dresse

un Etat des articles à provisionner en quantité et en valeur (valeur obtenu à partir de l’état de

stocks comptables définitifs) et transmet cet état au Responsable Administratif et Financier.

A partir des observations dans l’état de stocks inventoriés, le Responsable Administratif et

Financier :

� dresse un état de pertes de valeurs sur stocks en quantité et en valeur (valeur obtenue à

partir de l’état de stocks comptables définitifs) ;

� vérifie physiquement l’état des biens ;

� signe l’état de pertes de valeurs de stocks ;

� envoie l’état des pertes de valeurs des stocks au Directeur pour approbation.

Après l’approbation de l’état des pertes de valeurs sur stocks par le Directeur, le Responsable

Administratif et Financier procède à la comptabilisation des pertes de valeurs des stocks.


58

Section III. I NVENTAIRE DE TRESORERIE

Paragraphe I. Généralités 1. Principes généraux

Cette section traite les opérations d’inventaire de caisse, de banque et de la CCP.

La procédure d’inventaire est traitée sur la base des documents suivants :

� brouillard de caisse ;

� livre de banque et de CCP ;

� journaux de caisse et de banque ;

� registre des chèques émis et reçus ;

� grands-livres (caisse, banque, CCP).

La caissière est la seule habilitée à établir les chèques (banque et CCP). Les carnets de chèque

sont détenus en coffre auprès de la caissière.

Les chèques annulés sont épinglés dans la souche.

La tenue de la caisse et l’enregistrement des opérations dans le livre de caisse incombent à la

caissière.

Le livre de caisse doit être arrêté journalièrement, l’original du folio de livre de caisse

accompagné des pièces de caisse correspondant doit être transmis à la comptabilité à la fin de

la journée pour fin de comptabilisation.

Les recettes sont toutes réceptionnées par la caissière et reversées régulièrement à la banque.

2. Objectifs de l’inventaire de trésorerie

Les objectifs de l’inventaire de trésorerie sont les suivants :

� l’inventaire de caisse doit s’assurer que le montant total des espèces ainsi inventoriés

correspond, d’une part, à celui inscrit sur le brouillard de caisse, et d’autre part, au solde

inscrit sur le grand-livre du compte caisse « compte 53 » ;

� tous les paiements en espèce sont justifiés et dûment autorisés ;

� toutes les recettes en espèce sont intégralement et rapidement remises à la banque ou au

CCP ;

� toutes les recettes et dépenses sont comptabilisées.


59

Paragraphe II. Description des procédures 1. Procédure d’inventaire des banques et chèques postaux

Pour les comptes banques et chèques postaux, l’inventaire consiste aux travaux de

rapprochement bancaire.

1 a -Le Comptable :

� Recueille tous les documents et pièces comptables nécessaires à l’établissement de l’état

de rapprochement bancaire (grand-livre, relevé bancaire, …).

� Effectue le pointage des éléments du compte banque dans les livres et dans les relevés

sur l’état de rapprochement :

o chèques émis non encore présentés à la banque ;

o virement en faveur ou au nom de la société en attente d’avis de crédit ;

o remise de fonds ou de chèques non encore enregistrés par la banque ;

o frais déduits par la banque en attente d’avis de débit.

� Détermine le solde rapproché.

� Envoie l’état de rapprochement au Responsable Administratif et Financier.

1 b-Le Responsable Administratif et Financier :

� Reçoit l’état de rapprochement établi par le Comptable.

� Vérifie l’exactitude du rapprochement et faire le contrôle de l’ancienneté des éléments

en rapprochement.

� Prendre des dispositions nécessaires concernant les éléments en rapprochement ou

éléments en suspens notamment les éléments inscrit sur le relevé mais n’apparaîtront

pas dans le grand livre : réclamer auprès de la banque les pièces relatives à ces éléments

(avis de crédit par exemple en cas de virement reçu ou avis de débit pour le cas des

intérêts bancaires) ou les chercher au niveau du classement.

� Identifie les écritures de régularisation.

� Enregistre les écritures de régularisation : créditer le « compte 512 banque » par le débit

du compte concerné si l’opération relative à l’élément en suspens constitue une sortie de

flux d’argent et inversement pour les flux d’entrées.

� Classe les états de rapprochement avec les relevés correspondants.

� Edite le nouveau grand-livre.


60

2. Procédure d’inventaire des espèces en caisse

Les mouvements de caisse sont arrêtés au moment du comptage physique de l’encaisse.

L’arrêté de caisse à la fin d’exercice s’effectue en général au dernier jour ouvrable du mois

de fin d’exercice Si l’arrêté de caisse est effectué à la date ultérieure à la clôture de

l’exercice, le vérificateur de caisse doit effectuer un roll back.1

L’arrêté de caisse de fin d’exercice est effectué par la Caissière en présence du

Responsable Administratif et Financier.

2 a –La Caissière :

� Procède au comptage :

o des espèces en caisse (billets de banque et monnaies) ;

o des pièces valent argent :

� chèques encaissés mais non encore versés

� bons provisoires

� Procède à l’arrêté du livre de caisse dûment signé par elle-même et le RAF.

� Etablit un procès-verbal d’arrêté de caisse, dûment signé par elle-même et par le

Responsable Administratif et Financier.

2 b -Le Responsable Administratif et Financier :

Au vue du procès-verbal d’arrêté de caisse, le responsable Administratif et Financier :

� Rapproche le solde comptable du compte caisse inscrit dans le grand-livre avec le

solde de l’encaisse sur le procès-verbal d’arrêté de caisse.

� Détecte les écarts éventuels entre le solde sur grand-livre et le solde sur le procès-

verbal d’arrêté de caisse.

� Détermine la source des écarts.

� Passe les écritures de régularisation dans le journal des opérations diverses sur la base

des pièces justificatives y afférentes.

Dans le cas où il n’existe pas d’écart entre le solde du compte caisse inscrit dans le grand-

livre et le montant dans le procès-verbal d’arrêté de caisse, le comptable procède au

classement du procès-verbal d’arrêté de caisse.

1 Compte à rebours


61

C’est une technique à haut niveau de force probante qui est utilisée pour confirmer

l’existence d’un actif. Elle consiste à examiner les actifs, à observer la façon dont une

procédure est appliquée. C’est un des moyens les plus efficaces pour s’assurer l’existence

d’un actif. Elle n’apporte qu’une partie des éléments probants qui sont nécessaires aux

Commissaires aux comptes pour fonder son jugement : seule l’existence du bien est

confirmée. Les éléments tels que la propriété du bien, la valeur attribuée doivent être

vérifiés par d’autres techniques.

La responsabilité des prises d’inventaires est du ressort de la direction de l’entreprise.


62

CHAPITRE II- INVENTAIRES COMPTABLES : LES ECRITURES DE REGULARISATIONS

GENERALITES

Suivant l’article 54 du Code Général des Impôts (C.G.I.), les contribuables doivent être

en mesure de communiquer à l’Administration, les inventaires qu’ils sont d’établir

annuellement en application de l’article 09 du Code de commerce.

Les procédures décrites dans ce paragraphe concernent les écritures de régularisations à faire,

issues des travaux d’inventaire, d’analyse et de justification de comptes effectués lors de

chaque arrêté comptable.

On peut classer ces écritures en deux grandes catégories :

� d’une part, les écritures de reclassement proprement dit, consécutives à des erreurs

d’imputation et de saisie des informations sur journaux, et régularisées lors de la

réception des états comptables mensuels ;

� d’autre part, les écritures d’ajustement relatives aux opérations à porter en comptes de

régularisation, d’amortissement ou de pertes de valeurs, devant faire l’objet d’évaluation

à la suite des travaux d’inventaire.

L’ajustement et la régularisation des comptes d’actif et de passif :

� Calcul des amortissements et pertes de valeurs de certains comptes d’actifs

amortissables ;

� Valorisation et calcul des pertes de valeurs pour dépréciation de stocks ;

� Calcul des pertes de valeurs sur de créances douteuses ;

� Réévaluation des créances en monnaies étrangères ;

� Calcul des provisions pour congés payés ;

� Ajustement du compte soit égal à l’existant réel en caisse ;

� Ajustement des éléments en suspens à passer par l’entité dans l’état de rapprochement

bancaire ;

� Reclassement de la partie moins d’un an des emprunts et dettes financières dans les

passifs courants ;

� Calcul des intérêts courus à payer et/ou à recevoir

� Réévaluation des dettes en monnaies étrangères


63

La régularisation des comptes de gestion :

� Problème des charges à payer et charges constatées d’avance ;

� De même pour les produits à recevoir et produits perçus d’avance ;

� Régularisation des comptes 609 et 709.

Les opérations de régularisation doivent être supportées par des pièces d’opérations diverses

retraçant de façon précise l’origine de l’opération et, éventuellement, le mode de calcul du

montant.

L’enregistrement comptable est effectué sur le journal des opérations diverses.

Les écritures de regroupement ou de redressement ont pour but de déterminer le montant du

résultat de l’exercice. Les documents de synthèse sont établis après la nouvelle balance de

contrôle appelée encore balance après l’inventaire. Les travaux après inventaire sont la clôture

des livres et des comptes.

Section I - REGULARISATION DES COMPTES DE BILAN Paragraphe I - Immobilisations 1 - Notion d’amortissement I 1-Définition :

L’amortissement est la constatation comptable de l’amoindrissement de valeur d’un

élément d’actif non courant résultant de l’usage, du temps, du changement technologie et

toute autre cause, dont les effets sont jugés irréversibles.

Le PCG 2005 considère également que l’amortissement correspond à la quote-part

consommée d’un élément de l’actif non courant.

En résumé, l’amortissement permet d’atteindre un double but :

� corriger la valeur de l’immobilisation au bilan afin de présenter une image fidèle du

patrimoine de l’entreprise.

� Constater en compte de résultat la quote-part consommée à titre de charge.


64

I 2- L’amortissement : Processus de correction de la valeur d’une immobilisation :

C’est la constatation comptable de la perte de valeur d’une immobilisation résultant de :

� son utilisation,

� sa vétusté,

� son obsolescence,

� toute autre cause, dont les effets sont jugés irréversibles.

L’amortissement a pour but de faire figurer les immobilisations au bilan pour leurs valeurs

comptables.

I 3- L’amortissement : processus de répartition des coûts :

L’amortissement a pour objet de répartir le coût d’acquisition d’une immobilisation,

diminué de sa valeur résiduelle sur sa durée probable d’utilité.

I 4- L’amortissement : Technique de renouvellement des immobilisations :

L’amortissement a pour but d’assurer le renouvellement des immobilisations.

Comme les amortissements ne sont des charges calculées, c’est-à-dire des charges

acceptées comme déductibles d’impôt mais qui ne nécessitent pas une sortie d’argent, alors

autant profiter de cette « sortie d’argent évitée » pour penser à un renouvellement prochain

des immobilisations.

2 - Méthodes d’amortissement :

Il existe plusieurs méthodes d’amortissement qu’on peut appliquer selon le PCG 2005, à

savoir :

� La méthode d’amortissement linéaire

� La méthode d’amortissement dégressif

� La méthode d’amortissement variable

La société DUBOIS S.A. applique la méthode d’amortissement linéaire : appelé aussi

amortissement constant parce que sa caractéristique principale consiste à avoir une

fraction identique d’amortissement pour chaque année sauf pour la première et dernière

année de calcul où l’on applique la règle du prorata temporis.


65

SCHEMA DE COMPTABILISATION

31/12/N – Dotation

68….Dotation

X

28….Amortissement

X

3 - Problème de détermination ou de fixation de la valeur résiduelle : Selon la définition de l’IASC, la valeur résiduelle est le montant que l’entité estime

pouvoir recevoir à la date d’inscription à l’actif de l’immobilisation si celle-ci avait déjà

l’âge et se trouvait déjà dans l’état prévu à la fin de sa durée d’utilité1. C’est donc la

valeur actuelle de l’immobilisation lorsque la dite immobilisation se trouvait dans l’état

qu’elle va avoir à la fin de sa durée d’utilité.

C’est beaucoup plus un élément de calcul qu’une valeur à comptabiliser. Elle sert à

calculer la valeur amortissable et influence les valeurs comptables nettes dans le plan

d’amortissement. C’est une valeur estimée et doit être fixée dès le début

d’amortissement :

� durée d’utilité : plus la durée est longue, plus la détermination de la valeur est

aléatoire ;

� banalité ou non des éléments à amortir

� impact fiscal : puisqu’elle diminue la valeur amortissable, cette valeur diminue les

dotations aux amortissements, donc augmente le résultat or en management il vaut

mieux économiser d’impôts aujourd’hui que demain.

1 Normes Internationales d’Information Financière, page 456


66

Exemple 5 :

Un matériel de transport a été acquis par la société DU BOIS pour 32 000 000 ariary en

début janvier 2005. La valeur résiduelle de ce matériel après 5 ans est estimée à

2 000 000 ariary.

Selon la méthode linéaire qui est appliquée par la société, le plan d’amortissement de ce

matériel se présente comme suit.

Tableau 5 : PLAN D’AMORTISSEMENT DU MATERIEL DE TRANSPORT:

Années Valeur comptable début

période Amortissement Valeur comptable fin période

2005 32 000 000 6 000 000 26 000 000

2006 26 000 000 6 000 000 20 000 000

2007 20 000 000 6 000 000 14 000 000

2008 14 000 000 6 000 000 8 000 000

2009 8 000 000 6 000 000 2 000 000

Source : Division Finance et Comptabilité

� Base amortissable = coût d’acquisition – valeur résiduelle

= 32 000 000 – 2 000 000

= 30 000 000

� Amortissement = Base amortissable Durée d’utilité

= 30 000 000 / 5

= 6 000 000

Ecriture d’inventaire au décembre 2005:

31/12/N

681

2818

Dotations – actifs non courants

Amortissement de matériel de transport

Dotation de l’exercice

6 000 000

6 000 000


67

4 - Perte de valeur

A chaque fin d’exercice, toute entité est ténue de recenser ses actifs et de les évaluer de

manière à déterminer leur valeur d’inventaire. La notion de perte de valeur résulte de la

détermination de ces valeurs d’inventaire.

41 - Définition

La perte de valeur se définit comme étant la constatation comptable d’amoindrissement

de valeur d’un élément d’actif courant ou non courant résultant des causes dont les effets

ne sont pas jugés irréversibles.

C’est le montant de l’excédent de la valeur comptable d’un actif sur sa valeur recouvrable

qui est le maximum entre le prix de vente net et la valeur d’utilité1. La valeur d’utilité se

définit comme la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimés attendus de

l’utilisation continue de l’actif et de sa sortie à la fin de sa durée d’utilité.


31/12/N – Dotation

681- Dotations actifs non courants

X

291. Perte de valeur

X

1 Article 320 – 9 du Plan Comptable Général 2005

Perte de valeur = Valeur comptable nette – Valeur recouvrable


68

Exemple 6 :

Prenons l’exemple précédent, au 31 décembre 2006 le prix de vente net des coûts de sortie

du matériel de transport 13 000 000 ariary. Sa valeur d’utilité pour l’entité a également

diminué et est estimée à 17 000 000 ariary.

Pour faciliter la détermination de la perte de valeur, nous devons établir un plan

d’amortissement pour la durée d’utilité totale du matériel.

Tableau 6 : NOUVEAU PLAN D’AMORTISSEMENT DU MATERIEL DE TRANSPORT:

SITUATION INITIALE SITUATION APRES DEPRECIATION

ANNEES Amortissement

Valeur comptable fin période

Amortissement (2) Valeur comptable fin

période

2005 6 000 000 26 000 000

2006 6 000 000 20 000 000 17 000 000 (1)

2007 6 000 000 14 000 000 5 000 000 12 000 000

2008 6 000 000 8 000 000 5 000 000 7 000 000

2009 6 000 000 2 000 000 5 000 000 2 000 000

(1) : valeur recouvrable = 17 000 000 = maximum (prix de vente ; valeur d’utilité).

(2) après le test dépréciation au 31 décembre 2006, la valeur du matériel inscrite au bilan est

de 17 000 000 ariary qui sera amortissable linéairement sur le restant de la durée d’utilité,

soit 3 ans en tenant compte de la valeur résiduelle. L’amortissement annuel devient alors :

(17 000 000 – 2 000 000) / 3 = 5 000 000.

Traitement comptable au 31 décembre 2006 :

31/12/06

681

2818




6 000 000

6 000 000

681

2918

IDEM Dotations – actifs non courants

Perte de valeur sur matériel de transport

Constatation perte de valeur

(20 000 000 – 17 000 000)

3 000 000

3 000 000


69

42 – Reprises des pertes de valeurs

La perte de valeur constatée sur un actif, au cours des exercices antérieurs, est reprise en

produit dans le compte de résultat lorsque la valeur recouvrable de cet actif redevient

supérieure à sa valeur comptable.

La valeur comptable de l’actif est alors augmentée à hauteur de sa valeur recouvrable, sans

toutefois pouvoir dépasser la valeur comptable nette d’amortissements qui aurait été

déterminée si aucune perte de valeur n’avait été comptabilisée pour cet actif au cours des

exercices antérieurs1.


31/12/N – Reprise

291- Perte de valeur

X

781- Reprise perte de valeur

X

Exemple 7 :

Reprenons l’exemple 5, supposons qu’au 31 décembre 2007, la valeur d’utilité du matériel

pour l’entité s’élève à 23 000 000 ariary.

Traitement comptable au 31 décembre 2007 :

Au 31 décembre 2007, la valeur comptable nette du matériel est de 12 000 000 ariary alors

que la valeur recouvrable s’élève à 23 000 000 ariary. Ce qui nous fait ressortir une différence

de 11 000 000 Ariary par rapport à la valeur comptable.

Par contre, la reprise de perte de valeur est soumise à un double plafond :

� la perte de valeur constatée en fin 2006 est de 3 000 000 ariary ;

� la différence entre la valeur nette comptable après le premier test de dépréciation et la

valeur comptable initiale fin 2007 est de 2 000 000 ariary, soit 14 000 000 ariary moins

12 000 000 Ariary.

1 article 320 – 13 du Plan Comptable Général 2005


70

Par conséquent, en respectant les dispositions de l’article 320 – 13 du Plan comptable, le

montant de reprise de perte de valeur est de 2 000 000 ariary

Ecriture d’inventaire au 31/12/2007 :

31/12/2007

681

2818




5 000 000

5 000 000

2918

781

IDEM


Reprise perte de valeur

Reprise des pertes de valeur sur immobilisation

2 000 000

2 000 000

5 – Mise hors service et sortie de l’immobilisation

Lorsqu’on n’attend plus d’avantages économiques futurs de l’usage d’une immobilisation,

elle doit être mise hors service ou sortie de l’immobilisation de l’entité. Cette éventualité

se présente lors de la cession ou de la mise au rebut de l’immobilisation.

Les profits ou les pertes provenant de la mise hors service ou de la sorite de

l’immobilisation sont comptabilisés en produits ou en charges opérationnelles qui se

déterminent par la différence entre les produits de sortie nets et sa valeur comptable.


71


Constatation de la

vente (3)

Dotation de

l’exercice

Sortie de

l’immobilisation

Constatation de la :

plus value (1)

Ou

moins value (2)

218

VO

2818

a

Σa

462

PC

652

VCN

VCN

PC

681

a

752

PC

VCN

PC

(1) : Si PC > VNC : PC – VNC = plus value

(2) : Si PC< VNC : VNC – PC = moins value

(3) Écriture à passer au moment de la cession

Notes :

PC : prix de cession

a : amortissement (dotation de l’exercice)

VO : valeur d’origine ou valeur d’acquisition

Σa : somme des amortissements ou amortissements cumulés

VCN : valeur comptable nette.


72

Exemple 8 :

Supposons que le matériel est cédé le 01 juillet 2008 pour 13 000 000 ariary.

Traitement comptable au 31 décembre 2007 : Rappel Ecriture d’inventaire au 31/12/2007 :

31/12/2007

681

2818




5 000 000

5 000 000

2918

781

IDEM




2 000 000

2 000 000

Tableau 7 : Calcul de la valeur nette de l’immobilisation au 30 juin 2008 :

CUMUL ANNEE Valeur brute

Amortissement cumulé Perte de valeur Perte de valeur Valeur nette

31/12/2005 32 000 000 6 000 000 26 000 000

31/12/2006 32 000 000 12 000 000 3 000 000 17 000 000

31/12/2007 32 000 000 17 000 000 3 000 000 2 000 000 14 000 000

30/06/2008 32 000 000 20 000 000 (1) 3 000 000 2 000 000 11 000 000

(1) : Représentation graphique A = 6 000 000 x 6/12

01/01/05 31/12/05 31/12/06 31/12/07 30/06/08 31/12/08

Date de cession du matériel


73

Ecriture de cession au 1er juillet 2008:

462 752

31/12/N Créances sur cession d’immobilisation

Plus value sur cession

Constatation de la vente

13 000 000

13 000 000

Ecriture d’inventaire au 31 décembre 2008:

681 2818

31/12/2007 Dotations – actifs non courants



3 000 000

3 000 000

2818 2918 652 218

IDEM Amortissement de matériel de transport Perte de valeur sur matériel de transport Moins value sur cession

Matériel de transport Constatation de la sortie du patrimoine

20 000 000 1 000 000 11 000 000

32 000 000

752 652

IDEM Plus value sur cession

Moins value sur cession Constatation de la plus value (1)

11 000 000

11 000 000

(1) : il faut solder le compte 652 pour ne faire apparaître que la plus value nette de cession

Exemple 9 :

Supposons que le matériel a été cédé le 01 juillet 2008 pour 9 000 000 ariary.

Ecriture de cession au 1er juillet 2008:

462 752

31/12/N Créances sur cession d’immobilisation

Plus value sur cession

Constatation de la vente

9 000 000

9 000 000


74

Ecriture d’inventaire au 31 décembre 2008:

681 2818

31/12/2007 Dotations – actifs non courants



3 000 000

3 000 000

2818 2918 652 218

IDEM Amortissement de matériel de transport Perte de valeur sur matériel de transport Moins value sur cession

Matériel de transport

Constatation de la sortie du patrimoine

20 000 000 1 000 000 11 000 000

32 000 000

752 652

IDEM Plus value sur cession

Moins value sur cession

Constatation de la moins value (1)

9 000 000

9 000 000

(1) : il faut solder le compte 752 pour ne faire apparaître que la moins value nette de

cession

Paragraphe II - Stocks et encours

1- Valorisation

Les stocks sont valorisés selon la méthode « First In First Out » dit FIFO.

A chaque entrée, le Responsable commercial reporte sur l’état de stocks le numéro de bon

de réception, le coût unitaire calculé à partir des factures pour les matières premières

achetées et au coût de production pour les produits finis. Les stocks sont comptabilisés aux

coûts encourus pour les amener à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent ; c’est à dire soit

des coûts réels soit des coûts standard régulièrement révisés en fonction des coûts réels.

A chaque sortie, il met à jour l’état de stocks sur la base du bon de livraison et valorise ces

sorties selon la méthode FIFO et le stock qui restera dans la société sera donc valorisé au

prix les plus récents.

Le Responsable Commercial :

� édite l’état de stocks comptables ;

� prend l’état de stocks physiques après inventaire ;

� procède au rapprochement des quantités sur les deux états.


75

Si l’article existe dans l’état d’inventaire mais ne figure pas dans l’état de stocks

comptable, le Responsable Commercial :

� demande auprès du Magasinier la fiche de stocks, le bon de livraison et le bon de

réception correspondant à l’article considéré ;

� procède à la mise à jour de stock comptable.

Le Responsable Commercial édite l’état de stock comptable définitif et transmet au

Comptable pour fin de comptabilisation.

Un extrait de fiche de stock de matière première de la société DUBOIS de Novembre à fin

Décembre 2006 tenue selon la méthode FIFO est présenté dans le tableau suivant :

Tableau N° 8 : Un extrait de fiche de stock de matière première

Source : Département Logistique et patrimoine

Comptabilisation à la clôture :

603

31

31/12/06

Variation de stocks

Stock de matières premières

Annulation du stock initial

400.000

400.000

31

603

IDEM

Stock de matières premières

Variation de stocks

Comptabilisation du stock final

2 280 000

2 280 000

(1) la sortie de 30 unité est prélevée sur le stock le plus ancien, c’est à dire le stock initial (2) après que le stock initial soit épuisé, on passe à l’entrée N° 1

Nomenclature : 5144 FICHE N° 30 MAGASIN B ENTREE SORTIE STOCK

DATE LIBELLE Quantité Valeur Quantité Valeur Quantité Valeur

01/11/2005 Stock initial 40 400 000 11/11/2005 Bon d’entrée N°01 100 900 000 140 1 300 000 21/11/2005 Bon de sortie N°01 30 300 000(1) 110 1 000 000 29/11/2005 Bon de sortie N°02 (2) 10 100 000 100 900 000 60 540 000 40 360 000 07/12/2005 Bon d’entrée N° 2 300 3 600 000 340 3 960 000 15/12/2005 Bon de sortie N°03 40 360 000 300 3 600 000 27/12/2005 Bon de sortie N°04 220 2 640 000 80 960 000 28/12/2005 Bon d’entrée N° 2 120 1 320 000 200 2 280 000


76

Prenons le cas suivant pour la valorisation du stock final du produit A de la société DUBOIS

selon la méthode FIFO :

On donne :

� Capacité normale de production : 200 000 unités

� Production 2006 : 180 000 unités

� Stock initial de produits finis : 2 000 unités pour 35 245 Ariary

� Consommation de matières : 900 000 Ariary

� Autres frais directs variables de production : 200 000 Ariary (services extérieurs et

fournitures)

� Frais fixe de production : 1 500 000 Ariary dont 100 000 Ariary amortissements,

1 000 000 Ariary salaires et 400 000 Ariary services

� Main d’œuvre de production : 1 300 000 Ariary

� Stock final : 28 000 unités

(Source : Département production)

Suivant la méthode, le stock final de 28 000 unités qui est inférieur à la production totale de

180 000 unités doit être évalué au coût unitaire de production sans tenir compte du coût de

sous activité représentant 10% du frais fixe de production soit 180 000 unités / 200 000

unités.

� Calculons le coût de production de 180 000 unités :

Consommation de matières : 900 000 Ariary

Autres frais directs variables de production : 200 000 Ariary

Main d’œuvre de production : 1 300 000 Ariary

Frais fixe de production : 1 500 000 Ariary

Coût de sous activité (10% x 1 500 000) : <150 000> Ariary

� Calcul du coût de production unitaire :

Coût de production unitaire = 3 750 000 Ariary / 180 000 unités

= 20,8333 Ariary


77

� Détermination de la valeur du stock final :

Valeur du stock final = 28 000 unités x 20,8333 Ariary

= 583 333 Ariary

603

355

31/12/06

Variation de stocks

Stock de produits finis

Annulation du stock initial

35 245

35 245

355

603

IDEM

Stock de produits finis

Variation de stocks

Comptabilisation du stock final

583 333

583 333

2- Pertes de valeur

21- Définition :

La perte de valeur de définit comme étant la constatation comptable d’amortissement de

valeur d’un élément d’actif courant ou non courant résultant des causes dont les effets ne sont

pas jugés irréversibles.

22- Principe :

Suite à une revue régulière des stocks obsolètes endommagés ou à faible rotation, les pertes

de valeurs adéquates peuvent être constituées.

A partir des observations dans l’état de stocks inventoriés, le Responsable Commercial dresse

un Etat des articles à provisionner en quantité et en valeur (valeur obtenu à partir de l’état de

stocks comptables définitifs) et transmet cet état au Responsable Administratif et Financier.

A partir des observations dans l’état de stocks inventoriés, le Responsable Administratif et

Financier :

� dresse un état de pertes de valeurs sur stocks en quantité et en valeur (valeur obtenue à

partir de l’état de stocks comptables définitifs) ;

� vérifie physiquement l’état des biens ;

� signe l’état de pertes de valeurs de stocks ;

� envoie l’état des pertes de valeurs des stocks au Directeur pour approbation.

Après l’approbation de l’état des pertes de valeurs sur stocks par le Directeur, le Responsable

Administratif et Financier procèdent à la comptabilisation des pertes de valeurs des stocks.


78

2 3-Comptabilisation :

231 - Constatation :

Lorsque la valeur COMPTABLE d’un élément d’actif est supérieur à sa valeur

RECOUVRABLE, il constater en perte de valeur cette différence.

Exemple 10 :

La valeur comptable des stocks de matières premières de la société DUBOIS en magasin au

31/12/2006 (stock final) est de 350.000 Ar. A cette date d’inventaire, la valeur recouvrable est

de 300.000.

Passer l’écriture nécessaire.

Réponse (chiffres en Ariary)

Valeur comptable ………………………… : 350.000

Valeur recouvrable……………………….. : 300.000

Perte probable ……………………………. : 50.000

La valeur des stocks de matières premières déjà comptabilisée à 350.000 doit être ramenée à

300.000. Pour ce faire, il faut passer une écriture qui constate cet amoindrissement de valeur

d’un élément de l’actif courant.

685

391

31/12/05

Dotations aux pertes de valeur : actifs courants

Perte de valeur sur stocks de matières premières

Constatation pertes de valeur

50.000

50.000

232. Réajustement et annulation :

Exemple 11 :

Au début de l’exercice 01/01/20N, le stock de matières premières (stock initial) était de

400.000, la perte de valeur correspondant est de 37.000.

A la fin de l’exercice, le stock final de matières premières est de 450.000, alors que la perte

de valeurs constatées s’élève à 60.000.

On demande de comptabiliser les écritures nécessaires à la date d’inventaire


79

Réponse :

On considère que les stocks de début d’année sont normalement vendus tout au long de

l’année donc il faut annuler la perte de valeur correspondante puisque les matières

premières, objet de la perte de valeur ne sont plus présentes. Quant au stock de fin d’année,

il s’agit de nouvelles matières premières qui ont subi une dépréciation, donc on va

constater une perte de valeur qui est propre.

391

785

31/12/20N Perte de valeur sur stocks de matières premières Reprise d’exploitation actifs courants

Annulation de l’ancienne perte de valeur

37.000

37.000

685

391

IDEM Dotations aux pertes de valeur actifs courants Perte de valeur sur stock de matières premières

Constatation de la nouvelle perte de valeur

60.000

60.000

NB : Pour le stock, il ne faut pas dire qu’on va augmenter d’un certain montant la perte de

valeur antérieure pour arriver à la perte actuelle. Il faut toujours annuler l’ancienne pour

constituer la nouvelle, sauf cas particulier où une partie du stock initial se retrouve en stock à

la fin de l’exercice.

Paragraphe III - Comptes clients

1- Principes généraux :

A chaque fin de mois, le comptable, assisté éventuellement par le Responsable Administratif

et Financier procède à :

� justifier les soldes de tous les comptes de tiers débiteurs et créditeurs apparus en analysant la consistance des opérations ;

� vérifier le bien fondé des créances et des dettes à partir des pièces justificatives (absence des traces de paiement sur la facture) ;

� consigner les résultats de la justification de chaque compte sur des documents « justif » indiquant de façon précise la consistance des soldes, la référence et la date de facture impayées et le montant de la facture impayées.

Ces travaux aboutiront à la constatation éventuelle des écritures de reclassement ou de

redressement à faire.

Les documents «justif» sont classés après contrôle et visa du Responsable Administratif et

Financier dans un dossier spécifique.


80

Déroulement des travaux

� Le Comptable :

o Edite la balance (BAL), le Grand-livre (GL) ou le brouillard de saisie (BS).

o Procède :

� au rapprochement des mouvements de la période et des soldes indiqués sur ces états

avec ceux des journaux ;

� à la confrontation des soldes de comptes clients avec ceux des Fiches Individuelles

de Client (FIC)

� à l'explication des écarts éventuels ;

� à l'établissement des pièces d'opérations diverses (POD) relatives aux

redressements nécessaires.

o Envoie les pièces d'opérations diverses au Responsable Administratif et Financier.

� Le Responsable Administratif et Financier :

o Reçoit les pièces d'opérations diverses.

o Contrôle ces pièces et l'imputation comptable.

o Appose son visa de contrôle pour approbation.

o Remet ces pièces au comptable.

� Le Comptable :

o Reçoit les pièces d'opérations diverses visées.

o Transcrit l'imputation comptable dans le journal des opérations diverses.

o Classe les pièces d'opérations diverses dans le dossier "Pièces d'opérations diverses".

2 - Perte de valeur

21 - Principes :

A chaque fin d’exercice, le Responsable Administratif et Financier :

� recherche auprès du Responsable commercial l’état de créance par antériorité de solde ;

� rapproche les soldes portés sur chaque client à ceux des JUSTIF établies par le

comptable ;

� récapitule les montants des arriérés par client et calcule les pertes de valeurs sur

créances douteuses nécessaires ;


81

� établit en double exemplaire l’état des créances douteuses qui précise par client :

o le détail des factures concernées par année d’ancienneté,

o le montant total des créances douteuses annuelles,

o le taux et le montant de la provision constituée ;

� envoie l’exemplaire d’un état de créances douteuses avec l’état des créances par

antériorité des soldes, après visa, au Directeur ;

� classe l’autre exemplaire de l’état des créances douteuses dans le dossier « Annexe du

Bilan », après comptabilisation des créances douteuses et des pertes de valeurs dans le

journal des opérations diverses.

22 - Constatation des pertes de valeurs :

Lorsqu’on risque de perdre une partie de la créance sur un client, on doit d’abord isoler ce

client des ordinaires. C’est ce qu’on appelle « Passage des clients ordinaires en clients

douteux ». Ce n’est qu’après qu’on évalue le risque et qu’on constate en conséquence une

perte de valeur sur le montant TTC.

Exemple 12 :

Le client Malaky qui nous doit 126.500 TTC est en difficulté financière à la fin de l’année

2005, et on estime qu’on perdra 30% de la créance.

Réponse : Les écritures nécessaires passées par DUBOIS S.A sont les suivantes :

� La première chose à faire avant de constater la perte de valeur est de faire le passage

des clients ordinaires en clients douteux.

31/12/2005

416

411

Clients douteux

Client

Virement pour ordre

126.500

126.500

� Ce n’est qu’après qu’on détermine le montant de la perte sur la base de la créance TTC

(jusqu’à nouvel ordre)


82

Perte probable = 126.500X30% = 37.950

685

491

Dotations aux pertes de valeurs : actifs courants

Pertes de valeur sur compte de clients

Constitution de la perte de valeur

37.950

37.950

23- Augmentation

Exemple 13 :

Au cours de l’année 2006 le client Malaky a versé par chèque 34.500 et on estime à la fin

de cette année que la perte probable sera égale à 50% du solde créance.

On demande de passer les écritures de versement au cours de l’année et de la perte de

valeur en fin d’année.

Réponse :

Détermination de la perte de valeur :

Si la perte probable est égale à 50% du solde :

Solde = 126.500 - 34.500 = 92.000

Perte probable = 92.000x50% = 46.000

Or, sur ce même client, on avait déjà constaté une perte de valeur de 37.950 l’année

dernière (fin 2005). Il reste à ajouter 8.050 pour atteindre le montant voulu.

Perte de valeur déjà constatée 37.950

Ajout ou Augmentation nécessaire 8.050

Perte de valeur constatée pour cette année 46.000


83

512

416

Courant 2006

Banque

Clients douteux

Versement par chèque

34.500

34.500

685

491

31/12/2006

Dotations aux pertes de valeurs : Actifs courants

Pertes de valeur sur compte de clients

Constitution de la perte de valeur

8.050

8.050

24 -Diminution

Dans un cas de diminution, on doit déterminer en premier lieu la perte de valeur de

l’année (voir réponse précédente).

Si cette nouvelle perte est inférieure à celle qui existait l’année dernière. Il faut diminuer

l’ancienne par la différence de manière à ce qu’on arrive à la perte probable récemment

calculée, et l’écriture correspondante sera :

491

785

Perte de valeur sur compte de clients

Reprises d’Exploitation : Actifs

Courant.

Reprise des pertes de valeur

(DIFFERENCE)

(DIFFERENCE)

3 - Provision sur compte clients

Définition :

La provision est une estimation de dette à déterminer à la clôture d’un exercice pour faire face

à une obligation actuelle résultant d’un évènement passé.

La provision doit être revue à chaque fin d’exercice et ajustée pour refléter une meilleure

estimation.


84

Exemple 14 :

La société DUBOIS s’est engagée dans un procès et qu’elle risque d’être condamnée à verser

des dommages et intérêts.

� Courant 2004

Litige avec un client à propos d’une livraison défectueuse.

� Fin 2004

On estime que les dommages à verser s’élèveront à 500.000

� Fin 2005

Le litige n’est pas toujours réglé et l’on estime le risque à 620.000

� Courant 2006

Fin de la procédure, l’entreprise doit verser 600.000 au client à titre d’indemnité et

65.000 pour frais et honoraires au cabinet d’avocats ; le tout est réglé par chèque.

Réponse :

682

15

Fin 2004

Dotation aux provisions passifs courants

Provision pour charges Passif courant

Dotation aux provisions

500.000

500.000

682

15

Fin 2005

Dotation aux provisions passifs courants


Complément de dotation aux provisions

120.000

120.000


85

650

622

512

Courant 2006

Amendes et pénalités

Rémunération et honoraires

Banque

Paiement de l’indemnité et frais

d’honoraires par chèque N°………

600.000

65.000

665.000

15

782

Fin 2006


Reprises d’exploitation passifs courants

Reprise sur provisions

620.000

620.000

4. Evaluation des dettes et créances en monnaie étrangère :

A la date d’arrêté des comptes, les créances en monnaies étrangères doivent figurer au bilan

au cours de change du jour de clôture de l’exercice. Les différences entre les valeurs

initialement inscrites dans les comptes (coûts historiques) et celles résultant de la conversion à

la date d’inventaire augmentent ou diminuent les montants initiaux. Ces différences

constituent des charges financières ou des produits financiers de l’exercice, sous réserve de

quelques limites éventuelles. (PCG 2005- Article 346_4-Alinéa 2).

Buts :

� Fournir une image fidèle de la réalité ;

� Respecter le principe de prudence.

5 - Principe

Le Responsable Administratif et Financier au vu des documents de justification correspondant

aux comptes clients factures en devises procèdent à :

� une recherche des factures émises correspondant ;


86

� une conversion en ARIARY du montant en devises figurant dans les factures sur la base

du taux de clôture (taux de la Banque Centrale au 31 Décembre de l’année N) ;

� une comparaison du montant converti en ARIARY à la date de clôture avec celui de la

date de prise en charge de la facture.

� établit un JUSTIF correspondant au gain latent ou à la perte latente ainsi qu’aux pertes de

valeurs à constituer ;

� établit en même temps une pièce d’opérations diverses relative au JUSTIF sur laquelle est

apposée l’imputation comptable ;

� transcrit l’écriture comptable dans le journal d’opérations diverses ;

� classe le JUSTIF dans un dossier spécifique ;

� classe la Pièce d’Opérations Diverses dans le dossier des opérations diverses.

Exemple 15 :

Le 30 novembre 2006, la société DUBOIS a réalisé une vente de produit A à crédit à la

société X suivant la facture N° DB/036/11/06 pour 15000 euro.

On donne : 1 euro = 2190 ariary et TVA : 18%

Réponse :

Dans le respect de la convention de l’unité monétaire, toutes les transactions de la Société

DUBOIS sont enregistrées dans sa comptabilité en monnaie nationale : l’Ariary.

Montant HT : 15 000 x 2 190 = 32 500 000

TVA 18% : 32 500 000 x 18% = 5 913 000

Montant TTC = 38 413 000

411

707

4457

30/11/2006

Clients

Ventes de produits finis

Etat TVA collectée

Suivant facture N° DB/036/11/06

38 413000

32 500 000

5 913 000


87

Selon le principe de coût historique, les créances libellées en monnaies étrangères sont

corrigées sur la base du cours de change à la date de clôture de l’exercice.

Deux cas peuvent se présenter à la fin de l’exercice :

� CAS 1 : Dévaluation de l’Ariary par rapport à l’Euro lors de l’évaluation des créances en

fin d’exercice : le taux est de 1 euro = 2 220 ariary.

Evaluation en fin d’exercice :

Montant HT : 15 000 x 2 220 = 33 300 000

TVA 18% : 32 500 000 x 18% = 5 994 000

Montant TTC à la clôture = 39 294 000

Montant initial = 38 413 000

Gain de change = 881 000

Ecriture à passer au 31/12/2006

411

76

31/12/2006

Clients

Produits financiers

Régularisation

881 000

881 000

� CAS 2 : lors de l’évaluation des créances en fin d’exercice le taux est de

1 euro = 2 100 ariary.

Evaluation en fin d’exercice :

Montant HT : 15 000 x 2 100 = 31 500 000

TVA 18% : 32 500 000 x 18% = 5 670 000

Montant TTC à la clôture = 37 170 000

Montant initial = 38 413 000

Perte de change = (1 243 000)


88

Ecriture à passer au 31/12/2006

66

411

31/12/2006

Charges financières

Clients

Régularisation

1 243 000

1 243 000

Paragraphe IV – Provisions congés

Principes :

� Calculer les provisions à constituer sur la base des nombres de jour de congé non pris à la

fin de l’exercice comptable suivant la formule suivante :

D’habitude l’entité se réfère toujours au salaire de base de décembre.

� Annuler la provision constituée antérieurement et constituer la nouvelle provision

calculée.


31/12/N – Extourne provision

congé constitué en N-1

428- Personnel : charges à payer

X

648- Autres charges de personnel

X

31/12/N Constitution nouvelle

provision congé

648- Autres charges de personnel

X

428- Personnel : charges à payer

X

Provision congé = (Salaire de base x nombre de jours de congé non pris) / 30 jours


89

Exemple 16 :

Au cours de 2006 aucune augmentation de salaire n’a eu lieu au sein de la Société DUBOIS.

Tableau N° 9 : Calcul des provisions pour congés non pris au 31/12/2006

(En Ariary)

Matricule Salaire de base Décembre (1)

Nombre de jours de congé non pris au 31/12/2006

(2)

Montant provision (1) x (2) /30

1 600 000 18 360 000

2 550 000 53 971 667

3 625 000 48 1 000 000

4 1 000 000 33 1 100 000

5 735 000 19 465 500

6 955 000 27 859 500

7 2 300 000 12 920 000

8 450 000 21 315 000

9 130 000 42 182 000

TOTAL 6 173 667

Source : Division Administration du Personnel

Comptabilisation au 31/12/2006 :

Au 31/12/2005 le montant de la provision constituée par la société DUBOIS est de 5 139 400

Ariary.

428

648

31/12/2006

Personnel : charges à payer

Autres charges de personnel

Extourne de la provision constituée en fin 2005

5 139 400

5 139 400

648

428

IDEM

Autres charges de personnel

Personnel : charges à payer

Constitution nouvelle provision au 31/12/2006

6 173 667

6 173 667

N.B : Il faut extourner en totalité les provisions constituées en N-1 et constituer une

nouvelle provision pour l’exercice N.


90

Paragraphe V – Intérêts courus

Principes :

Dans le respect du principe d’indépendance des exercices, les charges et les produits doivent

être rattachés à l’exercice qui les concerne et ceux là seulement. Donc, il faut calculer la part

des intérêts courus et non échus relative à l’exercice afin de le pouvoir imputer à cet exercice

(en charges ou en produits).

Schéma de comptabilisation : Intérêts courus à payer CAS 1 : Chez le prêteur : Il s’agit des intérêts courus à recevoir

Au 31/12/2006

518- Intérêts courus

X

7…..Produits

X

01/01/2007 – Extourne de

l’écriture passée au

31/12/2006

7…..Produits

X


X

CAS 2 : Chez l’emprunteur : Il s’agit des intérêts courus à payer

Au 31/12/2006

6…. Charges

X


X

01/01/2007 – Extourne de

l’écriture passée au

31/12/2006


X

6…. Charges

X


91

Exemple 17 :

Le calcul des intérêts courus à payer par la Société DUBOIS sera présenté dans le tableau

suivant :

Tableau N° 10 : Calcul des intérêts courus à payer par la Société DUBOIS au 31/12/2006

CAPITAL INITIAL

DATE DE PRÊT ou

EMPRUNT ECHEANCE DATE DE PRET

OU EMPRUNT SOLDE

CAPITAL TAUX

D'INTERÊT

NOMBRE DE

JOURS

INTERETS COURUS

AU 31/12/2006

6 800 000 17/02/05 17/02/07 17/02/05 6 800 000 18% 682 2 318 800 3 200 000 19/05/05 19/05/07 19/05/05 3 200 000 24% 591 1 260 800 6 000 000 24/03/06 24/03/07 24/03/06 6 000 000 18% 282 846 000 3 300 000 05/04/06 10/04/07 05/04/06 3 300 000 18% 270 445 500 3 250 000 07/04/06 10/04/07 07/04/06 3 250 000 18% 268 435 500 1 550 000 12/04/06 12/04/07 12/04/06 1 550 000 18% 263 203 825 7 900 000 02/05/06 02/05/07 02/05/06 7 900 000 18% 243 959 850 5 830 000 17/05/06 17/05/07 17/05/06 5 830 000 18% 228 664 620 20 620 000 29/05/06 31/08/07 18/08/06 18 297 305 18% 135 1 235 068 4 600 000 31/08/06 31/08/07 31/08/06 4 600 000 18% 122 280 600 880 000 31/08/06 31/08/07 31/08/06 880 000 18% 122 53 680

3 084 000 31/08/06 31/08/07 31/08/06 3 084 000 18% 122 188 124 10 900 000 31/08/06 31/08/07 31/08/06 10 900 000 18% 122 664 900 6 400 000 22/09/06 22/09/07 22/09/06 6 400 000 18% 100 320 000 12 630 000 22/09/06 22/09/07 22/09/06 12 630 000 18% 100 631 500 31 375 000 29/12/06 31/08/07 29/12/06 31 375 000 18% 2 31 375 21 680 000 29/12/06 29/12/07 29/12/06 21 680 000 18% 2 21 680 33 700 000 29/12/06 29/12/08 29/12/06 33 700 000 18% 2 33 700

TOTAL 10 595 522

Ecriture à passer par DUBOIS SA au 31/12/2006 :

661

518

31/12/2006

Charges d’intérêts

Intérêts courus

10 595 522

10 595 522


92

Paragraphe VI – Etat de rapprochement bancaire

Principe :

Il s’agit de rapprocher ou confronter le compte « 512-Banque » chez la Société DUBOIS et le

relevé bancaire :

� pointer sur le grand livre banque les opérations figurant dans le relevé bancaire et

inversement;

� relever les éléments en suspens :

o éléments figurant dans le relevé ne figurant pas sur le grand livre ;

o éléments figurant dans le grand livre qui ne figurent pas sur le relevé.

� établir l’état de rapprochement bancaire ;

� passer dans le journal de rapprochement les écritures de régularisations relatives aux

opérations figurant dans le relevé et qui ne figurent pas dans le grand livre

Exemple 18 :

La confrontation du compte « 512 Banque » avec le relevé de la banque a donné :

� opérations figurant sur le relevé de la banque et non dans le compte « 512 Banque » :

o 31/12/2006 : commission sur remise à l’encaissement : 5400 Ariary

o 27/12/2006 : Intérêts reçus sur placements : 121 000 Ariary

o 31/12/2006 : Frais de tenue de compte : 13 600 Ariary

o 29/12/2006 : Prélèvement automatique sur abonnement auprès de la société d’énergie :

225 500 Ariary

o 31/12/2006 : Virement d’un client X : 116 000 Ariary

� Opérations figurant dans le compte « 512 Banque » et non sur le relevé de la banque :

o 27/12/2006 : Chèque 1131 à l’ordre du fournisseur B : 1 200 000 Ariary

o 27/12/2006 : Chèque 1132 pour paiement publicité : 122 000 Ariary

o 31/12/2006 : Remise de chèque : 500 000 Ariary

De plus, le chèque 1815 à l’ordre du fournisseur R figure pour 1 213 000 Ariary dans le

relevé et pour 1 123 000 Ariary dans le compte « 512 Banque ». Vérification faite, la

banque ne s’est pas trompée. Le relevé présente un solde créditeur de 2 822 000 Ariary.


93

Réponse :

� Rapprochement bancaire

Tableau 11 : Etat de rapprochement bancaire

Chez la Société DUBOIS Chez la Banque Eléments Débit Crédit Débit Crédit

Solde avant rapprochement

� opérations figurant sur le relevé de la banque et non dans le

compte « 512 Banque » :

• 31/12/2006 : commission sur remise à l’encaissement

• 27/12/2006 : Intérêts reçus sur placements

• 31/12/2006 : Frais de ténue de compte

• 29/12/2006 : Prélèvement automatique sur abonnement

auprès de la société d’énergie

• 31/12/2006 : Virement d’un client X

• Régularisation suite émission du chèque 1815

� Opérations figurant dans le compte « 512 Banque » et non sur le

relevé de la banque :

• 27/12/2006 : Chèque 1131 à l’ordre du fournisseur B

• 27/12/2006 : Chèque 1132 pour paiement publicité

• 31/12/2006 : Remise de chèque

2 097 000

121 000

116 000

5 400

13 600

225 500

90 000

1 200 000

122 000

2 822 000

500 000

TOTAL 2 334 000 334 000 1 322 000 3 322 000 SOLDE RAPPROCHE SD = 2 000 000 SD = 2 000 000

� Journal de rapprochement :

512

411

764

31/12/2006

Banque

Clients

Intérêts sur placement

Suivant état de rapprochement bancaire

237 000

116 000

121 000

401

606

627

512

IDEM

Fournisseur

Achat non stocké

Services bancaires et assimilés

Banque

Suivant état de rapprochement bancaire

90 000

225 000

19 000

334 000


94

ParagrapheVII - Comptes fournisseurs

I- Principes généraux :

A chaque fin de mois, le comptable, assisté éventuellement par le Responsable Administratif

et Financier procède à :

� justifier les soldes de tous les comptes de tiers débiteurs et créditeurs apparus en

analysant la consistance des opérations ;

� vérifier le bien fondé des créances et des dettes à partir des pièces justificatives

(absence des traces de paiement sur la FACT) ;

� rapprocher les montants impayés dans les grands-livres avec ceux des fiches

individuelles Fournisseurs et des registres de comptes fournisseurs locaux et étrangers ;

� consigner les résultats de la justification de chaque compte sur des documents

« JUSTIF » indiquant de façon précise la consistance des soldes, la référence et la date

de facture impayées et le montant de la facture impayées.

Ces travaux aboutiront à la constatation éventuelle des écritures de reclassement ou de

redressement à faire.

Les documents «JUSTIF» sont classés après contrôle et visa du Responsable Administratif et

Financier dans un dossier spécifique.

Déroulement des travaux

Le Comptable :

� Edite la balance (BAL), le Grand-livre (GL) ou le brouillard de saisie (BS).

� Procède :

o au rapprochement des mouvements de la période et des soldes indiqués sur ces états

avec ceux des journaux ;

o à la confrontation des soldes de comptes fournisseurs avec ceux des Fiches

Individuelles et du Registre des comptes fournisseurs étrangers et locaux (FIF et

RCFE)

o à l'explication des écarts éventuels ;

o à l'établissement des pièces d'opérations diverses (POD) relatives aux redressements

nécessaires.

� Envoie les pièces d'opérations diverses au Responsable Administratif et Financier.


95

Le Responsable Administratif et Financier

� Reçoit les pièces d'opérations diverses.

� Contrôle ces pièces et l'imputation comptable.

� Appose son visa de contrôle pour approbation.

� Remet ces pièces au comptable.

Le Comptable

� Reçoit les pièces d'opérations diverses visées.

� Transcrit l'imputation comptable dans le journal des opérations diverses.

� Classe les pièces d'opérations diverses dans le dossier "Pièces d'opérations diverses".

II. Evaluation des dettes en monnaie étrangère

Principe

Le Responsable Administratif et Financier au vu des documents de justif correspondant aux

comptes fournisseurs étrangers procèdent à :

� une recherche des factures fournisseurs étrangers correspondant ;

� une conversion en ariary du montant en devises figurant dans les factures sur la base du

taux de clôture (taux de la Banque Centrale au 31 Décembre de l’année N) ;

� une comparaison du montant converti en ariary à la date de clôture avec celui de la date

de prise en charge de la facture : les différences entre les valeurs initialement inscrites

dans les comptes (coûts historiques) et celles résultant de la conversion à la date

d’inventaire augmentent ou diminuent les montants initiaux. Ces différences constituent

des charges financières ou des produits financiers de l’exercice, sous réserves de quelques

limites éventuelles1..


� établit un justif correspondant au gain latent ou à la perte latente ainsi qu’aux pertes de

valeurs à constituer ;

� établit en même temps une pièce d’opérations diverses relative au JUSTIF sur laquelle est

apposée l’imputation comptable ;

� transcrit l’écriture comptable dans le journal d’opérations diverses ;

� classe le justif dans un dossier spécifique ;

� classe la Pièce d’Opérations Diverses dans le dossier des opérations diverses.

1 PCG 2005- Article 346_4-Alinéa 2


96

Exemple 19 :

Le 22 décembre 2006, achat de matières premières à crédit auprès du fournisseur Z suivant la

facture N° 0465/2005 pour 27 000 euro. On donne : 1 euro = 2300 ariary

Réponse :

Dans le respect de la convention de l’unité monétaire, toutes les transactions de la société sont

enregistrées dans sa comptabilité en monnaie nationale : l’Ariary.

Montant Facture : 27 000 x 2 300 = 62 100 000 Ariary

607

401

23/12/2006

Achats de matières premières

Fournisseur d’exploitation

Suivant facture N° 0465/2005

62 100 000

62 100 000

Selon le principe de coût historique, les créances libellées en monnaies étrangères sont

corrigées sur la base du cours de change à la date de clôture de l’exercice.

Deux cas peuvent se présenter en fin d’exercice :

� CAS 1 : lors de l’évaluation des créances en fin d’exercice le taux est

de 1 euro = 2 350 ariary

Valeur au cours historique : 27 000 x 2 300 = 62 100 000

Valeur au cours du 31/12/2006 : 27 000 x 2 350 = 63 450 000

Différence de change = 1 350 000


97

Cette différence de change doit être constatée en charge financière car elle augmente les

montants initiaux de la dette.

31/12/2006

66

401

Charges financières


Régularisation

1 350 000

1 350 000

� CAS 2 : lors de l’évaluation des créances en fin d’exercice le taux est

de 1 euro = 2 100 ariary

Valeur au cours historique : 27 000 x 2 300 = 62 100 000

Valeur au cours du 31/12/2006 : 27 000 x 2 100 = 56 700 000

Différence de change = <5 400 000>

Il s’agit d’un profit puisqu’il diminue la valeur initiale des dettes fournisseurs : cette

différence doit être comptabilisée en produits financiers.

31/12/2006

401

76


Produits financiers

Régularisation

5 400 000

5 400 000


98

Section II - REGULARISATION DES COMPTES DE GESTION

Généralités En vertu du principe d’indépendance des exercices, il convient de déterminer en fin

d’exercice le total des produits réalisés et le total des charges réellement supportées par

l’entreprise, OR

� des sommes inscrites dans les comptes de produits et de charges sont imputables à

l’exercice suivant ;

� par rapport à l’exercice, elles sont ainsi « comptabilisées ou constatées d’avance » ;

� des produits et des charges qui concernent l’exercice en question n’ont pas été

comptabilisés. Ce seront des « charges à payer » et des « produits à recevoir ».

Paragraphe 1 - Charges a payer

Ce sont des charges qui ont leur origine dans l’exercice mais pour lesquelles nous n’avons à la date de l’inventaire le document justificatif. Ces charges sont enregistrées par le crédit des comptes de tiers correspondants se terminant par 8 (8 en troisième position).


En fin d’exercice, le Responsable Administratif et Financier :

� extrait tous les bordereaux de réception en attente de facture ;

� recherche les congés non pris au titre de l’exercice considéré en vue de provisionner

leur montant ;

� effectue une analyse comparative des charges de l’exercice par rapport à celles de

l’exercice précédent afin de déceler celles dont la comptabilisation a été omise et de

les provisionner dans les charges à payer.

� vérifie toutes les factures relatives à des prestations non encore reçues ou rattachées à

l’exercice suivant, et les enregistre dans les charges constatées d’avances ;

� établit un JUSTIF correspondant à chacune des opérations citées supra.


99

Le fait générateur de la comptabilisation des charges (livraison ou exécution de servie

commandé) s’est produit sans que le support d’enregistrement ou pièces justificatives

(exemple : la facture) soit disponible.

Autrement dit, il s’agit de charges supportées réellement par l’entreprise pour l’exercice

mais qu’on n’a pas pu enregistrer jusqu’à la date d’inventaire, faute de pièces justificatives.

Ces charges vont être enregistrées dans les comptes de charges par nature appropriée pour

leur montant HORS TVA par le crédit des comptes de tiers concernés qui sont :

� 408 Fournisseur, factures non parvenues

� 419 Clients créditeurs : avances et acomptes, RRR et autres avoirs à accorder

� 428 Personnel : Charges à payer

� 438 Organismes sociaux : Charges à payer

� 448 ETAT : Charges à payer

� 468 Divers : Charges à payer

� 518 Intérêts courus à payer.

La comptabilisation sera expliquée en trois temps pour une meilleure compréhension :

� à la date d’inventaire

� au début du nouvel exercice

� à la réception de la pièce justificative.

SCHEMA DE COMPTABILISATION :

31/12/N - Régularisation

6…. Charges

X

01/01/N + 1 – Contre passation

Date de réception PJ (N + 1)

6 Charges

X

X

…8 Comptes de tiers (à payer)

X

X

Comptes de tiers concerné

X


100

2 - Exemples :

Exemple 20 :

Cas d’un fournisseur de matières premières : de la société DUBOIS le12/12/05, des matières

premières arrivées sans facture valent 20.000 Hors TVA, d’après le bon de livraison (TVA

20%).

Réponse :

Puisque les matières premières sont là, on peut donc les consommer sous forme de vente,

autrement dit, elles sont disponibles à la vente (peut être même, une partie de ces matières

premières sont déjà vendues), forcement on doit constater leur présence par l’écriture suivante

à la fin de l’année à titre d’écriture d’inventaire.

Ecriture d’inventaire :

31/12/05

601

4458

408

Achat de matières premières

ETAT : TVA à régulariser

Fournisseurs, factures non parvenues

20.000

4.000

24.000

Au début de l’année 2006 : l’écriture classique sera une CONTRE-PASSATION

01/01/06

408

601

4458




20.000

20.000

4.000


101

Lorsque le jour arrive où la facture sera présentée, on passera l’écriture classique d’un achat

de matières premières :

Courant 2006

601

4456

401


ETAT : TVA déductible

Fournisseur de biens et s/ces

Facture N°…..

20.000

4.000

24.000

Exemple 21 :

Le loyer du dernier trimestre de l’année 2005 s’élève à 180.000, il n’est payable qu’au 10

janvier suivant (abstraction de la TVA) par chèque.

On demande de passer l’écriture d’inventaire.

Réponse : Ecriture d’inventaire :

613

408

31/12/05

Locations


180.000

180.000

Remarque :

Au cas où la charge est déductible à la TVA, on ajoute le Compte 4458 « état : TVA à

régulariser » au débit comme on a fait dans l’exemple 1.

La suite sera alors traitée de la même manière.

Au début de l’exercice suivant, contre-passation.

408

613

01/01/06


Locations

180.000

180.000


102

A la réception du document justifiant le règlement

613

512

Courant 2006

Locations

Banque

180.000

180.000

Paragraphe II - Charge constatées d’avance

Ce sont les charges déjà comptabilisées mais non intégralement consommées à la fin de

l’exercice. La partie non consommée de la charge est enregistrée au débit du compte des

charges constatées d’avance par le crédit du compte de charge par nature correspondant.


En fin d’exercice, le Responsable Administratif et Financier :

� extrait tous les bordereaux de réception en attente de facture ;

� recherche les congés non pris au titre de l’exercice considéré en vue de provisionner leur

montant ;

� effectue une analyse comparative des charges de l’exercice par rapport à celles de

l’exercice précédent afin de déceler celles dont la comptabilisation a été omise et de les

provisionner dans les charges à payer.

� vérifie toutes les factures relatives à des prestations non encore reçues ou rattachées à

l’exercice suivant, et les enregistre dans les charges constatées d’avances ;

� établit un JUSTIF correspondant à chacune des opérations citées supra.

Il s’agit des charges comptabilisées mais non intégralement consommées à la fin de

l’exercice. Cette partie non consommée, qui sera utilisée par l’exercice suivant, est enregistrée

au débit du « Compte 486 : charges constatées d’avance » par le crédit des « comptes de

charge par nature concernée ».

Pour la comptabilisation, on va tout simplement se contenter de passer les écritures au cours

et à la fin de l’exercice N, mais également celles du début de l’exercice suivant (N+1), voire

même au cours de N+1 afin de mieux comprendre les différentes étapes.


103


31/12/N – Régularisation


Charges

X

X

486 – Charges constatées d’avance

X

X

2- Cas pratiques

Exemple 22 :

Des matières premières dont le coût s’élève à 15.000 Hors TVA ont été facturées (parce que

le transfert de propriété a déjà eu lieu) par un fournisseur avant le 31/12/05, mais ne sont pas

encore arrivées (TVA 20%).

Réponse :

Rappel : Comme le transfert de propriété, qui est le fait générateur d’une comptabilisation a

déjà eu lieu au cours de l’exercice 05, on avait passé l’écriture suivante :

607

4456

401

Courant 05


ETAT : TVA déductible

Fournisseur de biens et s/ces

Facture N°………

15.000

3.000

18.000

Puisque les matières premières ne sont pas arrivées, il n’y aura donc aucune consommation à

faire (sous forme de vente) pour cette année qui prend fin, alors il faut annuler l’ »achat

consommé » qu’on ne peut pas consommer au 31/12/05.


104


486

607

31/12/05

Charges constatées d’avance


Régularisation

15.000

15.000

Remarque :

On n’a pas touché à la TVA parce qu’elle est déjà inscrite dans la facture qu’on a reçue. Au

début de l’année, on fait la contre-passation (extourne).

607

486

01/01/06



15.000

15.000

Exemple 23 :

Le 01/11/05, on a payé les primes d’assurances d’une voiture pour 60.000 par chèque

couvrant les risque pour 6 mois (abstraction faite de la TVA).

On demande de passer l’écriture d’inventaire.

Réponse

Schéma

01/11/05 01/12/05 01/01/06 01/02/06 01/03/06 01/04/06 01/05/06

Constatée d’avance

Paiement primes d’assurances

Fin d’exercice comptable : 31/12/05


105

Rappel : l’écriture qu’on a passé au moment du règlement (01/11/05) :

616

512

01/01/05

Primes d’assurances

Banque

Suivant Chèque bancaire N°…..

60.000

60.000


486

616

31/12/05



60.000 x 4/6= 40.000

Régularisation

60.000

40.000

Au début de l’année 2006 : On contre-passe pour enregistrer déjà une première charge

d’assurance pour la nouvelle année :

616

486

01/01/06



40.000

40.000


106

Paragraphe III - Produits a recevoir

Ce sont des produits qui ont leur origine dans l’exercice mais par lesquels nous n’avons à

l’inventaire les pièces justificatives. Ces produits sont enregistrées dans le compte de produits

appropriés par le dédit des comptes de tiers se terminant par 8 (8 en troisième position).



� contrôle les ventes non encore facturés, afin de provisionner leurs valeurs dans les

produits à recevoir ;

� vérifie s’il existe des produits concernant l’exercice à venir dont les facturations sont

émises au cours de l’exercice sous revue ;

� établit un justif correspondant à chacune des opérations citées supra.

Tout comme les charges à payer, faute de documents justificatifs, on ne peut enregistrer d’une

façon classique un produit réalisé.

Pour ce faire, on crédite les comptes de produits appropriés par le débit des comptes de tiers

concernés, à savoir :

� 409 Fournisseurs débiteurs : avances et acomptes, RRR à obtenir, autres créances

� 418 Client, produits non encore facturés

� 428 Personnel : produits à recevoir

� 438 Organismes sociaux : Produits à recevoir

� 448 ETAT : produits à recevoir

� 468 Divers : produits à recevoir

� 518 Intérêts courus à recevoir.


107

Le schéma de comptabilisation se présente comme suit :

31/12/N - Régularisation

7…. Produits

X


Date de réception PJ (N + 1)

Produits

X

X

…8 Comptes de tiers (à recevoir)

X

X

Comptes de tiers concerné

X

2 - Exemples pratiques

Exemple 24 :

Le 12/12/05/ On a livré des produits finis de 20.000 Hors TVA. A la date de l’inventaire, la

facture n’est pas toujours établie. (TVA 20%)

Réponse :


418

701

4458

31/12/05

Clients, produits non encore facturés

Vente de produits finis


24.000

20.000

4.000


108

Au début de l’année 2006 : contre-passation :

701

4458

418

01/01/06

Vente de produits finis


Clients, produits non encore facturés

20.000

4.000

24.000

Lors de l’établissement de la facture : au cours de 2006

418

707

4457

Courant 2006

Client

Vente de marchandises

ETAT : TVA collecté

24.000

20.000

4.000

Exemple 25 :

La société DUBOIS a accordé un prêt à moyen terme à sa filiale. Les intérêts courus pour

l’exercice 2005 s’élèvent à 400 000 Ar.

Réponse :


5587

762

31/12/05

Intérêts courus à recevoir sur autres immobilisations

financières

Produits des autres immobilisations financières

400.000

400.000


109

Au début de l’année 2006 : contre-passation :

762

5587

01/01/06


Intérêts courus à recevoir sur autres immobilisations

financières

400.000

400.000

Lors de l’établissement de la pièce justificative : au cours de 2006

512

762

Courant 2006

Banque


400.000

400.000

Paragraphe IV - Produits constates d’avance

Ce sont les produits déjà comptabilisées l’activité n’a pas réalisé dans l’intégralité à la fin de

l’exercice.



� contrôle les ventes non encore facturés, afin de provisionner leurs valeurs dans les

produits à recevoir ;

� vérifie s’il existe des produits concernant l’exercice à venir dont les facturations sont

émises au cours de l’exercice sous revue ;

� établit un justif correspondant à chacune des opérations citées supra.

Il s’agit des produits qui ont été comptabilisés mais qui ne se rapportent pas à l’exercice qui

prend fin. Il faut donc enlever ces produits des produits de l’exercice.

On débitera alors les « Comptes de produit concerné » par le crédit du Compte 487 « produits

constatés d’avance ».

Dans tous les cas, il s’agit de la situation inverse de charges constatées d’avance.


110


31/12/N – Régularisation


Produits

X

X

487– Produits constatées d’avance

X

X

2 - Exemples pratiques

Exemple 26 :

Le 01/10/05, la Société DUBOIS a encaissé un chèque de 600.000 pour le loyer annuel d’un

entrepôt sis à Tananarive.

Réponse :

01/10/05

512

7083

Banque

Locations diverses

Suivant chèque de banque N°……

600.000

600.000


111


On a considéré comme produit de l’année 2005 la totalité du loyer lors de la comptabilisation

de l’encaissement.

Or, le produit propre à l’année correspond seulement à 3 mois de loyer, soit les loyers

d’Octobre, Novembre et Décembre. Les 9 mis restants appartiennent à l’exercice 2006. Il faut

donc soustraire tout ce qui n’appartient pas à l’exercice qui prend fin.

31/12/05

7083

487

Locations diverses

Produits constatés d’avance

600.000 x 9/12(1)= 450.000

450.000

450.000

(1) 9 mois sur 12, soit Janvier à Septembre 2006

Au début de l’année 2006, on fait contre-passation (écriture classique). On constate qu’au

début de la nouvelle année, l’entreprise a déjà un produit de locations diverses dans ses livres.

487

7083

01/01/06


Locations diverses

450.000

450.000

Exemple 27 :

On a consenti le 01/12/05 un prêt à court terme de 1.000.000. Les intérêts durant les 6

premiers mois ont été encaissés par un chèque à la signature du contrat : 60.000.

On demande de passer l’écriture de régularisation.


112

Réponse :

A la signature du contrat, on a comptabilisé les intérêts reçus avec l’écriture suivant :

512

763

01/12/05

Banque

Revenus des autres créances

60.000

60.000


Seuls les intérêts du mois de décembre appartiennent à l’année 2005 :

763

487

01/12/015


Produits constatés d’avances

60.000 x 5/6(1)= 50.000

50.000

50.000

(1) 5 mois sur 6 : Janvier à Mai 2006

Au début de l’année 2006, on contre-passe :

487

763

01/01/06



50.000

50.000

Paragraphe 5 – Cas particuliers


Les réductions commerciales effectivement accordées au client et pour lesquelles des factures

d’Avoir n’ont pas encore établies sont imputables à l’exercice écoulé.

Comme on ne peut, en l’absence du document justificatif, créditer le compte CLIENT, on

utilise un compte de régularisation qui est le Compte 4198 : « Clients RRR et autres avoirs à

accorder » et on débite le compte 709 « RRR accordés ».

La régularisation du « Compte 609 » est l’opération réciproque de la précédente.


113

2 - Exemples pratiques :

Exemple 28 :

A la fin de l’année 2005, on chiffre à 50.000 Hors TVA les ristournes à accorder sur les

ventes aux clients. (TVA 20%)

Réponse : Ecriture d’inventaire

7097

4458

4198

31/12/05

RRR accordés sur M/ses


Clients : RRR et avoirs à accorder

50.000

10.000

60.000

Exemple 29 :

Le fournisseur X a promis par téléphone qu’il va accorder une ristourne de 15.000 Hors TVA

pour l’exercice 2005 (suivant leur accord contractuel). (TVA 20%).

Réponse : Ecriture d’inventaire

4098

6097

4458

31/12/05

Fournisseur : RRR et avoirs à recevoir

RRR obtenus sur achats de M/ses


18.000

15.000

3.000

NB : Pour les deux derniers exemples 28 et 29, il ne faut pas oublier comment on a passé

les écritures :

� de début de l’année nouvelle

� lors de l’établissement de la « Facture d’Avoir » ou autres documents commerciaux

au cours de l’année suivante.


114

Section III : ETABLISSEMENT DES ETATS FINANCIERS

Paragraphe I: Détermination du résultat 1. Principes

Les soldes des comptes de charges et de produits, y compris les comptes de stocks, sont virés

au compte de résultat net. Le solde du compte de résultat est le bénéfice ou la perte de

l’exercice.

2. Détermination du résultat des activités ordinaires

Le résultat des activités ordinaires mesure la performance intrinsèque de l’entité du fait de ses

activités. La présentation du compte de résultat par nature, permet la mise en évidence du

résultat qui s’obtient par la soustraction des charges des activités ordinaires aux produits des

activités ordinaires.

La présentation du compte de résultat par nature facilite ainsi l’analyse du résultat des

activités ordinaires, du fait de la mise en évidence :

� de la production de l’exercice;

� des consommations intermédiaires ;

� de la valeur ajoutée ;

� de l’excédent brut d’exploitation ;

� du résultat opérationnel.

3. Détermination du résultat net

Le rapprochement dans le compte de résultat par nature, des charges et produits de même

caractère est utile pour l’analyse de la formation du résultat net. Celui-ci est obtenu par la

cascade de résultats intermédiaires suivants :

Résultat des activités ordinaires = Produits des activités ordinaires – charges des activités ordinaires

+ Résultat des activités extraordinaires = Produits des activités extraordinaires – charges des activités extraordinaires


115

Paragraphe II : De la balance générale des comptes aux états financiers 1. Principes généraux

La production des états financiers à la fin de chaque exercice implique l’établissement d’une

liste des comptes à partir du Grand-livre Général : la balance générale avant inventaire.

Le report aux comptes des écritures d’inventaire permet d’établir la balance générale après

inventaire.

Les soldes des comptes de charges et de produits, y compris les comptes de stocks, sont virés

au compte 12- Résultat net.

Schéma N°4 : de la balance aux états financiers

Etape 1 : ECRITURES

D’INVENTAIRE

Etape 2 : ELABORATION DES

ETATS FINANCIERS

Source : Recherche personnelle

Le passage de la balance générale aux états financiers rend nécessaire un tableau de correspondance

entre postes des états financiers et comptes du grand-livre. Les comptes du grand-livre groupés

dans les postes du bilan actif sont présentés dans l’annexe I, dans les postes du bilan passif

dans l’annexe II et au compte de résultat par nature dans l’annexe III.

BALANCE GENERALE AVANT INVENTAIRE

BALANCE GENERALE APRES INVENTAIRE

BILAN COMPTE DE RESULTAT

TABLEAU DE FLUXDE

TRESORERIE

TABLEAU DE VARIATION DES

CAPITAUX PROPRES

ANNEXE AUX ETATS FINANCIERS


116

2. Le tableau de flux de trésorerie

Le tableau de flux de trésorerie a pour but d’apporter aux utilisateurs des états financiers une

base d’évaluation de la capacité de l’entité à générer de la trésorerie ainsi que des

informations sur l’utilisation de ces flux de trésorerie.

Un tableau des flux de trésorerie présente les entrées et les sorties de trésorerie et

d’équivalents de trésorerie intervenues pendant l’exercice selon leur origine1 :

� flux générés par les activités opérationnelles (activités qui génèrent des produits et toutes

autres activités qui ne sont pas des activités d’investissement et de financement) ;

� flux générés par les activités d’investissement (acquisitions et sorties d’actifs à long

terme et placements qui ne sont pas inclus dans la trésorerie) ;

� flux générés par les activités de financement (activités qui résultent des changements

dans l’importance et la composition des capitaux propres et des emprunts) ;

� flux de trésorerie provenant des intérêts et des dividendes, présentés séparément et classés

de façon permanente d’un exercice à l’autre dans les activités opérationnelles,

d’investissement ou de financement.

21. La méthode indirecte

Les flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles sont présentés soit par une

méthode directe soit par une méthode indirecte2 .

La trésorerie et équivalents de trésorerie correspondent3 :

� aux liquidités (trésorerie), qui comprennent les fonds en caisse et les dépôts à vue ;

� aux équivalents de trésorerie, qui correspondent à des placements à court terme très

liquides facilement convertibles en liquidités et soumis à un risque négligeable de

changement de valeur.

Les flux de trésorerie suivants peuvent être présentés pour leur montant net, si cette

présentation ne nuit pas à la pertinence des informations fournies4 :

� Les flux concernant les liquidités détenues pour le compte de tiers (exemple :

mouvements de trésorerie liés à des opérations effectuées à titre de mandataire) ;

� Les éléments dont le rythme de rotation est rapide, les montants élevés et les échéances

courtes

1 Art 250-2 du PCG 2005 2 Art 250-3 du PCG 2005 3 Art 250-4 du PCG 2005 4 Art 250-5 du PCG 2005


117

Exemple : acquisitions et cessions de titres de placements dans le cadre d’une gestion de

trésorerie.

22. Méthode directe :

La méthode directe consiste :

� à présenter les principales rubriques d’entrée et de sortie de trésorerie brute (clients,

fournisseurs, impôts…) afin de dégager un flux de trésorerie net ;

� à rapprocher ce flux de trésorerie net du résultat avant impôt de la période considérée.

Un modèle de tableau de flux de trésorerie suivant la méthode directe est présenté

en annexe V.

Exemple 30 : Au 31/12/06, le bilan de la société DUBOIS se présente succinctement comme

suit :

Tableau 12 : Bilan actif de la Société DUBOIS au 31/12/2006

(En milliers d’Ariary)

ACTIF 2006 2005

Immobilisations brutes 100 000 125 977

Amortissements <23 000> <32 054>

Immobilisations financières 12 000 10 510

Immobilisations nettes 89 000 104 433

Stocks et encours 1 113 657

Clients et autres débiteurs 12 972 12 624

Trésorerie <2 134> 6 605

________ ________

TOTAL ACTIF 100 951 124 319

Source : Service Administratif et Financier


118

Tableau 13 : Bilan passif de la Société DUBOIS au 31/12/2006


PASSIF 2006 2005

Capital et réserves 50 000 71 389

Réserves 7 245 7 245

Résultat net 14 500 10 246

Total capitaux propres 71 745 88 880

Provisions 2 300 3 280

Impôts différés 220 1 457

Emprunts 23 500 28 215

Fournisseurs et autres dettes 3 186 2 487

________ ________

TOTAL PASSIF 100 951 124 319

Source : Service Administratif et Financier

Par ailleurs, les informations suivantes sont également disponibles (Source : Service

Administratif et Financier):

- Encaissements reçus des clients et autres débiteurs : 157 624

- Sommes versées aux fournisseurs, au personnel et autres débiteurs : 132 347

- Intérêts payés : 5 019

- Intérêts encaissés sur placements financiers : 4 563

- Dividendes et quote-part de résultats reçus sur participations : 456

- Immobilisations corporelles acquises au cours de l’année 2006 : 25 977

- Immobilisations financières cédées au cours de 2006 (dont valeur

brute : 1490, donc moins value de cessions : 645)

: 545

- Augmentation de capital par apports en numéraire : 12 000

- Dividendes mis en distribution au cours de l’exercice : 5 111

- Impôts sur le résultat payés : 1 000

- Encaissement provenant d’emprunt : 6 000

- Remboursement d’emprunts : 1 285


119

Sur la base de ces informations, nous pouvons présenter les tableaux de flux de trésorerie

relatifs à l’exercice N selon chacune des deux méthodes :

� Tableau 14 : Évolution des actifs de la Société DUBOIS 2005/2006

ACTIF 2006 2005 Evolution

Immobilisations brutes 100 000 125 977 25 977

Amortissements <23 000> <32 054> <9 054>

Immobilisations financières 12 000 10 510 <1 490>

Immobilisations nettes 89 000 104 433 15 433

Stocks et encours 1 113 657 456

Clients et autres débiteurs 12 972 12 624 348

Trésorerie <2 134> 6 605 8 739

________ ________ ________

TOTAL ACTIF 100 951 124 319 24 936

� Tableau 15 : Évolution des passifs de la Société DUBOIS 2005/2006

PASSIF 2006 2005 Evolution

Capital et réserves 50 000 71 389 21 839

Réserves 7 245 7 245 -

Résultat net 14 500 10 246 <4 254>

Total capitaux propres 71 745 88 880 17 135

Provisions 2 300 3 280 980

Impôts différés 220 1 457 1 237

Emprunts 23 500 28 215 4 715

Fournisseurs et autres dettes 3 186 2 487 <699>

________ ________ ________

TOTAL PASSIF 100 951 124 319 23 368


120

Tableau 16 : Tableau des flux de trésorerie suivant la méthode indirecte de la Société

DUBOIS au 31/12/2006


Note Exercice N

Flux de trésorerie liés à l'activité

Résultat net de l'exercice avant impôt 11 246

Ajustements pour :

- Amortissements et provisions (9 054 + 980) 10 034

- Produits de placements <5 019>

- Variation des impôts différés 1 237

- Variation des stocks 456

- Variation des clients et autres créances 348

- Variation des fournisseurs et autres dettes <699>

- IBS payés <1 000>

- Moins values de cession, nettes d'impôts 645

Flux de trésorerie générés par l'activité (A) 17 248

Flux de trésorerie liés aux opérations d'investissement

Décaissements sur acquisition d'immobilisations <25 977>

Encaissements sur cessions d'immobilisations 845

Dividendes reçus 456

Intérêts encaissés su immobilisations financières 4 563

Incidence des variations de périmètre de consolidation (1) -

Flux de trésorerie liés aux opérations d'investissement (B) <20 113>

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Dividendes versés aux actionnaires <5 111>

Augmentation de capital en numéraire

Emission d’emprunt

Remboursement d’emprunt

12 000

6 000

<1 285>

Flux de trésorerie liés aux opérations de financement (C) 11 604

Variation de trésorerie de la période (A+B+C) 8 739

Trésorerie d’ouverture <2 134>

Trésorerie de clôture 6 605

Incidence des variations de cours des devises

Variation de trésorerie 8 739


121

Tableau 17 : Tableau des flux de trésorerie suivant la méthode directe de la Société DUBOIS

au 31/12/2006

(En milliers d’ Ariary

Note Exercice N

Flux de trésorerie liés aux activités opérationnelles :

Encaissement reçus des clients 157 624

Sommes versées aux fournisseurs et au personnel <134 357>

Intérêts et autres frais financiers payés <5 019>

Impôts sur les résultats payés <1 000>

Flux de trésorerie avant éléments extraordinaires

flux de trésorerie lié à des événements extraordinaires

Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles (A) 17 248

Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement

Décaissements sur acquisition d'immobilisations corporelles ou incorporelles <25 977>

Encaissements sur cessions d'immobilisations corporelles ou incorporelles -

Décaissements sur acquisition d'immobilisations financières -

Encaissements sur cessions d'immobilisations financières 845

Intérêts encaissés sur placements financiers 4 563

dividendes et quote part de résultats reçus 456

Flux de trésorerie net provenant des activités d'investissement (B) <20 113>

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission d'actions 12 000

Dividendes et autres distributions effectués <5 111<

Encaissements provenant d'emprunts 6 000

Remboursements d'emprunts ou d'autres dettes assimilées <1 285>

Flux de trésorerie net provenant des activités de financement (C) 11 604

Incidences des variations des taux de change sur liquidités et quasi-liquidités

Variation de trésorerie de la période (A+B+C) 8 739

Trésorerie et équivalents de trésorerie à l'ouverture de l'exercice <2 134>

Trésorerie et équivalents de trésorerie à la clôture de l'exercice 6 605

Variation de trésorerie de la période 8 739

Rapprochement avec le résultat comptable -


122

3. L’état de variation des capitaux propres

Le tableau des variations des capitaux propres procède à une analyse des mouvements ayant

affecté chacune des rubriques constituant les capitaux propres de l’entité au cours de

l’exercice.

Les informations minimales devant être présentées dans ce tableau concernent les

mouvements liés (Art 240-2) :

� Au résultat net de l’exercice ;

� Aux changements de méthodes comptables et aux corrections d’erreurs fondamentales

dont l’impact a été directement enregistré en capitaux propres ;

� Aux autres produits et charges enregistrés directement dans les capitaux propres ;

� Aux opérations en capital (augmentation, diminution, remboursement…) ;

� Aux distributions de résultat et affectations décidées au cours de l’exercice.

Le tableau de variation des capitaux propres de la société anonyme DUBOIS se présente

comme suit au 31/12/2006.

Données complémentaires relatives à l’exercice précédent (Source : Service Administratif et

Financier):

Capital social 45 500

Primes et réserves 7 245

Résultat de l’exercice 2004 13 000

Changement de méthodes comptables <1 500>

Corrections d’erreurs <1 000>

Dividendes distribuées 6 000


123

Tableau 18 : Etat de variation des capitaux propres de la Société DUBOIS au 31/12/2006


Note Capital social Prime &

réserves

Ecart

d’évaluation.

Résultat &

R.N. Total

Solde au 31 décembre N-2 (2004) 45 500 7 245 13 000 65 745

Changement de méthode comptable <1 500> <1 500>

Correction d'erreurs <1 000> <1 000>

Autres produits & charges

Affectation du résultat N-2 7 000 <13 000> <6 000>

Opérations en capital

Résultat net exercice N-1 14 500 14 500

Solde au 31 décembre N-1 (2005) 50 000 7 245 14 500 71 745

Changement de méthode comptable

Correction d'erreurs

Autres produits & charges

Affectation du résultat N-1 9 389 <14 500> <5 111>

Opérations en capital 12 000 12 000

Résultat net exercice N 10 246 10 246

Solde au 31 décembre N (2006) 71 389 7 245 10 246 88 880


124

CONCLUSION GENERALE

L’arrêté des comptes est effectué dans le but de préparer des états financiers qui représentent

la situation réelle de l’entité et donnent l’image fidèle de la situation de son patrimoine que ce

soit en fin d’exercice ou en période intérimaire et ceci pour répondre aux besoins

d’information des dirigeants de l’entité, des propriétaires de l’entité, de l’administration

fiscale et des organismes financiers.

Le travail d’arrêté des comptes relève de la comptabilité d’entité qui vise à décrire, à analyser

et à regrouper les faits comptables se rapportant au patrimoine de l’entité, à sa situation et à sa

structure financière, à son activité socio-économique et au résultat de sa gestion.

Les principales étapes de travail d’arrêté de compte sont donc récapitulées dans l’ordre

suivant :

� l’inventaire extracomptable ou physique des actifs de la société ;

� les écritures de régularisation des comptes de l’actif et du passif exigible ainsi que des

comptes de gestion ;

� la détermination du résultat ;

� l’établissement du bilan, du tableau des flux de trésorerie, de l’état de variation des

capitaux propres et de l’annexe aux états financiers.

Le résultat généré par le système de traitement de l’information comptable est présenté dans

des états financiers.

Les états financiers comprennent le bilan, le compte de résultat, le tableau des flux de

trésorerie, le tableau de variation des capitaux propres et l’annexe aux états financiers.

A l’issue d’une analyse appropriée des informations traduites dans ces états, des grandeurs

significatives peuvent être dégagées pour une prise de décision éclairée.

Nous espérons donc, que ce guide pratique d’arrêté de comptes servira d’outil de gestion

efficace pour toute entité dans le but de lui fournir des informations sincères, fiables et

significatives.


125

ANNEXES ANNEXE I : Passage des comptes du grand livre aux postes du bilan actif

COMPTES POSTES D’ACTIF

Montants bruts Amortis/perte de valeur

ACTIFS NON COURANTS

Ecart d’acquisition (ou goodwill) 206 - 207 2906 - 2807

Immobilisations incorporelles

Frais de développement immobilier

Concession, brevets, licences, logiciels et

valeurs similaires

Autres

203

204 – 205

208

2803

2804 – 2805

2808

Immobilisations corporelles

Terrains

Construction

Installation technique

Autres

211 – 212

213

215

218

2811 – 2812

2813 – 2913

2815 – 2915

2818 - 2918

Immobilisation mis en concession 22 282 - 292

Immobilisations en cours 232 – 237 - 238 2932 – 2937 - 2938

Immobilisations financières

Titres mis en équivalence 261 – 262 – 265 2961 – 2962 - 2965

Autres participations et créances rattachées 266 – 267 – 268 – 269 2966 – 2967 - 2968

Autres titres immobilisés 271 – 272 - 273 2971 – 2972 - 2973

Prêts et autres immobilisations financières 274 – 275 – 276 – 277 - 279 2974 – 2975 – 2976 – 2977 – 2979

Impôts différés actifs non courants 133

TOTAL ACTIFS NON COURANTS

ACTIFS COURANTS

Stocks et en cours

Matière première

En cours de production

Produits finis

Matières premières

A l’extérieur

31 – 32

33 – 34

35

37

38

391 – 392

393 – 394

395

397

398

Créances et emplois assimilés

Clients et autres débiteurs 409 – 411 – 413-

416 – 417 – 418 –

491

Autres créances et actifs assimilés 422 (D) – 425 – 4287 – 441 – 442 (D) – 443 (D) –

445 (D) – 4487 – 451 (D) – 456 (D)–

458 (D) – 462 – 465 467 (D) – 4687 - 486

495 - 496

Trésorerie et équivalents de trésorerie

Placements et autres équivalents de trésorerie 50 59

Trésorerie (fonds en caisse et dépôts à vue) 511 – 512 – 515 – 517 – 5187 – 53 – 53 - 54

TOTAL ACTIFS COURANTS

TOTAL DES ACTIFS


126

ANNEXE II : Passage des comptes du grand livre aux postes du bilan passif

COMPTES CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS

Eléments additifs Éléments soustractifs

CAPITAUX PROPRES

Capital émis 101 – 108 (C) 108 (D) 109

Primes et réserves consolidées 104 - 106

Ecarts d’évaluation 105

Ecart d’équivalence 107

Résultat net – part du groupe 120 (C) 129 (D)

Autres capitaux propres – report à nouveau 110 (C) 119 (D)

Part de la société consolidant (1)

Part des minoritaires (1)

TOTAL I

PASSIFS NON-COURANTS

Produits différés : subventions d’investissement 131 - 132

Impôts différés 134 – 138 (C)

Emprunts et dettes financières 16 - 17

Provisions et produits constatés d’avance 15

TOTAL PASSIFS NON COURANTS II

PASSIFS COURANTS

Dettes court terme – partie court terme de dettes long terme 516 - 16

Fournisseurs et comptes rattachés

401 – 403 – 408 – 419 – 421 – 422 (C)

-426 – 427 – 4286 – 431 – 432 -438 –

444 – 445 (C) – 446- 447 – 4486 –

451(C) - 455 – 456 (C) – 457

- 458 (C) – 464 – 467 (C) - 4686

Provisions et produits constatés d’avance – passifs courants 481 - 487

Autres dettes 404 - 405

Comptes de trésorerie (découverts bancaires) 519

TOTAL PASSIFS COURANTS

TOTAL DES PASSIFS

(1) à utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés


127

ANNEXE III : Passage des comptes du grand livre aux postes du compte de résultat par

nature

COMPTES

POSTES ELEMENTS ADDITIFS ELEMENTS SOUSTRACTIFS

Chiffre d’affaires 701 – 702 – 703 -

703 – 704 – 705 -

706 – 707 - 708

7091 – 7092 –

7093 – 7094 –

7095 – 7096 –

7097 – 7098

Production stockée 713 (C)- 714 713 (D)

Production immobilisée 721 - 722

I- Production de l’exercice

Achats consommés 601 – 602 –603(D) –604 – 605 –

606

607 - 608

603 (C)- – 6091 –

6092 – 6094 –

6095 – 6096 –

6097 - 6098

Services extérieurs et autres consommations 611 – 612 – 613

614 – 615 – 616

617 – 618

621 – 622 – 623

624 – 625 – 626

627 - 628

6191 – 6192 –

6193 – 6194 –

6195 – 6196 –

6197 – 6198

6291 – 6292 –

6293 – 6294 –

6295 – 6296 –

6297 – 6298

II- Consommation de l’exercice

III- VALEUR AJOUTEE D’EXPLOITATION (I - II)

Subvention d’exploitation 741 - 748

Charges de personnel (A) 641 – 644 – 645

646 – 647 – 648

Impôts, taxes et versements assimilés 631 – 635 - 638

IV- EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION

Autres produits opérationnels 751 – 753 -753 –

754 – 755 -756 –

757 - 758

Autres charges opérationnelles 651 – 653 – 653

654 – 655 – 656-

657 – 658

Dotations aux amortissements, aux provisions et pertes de valeur 681 – 685

Reprise sur provisions et pertes de valeurs 781 – 785

V- RESULTAT OPERATIONNEL

Produits financiers 761 – 762 – 763

764 – 765 – 766

767 – 768 – 786

Charges financières 661 – 663 – 664

665 – 666 – 667

668 – 686


128

COMPTES

POSTES ELEMENTS ADDITIFS ELEMENTS SOUSTRACTIFS

VI- RESULTAT FINANCIER

VII- RESULTAT AVANT IMPOTS (V + VI)

Impôts exigibles sur résultats 695 – 698

Impôts différés (Variations) 692 – 693(variation)

TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITES ORDINAIRES

TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITES ORDINAIRES

VIII- RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES

Eléments extraordinaires (produits) – à préciser 77

Eléments extraordinaires (charges)) – à préciser 67

IX- RESULTAT EXTRAORDINAIRE

X- RESULTAT NET DE L’EXERCICE

Part dans les résultats nets des sociétés mises en équivalence (1)

XI- RESULTAT NET DE L’ENSEMBLE CONSOLIDE

Dont part des minoritaires (1)

Part du groupe (1)

(1) à utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés


129

ANNEXE IV : Modèle de tableaux pouvant figurer dans l’annexe aux états financiers

EVOLUTION DES IMMOBILISATIONS ET DES ACTIFS FINANCI ERS NON COURANTS

RUBRIQUES ET POSTES Notes Valeur brute à l’ouverture de

l’exercice

Augmentations de l’exercice

Diminutions de l’exercice

Valeur brute à la clôture de

l’exercice Immobilisation : incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants Rq 1 : Chaque rubrique est à développer au moins selon la nomenclature des postes figurant au bilan Rq 2 : La colonne « Notes » permet d’indiquer par un renvoi les informations complémentaires portées en annexe

concernant la rubrique (variations résultant de regroupement d’entreprises, méthode d’évaluation…) Rq 3 : La colonne augmentation peut être subdivisé si nécessaire en « acquisition », « apports », « créations » Rq 4 : La colonne diminution peut être subdivisé si nécessaire en « cession », « scissions », « mises hors service »

TABLEAU DES AMORTISSEMENTS

RUBRIQUES ET POSTES Notes

Amortissements cumulés en

début d’exercice

Augmentations dotations de

l’exercice

Diminutions Eléments

sortis

Amortissements cumulés en fin

d’exercice

Goodwill Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants Rq 1 : Chaque rubrique est à développer au moins selon la nomenclature des postes figurant au bilan Rq 2 : La colonne « Notes » permet d’indiquer par un renvoi les informations complémentaires portées en annexe

concernant la rubrique (durées d’utilité ou taux d’amortissement utilisé, modification des taux d’amortissements…)

TABLEAU DES PERTES DE VALEUR SUR IMMOBILISATIONS ET AUTRES ACTIFS NON

CIRCULANT

RUBRIQUES ET POSTES Notes

Pertes de valeur cumu-lées en début

d’exercice

Augmentations Pertes de valeur

sur l’exercice

Reprises sur pertes de va-

leur

Pertes de valeur cumu-

lées en fin d’exercice

Goodwill Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants

TABLEAU DES PARTICIPATIONS (FILIALES ET ASSOCIES)

Filiales et entités asso-ciés Notes Capitaux

propres Dont capital de l’exercice

Quote-part de capital

détenu (%)

Résultat dernier exercice

Prêts et avances accordés

Dividen-des encais-

sés

Valeur comptable des titres détenus

FILIALES Entité A Entité B ENTITES ASSOCIES Entité 1 Entité 2


130

ANNEXE V : Liste alphabétique des définitions

Termes Définitions

Actif

Ressource contrôlée par un entité du fait d’événements passés et dont il attend des avantages économiques futurs.

Amortissement pour dépréciation

Répartition systématique du montant amortissable d’un actif sur sa durée d’utilité estimée, selon un plan d’amortissement et en tenant compte de la valeur résiduelle probable de l’actif à l’issue de cette durée.

Annexe des états fi-nanciers

Un des documents composant les états financiers. Il comporte des informations, des explications ou des commentaires d’importance significative et utiles aux utilisateurs des états financiers sur leur base d’établissement, les méthodes comptables spécifiques utilisées et sur les autres docu-ments constituant les états financiers. Sa présentation est organisée de façon systématique.

Avantage économique futur

Capacité à dégager, directement ou indirectement, des flux nets de trésorerie en faveur de l’entité.

Bilan

Etat récapitulatif des actifs, des passifs (externes = dettes) et des capitaux propres de l’entité à la date de clôture des comptes.

Capital

Apports (externes) des participants aux capitaux propres de l’entité. Ils sont réalisés en numérai-res ou en nature.

Capitaux propres

Intérêt résiduel des participants aux capitaux propres de l’entité dans ses actifs après déduction de ses passifs (externes).

Charges

Diminutions d’avantages économiques au cours de l’exercice sous forme de consommations, de sorties ou diminutions d’actifs ou de survenance de passifs. Elles ont pour effet de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres.

Comparabilité

Qualité de l’information lorsqu’elle est établie et présentée dans le respect de la permanence des méthodes et permet à son utilisateur de faire des comparaisons significatives dans le temps au sein de l’entité et dans l’espace, au niveau national et international entre entités.

Comptabilisation

Processus qui consiste à incorporer au bilan ou au compte de résultat un élément satisfaisant aux définitions et aux critères de comptabilisation. Les critères de comptabilisation à satisfaire conjointement sont les suivants : a) il est probable que tout avantage économique futur lié à cet élément ira à l’entité ou en pro-

viendra ; et b) l’élément a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.

Comptabilité d’exercice

Les effets des transactions et autres événements sont constatés à la date de survenance de ces transactions ou événements.

Compte de résultat

Etat récapitulatif des charges et des produits réalisés par l’entité au cours de la période considé-rée. Par différence, il fait apparaître le résultat net de la période.

Continuité d’exploitation

Situation normale de l’entité selon laquelle celui-ci est présumé n’avoir ni l’intention, ni la né-cessité de mettre fin à ses activités ou de les réduire de façon importante dans un avenir prévisi-ble.

Contrôle

Pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles d’une entité afin d’obtenir des avantages économiques de ses activités.

Contrôle d’un actif

Pouvoir d’obtenir les avantages économiques futurs procurés par cet actif.

Convention de l’entité

L’entité comptable est considérée comme autonome et distincte de la ou des personnes des parti-cipants à ses capitaux propres. Ses états financiers prennent en compte uniquement l’effet de ses propres transactions et des seuls événements qui la concernent.

Coût

Montant de trésorerie payé ou juste valeur de toute autre contrepartie donnée pour acquérir un élément, à la date de son acquisition ou de sa production.

Coût actuel Voir juste valeur. Montant de trésorerie qu’il faudrait payer si le même actif ou un actif équiva-lent était acquis actuellement. Montant non actualisé de trésorerie qui serait nécessaire pour régler une obligation actuellement.


131

Termes Définitions

Coût d’acquisition

Prix d’achat résultant de l’accord des parties à la date de la transaction, majoré des droits de douane et autres taxes fiscales non récupérables par l’entité auprès de l’administration fiscale ainsi que des frais accessoires directement attribuables pour obtenir le contrôle de l’élément et sa mise en état d’utilisation. Les réductions commerciales et autres éléments similaires sont déduits pour obtenir le coût d’acquisition.

Coût historique

Montant de trésorerie payé ou juste valeur de la contrepartie donnée pour acquérir un actif, à la date de son acquisition ou de sa production. Montant des produits reçus en échange de l’obligation ou montant de trésorerie que l’on s’attend à verser pour éteindre le passif dans le cours normal de l’activité.

Cycle d’exploitation

Période s’écoulant entre la collecte de dépôts ou d’autres ressources financières et leur transfor-mation en crédits ou placements.

Développement (frais de ...)

Application des résultats de la recherche ou d’autres connaissances à un plan ou un modèle en vue de la production de dispositifs, procédés, systèmes ou services nouveaux ou substantielle-ment améliorés, avant le commencement de leur production commerciale ou de leur utilisation.

Différences temporel-les

Différences entre la valeur comptable d’un actif ou d’un passif au bilan et sa base fiscale. Les différences temporelles peuvent être :

a) des différences temporelles imposables ; ou b) des différences temporelles déductibles.

Elles généreront des montants respectivement imposables et déductibles dans la détermination du bénéfice imposable (ou de la perte fiscale) d’exercices futurs lorsque la valeur comptable de l’actif ou du passif sera recouvrée ou réglée.

Durée d’utilité

La durée d’utilité est : a) soit la période pendant laquelle l’entité s’attend à utiliser un actif amortissable ; b) soit le nombre d’unités de production ou d’unités similaires que l’entité s’attend à obtenir de

l’actif considéré. Durée de vie écono-mique

La durée de vie économique est : a) soit la période attendue d’utilisation économique d’un actif par un ou plusieurs utilisateurs ; b) soit le nombre d’unités de production ou d’unités similaires attendues de l’utilisation d’un

actif par un ou plusieurs utilisateurs. Ecart de change

Ecart provenant de la conversion d’un même nombre d’unités d’une monnaie étrangère dans la monnaie de présentation des états financiers, à des cours de change différents.

Eléments extraordinai-res

Produits ou charges résultant de circonstances exceptionnelles et correspondant à des cas de force majeure comme par exemple une expropriation ou une catastrophe naturelle imprévisibles. La nature et le montant de chaque élément extraordinaire sont indiqués séparément dans les états financiers.

Erreurs fondamentales

Erreurs découvertes pendant l’exercice en cours et qui sont d’une telle importance que les états financiers d’un ou plusieurs exercices antérieurs ne peuvent plus être considérés comme donnant une image fidèle à la date de leur publication (le traitement comptable des erreurs significatives et des erreurs fondamentales est identique).

Etats financiers

Ensemble complet et indissociable des documents comptables et financiers permettant de donner une image fidèle de la situation financière, de la performance et de la variation de la situation de l’entité à la date de clôture des comptes. Ils comprennent : a) un bilan avec un hors bilan ; b) un compte de résultat ; c) un tableau des variations des capitaux propres ; d) un tableau des flux de trésorerie ; e) une annexe.

Evaluation

Processus consistant à déterminer les montants monétaires auxquels les éléments des états finan-ciers sont comptabilisés et inscrits au bilan et au compte de résultat. Elle intervient lors de la comptabilisation initiale et, postérieurement à cette comptabilisation, au moins à chaque établis-sement des états financiers.


132

Termes Définitions

Evénements survenant après la date de clô-ture

Evénements, tant favorables que défavorables, qui se produisent entre la date de clôture et la date à laquelle la publication des états financiers est autorisée. On distingue deux types d’événements : a) ceux qui contribuent à confirmer des circonstances qui existaient à la date de clôture ; et b) ceux qui indiquent des circonstances apparues postérieurement à la date de clôture.

Fait générateur d’obligation

Evénement qui crée une obligation juridique ou implicite qui ne laisse pas à l’entité d’autre solu-tion réaliste que d’éteindre cette obligation.

Fiabilité

Qualité de l’information lorsqu’elle est exempte d’erreur et de préjugé significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour présenter une image fidèle de ce qu’elle est censée présenter ou de ce qu’on pourrait s’attendre raisonnablement à la voir représenter.

Fonds commercial Excédent, à la date d’acquisition de l’entité, du coût d’acquisition sur la juste valeur des actifs et passifs identifiables acquis.

Image fidèle

Objectif auquel satisfont, par leur nature et leurs qualités et dans le respect des règles comptables, les états financiers de l’entité qui sont en mesure de donner des informations pertinentes sur la situation financière et la performance et la variation de la situation financière de l’entité.

Immobilisation corpo-relle

Actif corporel : a) détenu par un entité pour l’exploitation, la fourniture de services, la location ou l’utilisation

à des fins administratives ; et b) que l’entité s’attend à utiliser sur plus d’un exercice.

Immobilisation finan-cière

Actif :

a) une créance dont le règlement doit intervenir dans un délai supérieur à un an ; ou b) un titre ou une valeur assimilée que l’entité a décidé de conserver sur plus d’un exercice.

Immobilisation incor-porelle

Actif non monétaire, identifiable et sans substance physique, détenu pour l’exploitation, la four-niture de services, la location ou l’utilisation à des fins administratives.

Importance relative

Une information est significative si le fait de ne pas l’indiquer peut avoir une incidence sur les décisions économiques prises par les utilisateurs sur la base des états financiers.

Impôt différé

Montant d’impôt sur les bénéfices payable (impôt différé passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au cours d’exercices futurs et provenant :

- du décalage temporaire entre la constatation comptable d’un produit ou d’une charge et sa prise en compte dans le résultat fiscal d’un exercice ultérieur dans un avenir prévisi-ble ;

- des déficits fiscaux ou des crédits d’impôt reportables dans la mesure où leur imputation sur des bénéfices fiscaux ou des impôts futurs est probable dans un avenir prévisible.

A la clôture de l’exercice, un actif ou un passif d’impôt différé est comptabilisé pour toutes les différences temporelles dans la mesure où ces différences donneront probablement lieu ultérieu-rement à une charge ou à un produit d’impôts dans un avenir prévisible.

Indépendance des exercices

Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit. Pour sa détermination, il convient donc de lui imputer les transactions et les événements qui lui sont propres, et ceux-là seulement.

Intelligibilité

Qualité d’une information lorsqu’elle est facilement compréhensible par tout utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires et des activités économiques et de la comptabilité et ayant la volonté d’étudier l’information d’une façon raisonnablement diligente.

Inventaire

Ensemble des opérations consistant à relever, en nature, en quantité et en valeur, tous les actifs et passifs de l’entité à la date d’inventaire, sur la base de contrôles physiques et de recensements de pièces justificatives et au moins une fois tous les douze mois (généralement à la clôture de l’exercice).

Juste valeur

Montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif éteint entre parties bien infor-mées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale.


133

Termes Définitions

Marché actif Marché pour lequel sont réunies les conditions ci-après : a) les éléments négociés sur ce marché sont homogènes ; b) on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants ; et c) les prix sont mis à la disposition du public.

Méthodes comptables

Conventions comptables de base, caractéristiques qualitatives, principes comptables fondamen-taux ainsi que règles, pratiques et procédures spécifiques appliquées par une entité pour établir et présenter ses états financiers.

Monnaie de présenta-tion

Monnaie utilisée pour présenter les états financiers.

Neutralité

L’information comptable doit être neutre ; elle ne doit pas faire l’objet de parti pris ou aboutir à des données tendancieuses et des résultats prédéterminés.

Non compensation

La compensation entre éléments d’actif et éléments de passif au bilan, ou entre éléments de char-ges et éléments de produits dans le compte de résultat, n’est pas autorisée, sauf dans les cas où elle est imposée ou autorisée par le présent système comptable.

Obligation

Devoir ou responsabilité pour l’entité d’agir ou de faire quelque chose d’une certaine façon. Les obligations peuvent être juridiquement exécutoires en conséquence d’un contrat irrévocable ou d’une disposition statutaire. C’est normalement le cas, par exemple, pour les montants payables au titre des biens et services reçus. Des obligations naissent également de la pratique commer-ciale normale, des usages et du désir de conserver de bonnes relations d’affaires ou d’agir de façon équitable.

Passif

Obligation actuelle de l’entité résultant d’événements passés et dont l’extinction devrait se tra-duire pour l’entité par une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques.

Performance

Elle est présentée dans le compte de résultat de l’entité par la relation entre les produits et les charges.

Permanence des mé-thodes

D’un arrêté des comptes à l’autre, les méthodes comptables sont appliquées de manière identique à l’évaluation des éléments et à la présentation des informations pour assurer la cohérence et la comparabilité de ces informations au cours des périodes successives. Toute exception à ce prin-cipe ne peut être justifiée que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la réglementation.

Perte de valeur

Montant de l’excédent de la valeur comptable d’un actif sur sa valeur recouvrable.

Pertinence

Qualité de l’information lorsqu’elle peut influencer les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées.

Prééminence de la réalité sur l’apparence

Ou prééminence de la substance sur la forme. Les transactions et autres événements sont comp-tabilisés et présentés dans les états financiers conformément à leur substance et à leur réalité économique et non pas seulement selon leur forme juridique.

Prix de vente net

Montant qui peut être obtenu de la vente d’un actif lors d’une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des parties bien informées et consentantes, diminué des coûts de sor-tie.

Produits

Accroissements d’avantages économiques au cours de l’exercice sous forme d’entrées ou d’accroissements d’actifs ou de diminutions de passifs. Ils ont pour effet d’augmenter les capi-taux propres autrement que par des augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres.

Provisions pour char-ges

Passif dont l’échéance ou le montant sont incertains. Une provision pour charges est comptabili-sée lorsque :

- l’entité a une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d’un événement passé ; - il est probable qu’une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques sera

nécessaire pour éteindre cette obligation ; et - le montant de l’obligation peut être estimé de façon fiable Exemple : provision pour retraite.

Prudence

Prise en compte d’un degré raisonnable de précaution dans l’exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions d’incertitude, de sorte que les actifs ou les pro-duits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués.


134

Termes Définitions

Rattachement des charges aux produits

Processus selon lequel les charges sont comptabilisées au compte de résultat sur la base d’une association directe entre les coûts encourus et l’obtention d’éléments spécifiques de produits. Il implique la comptabilisation simultanée ou combinée de produits et de charges qui résultent directement et conjointement des mêmes transactions ou autres événements ; par exemple, les diverses composantes des charges qui constituent le coût de revient des produits vendus sont comptabilisées en même temps que le produit résultant de la vente des biens. Cependant, l’application du concept de rattachement n’autorise pas à comptabiliser au bilan des éléments qui ne satisfont pas à la définition d’actifs ou de passifs.

Recherches

Investigation originale et programmée entreprise en vue d’acquérir une compréhension et des connaissances scientifiques ou techniques nouvelles.

Réserves Parts de résultats nets conservées par l’entité. Résultat net de l’exercice

Il est égal à la différence entre le total des produits et le total des charges de cet exercice. Il cor-respond à un bénéfice (ou profit) en cas d’excédent des produits sur les charges et à une perte dans le cas contraire.

Situation financière

Elle est présentée par le bilan dans la relation des actifs avec les passifs (externes) et les capitaux propres.

Solvabilité Disponibilités de trésorerie à plus long terme pour satisfaire aux engagements financiers lors-qu’ils arriveront à échéance.

Transparence

La transparence correspond à la création d’un environnement dans lequel l’information sur les conditions, les décisions et les actions est rendue accessible, visible et compréhensible pour tous les acteurs du marché. La fourniture d’une information transparente et utile sur les acteurs du marché financier et leurs opérations est essentielle à l’existence d’un marché financier discipliné et dynamique.

Trésorerie

Fonds en caisse et dépôts à vue.

Valeur actualisée

Estimation actuelle de la valeur actualisée des flux futurs de trésorerie dans le cours normal de l’activité.

Valeur comptable

Montant pour lequel un actif est comptabilisé au bilan après déduction du cumul des amortisse-ments et du cumul des pertes de valeur relatifs à cet actif.

Valeur d’apport Valeur qui sert de base au calcul de la rémunération des apporteurs. Valeur d’utilité

Valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimés attendus de l’utilisation continue d’un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d’utilité.

Valeur de marché Montant qui peut être obtenu pour la vente d’un titre de placement sur un marché actif ou mon-tant à payer pour son acquisition (voir ‘juste valeur’).

Valeur de réalisation Montant de trésorerie qui pourrait être obtenu actuellement en vendant l’actif lors d’une sortie volontaire (voir ‘juste valeur’).

Valeur recouvrable

Valeur la plus élevée entre le prix de vente net d’un actif et sa valeur d’utilité.

Valeur résiduelle

Montant net qu’une entité s’attend à obtenir pour un actif à la fin de sa durée d’utilité après dé-duction des coûts de sortie attendus.


135

ANNEXE VI : Présentation des normes IAS

N° Intitulé Résumé

1 Présentation des états

financiers

• Considérations générales de présentation des états

financiers

• Structure et contenu des états financiers

(remplace « Publicité des méthodes comptables »)

2 Stocks • Méthode de valorisation des stocks

• Comptabilisation des stocks

3 Les états financiers

consolidés

(remplacée par IAS 27)

4 Comptabilisation des

amortissements

(intégrée dans IAS 16 et IAS 37)

5 Les informations que

doit fournir

l’entreprise dans ses

EF


6 Information reflétant

les effets de variations

de prix


7 Tableaux de flux de

trésorerie

Présentation des variations de trésorerie et ses équivalents en 3

catégories : flux opérationnels, flux d’investissement, flux de

financement

8 Changements de

méthodes comptables

et erreurs

Changements de méthodes et des estimations comptables

Traitement comptable des erreurs

9 Frais de recherche et

de développement


10 Evènements

postérieurs à la date

de clôture

Indique les dispositions relatives à la prise en compte d’éléments

postérieurs à la clôture

(remplacée partiellement par IAS 37)

11 Contrats de construction Généralisation et conditions d’application de la méthode du

pourcentage de l’avancement


136


12 Impôt sur les bénéfices Définition impôt exigible, impôt différé

Traitement comptable des impôts et principe d’évaluation des impôts

différés

13 Présentation de l’actif à

CT et du passif à CT


14 Information sectorielle Principe de la communication de l’information sectorielle : secteur

d’activité, secteur ou zone géographique

15 Information reflétant les

effets de variation des

prix

Impact de la variation des prix sur l’information financière de

l’entreprise

(remplace IAS 6)

16 Immobilisations

corporelles

Définition, évaluation et comptabilisation des immobilisations

corporelles

Traitement séparé des éléments d’un actif ayant des durées d’utilité

différentes ou procurent des avantages économiques selon un rythme

différent (Immobilisations par composantes)

17 Contrats de location Définition pour le preneur et le bailleur des traitements comptables et

des informations à fournir au titre des contrats de location financement

et de location simple

18 Revenus des activités

ordinaires

Principe de comptabilisation des revenus

Rattachement des produits et étalement selon le degré d’avancement

de l’opération

19 Avantages du personnel Principes de comptabilisation et de publication d’informations relatives

aux avantages du personnel à court et à long termes


subventions publiques et

informations à fournir

sur l’aide publique

Distinction de 2 types de subventions : «liées à des actifs» et «liées au

résultat»

Traitement et comptabilisation des aides publiques

21 Effet de variations des

cours de monnaies

étrangères

Traitement comptable des transactions en monnaies étrangères et des

activités à l’étranger

Conversion des états financiers des activités à l’étranger


137


22 Regroupement

d’entreprises

Traitement comptable de tous les types de regroupement d’entreprises :

acquisition, mise en commun d’intérêts ou prise de contrôle de l’actif

net et des activités (remplacée par IFRS 3)

23 Coûts d’emprunt Comptabilisation des coûts d’emprunts qui sont les intérêts ou autres

coûts relatifs à l’emprunt supportés par l’entité

24 Information relative aux

parties liées

Définition du champ des relations entre parties liées et des transactions

qu’elles induisent

Informations à fournir sur ces relations


placements


26 Comptabilisation et

rapports financiers des

régimes de retraite

Définition des méthodes d’évaluation et des informations à fournir par

chaque régime de retraite : régime à cotisation ou régime à prestations

définies

27 Etats financiers

consolidés et individuels

Principes de présentation des comptes consolidés

Traitement des participations dans les comptes individuels de la

maison-mère

28 Participations dans les

entreprises associées

Notion d’influence notable

Méthode proposée pour la comptabilisation des participations dans les

entreprises

29 Information financière

dans les économies

hyper inflationnistes

Principes et méthodes de retraitement des états financiers dans une

économie hyper-inflationniste

30 Informations à fournir

dans les EF des banques

et des établissements

financiers assimilés

Présentation du contenu et du format du bilan, hors-bilan et compte de

résultat des banques

Informations complémentaires à fournir

31 Informations financières

relatives aux

participations dans les

co-entreprises

Présentation des différentes formes et structures des co-entreprises

Principes et méthodes de comptabilisation chez le co-entrepreneur, des

opérations menées ou des actifs détenus dans le cadre d’une co-

entreprise


138


32 Instruments financiers :

informations à fournir et

présentation

Définition actifs financiers, passifs financiers et instruments de

capitaux propres

Règles de présentation des instruments financiers

Informations à fournir

33 Résultat par action Principes de détermination et de présentation du résultat par action

34 Information financière

intermédiaire

Contenu minimum et forme des états financiers intermédiaires

Principes de comptabilisation et d’évaluation

35 Abandon d’activités Définitions et fait générateur d’un abandon d’activités


36 Dépréciation d’actifs Définitions clés : valeur recouvrable, valeur d’utilité, dépréciation de

valeur, unité génératrice de trésorerie …

Principes de comptabilisation et d’évaluation des pertes de valeur

37 Provisions, passifs

éventuels et actifs

éventuels

Définitions : actifs éventuels, passifs éventuels et provisions

Evaluation et comptabilisation des provisions


38 Immobilisations

incorporelles

Définition et critères de classement

Evaluation et comptabilisation


39 Instruments financiers :

comptabilisation et

évaluation

Méthodes de comptabilisation et d’évaluation des différentes formes

d’instruments financiers

Comptabilisation des instruments financiers dits de couverture

40 Immeuble de placement Champ d’application

Méthode de valorisation


41 Agriculture Méthode de comptabilisation des opérations

Contenu des états financiers

Informations à fournir pour les entreprises du secteur


139

ANNEXE VII : Présentation des normes IFRS


IFRS 1 Première adoption

des IFRS

La norme a pour but de faciliter la transition aux IFRS à

partir d’un autre référentiel comptable. L’objectif

prioritaire fixé par l’IASB est d’assurer la comparabilité

entre les différents exercices et entre les différentes entités

IFRS 2 Paiement en actions

et assimilés

La norme a pour principe de base que tous les paiements en

actions sont effectués en rémunération de services (rendus

ou à rendre)

IFRS 3 Regroupement

d’entreprises

Remplace IAS 22

IFRS 4 Contrats

d’assurances

La norme traite de la comptabilisation des contrats

d’assurance par les assureurs, les contrats souscrits par les

assurés. Il ne s’agit pas d’une norme sectorielle.

IFRS 5 Actifs non courants

destinés à être cédés

et abandons

d’activités

IFRS 6 Activités

d’exploration et

d’évaluation des

industries

pétrolières et

minières

Norme de transition qui a pour but de permettre aux entités

concernées de poursuivre la comptabilisation des dépenses

d’évaluation et d’exploration conformément à la pratique

actuelle, moyennant un minimum de contraintes


140

ANNEXE VII I : Classement des normes IAS/IFRS

1. Normes cadres :

– Relatives à la présentation des états financiers : IAS 1, IFRS 1

– Relatives à l’évaluation : IAS 8, IAS 10, IAS 18, IAS 21

– Relatives à l’information : IAS 7, IAS 14, IAS 15, IAS 24, IAS 29,

IAS 33, IAS 34

– Relatives à la consolidation : IAS 27, IAS 28, IAS 31

2. Normes spécifiques (stocks, contrats de location, emprunts, immobilisations,

dépréciation d’actifs, provisions,…) :

– IAS 2, IAS 11, IAS 12, IAS 16, IAS 17, IAS 19, IAS 20, IAS 22,

IAS 23, IAS 32, IAS 35, IAS 36, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40,

IFRS 2, IFRS 3, IFRS 4, IFRS 5

3. Normes métiers :

– IAS 26 (retraite), IAS 30 (états financiers des banques), IAS 41 (agriculture),

IFRS 6


141

LISTE DES SCHEMAS

Schéma N° 1 : Organigramme de la Société DUBOIS S.A. au 31/12/2006

Schéma N° 2 : Processus de traitement comptable de la Société DUBOIS

Schéma N° 3 : Arrêté des états financiers

Schéma N° 4 : de la balance aux états financiers

LISTE DES TABLEAUX

Tableau N° 01 : Tableau de l’évolution des activités 2005 – 2006 :

Tableau N 2 : Situation en fin d’exercice des micros et petites entités

Tableau N 3: Compte de résultat des micros et petites entités

Tableau N 4: Variation de l’avoir net au cours de l’exercice des micros et petites entités

Tableau 5 : Plan d’amortissement d’un matériel de transport de la Société DUBOIS

Tableau 6 : Nouveau plan d’amortissement du matériel de transport après dépréciation:

Tableau 7 : Calcul de la valeur nette de l’immobilisation au 30 juin 2008 :

Tableau N° 8: Un extrait de fiche de stock de matière première

Tableau N° 9 : Calcul des provisions pour congés non pris au 31/12/2006

Tableau N° 10 : Calcul des intérêts courus à payer par la Société DUBOIS au 31/12/2006

Tableau 11 : Etat de rapprochement bancaire

Tableau 12 : Bilan actif de la Société DUBOIS au 31/12/2006

Tableau 13 : Bilan passif de la Société DUBOIS au 31/12/2006

Tableau 14 : Évolution des actifs de la Société DUBOIS 2005/2006

Tableau 15 : Évolution des passifs de la Société DUBOIS 2005/2006

Tableau 16 : Tableau des flux de trésorerie suivant la méthode indirecte de la Société DUBOIS au

31/12/2006

Tableau 17 : Tableau des flux de trésorerie suivant la méthode directe de la Société DUBOIS au

31/12/2006

Tableau 18 : Etat de variation des capitaux propres de la Société DUBOIS au 31/12/2006


142

BIBLIOGRAPHIE TEXTES DE LOI

� Arrêté N° 3169 du 14 avril 2005 portant Guide annoté du Plan Comptable Général

2005.

� Code Général des Impôts

� Décret N° 2004-453 du 06 avril 2004 fixant les modalités d’application de la loi 2003-

036 du 30 janvier 2004 sur les sociétés commerciales.

� Décret N° 2004-272 du 18 février 2004 portant approbation du Plan Comptable Géné-

ral de Madagascar cohérent avec les normes comptables internationales IAS/IFRS.

� Loi N° 2003-036 du 30 janvier 2004 sur les sociétés commerciales.

OUVRAGES

� MECHIN François, « Normes IFRS et PME », Dunod 2004.

� OBERT Robert, « Pratiques des normes IFRS », 2e édition, Dunod 2004.

COURS THEORIQUES

� BAKOLISOA, « Comptabilité Générale II », 2ème année Gestion, Université de Toa-

masina, 2002 - 2003

� MIHA Antoine de Padou, « Révision comptable », 3ème et 4ème année Gestion, Uni-

versité de Toamasina, 2003–2005.

DOCUMENTS

� FLAVIEN Tody, « Initiation au PCG 2005 », Novembre 2006.

� Normes internationales de l’information financière

� RAKOTONAIVO Thomas, « La Comptabilité pour tous »

� Séminaire de formation « Nouveau Plan Comptable Malgache 2005 » ; Conseil Supé-

rieur de la Comptabilité, Ordre des Experts Comptables et Financiers de Madagascar,

Institut National de la Statistique ; Antananarivo 8-12 novembre 2004 ; Tome I et II.


143

TABLE DES MATIERES Remerciements Liste des abréviations, des sigles et anonymes Introduction Première partie : Généralité sur la comptabilité...................................................................................8

Chapitre I : Renseignements généraux sur la société........................................................................9 Section I : Présentation et Identification .....................................................................................9

Paragraphe I : Présentation....................................................................................................9 Paragraphe II : Evolution ......................................................................................................9

Section II : Organisation et Système de gestion........................................................................10 Paragraphe I : Structure général ..........................................................................................10 Paragraphe II : Système d’information ...............................................................................11 Paragraphe III : Principale faiblesses du contrôle interne...................................................12

Section III : Processus de traitement comptable .......................................................................13 Chapitre II : Le nouveau Plan Comptable Général Malagasy PCG 2005 cohérent avec les normes comptables internationales IAS/IFRS ................................................................................16

Généralités.................................................................................................................................17 1- Les objectifs du PCG 2005 .............................................................................................17 2- Pourquoi IAS/IFRS.........................................................................................................18

Section I : Cadre conceptuel : Définitions et Champs d’application ........................................18 Paragraphe I : La comptabilité ............................................................................................18 Paragraphe II : Les méthodes comptables...........................................................................19 Paragraphe III : Champs d’application................................................................................19

Section II : Convention comptables de base, caractéristiques qualitatives de l’information financière et principe comptables fondamentaux ...............................................19

Paragraphe I : Conventions comptables de base .................................................................19 1- Convention de l’entité...............................................................................................19 2- Convention de l’Unité monétaire..............................................................................20 3- Comptabilité d’exercice ............................................................................................20 4- Continuité d’exploitation ..........................................................................................20

Paragraphe II : Caractéristiques qualitatives de l’information financière...........................20 Paragraphe III : Principes comptables fondamentaux.........................................................22

1- Hypothèses de base ...................................................................................................22 2- Les principes comptables retenus par le PCG 2005..................................................23

a- Le principe d’indépendance des exercices....................................................23 b- Le principe d’importance relative.................................................................25 c- Le principe de prudence ................................................................................25 d- Le principe de permanence des méthodes ....................................................26 e- Le principe des coûts historiques ..................................................................27 f- Le principe d’intangibilité de bilan d’ouverture............................................29 g- Le principe de prééminence de la relative sur l’apparence...........................29 h- Le principe de non compensation .................................................................30


144

Section III : Les états financières du plan comptable général 2005..........................................31

Paragraphe I : Contenu et arrêté des états financiers ..........................................................31 1- Le bilan .....................................................................................................................31

1-1 Actif ...............................................................................................................32 a- Actif courant..................................................................................................32 b- Actif non courant ..........................................................................................32

1-2 Passif ..............................................................................................................33 a- Capitaux propres ...........................................................................................33 b- Passif non courant .........................................................................................33 c- Passif courant ................................................................................................33

2- Le compte de résultat ................................................................................................33 3- Le tableau de variation des capitaux.........................................................................34 4- Le tableau des flux de trésorerie ...............................................................................34

4-1- La méthode directe .......................................................................................35 4-2- La méthode indirecte ....................................................................................35

5- Annexe aux états financiers ......................................................................................35 5-1- Règles et méthodes comptables adoptées par la taux de la comptabilité et l’établissement des états financiers ..................................................................36 5-2- Compléments d’information nécessaires à une bonne compréhension du bilan, du compte de résultat, du tableau de variation des capitaux pro-pres et du tableau des flux de trésorerie ...............................................................37 5-3- Information concernant les entités associées, les entités contrôlées, les sociétés consolidantes et les transactions réalisés avec ces entités ou leur dirigeant................................................................................................................39 5-4- Informations à caractère général ou concernant certaines opérations particulières ..........................................................................................................40

Paragraphe II : Le système minimal de trésorerie...............................................................41 1- Définition 2- Les états financiers annuels ......................................................................................42 3- Le compte de résultat ................................................................................................42 4- La variation de l’avoir net.........................................................................................43 5- La détermination du résultat .....................................................................................43

Deuxième partie : Les techniques d’inventaire ..................................................................................44 Chapitre I : L’inventaire extracomptable ........................................................................................46

Section I : Inventaire physique des immobilisations.................................................................46 Paragraphe I : Généralités ...................................................................................................46

1- Principe généraux......................................................................................................46 2- Objectifs de l’inventaire des immobilisations...........................................................47

Paragraphe II : Description des procédures.........................................................................48 1- Inventaire physique des immobilisations..................................................................48 2- Résultat et analyse des écarts ....................................................................................49 3- Calcul des amortissements........................................................................................50


145

Section II : Inventaire physique des stocks et encaissement.....................................................51 Paragraphe I : Généralités ...................................................................................................51

1- Principe généraux......................................................................................................51 2- Objectifs de l’inventaire des stocks et encours .........................................................52

Paragraphe II : Description des procédures.........................................................................53 1- Inventaire physique des stocks..................................................................................53

a- Rédaction des instructions d’inventaire ...................................................................................53 b- Procédure préalable à l’inventaire ...........................................................................................54

2- Valorisation des stocks .............................................................................................56 3- Détermination des pertes de valeur sur stocks..........................................................57

Section III : Inventaire de trésorerie..........................................................................................58 Paragraphe I : Généralité.....................................................................................................58

1- Généralité..................................................................................................................58 2- Objectifs de l’inventaire de trésorerie.......................................................................58

Paragraphe II : Description des procédures.........................................................................59 1- Procédure d’inventaire des banques et chèques postaux ..........................................59 2- Procédure d’inventaire des espèces en caisse ...........................................................60

Chapitre II : Inventaires comptables : Les écritures de régularisation............................................62 Généralités..........................................................................................................................................62

Section I : Régularisation des comptes de bilan........................................................................63 Paragraphe I : Immobilisations ...........................................................................................63

1- Notion d’amortissement............................................................................................63 a- Définition .................................................................................................................................63 b- L’amortissement : Processus de correction de la valeur d’une immobilisation.......................64 c- L’amortissement processus de répartition des coûts................................................................64 d- L’amortissement : Technique de renouvellement des immobilisations...................................64

2- Méthodes d’amortissement .......................................................................................64 3- Problème de détermination ou de fixation de la valeur résiduelle............................65 4- Perte de valeur...........................................................................................................67

a- Définition .................................................................................................................................67 b- Reprise des pertes de valeur.....................................................................................................69

5- Mise hors service et sortie de l’immobilisation ........................................................70 Paragraphe II : Stocks et encours ........................................................................................74

1- Valorisation...............................................................................................................74 2- Pertes de valeur

a- Définition ......................................................................................................77 b- Principe .........................................................................................................77 c- Comptabilisation ...........................................................................................78

Paragraphe III : Comptes clients .........................................................................................79 1- Principes généraux ....................................................................................................79 2- Perte de valeur

a- Principes........................................................................................................80 b- Constatation des pertes de valeur..................................................................81 c- Augmentation................................................................................................82


146

d- Diminution ....................................................................................................83 3- Provision sur compte clients .....................................................................................83 4- Evaluation des dettes et créances en monnaie étrangère ..........................................85

Paragraphe IV : Provision congés .......................................................................................88 Paragraphe V : Intérêts courus ............................................................................................90 Paragraphe VI : Etat de rapprochement bancaire................................................................92 Paragraphe VII : Comptes fournisseurs ..............................................................................94

1- Principes généraux ....................................................................................................94 2- Evaluation des dettes en monnaie étrangère .............................................................95

Section II : Régularisation des comptes de gestion...................................................................98 Généralités..........................................................................................................................................98

Paragraphe I : Charges à payer............................................................................................98 1- Principes généraux ....................................................................................................98 2- Exemples.................................................................................................................100

Paragraphe II : Charges constatées d’avance ....................................................................102 1- Principe généraux....................................................................................................102 2- Cas pratiques...........................................................................................................103

Paragraphe III : Produits à recevoir...................................................................................106 1- Principes généraux ..................................................................................................106 2- Exemples pratiques .................................................................................................107

Paragraphe IV : Produits constatés d’avance ....................................................................109 1- Principes généraux ..................................................................................................109 2- Exemples pratiques .................................................................................................110

Paragraphe V : Cas particuliers.........................................................................................112 1- Principes généraux ..................................................................................................112 2- Exemples pratique...................................................................................................113

Section III : Etablissement des états financiers.......................................................................114 Paragraphe I : Détermination du Résultat .........................................................................114

1- Principes..................................................................................................................114 2- Détermination du résultat des activités ordinaires ..................................................114 3- Détermination du résultat net..................................................................................114

Paragraphe II : De la balance générale des comptes aux états financières .......................115 1- Principes généraux ..................................................................................................115 2- Le tableau de flux de trésorerie...............................................................................116

a- La méthode indirecte...................................................................................116 b- La méthode directe......................................................................................117

3- L’état de variation des capitaux propres .................................................................122 Conclusion générale .........................................................................................................................124 Annexes............................................................................................................................................125 Liste des schémas .............................................................................................................................141 Liste des tableaux .............................................................................................................................141 Bibliographie....................................................................................................................................142 Table des matières............................................................................................................................143

ESSAI D’ELABORATION D’UN GUIDE PRATIQUE D’ARRETE DE ...

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