Audit Et Controle Interne

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AUDIT ET CONTROLE INTERNE

Ire Partie : Gnralits sur laudit

Dfinitions pralables ;

Objectifs de laudit ;

Notion de risque ;

Seuil de signification.

IIme Partie : Dmarche gnrale dune mission daudit

Droulement de la dmarche gnrale ;

Acceptation de la mission ;

Orientation et planification ;

Apprciation du contrle interne ;

Analyse prliminaire des oprations ponctuelles ou exceptionnelles ;

Contrle des comptes ;

Vrifications spcifiques ;

Examen des comptes annuels ;

Travaux de fin de mission et rapports.

IIIme Partie : La gestion des documents de travail

Documentation des travaux : Normes ;

Les feuilles de travail ;

Le dossier de lexercice ;

Conservation des dossiers.


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Ire Partie : Gnralits sur laudit

I/ Dfinitions pralables

I.1 Dfinitions de laudit

Gnralement, les dfinitions de laudit donnes par les auteurs convergent vers une mission dopinion :

- Laudit est un examen critique, progressif, mthodique et constructif, men avec discernement par un professionnel indpendant, en vue de dlivrer lopinion attendue sur la matire soumise contrle, au regard du rfrentiel auquel la matire en question est soumise.

- Laudit est un processus daccumulation dlments probants ncessaires et suffisants, men avec discernement, de manire critique, progressive, mthodique et constructive, par un professionnel indpendant, en vue de dlivrer lopinion attendue de lauditeur sur la matire soumise contrle, au regard du rfrentiel auquel la matire en question est soumise.

Lindpendance de lauditeur est essentielle, au mme titre que lexistence dun rfrentiel appliqu la manire soumise contrle.

En fait, la notion daudit est souvent plus large que la notion de rvision et dpasse le domaine comptable et financier. Cest ainsi que lon parle daudit informatique, daudit juridique, daudit fiscal, daudit social, daudit des achats, de la production

La confusion entre laudit externe et laudit interne doit tre vite.

I.2 Dfinition de laudit interne

Daprs le lexique de la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) en France, laudit interne est le service de contrle au sein dune entit effectuant des vrifications pour le compte de celle-ci. Ces vrifications comprennent par exemple lvaluation, le contrle de la pertinence et lefficience des systmes comptable et de contrle interne.

Linstitut Franais de lAudit et du Contrle Interne (IFACI) prcise, quant lui, que : laudit interne est une activit indpendante et objective qui donne une

2013Commentaire sur le texte Qu'est ce la rvision des comptes?

2013Texte surlign


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organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur ajoute.

Il aide cette organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle, et de gouvernement dentreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacit.

Les domaines privilgis de laudit interne sont laudit oprationnel et laudit de conformit.

I.3 Dfinition du contrle interne

Le terme contrle interne est la traduction littrale de lexpression anglo-saxonne internal control signifie conserver la matrise de la situation alors quen franais le mot contrle est davantage compris comme le fait dexercer une action de surveillance sur quelque chose pour lvaluer.

Le contrle interne au sens classique est un ensemble de dispositifs ayant pour but, dun ct dassurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualit de linformation, de lautre dassurer lapplication des instruments de la direction et de favoriser lamlioration des performances.

Le dispositif de contrle interne est complt par la fonction daudit interne, organe indpendant au sein de lorganisation, rattach de prfrence la direction gnrale et vritable pierre angulaire de ldifice. Ses missions sont dtre garantes du respect et de la bonne application des rgles du groupe et dvaluer lefficacit de rgles locales qui ont t dictes et mises en uvre sur le terrain.

I.4 Pyramide entre audit externe, audit interne et contrle interne

Entre laudit interne, le contrle interne et le contrle externe, nous pouvons tablir la pyramide de contrle ci-aprs

2013Texte surlign

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commissaire aux comptes a lobligation de justifier ses apprciations dans son rapport gnral.

Pour forger une opinion, lauditeur rassemble les lments probants ncessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se fonde son opinion.

Lopinion de lauditeur renforce la crdibilit des tats financiers, en fournissant une assurance leve, mais non absolue. Lassurance absolue en audit ne peut exister, en raison de nombreux facteurs, tels que le recours au jugement, lutilisation de la technique des sondages, les limites inhrentes tout systme comptable et de contrle interne et le fait que la plupart des informations probantes la disposition de lauditeur conduisent, par nature, davantage des dductions qu des certitudes.

III/ La typologie des missions daudit

La typologie des missions daudit couvre trois caractristiques

Les trois grands types daudit (audit oprationnel, audit de conformit, audit comptable et financier) ;

Laudit interne (men par des salaris de lentreprise contrle) ou laudit externe men par des professionnels qui nont aucun lien de subordination avec lentit ;

Le caractre contractuel ou lgal de la mission. Les deux derniers seront abords pour chacun des trois types daudit viss au premier.

III.1. Laudit oprationnel

Laudit oprationnel ou laudit defficacit des systmes porte sur les oprations dun tablissement, dune structure, dune grande fonction, dans la perspective de rduire les risques de lentreprise et dvaluer lefficacit et lefficience des procdures. Cest--dire sassurer que les dispositifs mis en place pour matriser la fonction scurit sont adquats, efficaces et quil ny a pas lieu de les modifier, den supprimer certains ou den ajouter dautres. Bref, recommander tout ce quil y a lieu de faire pour une meilleure efficacit dans lexercice de la fonction scurit, cest--dire pour atteindre les objectifs fixs dans ce domaine.

Il est susceptible dtre mis en uvre dans le domaine comptable et financier, mais aussi dans dautres domaines : production, informatique, juridique.

2013Commentaire sur le texte quelles sont les diffrentes d'opinions mises pas le cc?Le cc a une obligation de moyens alors que l'expert comptable a une obligation de rsultats.

2013Texte surlign


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Il peut :

-tre confi au service daudit interne dont cest le domaine privilgi, et qui, par sa connaissance interne de lentit, est bien arm pour ne pas ngliger la dimension dlicate culture dentreprise ;

-ou faire lobjet dune mission contractuelle extrieure lentreprise (socit de conseil en stratgie, en organisation, en management, socit dingnierie, etc.) dont le regard, le style dintervention, le recul et les facults de persuasion sont diffrentes de celles dun service interne.

III.2. Laudit de conformit

Laudit de conformit, aussi appel de rgularit, porte sur des processus, avec pour objectif de vrifier la bonne application des instructions, dfinitions de fonctions, mode opratoire, restrictions (donc la rgularit par rapport aux rgles internes de lentreprise) et la conformit des directives donnes et des actes avec les dispositions lgales et rglementaires. Cest--dire sassurer que tous les dispositifs mis en place pour lapplication des rgles internes de lentreprise et de la rglementation externe, en matire de scurit, sont appliqus et fonctionnent parfaitement.

Il peut tre confi, lui aussi au service daudit interne (et il est alors souvent associ laudit oprationnel), ou des intervenants extrieurs mono ou pluridisciplinaires, tels des cabinets spcialiss en ressources humaines, en droit du travail, en lgislation sociale, en matire de contrats internationaux ou de formaliste juridique, en protection de lenvironnement et dpollution.

III.3. Laudit comptable et financier

Laudit comptable et financier est laudit des tats financiers. Il porte sur linformation comptable et financire.

Il ne faut pas parler daudit lgal et daudit contractuel : cest la mission qui est contractuelle ou lgale.

La mission lgale fait partie intgrante de la mission du commissaire aux comptes ; lui seul pouvant utiliser le verbe certifier .

La mission contractuelle est effectue souvent par les experts comptables, mais il ny a pas de monopole leur profit dans ce domaine.


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IV/ Qualits et principes de comportement de lauditeur

Qualits et principes de comportement sont, logiquement, troitement lis.

Toutes les instances et organisations professionnelles sont source de rgles et de principes en la matire. Si leur rdaction et leur prsentation restent marques par le style, la sensibilit, la culture et le mode dexpression de chacune, toutes ces rgles et tous ces principes convergent.

IV.1/ Les qualits

Les qualits fondamentales ncessaires lauditeur sont :

lintgrit, cest--dire faite dhonntet, de probit, de dsintressement et dincorruptibilit ;

lobjectivit, cest--dire une attitude desprit exempte de prjug et de partialit ;

la comptence, faite de connaissance jour, de capacit et daptitude la mise en uvre de ces comptences, dont dpendent la pertinence et la qualit des travaux effectus et de lopinion mise ;

le courage, cest--dire la force morale de dplaire et daffronter sans ambigut de manire constructive et ferme.

IV.2/ Les principes de comportement

Les rgles de comportement exiges dun auditeur sont :

la discrtion, qui, dans le milieu juridique englobe la notion pnale de respect du secret professionnel ;

le respect des rgles professionnelles (rgles professionnelles et code de dontologie).

Lindpendance, cest--dire une attitude permettant deffectuer la mission avec intgrit et objectivit. Il doit tre vit tout tat de subordination ou de dpendance direct ou indirect, notamment par le biais de communauts dintrt ou de relations personnelles ou familiales.


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V/ Notion de risque

V.1/ Dfinition

Un risque est un danger ventuel plus ou moins prvisible .

Cest aussi lventualit dun vnement ne dpendant pas exclusivement de la volont des parties et pouvant causer la perte dun objet ou tout autre dommage .

En audit oprationnel, pour lauditeur, le risque est tout ce qui est susceptible datrer lefficacit et lefficience du contrle interne.

En audit comptable et financier, pour lauditeur, le risque est une anomalie, une erreur, une irrgularit, une omission, cest--dire de gisements de situations et doprations pouvant engendrer des vnements donnant naissance des faits comptables dont la traduction prise en compte pour linformation financire et comptable pourrait, le cas chant, ne pas tre correcte.

Lanalyse du risque se fait trs classiquement en distinguant :

le facteur de risque, qui en est llment constitutif, et le catalyseur de risque, qui est llment susceptible de dclencher

lvnement et la propagation de ses effets.

Pour lIAASB (International Auditing and Assurance Standard Board), le risque daudit correspond la possibilit pour lauditeur de formuler une opinion inapproprie eu gard aux circonstances.

V.2/ Composantes du risque daudit

Le risque daudit peut tre analys en trois composantes :

le risque inhrent (risque quune erreur ou quune inexactitude significative puisse survenir malgr les contrles internes existants) ;

le risque li au contrle (risque que le systme de contrle interne de lentreprise ne parvienne pas ou ne dtecte pas de telles erreurs ;

le risque de non dtection (risque que les erreurs ou inexatitudes significatives ne soient pas dceles par lauditeur

V.2.1/ Le risque inhrent

Le risque inhrent ou risque gnral de lentreprise est le risque quune erreur significative se produise compte tenu des particularits de lentreprise rvise, de ses activits, de son environnement, de la nature de ses comptes et de ses oprations.

2013Texte surlign

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On peut ainsi affirmer, par exemple, que le risque sur dprciations pour stocks est plus important dans les secteurs obsolescence rapide ou que le risque dirrgularits comptables est plus grand dans une entreprise en difficult.

On peut analyser ces risques de la manire suivante :

-Risques lis lactivit. Par exemple :

*taille de lentreprise,

*nombre de centres de production et dispersion de leur implantation gorgraphique,

*marchs et produits de lentreprise,

*sources dapprovisionnement,

*oprations en monnaies trangres,

*dates de transfert de proprit difficiles dterminer,

*mise en cause de garantie,

*fluctuation de lactivit (sous-activit),

*risques de non recouvrement des crances,

*valuation des travaux en cours.

-Risques lis la structure du capital. Par exemple :

*risque li lexistence dun dirigeant/associ majoritaire : confusion du patrimoine,

*risque dabus de biens,

*risque de non dductibilit des charges,

*risque de manipulation du rsultat.

-Risques lis la structure financire. Par exemple :

*Insuffisance de fonds de roulement,

*Insuffisance de capitaux propres,

*problmes de gestion de trsorerie.

-Risques lis lorganisation. Par exemple :

*Insuffisance du personnel administratif,

*insuffisance du systme dinformation,

*changements oprs au sein de lquipe de direction,


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*clients nouveaux (procdures spcifiques),

*risque fiscal

-Risques lis limportance de certains postes du bilan. Par exemple lorsque ceux-ci sont suprieurs 10% du total du bilan.

-Risques lis certains actifs ou catgories doprations. Par exemple :

*vulnrabilit des actifs aux pertes et dtournements,

*enregistrement doprations inhabituelles, ou complexes,

*oprations de redressement au titre dexercices antrieurs,

*oprations reposant en grande partie sur des estimations.

V.2.2/ Le risque li au contrle (par lentreprise)

Le risque li au contrle est le risque que le systme de contrle interne nassure pas la prvention ou la correction des erreurs.

Ce risque li au contrle doit tre valu dans la phase dapprciation du contrle interne.

Une bonne connaissance du contrle interne de lentreprise permet lauditeur :

-didentifier les types derreurs rendues possibles par les lacunes du systme ;

-de mesurer le risque de survenance de ces erreurs.

V.2.3/ Le risque de non-dtection (par lauditeur)

Le risque de non-dtection peut tre dfini comme le risque que les procdures mises en uvre par lauditeur ne lui permettent pas de dtecter dautres erreurs significatives. Ce risque est li limportance du programme de contrle des comptes mis en place par lauditeur.

2013Commentaire sur le texte Risque qui subsiste malgr les mesures et mcanismes de contrle mis en place par le contrle interne.


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V.3/ Relation entre les composantes du risque daudit

Lensemble de la dmarche daudit peut se mesurer par cette quation :

Risque inhrent

X

Risque li au contrle

X

Risque de non-dtection

=

Risque daudit

Lauditeur se fixe un risque daudit acceptable : il ne lui reste plus qu valuer chacune des composantes (il est noter quil y a souvent corrlation entre risque inhrent et risque li au contrle).

La matrice suivante tablie par lIAASB permet destimer le risque de non-dtection acceptable en fonction du risque inhrent et du risque li au contrle :

Elev (1) Moyen (1) Faible (1) Elev (2) Minimum Faible Moyen Moyen (2) Faible Moyen Elev Faible (2) Moyen Elev Maximum

(1) : Risque li au contrle estim par lauditeur

(2) : Risque inhrent estim par lauditeur

Il ressort de ce tableau quil doit exister une relation inversement proportionnelle entre le degr combin du risque inhrent et du risque li au contrle et celui du risque de non-dtection fix par lauditeur. A titre dexemple, lorsque lauditeur estime que le risque inhrent et le risque li au contrle sont levs, le risque de non-dtection acceptable et compatible avec limportance significative de linformation. Au contraire, si le risque inhrent et le risque li au contrle sont faibles, lauditeur peut accepter un risque de non-dtection plus lev tout en maintenant son risque daudit un niveau bas acceptable.

2013Commentaire sur le texte IFAC:International Federation of Accountant-IASB : International Accounting Standard Board (Normes comptables IFRS)-IAASB(International Auditing and Assurance Board)


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V.4/ Incidence du risque daudit sur la mission de rvision

La planification de la mission doit permettre de maintenir le risque daudit un niveau acceptable.

Le plan de rvision doit tenir compte des risques analyss ses diffrents niveaux :

- recensement des risques lors de la prise de connaissance ; - valuation des risques du contrle interne ; - valuation du risque financier par une procdure analytique ; - programme de contrle adapt.

Lauditeur doit apprcier conjointement le seuil de signification et les diffrents risques lors de la prparation du programme de rvision et de la dtermination de la nature, du calendrier et de ltendue des travaux de rvision qui sont apprpris au cas particulier de la mission.

VI/ Seuil signification.

Il sagit dun montant dtermin par lauditeur en dbut de mission. Cest le montant maximal de lerreur tolrable. Cest--dire le montant au-del duquel une erreur, seule ou cumule avec dautres, altre le jugement du lecteur des comptes.

Par exemple, le stock reprsente 24% du total du bilan, comme les autres annes, et est de 1 million FCFA. Lauditeur se demandera si, du fait dune erreur de 250 000 FCFA dans le stock, ce dernier ne contribue pas cette anne la formation du total du bilan dans les mmes proportions que lors des exercices prcdents : est-ce que le fait que les comptes soient errons pour ce poste peut changer le jugement du lecteur des comptes mme si a ne change pas beaucoup le rsultat net comptable ?

Lapprciation du seuil de signification peut voluer en cours de mission.

La comparabilit du seuil de signification dans le temps est souhaitable. Elle est rendue possible si lon exprime chaque anne le seuil de signification retenu en pourcentage du total du bilan.

La sempiternelle question de la dtermination du seuil de signification sexamine en considrant les deux types de seuil de signification, et en les considrant ensemble :

le seuil de signification de reclassement, souvent dtermin par application dun pourcentage au total du bilan net (ajustement faisant glisser un montant dun poste ou rubrique vers lautre sans affecter le rsultat net),

le seuil de signification de redressement, qui modifie le rsultat net comptable, dont la dtermination est suivie de lexamen simultan du montant retenu exprim en pourcentage du total net du bilan et de sa contribution dans

2013Commentaire sur le texte Qu'est ce qu'une procdure analytique?

2013Commentaire sur le texte Comment cela se passe du point de vue pratique?Il est dtermin de compte a compte et ne change ni le total du bilan ni le rsultat.

2013Commentaire sur le texte Il impacte le total du bilan ou le rsultat.Exp:modification d'un solde de compte...

2013Texte surlign


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la formation des capitaux propres ainsi que de la contribution des capitaux propres dans le total du bilan.

Il va de soi, chaque fois quun montant estim est attribu a priori une erreur possible, le bon sens conduit regarder quelle est limportance de lerreur sur chacune des sommations ou combinaison dans lequel le montant affect entre. Une erreur de x francs cfa sur le chiffre daffaires sexprime dabord en pourcentage du chiffre daffaires, puis en pourcentage des produits dexploitation, puis en pourcentage du rsultat dexploitation. Ce systme de reprage est le seul qui soit de nature fournir des bases dapprciation du besoin du lecteur des comptes. Une erreur de y francs cfa sur les stocks correspond une dformation, par exemple, de 7% du montant au bilan et, si ce montant reprsente 50% de ce stock, entrane une altration de 35% du total net bilan. Elle correspond aussi, par exemple, une erreur de 4% de prix de vente des marchandises vendues, avec incidence au niveau du compte de rsultat et des soldes intermdiaires de gestion, donc au plan de lapprciation des performances. Retenir systmatiquement une fourchette de 5 10% de la base altre est une approche classique de mise en examen du besoin du lecteur des comptes.

Une relation inverse existe entre le seuil de signification retenu et le risque daudit : plus le risque daudit est faible, plus le seuil de signification peut tre lev et inversement. Lauditeur tient compte de cette relation pour dterminer la nature, le calendrier et ltendue de ses procdures daudit.

Le seuil de signification est un outil central. Il est double dtente :

lors de la planification de la mission et de la dtermination du programme de contrle des comptes, il permet de diversifier les travaux de lauditeur, puisquun risque inhrent ou un risque li au contrle a t estim suprieur au seuil de signification conduit, par rapport un niveau standard, renforcer le programme de travail dans le domaine concern,

une fois les comptes termin, lauditeur recense les erreurs trouvs, et, selon quelles excdent ou non le seuil de signification, demandera que les ajustements soient comptabiliss et les modifications de prsentation effectues (il en va de mme, systmatiquement, si les erreurs sont qualitativement significatives). A dfaut, il en tirera les consquences au niveau de lopinion.

VI/ Nature de la mission et niveau dassurance

LIAASB sest propos de codifier une pratique internationale en dfinissant quatre types de missions : laudit, lexamen limit, les procdures convenues, la mise en forme (appele compilation).

Ces missions aboutissent trois niveaux dassurance :

2013Texte surlign


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une assurance leve pour les missions daudit ; une assurance modr (ou limite) pour les missions dexamen ; aucune vritable assurance pour les autres missions.

VI.1/ La mission daudit

Cest le niveau de contrle le plus lev qui aboutit lexpression dune opinion sur la fidlit de limage, conformment aux principes comptables gnralement admis, que donnent les comptes de la situation et des rsultats de lentreprise.

Lassurance exprime est leve mais non absolue. Cette restriction rsulte de labsence de contrles exhaustifs.

VI.1/ La mission dexamen limit

Lorsque le niveau de fiabilit des comptes requis est moindre, lauditeur peut procder un examen qui se conclut par lexpression dune assurance limite.

Lexamen limit se distingue de laudit dans la mesure o les contrles reposent sur des entretiens et des examens analytiques que sur lapprciation du contrle interne et la collecte dlments de forte valeur probante (observation physique, confirmation directe).

Ne sont pas concernes par lexamen limit les diffrentes missions du commissaire aux comptes prvues par la loi qui donnent lieu lmission de rapports particuliers. Dans ce cas cependant, les procdures de lexamen limit pourront utilement complter les contrles spcifiques dfinis par la rglementation et les diligences relatives aux obligations spcifiques.

VI.1/ Les autres missions

Dans les procdures convenues, le professionnel nest pas matre de la dtermination de la nature et de ltendue de ses contrles qui sont dfinies contractuellement dans la lettre de mission. Dans son rapport, lauditeur se borne mentionner les anomalies releves loccasion de ses contrles. La diffusion de son rapport est exclusivement rserve aux parties au contrat.

Dans la mise en forme, lauditeur se limite la mise en forme des tats financiers sans procder des contrles. A ce titre, aucune assurance ne peut tre formule quant la fiabilit des informations. La mise en forme ne peut pas tre considre comme une opration de rvision des comptes.

2013Commentaire sur le texte Qu'est ce une opration de rvision des comptes?L'expert comptable atteste alors que le cc certifie...

2013Texte surlign


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IIme Partie : Dmarche gnrale dune mission daudit Pour raliser sa mission, dont laboutissement est la rdaction dun rapport exprimant la certification, lauditeur doit suivre la dmarche suivante:

acceptation de la mission ; orientation de la mission ; apprciation du contrle interne ; analyse prliminaire des oprations ponctuelles ou exceptionnelles ; contrle des comptes ; vrifications spcifiques ; examen des comptes annuels ; travaux de fin de mission et rapports.

I/ Acceptation de la mission

Lauditeur est toujours en droit de refuser la mission qui lui est propose. Cette facult de refus procde de lindpendance de auditeur qui doit pouvoir apprcier personnellement, dune part les risques inhrents la mission potentielle, dautre part, sa capacit les prendre en charge.

Lacceptation de la mission par un auditeur suppose imprativement de sa part la mise en uvre dune dmarche lui ayant permis de vrifier sa capacit assurer la mission.

La dmarche suivre par lauditeur comprend notamment :

lacquisition dune connaissance densemble de lentreprise permettant lauditeur, dune part, de dterminer les zones de risques les plus importantes, dautre part, dvaluer le volume horaire et les comptences qui seront ncessaires la mise en uvre des diligences. Cette approche permettra lauditeur destimer le budget ncessaire laccomplissement de sa mission.

lexamen de son aptitude traiter la mission, notamment en termes de comptence, dimplantation gographique, dimportance des moyens mettre en uvre.

La prise de contact avec lauditeur prcdent sil y a lieu. Sil sagit dune mission de commissariat aux comptes, le commissaire aux comptes avant daccepter la certification vrifie que son accomplissement est compatible avec les exigences lgales et rglementaires. A cet effet, il runit les informations ncessaires :

sur la structure de la personne ou entit dont les comptes sont certifis, son actionnariat et son domaine dactivit ;

2013Commentaire sur le texte Vrifications prvues par la loi et qui revtent un caractre obligatoire lors de la mission du cc.


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sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matire de contrle interne et dinformation financire.

II/ Orientation et planification

II.1/ Objectif de la planification

Lobjectif est la ralisation des travaux de manire efficace et concluante, et dans les dlais impartis. Il ncessite didentifier tous les faits, toutes les oprations et toutes les pratiques susceptibles davoir une incidence significative sur les comptes.

La ralisation des travaux de manire efficace nest possible que dans la mesure o une bonne anticipation des difficults a t faite par lauditeur, en identifiant correctement et de manire pralable les problmes potentiels, tant au niveau des risques intrinsques la socit que pour ce qui concerne les conditions pratiques dexcution des travaux.

La ralisation des travaux de manire concluante suppose de construire, progressivement lopinion.

La ralisation des travaux dans les dlais impartis signifie leur accomplissement en temps voulu.

II.2/ Contenu de la planification

Trs logiquement, quelle que soit lentit concerne, la planification et lorientation de la mission prennent en considration :

-les termes et conditions de la mission ;

-le caractre rcurrent ou ponctuel de la mission (dans le premier cas, lauditeur dispose du rsultat de laudit prcdent) ;

-le fait quil sagit ou non du premier exercice soumis audit (dans le second cas, lauditeur raisonne par exception au niveau de la prise de connaissance gnrale et de lapprciation du contrle interne, car il va actualiser son dossier permanent) et, le cas chant, que les comptes prcdents ont, ou non, t audits.

II.3/ Mission rcurrente

Si la mission est rcurrente, lauditeur va se dployer comme suit :


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-Premier exercice :

o prise de connaissance gnrale des orientations (il sagit de prendre ses marques, dexploiter les repres obtenus) et planification de la mission de lexercice soumis contrle ;

o apprciation du contrle interne (examen pour les systmes significatifs, tests de procdure et tests de permanence) puis dtermination du programme de contrle des comptes ;

o excution du contrle des comptes (contrles substantifs).

-Exercices suivants :

o actualisation de la prise de connaissance gnrale ; o exploitation des observations issues des audits prcdents puis orientation et

planification de la mission ; o actualisation de lapprciation du contrle interne ; o excution du contrle des comptes (contrles substantifs).

La planification est un processus continu. Lvolution des circonstances et des rsultats inattendus dgags par des procdures daudit peuvent conduire des adaptations. Les motifs de ces modifications sont consigner dans les dossiers de travail.

III/ Apprciation du contrle interne

A partir des orientations donnes par son programme de travail, lauditeur doit effectuer une analyse du systme de contrle interne de lentreprise afin den apprcier les points forts et les points faibles et de dterminer la nature, ltendue et le calendrier de ses travaux de contrle des comptes.

III.1/ Dfinitions et principes de base du contrle interne

III.1.1/ Dfinitions

Le contrle interne au sens classique est un ensemble de dispositifs ayant pour but, dun ct dassurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualit de linformation, de lautre dassurer lapplication des instruments de la direction et de favoriser lamlioration des performances.

Daprs le COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), rfrentiel international en matire de contrle interne, le contrle interne est un processus mis en uvre par le conseil dadministration, les dirigeants

2013Commentaire sur le texte Encore appel contrle substantif (# contrle formelle); Il consiste a vrifier les comptes,les bilans et rsultats, alors que l'examen des comptes consiste a vrifier les tats financiers.


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et le personnel dune organisation, destin fournir une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs suivants : -la ralisation et loptimisation des oprations, -la fiabilit des informations financires, -la conformit aux lois et aux rglements en vigueur.

On peut voir que le systme de contrle interne dune entit stend au-del des questions lies aux fonctions du systme comptable et comprend notamment le systme dorganisation et les procdures de contrle dfinies par la direction afin datteindre les objectifs de lentit.

III.1.2/ Principes gnraux du contrle interne

Le contrle interne repose sur un certain nombre de rgles de conduite ou de prceptes dont le respect lui confrera une qualit satisfaisante.

Ce sont : lorganisation, lintgration, la permanence, luniversalit, lindpendance, linformation et lharmonie.

III.1.2.1/ Le principe dorganisation

Pour que le contrle interne soit satisfaisant, il est ncessaire que lorganisation de lentreprise possde certaines caractristiques. Lorganisation doit tre :

- pralable ; - adapte et adaptable ; - vrifiable ; - formalise - et doit comporter une sparation convenable des fonctions.

Lorganisation doit tre tablie sous la responsabilit du chef dentreprise. Cette responsabilit consiste fixer les objectifs, dfinir les responsabilits des hommes, organigramme, dterminer le choix et ltendue des moyens mettre en uvre.

La diffusion par crit des instructions est indispensable dans une grande entreprise. Elle est galement prfrable dans les entreprises de dimensions plus modestes afin dviter les erreurs dinterprtation.

La rgle de sparation des fonctions a pour objectif dviter que dans lexercice dune activit de lentreprise un mme agent cumule :

- les fonctions de dcisions (ou oprationnelles) - les fonctions de dtention matrielle des valeurs et des biens ; - les fonctions denregistrement (saisie et traitement de linformation) ;


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- les fonctions de contrle ; - ou mme simplement deux dentre elles.

En effet, un tel cumul favorise les erreurs, les ngligences, les fraudes et leur dissimulation.

III.1.2.2/ Le principe dintgration

Les procdures mises en place doivent permettre le fonctionnement dun systme dauto-contrle mis en uvre par des recoupements, des contrles rciproques ou des moyens techniques appropris.

Les recoupements permettent de sassurer de la fiabilit de la production ou du suivi dune information au moyen de renseignements manant de sources diffrentes ou dlments identiques traits par des voies diffrentes (concordance dun compte collectif avec la somme des comptes individuels).

Les contrles rciproques consistent dans le traitement subsquent ou simultan dune information selon la mme procdure, mais par un agent diffrent, de faon vrifier lidentit des rsultats obtenus (total des relevs de chques reus et total des bordereaux de remises en banques).

Les moyens techniques recouvrent lensemble des procds qui vitent, corrigent ou rduisent, autant que faire se peut, lintervention humaine et par voie de consquence les erreurs, les ngligences et les fraudes (traitements automatiques informatiss, clefs de contrle).

III.1.2.3/ Le principe de permanence

La mise en place de lorganisation de lentreprise et de son systme de rgulation-le contrle interne-suppose une certaine prennit de ces systmes. Il est clair que cette prennit repose ncessairement sur celle de lexploitation.

III.1.2.4/ Le principe duniversalit

Ce principe signifie que le contrle interne concerne toutes les personnes dans lentreprise, en tout temps et en tout lieu. Cest--dire quil doit pas y avoir de personnes exclues du contrle par privilge, ni de domaines rservs, ou dtablissements mis en dehors du contrle interne.


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III.1.2.5/ Le principe dindpendance

Ce principe implique que les objectifs du contrle interne sont atteindre indpendamment des mthodes, procds et moyens de lentreprise. En particulier, lauditeur doit vrifier que linformatique nlimine pas certains contrles intermdiaires.

III.1.2.6/ Le principe dinformation

Linformation doit rpondre certains critres tels que la pertinence, lutilit, lobjectivit, la communicabilit et la vrifiabilit.

III.1.2.7/ Le principe dharmonie

On entend par principe dharmonie ladquation du contrle interne aux caractristiques de lentreprise et de son environnement. Cest un simple principe de bon sens qui exige que le contrle interne soit bien adapt au fonctionnement de lentreprise.

En particulier, dans la petite entreprise, le contrle interne connat des limites inhrentes la dimension, notamment en ce qui concerne la mise en uvre gnralise du principe de sparation des fonctions. Mais, il ne faut pas ignorer que cette lacune se trouve en partie compense par la connaissance des hommes et des activits possde par le chef dentreprise qui est des lments essentiels du contrle interne .

III.1.3/ Environnement gnral et procdures de contrle interne

Lvaluation du contrle interne dune entit ne doit pas se limiter lexamen des procdures de contrle, il doit prendre en compte lenvironnement gnral de lorganisation.

III.1.3.1/ Lenvironnement gnral du contrle interne

Lenvironnement gnral du contrle interne est lensemble des comportements, degrs de sensibilisation et actions de la direction concernant le systme de contrle interne dans lentit. Cet environnement a une incidence sur lefficacit des procdures de contrle interne spcifiques. Par exemple, un environnement de contrle interne organis comportant des contrles budgtaires stricts et une fonction daudit interne efficiente complte efficacement les procdures de contrle interne spcifiques. Toutefois, un environnement de contrle interne organis ne


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constitue pas, en soi, une garantie defficience du contrle interne. Les lments essentiels qui le constituent sont les suivants :

- la philosophie et le style de direction ; - la fonction du conseil dadministration et de ses comits ; - la structure de lentit et les mthodes de dlgation de pouvoirs et de

responsabilits ; - le systme de contrle de la direction comprenant la fonction daudit interne,

les politiques et procdures relatives au personnel ainsi que la rpartition des tches.

III.1.3.2/ Les procdures de contrle interne

Les procdures de contrle interne dsignent les politiques et procdures dfinies par la direction afin datteindre les objectifs spcifiques de lentit complmentaires lenvironnement gnral du contrle interne. Ces procdures comprennent les lments suivants :

- ltablissement, la revue et lapprobation des rapprochements de comptes ; - les contrles des applications et de lenvironnement informatique (par

exemple, en prvoyant des contrles sur les modifications de logiciels ou laccs aux fichiers de donnes) ;

- la tenue rgulire (conformment aux rgles en vigueur) dune comptabilit ; - lapprobation et le contrle des pices justificatives ; - la comparaison des donnes internes avec des sources externes

dinformation ; - linventaire physique des actifs (immobilisations, stocks, etc.) et la

comparaison avec les donnes de la comptabilit ; - la restriction de laccs physique aux actifs et aux documents ; - la comparaison et lanalyse des ralisations avec les donnes budgtaires.

III.1.4/ Obstacles et limites du contrle interne

III.1.4.1/ Le cot du contrle

Il est souvent reproch au contrle interne daugmenter les charges de lentreprise par lembauche du personnel nouveau et la ralisation dinvestissements supplmentaires.

Il faut cependant observer :


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- que le contrle interne est un lment de scurit dans lentreprise, dont le cot peut sanalyser comme celui de lassurance ;

- que le contrle interne est avant tout une meilleure rpartition des tches avant leur multiplication ;

- que le contrle interne doit tre la mesure du risque quil doit couvrir. On doit ainsi souligner que si le risque encouru est faible, la mise en place dune procdure dont le cot serait suprieur au risque encouru deviendrait une faiblesse dans loptique du rapport cot/efficacit.

III.1.4.2/ Les problmes humains

La mise en place dun systme de contrle interne peut tre interprte comme une remise en cause de la direction dans le personnel. Sans ignorer lexistence de cas particuliers, il faut observer :

- que le personnel doit tre clairement inform des objectifs rels de contrle interne ;

- que les ventuels obstacles soulevs par le personnel relvent plus de la rsistance au changement en gnral ;

- que le contrle interne joue en faveur du personnel, car il interdit quil soit suspect.

III.1.5/ Intrt de lanalyse du contrle interne par lauditeur

A dfaut de pouvoir tudier chaque transaction contenue dans les comptes annuels (ceci impliquerait de refaire en totalit la comptabilit), lauditeur va analyser lorganisation en vue de rechercher si celle-ci inclut les moyens suffisants destins dtecter toute erreur, anomalie, fraude, etc.

Sil conclut positivement, il accordera un meilleur degr de confiance aux informations traites dans le systme que sil conclut ngativement.

Lapprciation du contrle interne constitue un aspect essentiel dans la mission de lauditeur.

III.2/ Dmarche de lauditeur dans son apprciation du contrle interne

La dmarche utilise par lauditeur dans son apprciation interne relatif aux principaux cycles doprations et lments dactif ou de passif qui en rsultent comporte deux tapes.


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III.2.1/ Apprciation de lexistence du contrle interne

La premire tape consiste comprendre les procdures de traitement des donnes et les contrles internes manuels et informatiss mis en place dans lentreprise.

Elle se droule comme suit :

- prise de connaissance dtaille du systme de traitement des donnes et des contrles mis en place par lentreprise (compltant la prise de connaissance gnrale effectue dans ltape prcdente du processus de rvision) ;

- vrification par des tests que les procdures dcrites et les contrles indiqus sont appliqus ;

- valuation des risques derreurs qui peuvent se produire dans le traitement des donnes en fonction des objectifs que doivent atteindre les contrles internes ;

- valuation des contrles internes devant assurer la protection des actifs lorsquil existe des risques de perte de substance ;

- identification des contrles internes (points forts) sur lesquels lauditeur pourra sappuyer et qui lui permettront de limiter ses travaux de vrification.

III.2.2/ Apprciation de la permanence du contrle interne

La deuxime tape consiste vrifier le fonctionnement des contrles internes sur lesquels lauditeur a dcid de sappuyer afin de sassurer quils produisent bien les rsultats escompts tout au long de la priode examine.

Elle se droule comme suit :

- vrification par des tests de lapplication permanente des procdures (tests de permanence) ;

- formulation dfinitive du jugement, partir de lvaluation des conclusions des prcdentes phases.

Le diagramme ci-aprs permet de suivre le cheminement de la dmarche par lauditeur.


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I.Prisedeconnaissance Descriptiondtaille dtaillesusystme dusystme

Suividequelquestransactionspourassurerlabonnecomprhensiondusystme

II.Evaluationdu Analysecritique,identificationdesdispositifdecontrle forcesetfaiblesses interne

Jugementdecohrenceetdefiabilit

Forcessusystme Faiblessesdusystme Testspourassurerque lesprocduresdecontrle fonctionnentdemanire permanente Evaluationducontrle interne Positive Ngative

III.Testsde AdaptationduprogrammeRemiseencauseduprogrammeinitial

permanence devrificationmatrielle dervisionetventuellementdespoursatisfairel'objectif objectifsdervisionconduisant:delamission *largissementdelanatureetde

l'tenduedesprocduresdevrificationmatrielle *ventuellement .rservesurlescomptes .refusdelamission


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III.3/ La prise de connaissance dtaille du dispositif du contrle interne

La prise de connaissance du dispositif de contrle peut seffectuer selon cinq techniques :

- la prise de connaissance des documents existants ; - la conversation dapproche ; - lanalyse des circuits par diagramme ; - les questionnaires et les guides opratoires ; - les grilles danalyse de contrle interne.

Les rsultats de cette valuation doivent permettre didentifier les points forts, didentifier les points faibles, et ainsi, aprs avoir tabli un document de synthse, de passer la vrification du fonctionnement du systme.

III.3.1/ La prise de connaissance des documents existants.

Cette prise de connaissance consiste recenser tout ce qui peut aider lauditeur apprcier les systmes, procdures et mthodes de lentreprise.

Documents internes lentreprise - organigrammes, diagrammes ; - circuits de documents ; - description de postes ; - manuels de procdures ; - rapports des auditeurs internes.

Documents externes lentreprise - dossier constitu par lexpert-comptable ou le commissaire aux comptes

lors dune prcdente intervention ; - rapports rdigs par dautres professionnels.

III.3.2/ La conversation dapproche

Il sagit de la technique la plus informelle.

Le professionnel va, au cours dun ou plusieurs entretiens, demander de dcrire les systmes en place.

Cette technique prsente un certain nombre davantages. En particulier, sur le plan psychologique, il est moins frustrant pour les personnes entendues de dcrire librement des systmes dans lesquels elles voluent que de se sentir obliges de rpondre une foule de questions dont elles ne peroivent pas toujours larticulation.


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La principale difficult de cette technique se situe au niveau de la synthse faire la suite des entretiens. Si lentreprise tudie est relativement petite, ce travail reste simple. Si par contre, elle est importante, et les activits varies et complexes, la masse des informations recueillies oralement est difficile exploiter. Il apparat quau-del dun certain seuil, la conversation devient une dmarche un peu empirique qui doit tre dlaisse au profil de techniques plus labores

III.3.3/ Lanalyse des circuits par diagramme

Un diagramme est une reprsentation graphique dune suite doprations dans laquelle les diffrents documents, postes de travail, de dcisions, de responsabilits, doprations sont reprsents par des symboles runis les uns aux autres suivant lorganisation administrative de lentreprise.

Les objectifs des diagrammes de circulation sont de :

- donner un enregistrement des procdures et systmes de lentreprise et mettre en relief les aspects importants du contrle interne ;

- tre une base pour les tests de conformit (voir ci-aprs) qui servent vrifier que les procdures sont bien appliques.

III.3.3.1/ Prsentation du diagramme de circulation

La prsentation du diagramme peut varier selon les auteurs, mais dans lensemble, on retient deux modles de prsentation bien dfinis : le diagramme vertical et le diagramme horizontal.

- Le diagramme vertical

Cette forme de diagramme reprsente verticalement le circuit des documents. Les services seront placs les uns au-dessus des autres et spars par un trait horizontal.

La prsentation du circuit de documents est faite selon lordre chronologique, cest--dire depuis sa cration jusqu son archivage ou sa destruction.

- Le diagramme horizontal

Comme dans le diagramme vertical, la prsentation du circuit de documents est faite selon lordre chronologique, mais la circulation entre les services se fait horizontalement.

Du fait de la juxtaposition de plusieurs services les uns ct des autres, le diagramme horizontal se prsente sur un imprim de plus grand format que le diagramme vertical.


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Dans la mesure du possible, pour la clart du diagramme, il faut viter dutiliser trop de symboles diffrents. Certains auteurs conseillent de faire des renvois pour noter certaines explications qui, si elles figuraient sur le diagramme, lalourdiraient. Il faut cependant viter duser de ces notes trop souvent, car elles feraient retomber tout lintrt du diagramme.

III.3.3.2/ Les symboles utiliss

III.3.4/ Questionnaires et guides opratoires

Les questionnaires permettent lauditeur, grce un grand nombre dinterrogations prcises, de dceler les forces et les faiblesses du contrle interne.

Les questionnaires se prsentent habituellement sous deux formes : lune simplifie qui ne motive pas dautre rponse que le oui ou le non, appels questionnaires ferms, et lautre plus complte, qui entrane ncessairement des observations dtailles, dnommes questionnaires ouverts.

Les questionnaires sont souvent prcds de guides opratoires qui permettent de les prparer afin quaucune question essentielle ne soit omise. A la limite, les guides opratoires peuvent servir de questionnaires.

Faciles demploi, les questionnaires garantissent quaucun point fondamental examiner nest oubli. Par contre, il y a lieu de se mfier du caractre standard des listes types qui sont adapter aux entreprises en cause.

La liste des contrles possibles est tablie par cycles et permet de raliser une analyse quasi exhaustive des processus de contrles. Ces cycles sont :

achats et fournisseurs ; immobilisations ; trsorerie et dpenses ; stocks ; ventes et clients ; trsorerie et recettes ; caisses et banques ; engagements hors bilan.

Exemple de questionnaire : questionnaire achats fournisseurs

Ce questionnaire dfinit dabord les objectifs du contrle interne du module. Il permet ensuite dapprcier la sparation des fonctions, puis il analyse les procdures de contrle pour chacune des tapes du circuit :

2013Commentaire sur le texte ils sont contrls dans ltat annex et les contrats.


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- rception des marchandises et services ; - contrle des factures ; - comptabilisation des factures et avoirs ; - provisions pour factures recevoir ; - justification des soldes ; - suivi des litiges.

Objectifs du contrle interne

Lanalyse du systme de contrle interne de la fonction achats fournisseurs doit permettre de sassurer que :

- tous les achats (matires et services) de lentreprise sont correctement autoriss et comptabiliss ;

- les achats comptabiliss correspondent des dpenses relles de lentreprise ;

- les dpenses sont faites dans lintrt de lentreprise et conformment son objectif ;

- tous les avoirs obtenir sont enregistrs ; - toutes les dettes concernant les marchandises et services reus sont

enregistres dans la bonne priode ; - les engagements pris par lentreprise et devant figurs dans ltat annex sont

correctement suivis

Commandes

Existe-t-il un systme de dclenchement automatique des commandes lorsque les stocks arrivent une quantit minimum ?

Si oui, les quantits minima sont-elles revues rgulirement en fonction des besoins rels de la fabrication ?

Les commandes de biens ou de services ne sont-elles passes que sur la base de demandes dachats tablies par les personnes habilites ?

Chaque service demandeur dispose-t-il dun budget de dpenses prvisionnelles ?

Si oui, la consommation de ces budgets est-elle suivie rgulirement pour viter les dpassements ?

Ce suivi tient-il compte des commandes engages mais non encore factures ?

Des bons de commande sont-ils tablis systmatiquement ?

Si oui, sont-ils :

- prnumrots ?


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- tablis en quantit et en valeur ? - signs par un responsable, au vu de la demande dachat ?

Existe-t-il une liste des fournisseurs autoriss, pour les achats courants ?

Si oui, est-elle :

- approuve par un responsable ? - rgulirement mise jour ?

Les prix proposs sont-ils compars avec le march ?

Les autres achats font-ils lobjet dappel doffre, au moins au-dessus dun certain montant ?

Existe-t-il une procdure permettant dviter les commandes excessives ?

Si des bons de commande sont prnumrots sont utiliss, leur squence numrique est-elle utilise pour :

- enregistrer les engagements pris par lentreprise ? - identifier les retards dexcution ?

Existe-t-il une procdure de relance des fournisseurs en retard de livraison ? Ces fournisseurs sont-ils soumis des pnalits ?

Un exemplaire du bon de commande est-il communiqu :

- au service de rception ? - la comptabilit ?

Si oui, ces services sassurent-ils quils les reoivent tous ?

La socit exerce-t-elle un contrle sur les cadeaux et autres avantages accords aux acheteurs par les fournisseurs ?

Les procdures de contrle des achats sont-elles revues priodiquement par les auditeurs internes ou autres personnes indpendantes du service achat pour sassurer que la politique de la socit est bien applique ?

III.3.5/ Les grilles danalyse de contrle interne

Les grilles danalyse de contrle interne ou grilles danalyse faisant ressortir les fonctions assumes par les postes de travail sont les tableaux double entre, effectuant linventaire des diffrentes oprations ralises et permettant en particulier de reprer les cumuls de fonctions.


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Exemple de grille danalyse : grille danalyse du circuit des achats

ServicesOprations Courrier Achats Comptabilit Trsorerie M.Atangana Mme.Mbed Mme.Baka M.Simo M.OumarouArrivedesfactures X Appositioncachetcontrle X Comparaisonfacture/ X bondecommande Vrificationscalculsetadditions X Indicationsdubonpayer X Regroupementfactures X Comptabilisationfactures X Prparationavisdepaiement X Prparationchquesfournisseurs XEtablissementdel'tatdeprsence Xetdubrouillarddebanque Comptabilisationtatdesrglements X Classementtatdesrglements X

III.4/ Evaluation de lexistence du contrle interne

Dans la dmarche de lauditeur, cette tape revient identifier les forces et les faiblesses du systme examin. Cette valuation peut se faire soit dans un rapport de synthse, soit par un tableau dvaluation du systme prcisant limpact des faiblesses sur les tats financiers, les incidences sur la rvision ou les recommandations faire pour amliorer le systme.

III.4.1/ Le rapport dvaluation du contrle interne

Lauditeur peut, pour orienter sa mission, rdiger une note qui rsume pour chaque poste significatif :

- le ou les systmes comptables qui lalimentent ; - le processus de jugement qui laffecte ; - les contrles internes sur lesquels il a dcid de sappuyer, et les

consquences sur ltendue des contrles si les rsultats des tests sur ces contrles internes sont satisfaisants ;

- la nature, ltendue et le calendrier des autre vrifications effectuer, lorsquil ny a pas de contrles internes sur lesquels il puisse sappuyer, pour quil ait la possibilit de sassurer quil ny a pas derreurs significatives.

III.4.2/ Le tableau dvaluation du systme


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Ce tableau qui peut tre intgr au questionnaire, voire au diagramme de circulation, comprend les analyses suivantes :

- les forces du systme de contrle ; - les faiblesses du systme de contrle (SC) ; - les effets possibles de ces faiblesses ; - lincidence des faiblesses sur les tats financiers ; - lincidence des faiblesses sur le programme daudit des comptes ; - les recommandations faire lentreprise.

Le modle suivant peut tre utilis

Rfrences QCI ou DIAG

Forces du SC

Faiblesses apparentes du SC

Effets Possibles

Incidence sur les tats financiers

Incidence sur le programme daudit des comptes

Recomman- dations au client

QCI 25 Factures achats Non comptabilises Ds leur rception

Pertes de Factures, omission Ou retard denregis- Trement

oui Vrifier que les Comptabilisations Dachats nont pas Et oublies

Effectuer la comptabilisation ds rception

QCI : questionnaire contrle interne

DIAG : diagramme de circulation

SC : Systme de contrle

III.5/ Le contrle de lapplication permanente des procdures

Aprs avoir valu lexistence dun dispositif de contrle interne, lauditeur testera si ce dispositif est appliqu de manire permanente.

III.5.1/ La vrification de lexistence du systme

Lauditeur a pris connaissance du systme et des procdures de lentreprise. Il en a dgag les forces et les faiblesses. Il va sassurer que le systme qui lui a t dcrit existe rellement. En pratique, cette tape seffectue en mme temps que la description du systme. Il ne sagit pas ici de rechercher les erreurs dans le fonctionnement du systme, mais seulement de vrifier que le systme analys est bien en place tel quil a t dcrit.

- Mise en uvre


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Lauditeur va slectionner un nombre limit de transactions. Il suivra ces transactions dans le circuit en remontant jusqu leur origine et en descendant jusqu leur dnouement.

Lauditeur examinera si les contrles prvus sont effectus. Le nombre de tests effectuer peut tre rduit : 3 5. Par contre, chaque nature de transaction doit tre ainsi teste.

- Exploitation des tests

Les tests effectus donnent une assurance quant la description correcte du systme. Si cela ntait pas le cas, la description devrait tre corrige.

Exemple dapplication de test sur les factures (facture 12235)

Oprations Observations Comparaison facture/bon de commandeVrifications calculs et additions Comptabilisation facture Prparation avis de paiement Prparation chque Comptabilisation tat rglements

XXXXXX

Facture 12235/Commande 1272 Visa Opration 2337 Chque 3634 Etat 212

X : Procdure conforme au diagramme.

III.5.2/ Le vrification du fonctionnement du systme

Les conclusions de ltape prcdente ont permis didentifier les points forts et les points faibles du systme.

Souvent, un complment dinformation est ncessaire avant de conclure une faiblesse. Il convient en particulier de rechercher si la faiblesse peut tre compense par une procdure de remplacement.

Si une faiblesse est effectivement constate et quaucune procdure de compensation na t dcele, il convient que lauditeur examine les consquences de cette faiblesse :

la faiblesse a-t-elle effectivement conduit des erreurs ou irrgularits ? quelles sont les incidentes sur lexpression de lopinion sur les comptes

annuels ?

Par ailleurs, il est ncessaire de savoir si les points forts que lon a recenss et sur lesquels on sappuie ont bien fonctionn, comme cela tait prvu et sur lensemble de la priode tudie.


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Lauditeur utilisera pour effectuer ses tests la technique des sondages. Il slectionnera son chantillon sur lequel il appliquera ses procds de vrification selon la technique la mieux adapte aux circonstances.

Lauditeur devra, en se fondant sur les rsultats des sondages auxquels il a procd, dterminer si le contrle interne rpond ce quil en attendait. Lauditeur pourra ainsi prparer un programme de contrle des comptes adapt au niveau de qualit du contrle interne. Les dossiers de travail feront apparatre les liens existant entre les rsultats de lapprciation du contrle interne et la nature et la valeur des travaux prvus dans le programme de contrle des comptes.

Questionnaire de vrification du fonctionnement des procdures dachat

Description du contrle Etendue Fait par

Faitle

1) Comparer les demandes dachat avec fichier stock. Sassurer quon ne rapprovisionne quau stock minimum.

2) Signature des demandes dachat. 3) Recoupements entre les demandes dachat

bons de commande (dsignation, quantits).

4) Recoupements entre prix indiqus sur les bons de commande et le fichier des prix.

5) Recoupements entre bons de commande et bons de rception (dsignation, quantits).

6) Mise jour du fichier stock au vu des bons de rception.

7) Recoupements bons de rception (factures pour les dsignations et quantits et bons de commande (factures pour les prix).

8) Vrification du bon payer sur les factures. 9) Recoupements factures/tats des rglements. 10) Comptabilisation des rglements sur les comptes

fournisseurs et le journal de banque.

III.6/ Conclusion de lvaluation du contrle interne.

Lobjectif que poursuit lauditeur en apprciant le contrle interne est de dterminer dans quelle mesure il pourra sappuyer sur ce contrle interne pour dfinir la nature, ltendue et le calendrier de ses travaux.

Tout au long des travaux quil ralisera dans le cadre de lapprciation du contrle interne, lauditeur ne devra pas perdre de vue cet aspect dcisionnel. Il pourra cependant formuler des recommandations.


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IV/ Contrle des comptes

En fonction des conclusions quil aura tires de lapprciation finale du contrle interne, lauditeur procdera, sur la base dun programme de contrle quil aura tabli, aux investigations directes lui permettant de fonder son jugement sur lensemble des informations comptables synthtises dans les comptes annuels. Il effectuera un contrle des comptes permettant dtablir les documents de synthse.

Ce contrle des comptes seffectuera selon diverses procdures, le but tant pour lauditeur de collecter des lments probants pour tayer son apprciation.

Il procdera aux contrles suivants :

lexamen analytique, lexamen de la validit des documents et des comptes, les contrles par recoupements (internes et externes), les contrles physiques, le contrle des valuations.

Lensemble de ces contrles pourra porter soit sur des oprations de lexercice, soit sur des positions en cours ou en fin dexercice.

Ces contrles pourront tre raliss de manire intgrale ou par sondage. Des lettres daffirmation pourront venir confirmer certaines assertions.

IV.1/ Lexamen analytique

Lexamen analytique (ou procdures analytiques) est un ensemble de procdures de rvision consistant :

- faire des comparaisons entre les donnes rsultant des comptes et des donnes antrieures, postrieures ou prvisionnelles de lentit ou des donnes dentits similaires afin dtablir des relations entre elles ;

- analyser les variations significatives et les tendances ; - tudier et analyser les lments rsultant de ces comparaisons.

Lexamen analytique est une procdure qui sintgre trs bien dans une mission daudit sappuyant sur une analyse des risques.

IV.1.1/ Principales techniques de la procdure dexamen analytique

a) La revue de vraisemblance

La revue de vraisemblance consiste procder un examen critique des composantes dun solde pour identifier celles qui sont a priori anormales.


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Relativement facile mettre en uvre, cette technique utilise par lauditeur permet dexaminer les oprations ou groupe de comptes dont les mouvements semblent anormaux. On peut citer titre dexemple :

Importance du solde dun compte ; Compte dont le solde est dans un sens inhabituel (par exemple compte caisse

crditeur) ; Ecritures sans libelles

Cette revue peut tre faite partir de lensemble des documents financiers tels que balances ou journaux comptables. Elle est nanmoins limite dans le sens o elle ne peut, elle seule, prouver quun compte ou un document ne contient pas danomalies.

b) La comparaison de donnes absolues

Cette technique consiste faire des analyses de donnes de lexercice par rapport :

celles des priodes antrieures pour dterminer si lvolution est cohrente ; celles issues dun budget pour savoir si les objectifs fixs ont t atteints,

sinon pour en connatre les motifs ; aux mmes donnes dans des entreprises comparables pour identifier les

particularits de lentreprise.

Elle suppose que les donnes soient considres en tant que telles et non comme un systme de rfrence (il ne sagit pas de faire une analyse financire).

Par ailleurs, ces comparaisons ne sont significatives que si :

il existe une logique dans lvolution dun compte dune priode sur lautre ; les composantes nont pas t volontairement modifies pour respecter les

prvisions ; les entreprises similaires tablissent leurs comptes sur la base des mmes

principes comptables.

c) La comparaison de donnes relatives

Il sagit principalement de dterminer et danalyser des ratios significatifs (ratios dexploitation, ratios de structure, ratios de rotation) do la ncessit quil existe une relation directe entre une donne et un lment de rfrence et que cette relation reste fixe. Cette technique se rvle plus prcise que la prcdente dans la mesure o elle fait rfrence plusieurs donnes obtenues de faon indpendante.

Cette technique (appele par certains auteurs, contrle indiciaire) et celle tudie prcdemment sont gnralement utilises conjointement. En effet, lexprience, on saperoit que lanalyse des variations en valeurs absolues

2013Commentaire sur le texte encore appele analyse indiciaire.


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est insuffisante et quelle natteint une degr de validit satisfaisant que si cette comparaison est complte par celle des donnes en valeurs relatives.

Les limites de cette technique rsident dans :

la difficult lie au choix des lments de rfrence ; la difficult de dfinir les relations relles qui existent entre deux donnes ; la ncessit dune bonne connaissance de lactivit ou du secteur de

lentreprise pour pouvoir dtecter les absences anormales de variation.

d) Lanalyse des tendances

A ce stade, cet examen consiste procder lanalyse des diffrents rsultats, issus de la comparaison de donnes absolues ou relatives, en essayant den tirer des rgles plus prcises sur les relations qui existent entre les donnes utilises.

Cette analyse peut tre faite de faon empirique ou par lapplication de techniques statistiques.

Toutefois, les limites de cette technique tiennent :

aux limites de fiabilit des donnes utilises ; au cot de linvestissement de base ncessaire la mise en uvre des

techniques statistiques.

IV.1.2/ Les moments de lexamen analytique

Les procdures dexamen analytique prsentent la caractristique de pouvoir tre utilises divers niveaux de la mission de lauditeur :

lors de la prise de connaissance gnrale de lentreprise et de la planification de la mission. A ce stade, lexamen analytique peut aider lauditeur mieux connatre lentreprise et identifier les domaines de risque potentiel, contribuant ainsi une meilleure planification de la mission ;

lors du contrle des comptes ; lors de lexamen des comptes annuels, dans la phase de sa mission daudit,

en vue de conforter sa conviction.

IV.1.3/ Utilisation de lexamen analytique par lauditeur

Lexamen analytique est fond sur lexistence de relations entre les donnes retenues et sur lhypothse de leur maintien en labsence de raisons contraires.

Lorsque lapplication des procdures permet lauditeur de dceler des fluctuations et des lments inhabituels, cest--dire faisant apparatre des relations inattendues


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ou qui ne concordent pas avec les informations obtenues dautres sources, lauditeur doit faire des recherches ce sujet.

Ces recherches se dveloppent en deux temps :

questions poses aux responsables de lentreprise et valuation du caractre adquat des rponses fournies, par exemple en les comparant avec ce qui est connu de lentreprise ou avec les autres informations recueillies lors de la rvision ;

recours dautres procdures de rvision pour aboutir une conclusion satisfaisante, lorsque les dirigeants ne peuvent fournir dexplications ou si les explications fournies ne sont pas juges satisfaisantes.

IV.2/ Lexamen des documents et des comptes

Lauditeur va tre amen faire une inspection des documents de base et des livres comptables en vue dobtenir, dans le cadre de son audit, des lments probants plus ou moins fiables en fonction de leur nature et de leur source, ainsi que de lefficacit des contrles internes appliqus au traitement de linformation quils contiennent.

IV.2.1/ Pices justificatives

Tout enregistrement comptable prcise lorigine, le contenu et limputation de chaque donne ainsi que les rfrences de la pice justificative qui lappuie.

Cette pice justificative indispensable a des origines diverses.

Les pices cres lextrieur de lentreprise et conserves par elle (factures fournisseurs, bons de commandes reus des clients, relev de banque, correspondance reue des tiers, etc.). La force probante de ces documents est bonne si lentreprise n y a pas apport de modification.

Les pices cres par lentreprise et qui portent la marque dune circulation extrieure (effets recevoir accepts, bordereaux de remise de chques viss par la banque, double des bordereaux de livraison margs par les clients, etc.). La force probante de ces documents peut tre assimile celle des documents crs et conservs par lentreprise.

Les pices cres par lentreprise et adresses des tiers (factures clients, correspondance adresse des tiers, bons de commande adresss aux fournisseurs, etc.).

2013NoteChemin de rvision ou piste d'audit


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La force probante de ces documents est moindre : il faudra analyser si ces documents sont confirms par des documents cres par des tiers (rglements clients par exemple).

Les pices cres et retenues par lentreprise (ordres de fabrication, bons de sortie matires, etc.). Cest cette catgorie de pices qui a la valeur probante la plus faible et ce, pour des raisons comme :

la cration de pices, sur ordre de la direction, pour justifier des oprations imaginaires ;

la cration des pices fictives pour dissimuler des fraudes perptres par la personne.

Mais ces documents seront dautant plus probants que le contrle interne sera important (un document peut passer dans plusieurs mains avec apposition dun visa chaque manipulation et vrification).

Par exemple, un magasinier ne pourra falsifier une fiche de rception quil doit prparer et qui doit tre compare par le service comptable au bon de commande provenant du service achat et la facture reue du fournisseur.

Les pices internes doivent, pour tre valables, revtir la forme prescrite, cest--dire contenir lensemble des renseignements prvus et les signatures ou paraphes requis et avoir t accomplies au moment de lopration.

V.2.2/ Techniques de contrle des documents

Les auteurs distinguent le contrle formel et le contrle substantiel.

Le contrle formel, qui se fait gnralement loccasion dautres contrles, permet lauditeur de sassurer que les pices justificatives sont correctement tablies, quelles ne portent aucune trace daltration ou de surcharge, en fait quelles nont pas t falsifies.

Le contrle substantiel est un contrle plus dlicat puisque lauditeur devra apprcier si lopration faisant lobjet dune pice justificative entre bien dans le cadre de lobjet social et y trouve sa justification.

Formel et substantiel, ce contrle est abord sous deux angles diffrents. La premire mthode consiste partir de la pice pour vrifier sa transcription dans les livres et les comptes. Lautre mthode consiste vrifier, partir des critures comptables quil existe, lappui de celles-ci, des justificatifs valables.


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IV.3/ Les contrles par recoupements

Plus il y aura de sources dinformation diffrentes, meilleure sera la vracit dun lment. En effet, lauditeur pourra tre satisfait lorsque lauthenticit dune opration sera confirme grce au rapprochement de chiffres ou de faits provenant de sources diffrentes.

On distingue deux types de contrles par recoupements, lun interne, lautre externe.

IV.3.1/ Les contrles par recoupements internes.

Ces contrles se font par rapprochement dinformations internes provenant de diffrentes origines :

- rapprochements entre amortissements et provisions au bilan et dotations et reprises au compte de rsultat ;

- rapprochements entre les charges comptabilises dans le poste Charges de personnel avec les lments de la dclaration annuelle des donnes sociales ;

- rapprochement entre les dclarations de taxes sur le chiffre daffaires, les montants comptabiliss dans le compte Etat et les montants comptabiliss dans les diffrents postes de charges et de produits.

IV.3.2/ Les contrles par recoupements externes

Ce type de contrle est aussi appel procdure de confirmation directe ou circularisation.

La confirmation directe est une procdure de rvision habituelle qui consiste demander des tiers ayant des liens daffaires avec lentreprise vrifie de confirmer directement au CAC des informations concernant lexistence doprations, de soldes, ou tout autre renseignement.

IV.3.2.1/ Tiers pour lesquels il peut y avoir confirmation directe

Principaux cas de confirmation :

- Immobilisations : conservation des hypothques et cadastre pour les terrains et immeubles.

- Crances et dettes : confirmation des clients et fournisseurs, des comptes courants, des emprunts, des prts auprs des tiers concerns.

- Stocks : stocks appartenant des tiers et en dpt dans lentreprise ; stocks appartement lentreprise et en dpt chez les tiers.


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- Titres de participation et de placement : titres en dpt, portefeuille gr par un tiers (banque par exemple), coupons encaisser.

- Banques : confirmation des soldes et oprations ralises par la banque pour lentreprise, cautions, garanties, titres en dpt, personnes autorises signer ;

- Personnel : prts et avances ; - Engagements hors bilan et passifs ventuels : assurances, avocats, greffe

du tribunal de commerce, etc.

IV.3.2.2/ Critres retenir pour la mise en uvre de la confirmation directe

Deux critres sont considrer avant la dcision dutilisation : - limportance relative ; - la relativit du risque.

IV.3.2.3/ La mise en uvre de la confirmation directe

a) Relations avec la socit contrle avant la mise en uvre

Sachant que la confirmation directe est une procdure encore peu connue de beaucoup dentreprises, et notamment des PME, il apparat opportun lauditeur :

- de se concerter trs troitement avec la socit contrle pour obtenir son accord sur lutilisation de la confirmation directe ;

- de dfinir en dtail avec elle les modalits pratiques de ralisation (travaux faire par la socit, confection des enveloppes, etc.).

b) Choix des lments confirmer

On distingue gnralement deux catgories de tiers confirmer :

- les tiers qui peuvent tre confirms exhaustivement ; - les tiers qui doivent tre pralablement slectionns en raison de la taille de

la population.

c) Slection des tiers

Le choix des soldes confirmer doit tenir compte de toutes les particularits de lentreprise contrle. Gnralement sont retenus :

- les soldes importants ; - les soldes anciens ; - les comptes annuls ou ayant fait lobjet de transferts ou de rgularisation

dans la priode ; - les comptes au nom des employs ; - les soldes anormaux.


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d) Choix de la date de confirmation

Il nest pas possible ni souhaitable de fixer une date unique prtablie laquelle devraient se faire les confirmations directes.

Pour la plupart des tiers qui sont appels tre confirms systmatiquement (banques, cadastre, hypothques par exemple), il faut retenir la date de clture de lexercice. Cependant, pour certains dentre eux, comme les cabinets de contentieux, les greffes des tribunaux de commerce, on peut entreprendre la confirmation directe postrieurement la date de clture et mme peu de temps avant la rdaction des rapports pour donner des indications prcieuses sur les litiges et surtout les vnements postrieurs la clture de lexercice.

e) Envoi des demandes

A partir du moment o les divers documents sont prts, il appartient lauditeur ou ses collaborateurs de procder eux-mmes la mise sous enveloppe et au dpt la poste. Cette mesure a pour but dviter que lentreprise nintercepte une ou plusieurs demandes.

f) Rception des rponses

Il est souhaitable que les enveloppes adresses aux tiers comportent extrieurement, non pas le nom de la socit contrle, mais celui de lauditeur, de faon lui tre retournes directement en cas dadresse errone.

g) Traitement des rponses

Elles seront pointes, au fur et mesure de leur arrive. Les rponses non confirmes seront analyses.

Il apparat souhaitable, en cas de diffrence, de demander au comptable de lentreprise de faire le rapprochement des soldes en lui communiquant un double de la rponse

IV.4/ Les contrles physiques

Le moyen le plus sr de vrifier la vracit et lexistence de certains lments est de les faire prsenter. Lobservation physique dun lment est un moyen au service de lauditeur.

IV.4.1/ Elments sur lesquels peut porter lobservation physique et critres retenir pour apprcier lventuelle mise en uvre

Lobservation physique concerne certaines postes dactif et en particulier :

2013NoteLes vnements postrieurs sont des vnements qui interviennent entre le 1er janvier et le 30 juin de la priode suivant la fin de l'exercice.Ces vnements peuvent faire l'objet d'enregistrement dans les comptes si elles ont un impact significatif sur les soldes...


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- les stocks ; - dautres lments, tels les immobilisations corporelles, les effets ou les

espces en caisse.

Deux critres principaux doivent tre retenus :

- limportance relative ; - la relativit du risque.

Limportance relative est lapprciation du montant du poste pouvant faire lobjet dune observation physique et ce, par rapport au total de lactif, lincidence sur le rsultat annuel (cas des stocks).

La relativit du risque sapprcie selon la nature mme du poste dactif ou selon lapprciation que lauditeur porte sur le poste considr.

IV.4.2/ Les contrles physiques des stocks

Dans beaucoup dentreprises, les stocks constituent une partie importante de lactif et chacun sait que lincidence du montant des stocks sur la dtermination des rsultats est particulirement sensible. Aussi, lauditeur doit sassurer que conformment aux exigences lgales, un inventaire des stocks et des travaux en cours est dress, et que cet inventaire est justifi par des documents qui attestent quun rcolement des existants en quantit et en qualit a t effectu.

Lauditeur doit prendre connaissance des mthodes employes et des instructions donnes pour donner dresser linventaire physique des stocks et travaux en cours. Il apprciera les procdures utilises et sassurera de leur application effective. La meilleure manire de faire consistera, le plus souvent pour lauditeur, assister tout ou partie des oprations dinventaire.

Lorsque lauditeur na pas assist tout ou partie des oprations dinventaire, il le mentionne dans son rapport.

Modalits de contrle mettre en uvre par lauditeur

Avant la prise dinventaire, lauditeur doit prendre connaissance des procdures dfinies par lentreprise et en faire ltude critique en procdant ventuellement certains tests.

Pendant la mission dinventaire, son travail va consister en grande partie sassurer que les procdures mises en place sont correctement appliques. Assistant de prfrence en observateur linventaire, il effectuera quelques tests pour sassurer de la qualit des comptages en faisant recompter en sa prsence quelques lots inventoris. Il devra galement se proccuper des problmes de chevauchement, et que toutes les marchandises rceptionnes figurent bien dans les stocks.

2013NoteCut off: la sparation des exercices


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Aprs la prise dinventaire, les contrles effectuer par lauditeur consistent surtout dans la saisie correcte des tickets ou fiches de comptage sur ltat dinventaire, et lapprciation correcte du problme du chevauchement. Une synthse des travaux permettra de dterminer la quantit totale darticles et la valeur de linventaire qui a t contrl.

IV.4.3/ Les contrles des immobilisations corporelles

Lobjectif est comparer les fichiers des immobilisations aux existants.

Lobservation physique ne pourra tre pratique que difficilement sur les agencements et installations qui, par dfinition, constituent des immeubles par destination et sont difficilement individualisables.

Lauditeur pourra effectuer deux contrles : il partira du fichier des immobilisations pour constater ensuite lexistence des biens. De mme, il notera lors de sa visite des locaux, les caractristiques de certains quipements choisis par lui et se fera prsenter par la suite les fiches comptables correspondantes.

IV.4.4/ Les contrles des effets de commerce

Lobservation physique des effets de commerce pourra tre effectue toute poque de lanne et lors dun arrt comptable.

Ce contrle, qui porte principalement sur la matrialit des effets, peut apporter dventuelles indications sur la liquidit de ces effets : effets chances lointaines, effets dont lchance est dpasse, effets retourns impays.

Eventuellement, le rapprochement entre les listes des existants et la comptabilit peut faire apparatre une pratique dite des effets de complaisance.

IV.4.5/ Le contrle des espces en caisse

Le contrle va consister se faire remettre la caisse, compter les espces, consigner sur un document le rsultat des comptages dont une copie sera remise avec la caisse au caissier.

Ce travail peut tre fait toute priode de lanne.


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IV.5/ Le contrle des valuations

Dans certains postes des comptes annuels, il suffira lauditeur den vrifier lexistence, sans que leur expression en units montaires ne soulve de problme. Il en est par exemple des sommes disponibles auprs de la banque ou des dettes vis--vis des fournisseurs.

En ce qui concerne dautres postes, par contre, le contrle de lexistence se double dune apprciation des valuations.

IV.6/ La lettre daffirmation

La lettre daffirmation est un document qui rcapitule et complte, la fin des travaux, certaines dclarations importantes de la direction ayant une incidence sur les projets de conclusions du commissaire aux comptes ; elles lui ont t faites par les dirigeants ou le personnel de direction de lentreprise au cours de la mission.

Il sagit le plus souvent dlments ayant trait la marche de lentreprise pour lesquels il nexiste pas, ou pas encore, au moment de la vrification, de preuve crite.

La lettre daffirmation rappelle la direction de lentreprise ses responsabilits dans la prparation des comptes et dans linformation communique au CAC.

En aucun cas, la lettre daffirmation en peut se substituer lexamen des documents probants, tant internes quexternes lentreprise.

Exemples dobjets de lettre de mission

- indication de linexistence dvnements postrieurs la clture de lexercice ; - manque dinformations relatives linsolvabilit dun client ; - indication de linexistence dautres cautions que celles figurant dans les

engagements hors bilan.

V/ Vrifications spcifiques

Il sagit des interventions connexes du commissaire aux comptes (CAC).

En dehors de leur mission de contrle permanent et de certification des comptes annuels, combins et consolids, les commissaires aux comptes sont appels intervenir dans de nombreux cas. Ces obligations sont strictement dlimites par les dispositions lgales. Des dispositions statutaires rgissant certaines catgories dentits peuvent engendrer des obligations de mme type.


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LActe Uniforme relatif aux Socits Commerciales et au Groupement dIntrt Economique (AUSCGIE) de lOHADA (Organisation pour lharmonisation en Afrique du Droit des Affaires) vise :

V.1/ Obligations du CAC lgard des dirigeants sociaux

Lobligation du CAC de mettre la disposition du Prsident du Conseil dAdministration (PCA) ou de ladministrateur gnral qui arrte les comptes un rapport (art.715).

V.2/ Obligations du CAC lgard des actionnaires et associs SARL runis en assemble gnrale ordinaire annuelle

Le CAC doit rendre compte aux actionnaires et associs de la SARL, selon le cas, lassemble gnrale en dposant son rapport au sige social 15 jours au moins avant la date de lassemble. Il sagit :

Du rapport gnral (art.435 et 711) destin certifier la rgularit et la sincrit des tats financiers.

Du rapport spcial (art.353 et 440) portant sur les conventions soumises autorisation ( 1653s.).

De la certification des rmunrations verses aux 10 ou 5 dirigeants sociaux et salaris les mieux rmunrs selon que leffectif excde ou non 200 salaris (art.525).

Du rapport spcial (art.432) sur les rmunrations exceptionnelles que le conseil dadministration peut allouer ses membres pour les missions et mandats qui leur sont confis ou le remboursement quil peut autoriser concernant les frais de voyage, dplacements et dpenses engages dans lintrt de la socit sous rserve des dispositions relatives aux conventions rglementes vises aux articles 438 et suivants.

Du rapport sur lacquisition dun bien appartenant un actionnaire dans les 2 ans suivant limmatriculation de la socit, dont la valeur est au moins gale 5 000 000 FCFA (art.547).

Du rapport spcial si la continuit de lexploitation demeure compromise (art.152).

Pour les socits inscrites en bourse -lattestation des tats financiers de synthse de la socit,

-lattestation de la dcision daffectation du rsultat,

-lattestation des tats financiers de synthse consolids sil y a lieu,


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-lattestation du tableau dactivit et de rsultat semestriel de la socit et consolid sil y a lieu,

-lattestation du rapport dactivit semestriel de la socit et consolid sil y a lieu.

V.3/ Obligations du CAC lgard des actionnaires runis en assemble gnrale extraordinaire

Le CAC prsente un r

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